Fernanda Marques Cornélio. Direito Tributário. 5ª edição revista e atualizada

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1 Fernanda Marques Cornélio 12 Direito Tributário 5ª edição revista e atualizada 2017

2 Capítulo 1 TRIBUTO: CONCEITO E ESPÉCIES Leia a Lei Arts. 3º, 4º, 5º, 15, 16, 77, 78, 79, 81, 82, 156, XI, CTN; arts. 8º, IV, 145, 146, III, a, 147, 148, 149, 149-A, 153, 154, 155, 156, 167, IV, 177, 4º, 194, 195, 212, 5º, 239, 240, CF 1. CONCEITO DE TRIBUTO Veri icamos a exist ncia de várias de inições doutrinárias de tributo. Entretanto, vamos adotar a de inição legal constante no art.. do CTN que assim prev : Art.. Tributo toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. A doutrina costuma analisar a de inição de tributo mediante o desdobramento de cada uma de suas características. Vejamos: 1.1. Prestação pecuniária, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir O Tributo tem que ser pago em dinheiro, não em serviços, nem em trabalho (in labore) ou bens (in natura). Por exemplo, sou advogada, não posso, como contribuinte, pagar o Imposto de Renda (IR) com prestação de serviço advocatício à União.

3 16 vol. 12 DIREITO TRIBUTÁRIO Fernanda Marques Cornélio Entende-se que a expressão ou cujo valor nela se possa exprimir pode se referir a tributos cujo valor não previsto em reais, mas sim por indexadores, como a extinta UFIR Unidade Fiscal de Refer ncia. No entanto, a LC n 104/2001 inseriu, no CTN, a dação em pagamento de bens imóveis (art.156, XI) como mais uma das modalidades de extinção do cr dito tributário ( quitação do tributo), mas desde que lei especí ica da pessoa política preveja as formas e condições para se implementar essa dação em pagamento. Ou seja, o CTN passou a prever a possibilidade de quitação do tributo mediante a entrega de outras utilidades que possam ser expressas em moeda, quais sejam, bens imóveis. O STF já chegou a admitir a previsão em lei ordinária local de novas hipóteses de extinção de cr dito tributário (ADI 2405 MC/RS, de 06/11/2002). Entretanto, os últimos posicionamentos do STF foram no sentido de que cabe à lei complementar federal o estabelecimento de normas gerais em mat ria de legislação tributária, dentre elas as que criam nova causa de extinção de cr dito tributário (ADI 1 1 /DF, de 26/04/200 ) Prestação compulsória O dever de pagar o tributo é obrigatório, não decorrendo da manifestação de vontade do devedor. Assim, lei tributária cria a obrigação de pagar o tributo. Se a lei obriga, o contribuinte não pode se negar a pagar o tributo. O caráter compulsório da obrigação tributária decorre de imposição legal (terceira característica), já que somente a lei pode obrigar algu m a fazer ou deixar de fazer alguma coisa (CF, art. 5, II) Prestação instituída por lei O dever de pagar tributo decorre da lei, como toda obrigação, mas ao contrário das obrigações civilistas, decorrente indiretamente da lei, a obrigação tributária é diretamente decorrente de imposição legal ( ex lege ). Esta regra não possui exceções (medidas provisórias não são exceções porque t m força de lei).

4 Cap. 1 TRIBUTO: CONCEITO E ESPÉCIES 17 Regra Lei Ordinária Exceção Lei Complementar (Vem expressa na CF a necessidade de edição de LC. Nestes casos não permitida a edição de medidas provisórias). Lei Complementar Imposto sobre Grandes Fortunas (CF, art. 15, VII) Empr stimos Compulsórios (CF, art. 14 ) Impostos Residuais Contribuições Residuais Atenção exceções para alteração de alíquotas. Exceção (majorar/ reduzir tributo) alíquotas de II, IE, IPI, IOF e CIDE-combustível alíquotas do ICMS-monofásico sobre combustíveis por ato do Poder Executivo vênio 1.4. Prestação que não constitui sanção de ato ilícito Essa característica traz a diferença entre o tributo e a multa. A Multa exatamente o que, por de inição, o tributo não pode ser: a sanção (penalidade) de um ato ilícito. Conforme será visto, o dever de pagar tributo surge com a ocorr ncia de uma hipótese abstratamente prevista na lei (o fato gerador). Pois bem, o tributo não pode ter como fato gerador um ato ilícito.

5 18 vol. 12 DIREITO TRIBUTÁRIO Fernanda Marques Cornélio Ato ilícito Fato gerador de tributo Entretanto, possível a tributação de rendimentos oriundos de ato ilícito, inclusive criminoso (princípio do pecunia non olet ou como sanção pelo ato ilícito, mas em virtude da manifestação de riqueza consistente na obtenção de rendimentos (IR). O STF, inclusive, ao julgar caso sobre tributação de renda auferida possível tributar o resultado econômico de tais atividades, em decor- gará Imposto de Renda, não em virtude da atividade ilícita desenvolvida, mas porque obteve rendimento, fato gerador do IR Prestação cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada A autoridade tributária não tem a possibilidade de, diante da ocor- correspondente tributo. Ou seja, não há qualquer grau de discricionariedade tributo por parte da autoridade administrativa competente. poder-dever dor do tributo, a cobrança (lançamento) deve ser obrigatoriamente realizada. A vinculação da cobrança do tributo decorre da obrigatoriedade 2. ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS tem quatro principais correntes a respeito do assunto: bipartida

6 Cap. 1 TRIBUTO: CONCEITO E ESPÉCIES 19 tripartida (divide os tributos em impostos, taxas e contribuições de melhoria) pentapartida (acrescenta os empréstimos compulsórios e as contribuições especiais previstas no art. 149 e 149-A da Constituição Federal) e a quadripartida (agrupa as contribuições em um só grupo, considerando como tributos os impostos, taxas, contribuições e empr stimo compulsórios). Registre que, mesmo os seguidores das teorias bipartida e tripartida consideram as contribuições especiais e os empr stimos compulsórios como tributos, possuindo a natureza jurídica de taxas ou impostos. Importante saber que o Código Tributário Nacional CTN, em seu art. 5, a irma que os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria, adotando, portanto, a teoria tripartida. Embora alguns doutrinadores a irmem que a CF adota a mesma teoria no seu art. 145, o dispositivo, em verdade, não limita os tributos àqueles enumerados, mas somente agrupa as esp cies tributárias cuja compet ncia para criação da União, Estados, Distrito Federal e Municípios simultaneamente. Já o Supremo Tribunal Federal STF tem adotado a teoria pentapartida Natureza jurídica dos tributos O art. 4 do CTN dispõe que a natureza jurídica especí ica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para quali icá-la a denominação e demais características formais adotadas pela lei, bem como a destinação legal do produto de sua arrecadação. Assim, basta conhecer o fato gerador ( hipótese de incid ncia) para se identi icar qual a esp cie tributária de que se trata. Entretanto, para classi icar um tributo quanto ao fato gerador, tem-se que saber se o Estado tem de realizar atividade especí ica para o contribuinte. Se sim, o tributo vinculado (a cobrança se vincula a uma atividade do Estado especí ica para o contribuinte). Se não, teremos um tributo não-vinculado. Assim, todos os impostos são não vinculados, pois o fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal especí ica, relativa ao contribuinte. Exemplo, se obtenho rendimentos, passo a dever imposto de renda (IR), independentemente de o Estado realizar

7 20 vol. 12 DIREITO TRIBUTÁRIO Fernanda Marques Cornélio uma atividade para mim. Assim, correta a a irmativa doutrinária de que o imposto um tributo que não goza de referibilidade. Pela razão de ser um tributo não vinculado a qualquer atividade estatal, não juridicamente admissível a irmar que não irei pagar IPVA porque as rodovias estão esburacadas. Já as taxas e contribuições de melhoria são tributos vinculados, pois, como será visto adiante, para a taxa o fato gerador será o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público especí ico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. Já para a cobrança de contribuições de melhoria será necessária a realização de obras públicas de que decorra valorização imobiliária. Esquematicamente, a classi icação pode ser vista da seguinte forma: Taxas Tributos Vinculado Contribuição de Melhoria Não Vinculado Impostos Atenção Tributo VINCULADO A cobrança de tributo atividade plenamente vinculada. Não há possibilidade de análise de conveni ncia e oportunidade para que a autoridade competente cobre o tributo. A atividade, portanto, não discricionária. EXEMPLOS Todos os tributos (art. do CTN)

8 Cap. 1 TRIBUTO: CONCEITO E ESPÉCIES 21 Quanto à hipótese de incidência os tributos podem ser Quanto à arrecadação do tributo, pode ser VINCULADO VINCULADOS ao contribuinte. NÃO VINCULADOS uma situação independente de qual- lativa ao contribuinte. VINCULADA: Os recursos arrecadados só podem ser utilizados com despesas determinadas. NÃO VINCULADA: Os recursos arrecadados podem ser utilizados com quaisquer despesas previstas no orçamento. EXEMPLOS Taxas (art. 145, II,CF) e contribuições de melhoria (art. 145, III, CF). Todos os impostos (art. 16, CTN). pulsório (art. 140, custas e emolumen- contribuições para seguridade social. CF), contribuição de melhoria Impostos é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer relativa ao contribuinte. não vinculados manifestação de riqueza do contribuinte (sujeito passivo), incidindo independente de contrapres- - exemplo, deve contribuir com a União (IR), com o Estado (ICMS) e com o Município (ISS), respectivamente. Os recursos arrecadados por esses entes, por sua vez, devem ser usados em prol de toda a sociedade.

9 22 vol. 12 DIREITO TRIBUTÁRIO Fernanda Marques Cornélio exação (exigência) para todos os manifestantes de riqueza, que, compulsoriamente, contribuem para prestação de serviços estatais em prol de toda a coletivida- caráter contributivo. arrecadação não vinculada ou seja, serviços universais (uti universi), que, por não serem espe- De regra, a receita obtida com impostos não pode ser vinculada a - Regra geral { Vedada vinculação de imposto a fundo, órgão ou 1) a repartição do produto da arrecadação dos impostos a (repartição constitucional de receitas tributárias); 2) a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde, que constituem um sistema único manutenção e desenvolvimento do ensino Exceções 4) a destinação de recursos para realização de atividades da administração tributária, essenciais ao funcionamen- 5) a vinculação para prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, eventual- 6) a vinculação para prestação de garantia ou contragarantia à união pagamento de débitos para com a união Os impostos se diferenciam entre si pelos respectivos fatos ge-

10 Cap. 1 TRIBUTO: CONCEITO E ESPÉCIES 23 ente político (U, E, DF e M) instituir impostos de maneira enumerada e privativa. Assim, a União poderá instituir os impostos previstos no art. 15 (II, IE, IR, IPI, IOF, ITR e IGF) os Estados (e o DF), os previstos no art. 155 (ITCMD, ICMS e IPVA) os Municípios (e o DF), os previstos no art. 156 (IPTU, ITMI e ISS). De acordo com o art. 154, I, da CF, a União ainda pode instituir, mediante lei complementar, novos impostos, não especi icados na sua esfera de compet ncia, desde que sejam não cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos impostos já discriminados na Constituição a competência tributária residual. A União possui ainda competência extraordinária para, excepcionalmente, criar, na imin ncia ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não na sua esfera de compet ncia, nos termos do art. 154, II da CF. Nesse caso, o fato gerador do Imposto Extraordinário de Guerra (IEG) pode ser o mesmo dos impostos de compet ncia dos Estados e Municípios. Por exemplo, em caso de guerra externa, ou na sua imin ncia, a União pode instituir um ISS extraordinário. Esquematicamente, são os seguintes os impostos previstos constitucionalmente: Impostos (arts. 145, I, 153, 154, 155 e 156, CF) União (art. 15 e 154) Imposto de importação (II) Imposto de Exportação (IE) Imposto de Renda e proventos de qualquer natureza (IR) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) Imposto sobre operações de cr dito, c mbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF). Novos impostos (art. 154, I) Imposto extraordinário de guerra (art. 154, II)

11 24 vol. 12 DIREITO TRIBUTÁRIO Fernanda Marques Cornélio Impostos (arts. 145, I, 153, 154, 155 e 156, CF) Estados e Distrito Federal (art. 155) Município e Distrito Federal (art. 156 e 14 ) Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e prestação de Serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS) Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA). Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) Imposto sobre a Transmissão inter vivos de Bens Imóveis e direitos a eles relativos (ITBI) Imposto sobre Serviços de qualquer natureza (ISS). É importante saber que a CF não cria tributos, mas atribui compet ncia para que cada ente político possa criar. O momento de criação do tributo está na esfera de discricionariedade do ente federal. A União, por exemplo, at os dias atuais não criou o IGF. Conforme visto acima, necessário lei em sentido formal para que sejam criados tributos. No caso dos impostos, a CF exige lei complementar, de abrang ncia nacional, para de inir, abstratamente, fatos geradores, base de cálculo e contribuintes (art. 146, III, a). Entretanto, o imposto em si, por exemplo, ICMS, pode ser criado pelos Estados por meio de lei ordinária. No entanto, as normas sobre fato gerador, a base de cálculo e o contribuinte devem seguir a legislação nacional (LC). Nos termos do art. 145, 1, da CF, sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte. Isso signi ica que, ao elaborar a lei o legislador deve sempre analisar a possibilidade de conceder caráter pessoal ao imposto criado, em obedi ncia ao princípio da isonomia (item.1.2) e da capacidade contributiva (item.1. ). De acordo com entendimento do STF, para a criação de taxas tamb m pode ser considerado o princípio da capacidade contributiva,