NBC TG 32 (R4) IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4)
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- Neusa Batista Carrilho
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1 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) Programa Introdução Definições de lucros pelas Normas Contábeis e pelo Regulamento Fiscal Exemplos práticos de diferenças temporárias e permanentes Reconhecimento de Passivos e Ativos Fiscais Correntes e Diferidos Mensuração e Reconhecimento de Tributos Diferidos e Correntes IR diferido sobre prejuízo fiscal ou sobre base negativa de Contribuição Social sobre o Lucro Tributos diferidos envolvendo combinação de negócios Divulgações.
2 Decisões de investimentos Fluxo de recursos Aplicações Capital de giro Capital fixo Origens Capital de terceiros Capital próprio Decisões de financiamentos Balanço Patrimonial Ativo Passivo Contabilidade Societária dois pressupostos básicos: Continuidade Respeito ao fato gerador Circulante Não Circulante Circulante Não Circulante Patrimônio Líquido Tributos sobre lucros (Legislação Tributária) Prioriza o atendimento ao regime de caixa desconsiderando diversas normas contábeis Contabilidade Societária Legislação Tributária
3 IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) Definições Gerais Resultado Contábil (base contábil) Lucro ou prejuízo de um período determinado apurado com base nas normas contábeis e julgamentos da administração antes da dedução dos tributos sobre lucros. Lucro tributável (base fiscal) Lucro tributável ou prejuízo fiscal de um período determinado apurado com base nas regras estabelecidas pelas autoridades tributárias para apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL Diferenças entre as bases Contábil e Fiscal As diferenças entre as bases de apuração de resultado que dão origem ao IRPJ e CSLL podem ser temporárias ou permanentes Aquelas que não mais existirão após um determinado tempo futuro quando as bases de apuração serão iguais Aquelas que sempre existirão independente do tempo
4 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) Um exemplo de diferença entre Resultado contábil e Lucro tributável Base Contábil 31/12/20X1 Base fiscal 31/12/20X2 Base Contábil Base fiscal Lucro antes das despesas não dedutíveis Despesas de variação cambial de empréstimos em moeda estrangeira Lucro após as despesas não dedutíveis No critério contábil as despesas de variação cambial de empréstimos em moeda estrangeira devem ser reconhecidas com base no regime de competência. Para efeitos fiscais no entanto as Despesas de variação cambial de empréstimos em moeda estrangeira serão tributadas na liquidação do empréstimo, com base no regime de caixa.
5 IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) Exemplos de diferenças temporárias Aquelas que não mais existirão após um determinado tempo futuro Depreciação calculada de forma diferente da base fiscal Receitas de vendas a prazo para entes governamentais Ajuste ao valor presente de créditos de longo prazo Ajuste ao valor recuperável de ativos Receitas (despesas) financeiras contabilizadas pro rata temporis Gastos com desenvolvimento de produtos ativados que serão amortizados em períodos futuros Despesas antecipadas de aluguel, seguros, propaganda etc.. Exemplos de diferenças permanentes Aquelas que sempre existirão independente do tempo Multas fiscais Excesso de doações Resultado de equivalência patrimonial
6 IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) Um exemplo numérico de diferença temporária Veículo adquirido por $120 mil. VUE 3 anos; VUF 5 anos ano Depreciação contábil Depreciação fiscal Diferença total
7 Definições Gerais IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) Despesa Tributária Valor total do tributo apurado com base na aplicação das alíquotas de IR e da CSLL ao resultado contábil para se determinar o lucro ou prejuízo do período Tributo corrente Valor do imposto a pagar ou a recuperar resultante da aplicação da alíquota de IR e de CSLL sobre o lucro tributável Tributo diferido Valor do imposto a pagar ou a recuperar resultante da aplicação da alíquota de IR e de CSLL sobre as diferenças temporárias entre o resultado contábil e o lucro tributável
8 Definições Gerais IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) Ativo por tributos diferidos é o valor do tributo resultante da aplicação da alíquota do imposto sobre a diferenças temporárias existentes entre o valor dos ativos ou passivos para fins fiscais e o valor dos ativos e passivos avaliados com base nas normas contábeis que deverá ser recuperado em períodos subsequentes (LC<LT) Passivo por tributos diferidos é o valor do tributo resultante da aplicação da alíquota do IR e CSLL sobre as diferenças temporárias existentes entre o lucro contábil e o lucro tributável que deve ser pago em períodos subsequentes. (LC>LT)
9 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) Reconhecimento de ativos e passivos fiscais correntes Os tributos correntes relativos a períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se o valor já pago relacionado aos períodos atual e anteriores exceder o valor devido para aqueles períodos, o excesso deve ser reconhecido como ativo. Reconhecimento de ativos e passivos fiscais diferidos Os tributos diferidos relativos às diferenças temporárias entre o resultado contábil e o lucro tributável devem ser reconhecidos como ativos ou passivos não circulante pois espera-se que eles sejam realizados ou exigidos além do final do exercício subsequente.
10 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) Mensuração de ativos e passivos fiscais diferidos Os ativos e passivos por tributos diferidos devem ser mensurados com base no valor esperado a ser recuperado ou pago as autoridades tributárias, utilizando as alíquotas de tributos vigentes no final do período que está sendo reportado Reconhecimento de tributos diferidos e correntes Os tributos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como receita ou despesa e incluídos no resultado do período, exceto quando o tributo provenha de: (a) transação ou evento que é reconhecido no mesmo período ou em um período diferente, fora do resultado, em outros resultados abrangentes ou diretamente no patrimônio líquido ou (b) combinação de negócios
11 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) Um exemplo prático de diferenças temporárias e permanentes ( DRE) Transações e eventos Base Contábil Base fiscal Diferença Lucro antes da depreciação Depreciação do período ( ) ( ) Lucro antes das receitas de contratos com entes governamentais Receitas de contratos com entes governamentais Lucro contábil/ tributável antes do IR Tributos correntes (IR + CSLL = 34%) ( ) Tributos diferidos (IR + CSLL = 34%) (51.000) Despesa tributária (IR + CSLL = 34%) ( ) Lucro do período
12 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) Um exemplo prático de diferenças temporárias e permanentes ( BP) Elementos Valor Contábil Valor fiscal Diferença Caixa e equivalentes de caixa Valores a receber de entes governamentais Imobilizado (-) Depreciação Acumulada ( ) ( ) Total do ativo Passivo por Tributos correntes (PC) Passivo por Tributos diferidos (PNC) Capital integralizado Reserva de Retenção de lucros Total do passivo + patrimônio líquido
13 Outro exemplo prático sobre os efeitos de diferenças temporárias no calculo do Lucro tributável Uma empresa constituída no ano ZERO com um capital de R$ 144 integralizado em bens do Imobilizado apresenta as seguintes operações e informações no ano UM Receitas:R$60; Custos de Venda:R$30; Depreciação:R$12; Ajuste a valor recuperável do imobilizado: R$ 8; Vida útil econômica do imobilizado:12 anos e Vida útil Fiscal do imobilizado:10 anos. Alíquota IRPJ/CSLL: 34% Qual o valor da Despesa tributária, dos tributos correntes e diferidos do ano UM? Demonstração do Resultado Base contábil Base fiscal Receitas (-) Custo de Vendas Lucro bruto (-) Depreciação ,4-2,4 (-) Ajuste a valor recuperável -8 8 Lucro antes do IRPJ 10 15,6 5,6 Tributos correntes -5,3 Tributos diferidos 1,9 Despesa tributária -3,4 Lucro Líquido do ano UM 6,6 10,3 3,7
14 IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) o exemplo numérico de diferença temporária na movimentação do IR diferido Veículo adquirido por $120 mil. VUE 3 anos; VUF 5 anos ano Depreciação Contábil R$ mil Depreciação fiscal R$ mil Diferença R$ mil (*) IR (34%) R$ mil , , , , ,16 total (*) movimentação anual da conta IR diferido no ANC
15 Imposto de Renda diferido sobre prejuízo fiscal ou sobre base negativa de Contribuição Social sobre o Lucro Prejuízos e créditos fiscais não utilizados Em algumas situações as empresas apresentam prejuízo do ponto de vista tributário. Neste caso as empresas devem reconhecer um ativo por imposto diferido para registrar os prejuízos fiscais e os créditos fiscais não utilizados. Pelas normas brasileiras e internacionais de contabilidade, estes ativos possuem a mesma natureza dos tributos diferidos originados pelas diferenças temporárias. Atenção Estes ativos devem ser reconhecidos à medida que for provável, no futuro, lucros tributáveis estarão disponíveis para serem utilizados contra os prejuízos e créditos fiscais existentes. (A legislação brasileira permite uma dedução de até 30% do lucro tributável de cada período futuro)
16 Tributos diferidos envolvendo combinação de negócios Combinação de negócios é a operação ou outro evento em que a adquirente obtém o controle de um ou mais negócios (CPC 15 (R1)) Em operações de Combinação de negócios ativos e passivos identificados devem ser avaliados pelo seu valor justo (fair value) na data da aquisição. Nenhum ajuste com fins tributários é feito neste momento o que provoca diferenças tributárias temporárias. Vamos ver...
17 Tributos diferidos envolvendo combinação de negócios Exemplo: A empresa A compra 100% da empresa B por R$ e após a compra a empresa B é incorporada pela empresa A. Os balanços das empresas, antes da incorporação eram:
18 Tributos diferidos envolvendo combinação de negócios Considerando que o valor de mercado do ativo imobilizado da empresa B vale R$ e que esta possui uma marca avaliada em R$ , no processo de combinação de negócios os seguintes ajustes são realizados: Empresa B: (D) Imobilizado (mais valia) R$ (D) Intangível (marca) R$ (C) Passivo por Tributos diferidos (PNC) R$ (C) PL (ajuste de avaliação patrimonial) R$ Provocando um novo BP da empresa B...
19 Tributos diferidos envolvendo combinação de negócios Novo BP da empresa B...
20 Tributos diferidos envolvendo combinação de negócios A aquisição do controle da empresa B produz os seguintes lançamentos contábeis na empresa A Empresa A: (D) Investimentos R$ (D) Ágio por rentabilidade futura R$ (C) Bancos R$ Provocando também um novo BP da empresa A...
21 Tributos diferidos envolvendo combinação de negócios empresa A incorporando empresa B... A mensuração subsequente do Goodwill provocará nova diferença temporária. A administração julgará se as razões que o justificaram continuam e a legislação tributária permite a amortização em 5 anos
22 Tributos diferidos envolvendo combinação de negócios Tratamento subsequente: societário x fiscal Exemplo R$ Societário Fiscal % de participação 20 MEP MEP Mais valia 20 Realizado por depreciação e alienação Realizado por depreciação e alienação Goodwill 60 Impairment Amortizado (1/60) Valor da operação 100 Compra vantajosa: mesmo tratamento fiscal (1/60)
23 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) Divulgação É requerida a divulgação de informações que permitam aos usuários das demonstrações financeiras avaliarem a natureza e o efeito financeiro das consequências correntes e diferidas da tributação referente às transações reconhecidas. A empresa deve divulgar separadamente os componentes principais da despesa e da receita tributaria um exemplo de nota explicativa...
24 Nota explicativa sobre principais práticas contábeis adotadas nas DF de 31/12/17 da GOL SA
25 Nota explicativa sobre impostos a recuperar e diferidos nas DF de 31/12/17 da GOL SA
26 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) Considerações finais As diferenças existentes entre as normas contábeis e a legislação tributária não devem ser consideradas como justificativa para registrar os eventos econômicos ocorridos conforme a legislação tributária.. As normas contábeis são soberanas em relação a qualquer outra legislação na mensuração dos elementos que compõem a posição financeira e patrimonial destas empresas.
27 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) Bibliografia IAS 12 CPC 32 NBC TG 32 (R4) PROCONTAB: Contabilidade NBC CPC IFRS Programa de atualização em Contabilidade BARALDI, Paulo IFRS, contabilidade criativa e fraudes Elsevier, 2012
28 Tributos sobre o lucro Aplicação Prática envolvendo a NBC TG 32 (R4) Fim! Obrigado! Boa sorte a todos vocês. Sergio Alexandre de Souza São Paulo, 18/10/2018
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