Seminário. Contabilidade Rural. Elaborado por: O conteúdo desta apostila é de inteira responsabilidade do autor (a). Douglas Tadeu de Oliveira Ribeiro

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1 Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo Tel. (11) ramal 1529 (núcleo de relacionamento) desenvolvimento@crcsp.org.br web: Rua Rosa e Silva, 60 Higienópolis São Paulo SP Presidente: Claudio Avelino Mac-Knight Filippi Gestão Seminário Contabilidade Rural A reprodução total ou parcial, bem como a reprodução de apostilas a partir desta obra intelectual, de qualquer forma ou por qualquer meio eletrônico ou mecânico, inclusive através de processos xerográficos, de fotocópias e de gravação, somente poderá ocorrer com a permissão expressa do seu Autor (Lei n. 9610) TODOS OS DIREITOS RESERVADOS: É PROIBIDA A REPRODUÇÃO TOTAL OU PARCIAL DESTA APOSTILA, DE QUALQUER FORMA OU POR QUALQUER MEIO. CÓDIGO PENAL BRASILEIRO ARTIGO 184. Elaborado por: Douglas Tadeu de Oliveira Ribeiro O conteúdo desta apostila é de inteira responsabilidade do autor (a). Fevereiro 2015

2 De 14 a 16 de junho de 2015 Acesse: Contabilidade Rural Reflexos da novas normas contábeis 2

3 Conceito de atividade rural: Conceitos Empresas rurais exploram a capacidade produtiva do solo por meio do cultivo da terra, da criação de animais e da transformação de determinados produtos agrícolas. Produção vegetal: atividade agrícola Produção animal: atividade zootécnica; Indústrias rurais: atividade agroindustrial. Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas, Conceitos Forma jurídica das entidades rurais (cont.): Investidor com a propriedade da terra: Investidor Proprietário Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas,

4 Conceitos Forma jurídica das entidades rurais (cont.): Parceria Parceiro Proprietário Parceiro Investidor Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas, Conceitos Forma jurídica das entidades rurais (cont.): Arrendamento Arrendador Proprietário Arrendatário Investidor Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas,

5 Conceitos Forma jurídica das entidades rurais (cont.): Comodato Comodante Proprietário Comodatário Investidor Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas, Conceitos Forma jurídica das entidades rurais (cont.): Condomínio. Indústria Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas,

6 Forma jurídica das entidades rurais Aspectos a considerar: Restrição de propriedades de terras por estrangeiros; Produtor rural: Estado de SP: obrigatório registro CNPJ a partir de 2007 Brasil: Cadastro Ambiental Rural no Sistema Nacional de Cadastro Rural Escrituração contábil: De acordo com o Código Civil Brasileiro Lei /2002, a escrituração contábil é obrigatória: Art O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros, em correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anualmente o balanço patrimonial e o de resultado econômico. 2º É dispensado das exigências deste artigo o pequeno empresário a que se refere o art

7 Ano fiscal x Ano calendário: Lei n 7.450/85 exercício social deve coincidir com ano civil. Lei das Sociedades Anônimas Não há disposição. Exemplos Cana-de-açúcar: Abril Maio Junho Julho Agosto Setembro Outubro Novembro Dezembro Janeiro Fevereiro Março Safra Colheita Entressafra - plantio Soja: 4 trimestre 1 t rimestr e 2 tr imestre 3 tr imestre 4 trimestre Set embr o Out ub ro N ovembro D ezembro Janeiro Fevereiro M arço A bril M aio Junho Julho A go st o Set embro Out ubro N ovembro D ezemb ro Plantio Tratos culturais Colheita Embarques/faturamento 7

8 Fluxo contábil na atividade agrícola: Cultura temporária: Formação até colheita: ativo circulante Produtos colhidos: estoques Venda: Receita e custos Despesas Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas, Fluxo contábil na atividade agrícola: Cultura permanente: Formação: ativo não circulante Formação última colheita: circulante Produtos colhidos: estoques Venda: Receita e custos Despesas Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas,

9 Depreciação/amortização/exaustão: Depreciação: bens tangíveis Exaustão: recursos naturais exauríveis Amortização: bens intangíveis Fonte: Marion, José Carlos. Contabilidade rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária, imposto de renda pessoa jurídica. 13. ed. São Paulo: Atlas, Fluxo contábil na atividade agrícola: Custo x despesa Custos indiretos Perdas extraordinárias Despesas financeiras 9

10 Tributação: Microempresas e empresas de pequeno porte de acordo com a Lei 8.629/93: Área acima de 15 módulos fiscais Microempresa: receita bruta igual ou inferior a R$ 360 mil Pequeno porte: receita bruta maior que R$ 360 a mil. Livro-caixa; Livro de Registro de Inventário Outros documentos base para os anteriores Tributação: Pessoa jurídica imposto de renda Imposto de renda com base no lucro real, presumido ou arbitrado, por períodos de apuração trimestral, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário (Lei n 9.430/96, art. 1 ) 10

11 Tributação: Depreciação acelerada incentivada São concedidos incentivos fiscais às pessoas jurídicas que exploram a atividade rural, como : os bens do ativo imobilizado (máquinas e implementos agrícolas, veículos de carga e utilitários rurais, reprodutores e matrizes, etc), exceto a terra nua, quando destinados à produção, podem ser depreciados, integralmente, no próprio ano-calendário de aquisição. (não fará jus ao benefício da depreciação, a pessoa jurídica rural que direcionar a utilização do bem exclusivamente para outras atividades estranhas à atividade rural própria). Isso significa excluir do lucro líquido, no LALUR (no ano de aquisição), valor que, somado à depreciação normal (registrada na escrituração contábil), resulte em 100% do custo de aquisição do bem. Tributação até 2013: O Regime Tributário de Transição (RTT) passou a ser obrigatório a partir de Controle Fiscal Contábil de Transição (Fcont): obrigação acessória. Os ajustes das novas práticas contábeis são neutralizados no Fcont. 11

12 Tributação após 2014: Instrução Normativa RFB n 1.397, de 16 de setembro de 2014 A partir de 2014, as PFs tributadas com base no lucro real deverão apresentar anualmente a Escrituração Contábil Fiscal (ECF) O lucro deve ser apurado com base nos métodos e critérios vigentes em 31 de dezembro de 2007 A parcela a ser deduzida da na DIPJ de JSCP deve ser calculada com base nos critérios vigentes em 31 de dezembro de 2007 Lucros ou dividendos: não há incidência de IR e CSLL se calculados com base nos critérios vigentes em 31 de dezembro de A parcela excedente deverá estar sujeita à incidência de IRRF. Tributação após 2014: Lei /14 Lucros e dividendos (entre 1/1/2008 e 31/12/2013) Calculados em valores superiores aos apurados com base nos critérios contábeis vigentes em 31/12/2007; Não incidência de IR/CSLL Lucros apurados em 2014: Optante: Não incidência (balanço único) Não optante: discussão da IN

13 Tributação após 2014: Tributação após 2014: Registro em subcontas (saldo inicial e movimentação) Falta de registro em subcontas: Tributação do ganho Não autoriza a absorção de prejuízo fiscal 13

14 Atenção! Pronunciamentos Técnicos CPC (aprovados por meio das resoluções do CFC). Sociedades Anônimas e de grande porte Demais sociedades Pronunciamento Técnico CPC PME (Resolução CFC 1.255/2009). Lei 6.404/76 com alterações da lei /07 e /09. Sociedades de grande porte conforme Lei /07: Ativo total superior a R$ 240 milhões ou receita bruta anual superior a R$ 300 milhões 14

15 Aspectos conceituais do CPC 29 Atividade agrícola - é o gerenciamento da transformação biológica e da colheita de ativos biológicos para venda ou para conversão em produtos agrícolas ou em ativos biológicos adicionais, pela entidade. Produção agrícola - Produção agrícola é o produto colhido de ativo biológico da entidade. Ativo biológico - é um animal e/ou uma planta, vivos. Transformação biológica - compreende o processo de crescimento, degeneração, produção e procriação que causam mudanças qualitativa e quantitativa no ativo biológico. 15

16 Qual é a transformação biológica desses ativos biológicos? 1 Eucalipto 2 Gado de corte 3 Cana-de-açúcar 4 Laranja A entidade deve reconhecer um ativo biológico ou produto agrícola quando, e somente quando (CPC 29.10): (a) Controla o ativo como resultado de eventos passados; (b) For provável que benefícios econômicos futuros associados com o ativo fluirão para a entidade; e (c) O valor justo ou o custo do ativo puder ser mensurado confiavelmente. 16

17 Exemplos Exemplos 17

18 Exemplos Exemplos 18

19 Exemplos Os ativos biológicos e produto agrícola devem ser mensurados pelo seu valor justo, menos despesas de venda. CPC 29.8 é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado na data de mensuração. (Ver Pronunciamento Técnico CPC 46 Mensuração do Valor Justo). 19

20 Existem preços cotados (não ajustados) em mercados ativos para ativos ou passivos idênticos a que a entidade possa ter acesso na data de mensuração? ( 76) Sim Evidência mais confiável do valor justo ( 77) Não As seguintes informações observáveis estão disponíveis (direta ou indiretamente)? ( 81): a) Preço de mercado em mercados ativos e não ativos b) Preços de mercado de ativos similares Sim Realizar os ajustes em informações (inputs) ( 83) : Localização; Dados comparáveis; Volume ou nível de atividade. Não Pouca ou nenhuma atividade de mercado para o ativo na data de mensuração? ( 87) Quantidade significativa de dados não observáveis. Sim Utilizar técnica de avaliação específica para mensurar o valor justo. Não Mensurar pelo custo incorrido, menos depreciação acumulada e perdas por impairment. (CPC 29 30) Em todos os casos os produtos agrícolas no momento da colheita devem mensurados ao valor justo, menos a despesa de venda ( 32) Este Pronunciamento assume a premissa de que o valor justo do produto agrícola no momento da colheita pode ser sempre mensurado de forma confiável. ( 32) 20

21 Conclusão Na prática a maioria dos ativos biológicos tem seu valor justo determinado pela metodologia de fluxo de caixa descontado, como por exemplo: Florestas (eucalipto, pinus, teka, etc.) Árvores frutíferas (laranja, limão, café, kiwi, etc.) Culturas semi perenes (cana-de-açúcar, soja, milho, algodão, etc.) Animais (gado bovino, suínos, aves, etc.) Mercado ativo (CPC 46 Apêndice A) Mercado no qual transações para o ativo ou passivo ocorrem com frequência e volume suficientes para fornecer informações de precificação de forma contínua. 21

22 Valor justo deve considerar: ( 11) Condição e localização do ativo e restrições; ( 15) Transação não forçada entre os participantes do mercado ( 16) Mercado principal. Na ausência dele, o mais vantajoso. ( 26) Custos de transação não incluem custos de transporte. O preço deve ser ajustado para refletir os custos, se houver, que seriam incorridos para transportar o ativo de seu local atual para esse mercado. Melhor uso possível de ativos não financeiros: Uso fisicamente possível, legalmente permitido e financeiramente viável ( 27) Definido do ponto de vista dos participantes do mercado ( 29) 22

23 23

24 Fluxo de caixa Entrada de caixa Área plantada; Qtde animais; etc Produção Preço Saída de caixa Gastos Ativos que contribuem Fluxo de caixa líquido Taxa de desconto 01/01/X9 31/12/X9 30/06/X0 31/12/X0 Início do cultivo Data de reporte das DFs Colheita/ Corte/Abate Data de reporte das DFs Mensuração pelo valor justo menos custo para venda de acordo com CPC 29 Mensuração pelo valor justo menos custo para venda de acordo com CPC 29 Mensuração pelo valor justo menos custo para venda de acordo com CPC 29 (passa a ser o custo histórico de acordo com CPC 16) Custo histórico de acordo com CPC 16 Dr - Ativo biológico Cr - Caixa = R$100 Dr - Ativo biológico Cr - Ganho com variação do valor justo = R$20 Dr - Ativo biológico Cr - Ganho com variação do valor justo = R$10 Dr - Estoques (*) Cr - Ativo biológico = R$130 Saldo de Estoques = R$130 (*) Exemplo de corte/colheita total 35 24

25 Aspectos contábeis Caixa Ativos biológicos (custo) Ajuste ao valor justo (ativo) Contas a receber Estoques Ajuste ao valor justo (DRE) CPV Receita Legenda: 1 Custo do plantio de R$ Fluxo de caixa descontado no valor de R$ na primeira avaliação ao valor justo. 3 Fluxo de caixa descontado no valor de R$ , exaustão da 1ª. colheita + outros custos de R$ Venda da primeira colheita no valor de R$ Apuração do custo da primeira colheita. O IASB alterou o IAS 16, Property, plant and equipment", e IAS 41," Agriculture ", em relação ativo biológico de produção (BBA). Antes alterações de 2014, todos os ativos biológicos estavam no escopo do IAS 41 e eram mensurados pelo valor justo menos os custos de venda. Ativos biológicos de produção serão tratados de forma diferente de todos os outros ativos biológicos. 25

26 As alterações distinguem ativos biológicos de produção de outros ativos biológicos como ativos utilizados exclusivamente para crescer e produzir produtos agrícolas. Ativos biológicos de produção são vistos como semelhantes a um item de máquinas em um processo de fabricação e, portanto, serão classificadas como Imobilizado e contabilizados de acordo com o IAS 16. Contabilização do BBA: Os ativos biológicos que se enquadram na definição de BBAs, são mensurados ao custo ou valor reavaliado, menos amortizações e perdas por impairment. 26

27 BBAs são mensurados pelo custo acumulado até maturidade, semelhante à contabilização de um ativo construído pela entidade, como instalações e equipamentos. Contabilização do produto agrícola em crescimento: Produtos agrícolas em crescimento no BBA continua no escopo do IAS 41 e são mensurados ao valor justo menos custo de venda e as variações no valor justo são reconhecidas no resultado. 27

28 Transição: As mudanças devem ser aplicadas de forma retrospectiva e são efetivas para os períodos iniciados em e partir de 1 de janeiro de O valor justo pode ser utilizado como custo atribuído na data de transição. CPC está trabalhando na tradução das alterações (ainda sem previsão para audiência pública). Impacto Cana-de-açúcar: Ativos biológicos consumíveis: Cana em pé Cana em pé Método: Fluxo de caixa descontado de 1 ano Taxa de desconto: WACC * BBA: soqueiras - Imobilizado Soqueira Método: Custo menos exaustão acumulada Taxa de desconto: n/a A taxa de desconto utilizada tem sido o WACC ( WeightedAverage Cost of Capital ), porém pode- -se utilizar também o WARA ( WeightedAverage Return on Assets ). 28

29 Cana-de-açúcar: Exaustão da soqueira (BBA): Linear em 6 anos em média Com base na produtividade em ATR Com base na produtividade em TCH % 5% 10% 15% 20% 25% 30% Florestas: Com rebrota Sem rebrota Ativos biológicos consumíveis: Árvore (valor justo) Ativos biológicos consumíveis: Valor justo BBAs: raiz (custo) no imobilizado 29

30 Administração deve avaliar se os ativos biológicos se enquadram na definição de BBA e está no escopo das alterações do IAS 41. Certificar que os sistemas internos estão adequados para alteração. 1. Alteração de prática: gastos são acumulados (antes eram reconhecidos no resultado quando incorridos ou capitalizados) até a maturidade. 2. Definir prática contábil para atingir a maturidade e iniciar a exaustão do BBA 3. Modelo de reavaliação: variação no valor justo devem ser reconhecido no OCI 4. Determinar o ponto que inicia a mensuração do valor justo dos ativos biológicos (growing produce). 5. Variação do valor justo no momento da colheita. 30

31 Bibliografia principal: COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS CPC. Pronunciamento Técnico CPC 29 Ativo biológico e Produto Agrícola. Disponível em COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS CPC. Pronunciamento Técnico CPC 46 Mensuração do Valor Justo. Correlação às Normas Internacionais de Contabilidade IFRS 13 (IASB - BV 2012). Disponível em: MARION, José Carlos. Contabilidade Rural: contabilidade agrícola, contabilidade da pecuária. 13ª. ed. São Paulo: Atlas, BRASIL. Lei nº , de 28 de dezembro de Lei nº , de 27 de Maio de Lei nº , de 14 de Maio de