UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE UNESC CURSO DE PÓS GRADUAÇÃO LATO SENSU EDMILSON DAMASIO

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1 UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE UNESC CURSO DE PÓS GRADUAÇÃO LATO SENSU EDMILSON DAMASIO O ORÇAMENTO COMO INSTRUMENTO DE GESTÃO ECONÔMICO FINANCEIRA DAS CARBONÍFERAS ASSOCIADAS AO SIECESC CRICIÚMA SC, JUNHO/2010

2 EDMILSON DAMASIO O ORÇAMENTO COMO INSTRUMENTO DE GESTÃO ECONÔMICO FINANCEIRA DAS CARBONÍFERAS ASSOCIADAS AO SIECESC Monografia apresentada para obtenção do grau de Especialista em Gerência Financeira, do curso de Pós-Graduação, da Universidade do Extremo Sul Catarinense, UNESC. Orientador: Prof Dr. Abel Corrêa de Souza CRICIÚMA SC, JUNHO/2010

3 DEDICATÓRIA À minha mulher, Daiana, pela paciência, apoio e compreensão dispensados neste período de estudos.

4 AGRADECIMENTOS À Deus, pelas condições propiciadas. Ao professor Dr. Abel por mais essa valiosa contribuição.

5 RESUMO DAMASIO, Edmilson. O Orçamento como Ferramenta de Planejamento e Gestão Econômico Financeira das Carboníferas Associadas ao SIECESC. 2010, 147 fls. Monografia do Curso de Pós-Graduação em Gerência Financeira, da Universidade do Extremo Sul Catarinense UNESC. Uma das importantes funções na administração de uma empresa é a gestão dos resultados econômicos e financeiros originados nas atividades e operações. Nesta tarefa, dois pontos são primordiais: Planejamento e Controle. Planejar requer conhecimento da empresa, de suas potencialidades e fraquezas, seus processos, ambientes que a circunda, traçando planos estratégicos, táticos e operacionais e estipulando metas individuais de resultado. Não menos importante, o controle dos resultados efetivamente alcançados, confrontados àquilo que foi planejado, será a métrica que responderá se o planejamento foi bem elaborado e/ou executado, recaindo ao administrador a responsabilidade de avaliar as possíveis falhas no processo, corrigindo-as, ou readequando seus planos para extrair o melhor resultado de determinada situação. Como meio de viabilizar essa importante função entra em cena o instrumento conhecido como Orçamento Empresarial. O modelo estudado e proposto neste trabalho contempla etapas iniciais de definição estratégica, que norteará planos de vendas, de produção e despesas, cada um estipulando metas individuais de resultado de acordo com suas peculiaridades, mas que ao final são canalizados aos demonstrativos de resultado econômico e financeiro, formalizando o orçamento global. Ao serem feitas algumas observações, surgiu como hipótese de pesquisa, que essa função não é corretamente exercida pelas empresas carboníferas de Santa Catarina associadas ao SIECESC Sindicato da Indústria de Extração de Carvão do Estado de Santa Catarina no ano de 2010, dessa forma, buscou-se neste trabalho conhecer e traçar um perfil das formas de gestão dos resultados econômicos e financeiros implantadas nessas empresas. Para tanto, foi realizado um estudo bibliográfico contemplado pelos principais temas abordados pelos pensadores do assunto, além de estudos a respeito da população objeto do estudo, seguido de uma pesquisa quantitativa, em que os dados foram coletados, tabulados e os resultados apresentados em tabelas e gráficos acompanhados de alguns esclarecimentos. A pesquisa revelou certa precariedade nas funções de planejamento e controle de resultados conforme se supunha, sugerindo-se a implantação do processo orçamentário, que seja capaz de traçar planos de trabalho e profissionalizar o tratamento dos dados, provendo os administradores de importantes informações para a gestão. Palavras-Chave: Planejamento Econômico, Planejamento Financeiro, Orçamento Empresarial, Gestão de Resultados.

6 LISTA DE ILUSTRAÇÕES Fluxograma 1: Fluxograma do Processo Orçamentário Fluxograma 2: Fluxograma do Orçamento de Vendas Fluxograma 3: Fluxograma do Orçamento de Produção Quadro 1: Balanço Patrimonial Quadro 2: Fórmulas dos Principais Índices de Liquidez... 67

7 LISTA DE TABELAS Tabela 1: Orçamento de Vendas Tabela 2: Orçamento de Produção Tabela 3: Orçamento de Matérias-Primas Tabela 4: Tempo Médio de Fabricação - H/h Tabela 5: Produção Projetada por Linha de Produto Unidades Tabela 6: Total de Homens/hora Necessários Tabela 7: Média de Horas Trabalhadas Tabela 8: Quantidade de Pessoal: Mão-de-Obra Direta Tabela 9: Taxa Horária Tabela 10: Orçamento de Mão-de-Obra Direta por Linha de Produto Tabela 11: Custo Indireto de Fabricação Tabela 12: Taxa Horária Tabela 13: Apropriação do Custo Indireto por Absorção Tabela 14: Orçamento de Despesas Administrativas Tabela 15: Orçamento de Despesas de Vendas Tabela 16: Orçamento de Encargos Tributários Tabela 17: Orçamento de Despesas Financeiras Tabela 18: Orçamento de Caixa: Método Recebimentos e Pagamentos Tabela 19: Orçamento de Caixa: Método do Resultado Ajustado Tabela 20: Demonstração de Resultados do Exercício Tabela 21: Natureza das Variações Orçamentárias Tabela 22: Apuração da Variação no Custo de Matéria-Prima Tabela 23: Distribuição em Faixas de Participação na Venda de Carvão Energético para a Usina Termelétrica de Capivari de Baixo/SC no Ano de Tabela 24: Produção de Carvão Mineral Bruto no Brasil Ton Tabela 25: Produção de Carvão Mineral Vendável no Brasil Ton Tabela 26: Produção de Carvão Mineral em SC por Empresa Ano 2008 Ton Tabela 27: Venda de Carvão Mineral Catarinense por Setor Ano 2008 Ton Tabela 28: Faixas de Participação na Quota no ano de Tabela 29: Distribuição Percentual do Tempo de Atuação das Empresas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de

8 Tabela 30: Número de Unidades de Negócio que as Carboníferas de Santa Catarina Possuíam no Ano de 2010 (%) Tabela 31: Visão dos Entrevistados Quanto à Importância do Setor Carbonífero para os Resultados da Empresa (%) Tabela 32: Mercados de Atuação das Empresas Carboníferas Catarinenses no Ano de 2010 (%) Tabela 33: Formas de Administração das Empresas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de 2010 (%) Tabela 34: Elaboração do Planejamento Estratégico pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de 2010 (%) Tabela 35: Principais Aspectos Abordados pelas Carboníferas de Santa Catarina na Elaboração do Planejamento Estratégico no Ano de 2010 (%) Tabela 36: Visão dos Entrevistados Quanto ao Conhecimento da Ferramenta do Orçamento pelos Gestores das Carboníferas de Santa Catarina no Ano de 2010 (%) Tabela 37: Orçamentos Elaborados pelas Carboníferas se Santa Catarina no Ano de 2010 (%) Tabela 38: Modelo Orçamento de Vendas Tabela 39: Modelo Orçamento de Produção Tabela 40: Modelo Orçamento de Matéria-Prima para Extração ROM Tabela 41: Modelo Orçamento de Matéria-Prima para Beneficiamento Carvão Tabela 42: Modelo Orçamento Mão-de-Obra Direta Tabela 43: Modelo Orçamento Custo Indireto de Fabricação Tabela 44: Modelo Orçamento de Despesas Administrativas, Comerciais e Fiscais/Tributárias Tabela 45: Modelo Orçamento de Dívidas e Despesas Financeiras Tabela 46: Modelo Orçamento de Investimentos Tabela 47: Modelo Variação NCG (Adições/Deduções ao Caixa Apurados pelo Método Indireto) Tabela 48: Modelo DRE Gerencial + Orçamento de Caixa

9 LISTA DE GRÁFICOS Gráfico 1: Distribuição Percentual da Participação na Quota de Carvão Mineral por Faixas entre as Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 2: Distribuição Percentual do Número de Unidades de Negócio que as Carboníferas de Santa Catarina Possuíam no Ano de Gráfico 3: Distribuição Percentual da Visão dos Entrevistados quanto à Importância do Setor Carbonífero para os Resultados da Empresa Gráfico 4: Distribuição Percentual dos Mercados de Atuação das Empresas Carboníferas Catarinenses no Ano de Gráfico 5: Distribuição Percentual das Formas de Administração das Empresas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 6: Distribuição Percentual quanto à Elaboração do Planejamento Estratégico pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 7: Distribuição Percentual da Periodicidade de Abrangência do Planejamento Estratégico Elaborado pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 8: Distribuição Percentual da Divulgação da Ideologia pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 9: Distribuição Percentual dos Principais Aspectos Abordados pelas Carboníferas de Santa Catarina na Elaboração do Planejamento Estratégico no Ano de Gráfico 10: Distribuição Percentual dos Condicionantes Avaliados pelas Carboníferas de Santa Catarina na Elaboração do Planejamento Estratégico Gráfico 11: Distribuição Percentual quanto à Elaboração do Planejamento Financeiro pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 12: Distribuição Percentual quanto ao Relacionamento entre o Planejamento Estratégico e Financeiro Elaborados pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 13: Distribuição Percentual do Período de Abrangência do Planejamento Financeiro Realizado pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 14: Distribuição Percentual dos Instrumentos Utilizados pelas Carboníferas de Santa Catarina na Elaboração do Planejamento Financeiro no Ano de

10 Gráfico 15: Distribuição Percentual dos Agentes Envolvidos na Elaboração do Planejamento Financeiro das Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 16: Distribuição Percentual quanto à Participação efetiva da Diretoria na Elaboração do Planejamento Financeiro nas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 17: Distribuição Percentual quanto à Estudos e Políticas Operacionais nas Carboníferas de Santa Catarina no Ano De Gráfico 18: Distribuição Percentual quanto as Formas de Controle de Resultados pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 19: Distribuição Percentual quanto a Freqüência no Controle de Resultados pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 20: Distribuição Percentual dos Demonstrativos Utilizados pelas Carboníferas de Santa Catarina no Gerenciamento de Resultados no Ano de Gráfico 21: Distribuição Percentual dos Itens de Resultado Controlados pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 22: Distribuição Percentual do Papel da Contabilidade nas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 23: Distribuição Percentual quanto a Atribuição de Responsabilidade pelos Resultados Alcançados nas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 24: Distribuição Percentual da Visão dos Entrevistados quanto ao Conhecimento da Ferramenta do Orçamento pelos Gestores das Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 25: Distribuição Percentual dos Orçamentos Elaborados pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 26: Distribuição Percentual quanto à Conexão entre os Orçamentos Elaborados pelas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de Gráfico 27: Distribuição Percentual quanto a Experiências na Elaboração do Orçamento Empresarial nas Carboníferas de Santa Catarina no Ano de

11 SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO TEMA PROBLEMA OBJETIVOS Objetivo Geral Objetivos Específicos JUSTIFICATIVA FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA ORÇAMENTO PLANEJAMENTO E CONTROLE CONCEITOS E ASPECTOS GERAIS DO ORÇAMENTO VANTAGENS E LIMITAÇÕES NO USO DO ORÇAMENTO MODELO ORÇAMENTÁRIO ORÇAMENTO DE VENDAS Complexidade da Determinação do Orçamento de Vendas Responsabilidades da Elaboração do Orçamento de Vendas Métodos de Preparação do Orçamento de Vendas Modelo de Orçamento de Vendas ORÇAMENTO DE PRODUÇÃO Estudo de Capacidade Políticas de Estoque Modelo de Orçamento de Produção Orçamento de Matéria-Prima Orçamento de Mão-de-Obra Direta Orçamento de Custos Indiretos de Fabricação Orçamento do Custo dos Produtos Vendidos ORÇAMENTO DE DESPESAS OPERACIONAIS Orçamento de Despesas Administrativas Orçamento de Despesas de Vendas Orçamento de Encargos Tributários Orçamento de Despesas Financeiras ORÇAMENTO DE CAIXA PLANO DE RESULTADOS... 57

12 2.9.1 Demonstração de Resultado do Exercício (DRE) Projetada Balanço Patrimonial Projetado ANÁLISE DOS RESULTADOS PROJETADOS Demonstração das Origens e Aplicações dos Recursos DOAR Análise Horizontal Análise Vertical Índices de Liquidez Índices de Rentabilidade Índices de Atividade CONTROLE ORÇAMENTÁRIO Características das Variações Cálculo e Análise das Variações Responsabilidade pelas Variações PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS TIPOS DE PESQUISA Pesquisa Bibliográfica Pesquisa Descritiva ou de Campo ABORDAGEM DA PESQUISA POPULAÇÃO E AMOSTRA INSTRUMENTO DE COLETA DE DADOS OBJETO DE ESTUDO Informações Gerais Sobre o Carvão O Carvão nos Estados Unidos da América Histórico do Carvão no Brasil Os Ciclos do Carvão na Região Carbonífera de Santa Catarina O SIECESC Perfil Setorial Estatísticas do Setor EXPERIÊNCIA DE PESQUISA APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS DADOS Aspectos Gerais do Setor Carbonífero Aspectos do Planejamento Estratégico Aspectos do Planejamento Financeiro Aspectos da Apuração e Controle de Resultados

13 4.1.5 Aspectos da Elaboração de Orçamentos Dificuldades Benefícios Áreas Beneficiadas Áreas com Maior Dificuldade Pontos à Melhorar MODELO PROPOSTO CONCLUSÃO REFERÊNCIAS APÊNDICE A: QUESTIONÁRIO

14 13 1 INTRODUÇÃO 1.1 TEMA O orçamento como técnica de planejamento e gestão econômico financeira das carboníferas catarinenses associadas ao SIECESC Sindicato da Indústria de Extração de Carvão do Estado de Santa Catarina. 1.2 PROBLEMA Tem-se observado pela convivência no meio corporativo das empresas do setor carbonífero do sul de Santa Catarina certo descaso com o planejamento e controle financeiro. Nas situações em que essas atividades são realizadas, normalmente são desorganizadas, desarticuladas, sem a utilização de técnicas que viabilizem essas atividades gerenciais. Dessa forma observou-se a necessidade de um trabalho técnico de início de um estudo acerca dessas situações, definindo-se como problema de pesquisa: De que forma o orçamento pode ser utilizado como técnica de gestão econômico financeira. 1.3 OBJETIVOS Objetivo Geral Propor o orçamento como técnica de planejamento e gestão econômico financeira às carboníferas associadas ao SIECESC Objetivos Específicos Conceituar a técnica orçamentária empresarial; Analisar os benefícios do uso do orçamento na gestão econômico financeira; Verificar a existência e formas de planejamento financeiro utilizadas nas carboníferas associadas ao SIECESC;

15 14 Conhecer as ferramentas de controle de resultados econômicos e financeiros utilizadas nessas empresas; Conhecer os indicadores econômicos e financeiros avaliados pelos gestores nessas empresas; Demonstrar a capacidade da técnica orçamentária em reunir dados e informações para tomada de decisão e uma eficiente gestão econômico financeira; Propor o orçamento como técnica de planejamento e controle de resultados econômicos e financeiros. 1.4 JUSTIFICATIVA As formas de gestão dos resultados econômicos e financeiros mais observadas nas empresas normalmente são voltadas a atender necessidades corriqueiras, com vistas, no máximo, a apurar resultados econômicos (dadas algumas imposições legais) e os saldos de tesouraria ao final de certo período. Pouca é a importância dada ao planejamento das condições econômicas e financeiras, visando antever resultados, diminuindo incertezas e ansiedades a que a empresa está sujeita diante das condições internas e externas à que está exposta, por isso, é indiscutível a relevância desse planejamento para amparar decisões e aumentar os ganhos da empresa. Especificamente no caso das empresas carboníferas do sul de Santa Catarina associadas ao SIECESC, supõe-se com algumas exceções, que as condições de planejamento e controle econômico financeiro não estejam além dessa realidade, portanto, observou-se a oportunidade de pesquisa, aliada à necessidade acadêmica de desenvolvimento de um trabalho monográfico. Julga-se importante que com o desenvolvimento deste trabalho, se possa ter conhecimento das formas de planejamento econômico financeiro utilizadas no setor carbonífero de Santa Catarina, demonstrando ao próprio setor um perfil das empresas que fazem parte, podendo estas avaliar sua própria condição e a capacidade de implementação ou melhoria do orçamento por ventura utilizado. Quanto à parte pessoal e profissional, busca-se um ganho de conhecimentos mais aprofundados das técnicas de gestão financeira ao se estudar a ferramenta do orçamento.

16 15 2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA 2.1 ORÇAMENTO PLANEJAMENTO E CONTROLE O planejamento é função administrativa com diferentes enfoques e abrangências, que em termos gerais objetiva antever cenários futuros, apontando caminhos que norteiem ações no presente na busca dos objetivos. Para oliveira (1995, p. 33), O planejamento pode ser conceituado como um processo, desenvolvido para o alcance de uma situação desejada de um modo mais eficiente e efetivo, com a melhor concentração de esforços e recursos pela empresa. Mesmo que o futuro não seja totalmente certo e conhecido, o planejamento proporciona a diminuição de incertezas, preparando a administração para a tomada de decisões, e especificamente na busca de melhores resultados econômicos e financeiros. De acordo com Oliveira (1995, p. 34): O propósito do planejamento pode ser definido como o desenvolvimento de processos, técnicas e atitudes administrativas, as quais proporcionam uma situação viável de avaliar as implicações futuras de decisões presentes em função dos objetivos empresariais que facilitarão a tomada de decisão no futuro, de modo mais rápido, coerente, eficiente e eficaz, [...], isso tende a reduzir a incerteza envolvida no processo decisório e, conseqüentemente, provocar o aumento da probabilidade de alcance dos objetivos e desafios estabelecidos para a empresa. Com um planejamento adequado as decisões tendem a ser proativas, diferentemente das decisões reativas e improvisadas, típicas de situações em que não há planejamento, além de que os resultados de decisões planejadas são alcançados de forma mais satisfatória. Portanto, a função do planejamento é muito importante no processo de administração, relacionando-se diretamente à eficiência e eficácia com que os resultados econômicos e financeiros são alcançados. Planejar os resultados da empresa requer, no entanto, que se analise a viabilidade do plano, a definição de ações que devem ser tomadas, as necessidades de recursos e a atribuição de responsabilidades para que os objetivos sejam efetivamente alcançados. Para Sanvicente e Santos (2009, p. 16): Planejar é estabelecer com antecedência as ações a serem executadas, estimar os recursos a serem empregados e definir as correspondentes atribuições de responsabilidades em relação à um período futuro determinado, para que sejam alcançados satisfatoriamente os objetivos por ventura fixados para uma empresa e suas diversas unidades. No processo de planejamento, o orçamento não é uma ferramenta que tem vida própria, atuando de forma complementar ao plano da empresa. Portanto,

17 para que sejam fixados objetivos orçamentários, é necessário que a administração determine diretrizes do plano global ao qual o orçamento estará inserido e será norteado. Há de se elaborar uma análise dos ambientes externo e interno: das oportunidades e ameaças, das forças e fraquezas da empresa. De acordo com Sanvicente e Santos (2009, p. 38), [...] o início do processo de preparação do orçamento anual é o resultado da conjugação de uma análise dessas condições (oportunidades, recursos e ameaças em potencial ou reais para a empresa) com os objetivos explícitos da administração da empresa. Portanto, o planejamento antecede à fixação de objetivos específicos de resultado, surgindo então a ferramenta do orçamento, que formalizará o plano em objetivos econômicos e financeiros a serem perseguidos pela empresa. O processo de planejamento, no entanto, não faz sentido sem o acompanhamento e controle dos resultados, pois sem controle não será possível avaliar a qualidade do próprio planejamento e tampouco administrar os resultados que estão sendo efetivamente alcançados. Portanto, após o estabelecimento de planos, se faz necessário por em prática a função administrativa do controle. Para Sanvicente e Santos (2009, p. 22): Controlar é essencialmente, acompanhar a execução de atividades da maneira mais rápida possível, e comparar o desempenho efetivo com o planejado, isto é, o que tenha sido originalmente considerado desejável, satisfatório ou viável para a empresa e suas subunidades. O controle dos resultados em comparação àquilo que foi planejado, se devidamente realizado, permite avaliar o desempenho global das diversas unidades que compõem a empresa, provendo informações a respeito dos desvios, indicando quais áreas merecem ações corretivas ou maior exploração para a busca de melhores resultados. Frezatti (2000, p. 36) reforça que, Uma abordagem adequada do planejamento de negócios é aquela que considera o orçamento como forma de controle de resultado futuro. Para Passarelli e Bomfim (2003, p. 13): Controle Orçamentário quer significar a utilização de orçamentos e relatórios correspondentes, tendo em vista coordenar, controlar e avaliar as operações da empresa, de acordo com os objetivos estabelecidos antecipadamente pela sua administração. O orçamento é, portanto, uma denominação de planejamento e controle de resultados econômicos e financeiros, que estabelece meta de resultado diante 16

18 das expectativas futuras, intimamente ligado ao processo de planejamento estratégico da empresa. De acordo com Welsch (2009, p. 21): A expressão planejamento e controle de resultados tem sido frequentemente usada na literatura da administração de empresas nos últimos anos. Outros termos usados no mesmo contexto são orçamentos globais, orçamentos para fins administrativos e controle orçamentário. O planejamento e controle de resultados pode ser definido, em termos amplos, como um enfoque sistemático e formal à execução das responsabilidades de planejamento, coordenação e controle da administração. A interligação entre planejamento e orçamento estabelecerá objetivos e metas empresariais, que serão convertidos em previsão de resultados econômicos e financeiros, sobre os quais serão exercidos controles para a garantia de alcance dos resultados planejados CONCEITOS E ASPECTOS GERAIS DO ORÇAMENTO O orçamento é a maneira com que os planos gerais da empresa são formalizados e transformados em objetivos de resultado para suas diversas áreas, servindo de base de comparação e controle dos resultados efetivamente alcançados, anteriormente atribuídos à essas áreas como metas. Passarelli e Bomfim (2003, p. 13) conceituam orçamento da seguinte forma: Orçamento definição escrita, formal, quantitativa e detalhada dos objetivos escolhidos e dos meios com que a empresa espera atingi-los. Para Zdanowicz (2003, p. 136), Preliminarmente, o orçamento pode, ser entendido como o instrumento utilizado para realizar de forma eficaz, eficiente e efetiva o planejamento e o controle financeiros da empresa. Fernandes (2005, p. 18), conceitua orçamento da seguinte forma: [...] podemos considerar que o orçamento é um plano administrativofinanceiro que cobre todas as fases operacionais por um período prédeterminado, ou seja, é uma expressão formal das diretrizes, políticas, planos e metas estabelecidas pela alta direção de uma empresa, buscando quantificar e valorizar tais operações, tanto sobre o aspecto global, quanto sobre as diversas divisões e setores das organizações. De forma geral, o orçamento é apontado como a formalização do plano empresarial, servindo de instrumento de gestão dos objetivos de resultado, estabelecendo metas às diversas áreas da empresa, possibilitando o controle e avaliação dos resultados alcançados. Os objetivos traçados devem ter data para se tornarem fato, e à eles devem ser atribuídas responsabilidades, pois esta é a única forma de garantir maior

19 18 efetividade e comprometimento nas ações. De acordo com Sanvicente e Santos (2009, p. 28), o planejamento e controle proposto pelo orçamento, [...] pressupõem a designação de níveis de autoridade, e de responsabilidade pelas decisões, além de medidas necessárias para que sejam alcançados os objetivos da empresa. O período orçamentário, sempre que possível, deve ser elaborado com abrangência de um ano, uma vez que os controles contábeis, bases no processo de planejamento e controle, seguem esta divisão temporal de apresentação. Para Sanvicente e Santos (2009, p. 35): O mais comum e recomendável é usar o prazo de um ano, com segmentos de meses e trimestres, coincidindo com o exercício social da empresa, mesmo que este não seja o próprio ano civil. É essencial nas funções de planejamento e controle, e de forma especial na implantação do orçamento, que a alta administração da empresa esteja convencida que a empresa será beneficiada e que os benefícios superem os esforços, além da compreensão da importância do uso dessa ferramenta. Para Frezatti (2000, p. 31), o envolvimento administrativo é de extrema importância, e Consiste em que a administração compreenda o papel do planejamento nos negócios, estando convencida do benefício que ele traz à organização e dedique recursos ao seu desenvolvimento, apoiando o instrumento nas suas várias etapas. Outra condição essencial para que o orçamento obtenha sucesso, é a mudança de mentalidade das pessoas, uma vez que seu envolvimento é condição básica para a implantação. Passarelli e Bomfim (2003, p. 24), afirmam essa importante função da educação orçamentária da seguinte forma: Esta será, certamente, a principal condição de sucesso do Controle Orçamentário, assim como a educação específica e adequada é sempre a chave do êxito de qualquer sistema de conduta que se pretenda implantar em qualquer grupo social. Alguns termos são citados por Passarelli e Bomfim (2003), quanto à educação orçamentária, em que as pessoas devem se convencer da importância do orçamento para o sucesso dos resultados da empresa, em que se deve criar um ambiente de apoio, confiança, participação, responsabilidade funcional, realismo e flexibilidade. Considera-se que as pessoas devem incorporar o pensamento orçamentário, e não o contrário. Assim como diversos instrumentos de gestão, o orçamento não obedece à um check list para sua implantação, pois dependerá dentre outras condições, do nível de maturidade dos planos e controles da empresa, das influências externas, da

20 19 forma de gestão e visão dos administradores, do porte e complexidade de processos. No entanto, as recomendações acima, visam a uma melhor condução do processo de implantação ou renovação do orçamento, sugerindo medidas genéricas e condições para o bom andamento e uso deste instrumento. 2.3 VANTAGENS E LIMITAÇÕES NO USO DO ORÇAMENTO O processo orçamentário, entendido como forma de planejamento e controle dos resultados, tem por sua denominação uma importante função na administração das empresas, de forma especial, ao atuar como instrumento de formalização de objetivos, atribuição de responsabilidades e controle dos resultados alcançados, além de fornecer informações importantes a respeito das áreas, processos, departamentos, ou até mesmo em nível global do plano, que precisam de correção de sua condução para eliminar possíveis erros ou aproveitamento de determinadas situações. Isso por si só, pode ser considerada uma grande vantagem na administração da empresa. Algumas vantagens específicas são apontadas por Tung (apud Zdanowicz 2003, p. 177): Uso racional dos recursos próprios; Moderação do plano de despesas operacionais; Determinação de responsabilidade para cada função da empresa; Integração, cooperação e união entre todos os setores da empresa; Indicação do melhor caminho que a empresa irá percorrer para obter resultados com segurança; Fixação do uso de recursos de terceiros pela empresa; Projeção do nível desejado de caixa, de quanto e quando será necessário o numerário e, se de origem interna ou externa; Avaliação dos resultados, das políticas de vendas, produção e financeira da empresa. No entanto, o orçamento não pode ser encarado como solução para todos os problemas da administração, tampouco pode substituir as diversas formas de planejamento, atuando apenas como ferramenta acessória no processo de planejamento e controle. Apesar de todas as vantagens citadas, o orçamento não é um instrumento perfeito, possuindo algumas limitações. À considerar que o orçamento é um processo que envolverá muitas áreas e pessoas na empresa, é possível que sejam encontradas resistências e limitações em sua implantação. De acordo com Passarelli e Bomfim (2003, p. 23), A execução do sistema orçamentário é, também, extremamente dependente da aceitação e da

21 colaboração de todos os escalões administrativos envolvidos na sua elaboração e acompanhamento. Sanvicente e Santos (2009) citam algumas limitações do orçamento, como a falta de experiência suficiente para um planejamento realista, o aumento no custo de controle e gestão dos resultados e o estilo da administração da empresa que pode não compactar com a implantação do sistema. Mais especificamente, Zdanowicz (2003, p. 177) enumera algumas outras limitações e dificuldades que poderão ser encontradas na implantação e no uso do orçamento: Má definição da visão; Desconhecimento do negócio; Ausência de missão; Falta de alinhamento nos níveis de planejamento e controle estratégico, tático e operacional; Dificuldades em definir os objetivos e as metas a serem realizáveis pela empresa; Falta de apoio da direção da empresa ao comitê orçamentário, na implantação e implementação do orçamento; Estrutura organizacional incompatível aos objetivos e metas propostas para o período orçamentário; Informações contábeis desatualizadas e equivocadas para fins de planejamento e controles orçamentários; Não observância à disciplina, aos itens de ingressos e desembolso futuros; Insegurança ao elaborar o orçamento de vendas. As limitações, apesar de importantes não são suficientes para se sobrepor às vantagens apresentadas. O simples fato de que é melhor planejar, antever futuras situações e controlá-las por meio de uma ferramenta, traz muitos benefícios no processo de administração MODELO ORÇAMENTÁRIO Uma vez estabelecido o conceito, objetivos e importância do orçamento no gerenciamento do negócio, se faz necessário o conhecimento das particularidades do orçamento global por meio da discussão dos diversos orçamentos parciais que o compõem. No fluxograma demonstrado a seguir é apresentada uma proposta das etapas do processo orçamentário, tomando-se como base o modelo proposto por Welsch (2009), adaptado e sintetizado para melhor visualização e entendimento:

22 21 Objetivos e Metas Definidos Orçamento de Vendas Orçamento de Produção Orçamento de Desp. Operacionais Por Produtos ou Linha de Produtos Orçamento de Matérias-Primas Orçamento de Desp. Administrativas Por Segmento Mercadológico Orçamento de Mãode-Obra Direta Orçamento de Desp. com Vendas Orçamento de Desp. Indiretas/Fabricação. Orçamento de Despesas Tributárias Custo dos Produtos Vendidos Projetado Orçamento de Desp. Financeiras Plano Geral de Operações Orçamento de Caixa Demonstrativo de Resultado do Exercício Projetado Balanço Patrimonial Projetado Fluxograma 1: Fluxograma do Processo Orçamentário Fonte: Welsch (apud Zdanowicz 2003, p. 146) Nota-se que o processo orçamentário inicia com a definição dos objetivos e metas por parte da administração para que assim se estabeleçam objetivos específicos de resultado, neste modelo dividido em Orçamento de Vendas, de Produção e de Despesas Operacionais, canalizados para os demonstrativos de

23 resultado: Orçamento de Caixa, Demonstrativo de Resultado do Exercício e Balanço Patrimonial, que projetados formalizarão a meta global de resultados da empresa ORÇAMENTO DE VENDAS O Orçamento de Vendas parte da previsão das vendas ou prestação de serviços a serem realizados pela empresa no período orçamentário projetado, produto da relação volume e preço. Pode ser encarado como uma estimativa do faturamento para determinado período, considerando-se que produtos/serviços serão comercializados, quantidades físicas e a que preço serão ofertados. De acordo com Gitman (2004, p. 436),... é a projeção das vendas da empresa por um dado período de tempo, baseada em dados internos e/ou externos, que é usada como a entrada chave para o processo de planejamento financeiro a curto prazo. No processo orçamentário, o orçamento de vendas figura como ponto de partida, criando dependência à praticamente todo o processo, pois se constitui como base que determinará o nível de atividade e recursos necessários ao alcance dos resultados planejados, peças chave dos demais orçamentos. Zdanowicz (2003, p. 147) afirma que: No plano geral de operações da empresa, o orçamento de vendas assume um papel fundamental, pois praticamente todo o restante do processo operacional depende das estimativas de venda. Esse mesmo raciocínio é defendido por Sanvicente e Santos (2009, p. 43) ao afirmarem que: Todos os demais orçamentos parciais são desenvolvidos em função do orçamento de vendas, ou seja, tendo-se determinado o que será vendido em que quantidades e quando, e conta-se com as informações principais para a determinação dos recursos necessários para o atendimento dessas vendas em quantidade, qualidade e por período de tempo. Essa dependência é gerada à medida que o orçamento de vendas dimensiona processos, estipula recursos e tempo necessário para a busca dos resultados planejados, além de determinar o foco a ser perseguido, de forma especial, pela área comercial Complexidade da Determinação do Orçamento de Vendas A previsão de vendas não deve ser confundida com Plano de Vendas, apesar de que as diretrizes de um plano de vendas são em boa parte advindas

24 dessa previsão. O plano de vendas que alimentará o orçamento de vendas é mais complexo que uma simples estimativa de faturamento, envolvendo uma série de variáveis e análises de recursos, processos, mercado, logística. Há de se ressaltar dois pontos: a complexidade e a importância da estimativa futura de vendas. Welsch, (2009, p. 100) afirma que: Uma previsão de vendas, ao contrário de um plano de vendas, é uma projeção técnica da procura em potencial para um período específico e de acordo com determinadas hipóteses. Uma previsão de vendas será transformada num plano de vendas quando a administração tiver acrescentado o seu julgamento, as suas estratégias, as aplicações de recursos e a sua dedicação no sentido de tomar medidas agressivas para alcançar os objetivos de vendas. A complexidade advém das incertezas que o mercado oferece, das limitações de recursos e da qualidade das informações que a empresa detém, portanto, para realizar uma projeção criteriosa é indispensável a análise de variáveis internas e externas pertinentes aos ambientes em que a empresa se encontra. Sanvicente e Santos (2009, p. 43) afirmam que: Na elaboração do orçamento de vendas são consideradas variáveis de mercado consumidor, variáveis de produção, variáveis de mercado fornecedor e de trabalho e variáveis de recursos financeiros. O propósito desse prognóstico é a diminuição de incertezas e futuras improvisações, e como forma de tentar diminuir essas incertezas, Passarelli e Bomfim (2003, p. 54) propõem uma análise básica dos fatores a serem analisados pela empresa, dividida em dois grupos: primeiramente A empresa e os fatores internos, e posteriormente, A competição e os demais fatores externos. No primeiro item é estabelecida uma relação com as forças e fraquezas da empresa, por exemplo, capacidade de produção, eficiência operacional, habilidades, potencial tecnológico, pessoas e recursos financeiros. Já no segundo item, a relação se dá com as oportunidades e ameaças vislumbradas pela empresa no ambiente externo, por exemplo, sazonalidade, concorrência, disponibilidades de suprimentos, logística, dimensionamento do mercado, market share, percepção de qualidade, preço que o mercado está disposto a pagar. Quanto melhor analisado o cenário, quanto mais informações forem levantadas, melhor embasado estará o orçamento de vendas, por consequência, todo o dimensionamento de recursos terá um ganho de qualidade e precisão, proporcionando aos administradores uma visão criteriosa dos resultados gerais que a empresa pode alcançar, de forma especial em termos de faturamento. 23

25 A seguir é apresentado de forma esquemática, o fluxograma do processo de orçamento de vendas: 24 Visão/Missão Pesquisas e Fontes Informações Externas: PIB, renda per capta, inflação, taxa de juros, câmbio, etc. Informações Internas: Programação, estratégia e negociação de vendas, precificação, etc. Gestores de Áreas Programação x Mercados consumidores potenciais Orçamento de Vendas Fluxograma 2: Fluxograma do Orçamento de Vendas Fonte: Frezatti (apud Zdanowicz 2003, p. 148) Um ponto bastante relevante é demonstrado no quadro acima, pois se observa que mesmo que a administração da empresa esteja munida de informações, o plano de vendas deve estar alicerçado nos propósitos e ideologias estratégicas. Zdanowicz (2003, p. 148) afirma que: A consideração das variáveis na elaboração do plano de vendas requer uma cuidadosa análise e uma ponderada fixação de objetivos e metas estratégicas para a empresa. Em outras palavras, a determinação do plano de vendas deve guardar consistência com o planejamento estratégico da empresa, respeitando todas as diretrizes propostas nesse planejamento, por exemplo, missão e visão. Na administração das empresas, não é raro que questões complexas sejam igualmente importantes, e para exemplificar a importância do orçamento de vendas, imaginem-se os resultados que a ausência de uma previsão de vendas ou uma estimativa mal elaborada pode acarretar: se superestimada poderá gerar excesso de estoques, de mão-de-obra, ociosidade de equipamentos e de outros recursos, do contrário, se subestimada, poderá acarretar na incapacidade do atendimento da demanda e na ineficiência pela busca por bons resultados. Neste sentido, Passarelli e Bomfim (2004, p. 51) afirmam que:

26 Na falta de tal estimativa, todos os demais setores da empresa, sejam eles de comercialização, compras, produtivos ou, simplesmente, administrativos, ver-se-ão impossibilitados de programarem as suas atividades futuras, estando, por consequência, reduzidos à mais absoluta e perigosa improvisação. Na ausência ou ineficiência da previsão de vendas, a probabilidade de toda a empresa ficar sem rumos e se deparar com problemas de resultados econômicos e financeiros é elevada, evidenciando a importância de sua elaboração Responsabilidades da Elaboração do Orçamento de Vendas Conforme demonstrado, o objetivo final do orçamento de vendas é a elaboração da estimativa de faturamento em termos de volume e de preços diante de um estudo das variáveis envolvidas. É inevitável, ao se falar em faturamento, que se faça uma correlação com a área comercial, portanto, não poderia ser diferente a atribuição de boa parte da responsabilidade pela elaboração desta previsão à essa área da empresa, no entanto, sob a supervisão da direção e apoio da área financeira, a confirmar por Passarelli e Bomfim (2004, p. 53), que destacam:...ainda que esse orçamento deva ser desenvolvido sempre com a colaboração dos executivos estranhos à área de vendas, é a essa área que se reserva a responsabilidade maior quanto à sua preparação, revisão e forma final. No entanto, vale destacar que a responsabilidade da área de vendas não cessa com a elaboração da projeção de vendas, cabe à ela fazer cumprir os objetivos fixados Métodos de Preparação do Orçamento de Vendas Ressalta-se a complexidade da elaboração do orçamento de vendas, necessitando-se de técnicas que auxiliem o estudo do volume de negócios que a empresa pretende realizar, embasada nas decisões fundamentais de seu planejamento estratégico. Para Frezatti (2000, p. 86): As diretrizes em termos de volume de vendas, preços, market share etc., decididas no planejamento estratégico, devem ser coerentemente implementadas no orçamento. A coerência e a consistência entre o plano estratégico e o orçamento são de fundamental importância para o sucesso da organização.

27 Não é propósito deste trabalho um estudo da metodologia de planejamento estratégico, no entanto, é feita a menção da importância das definições estratégicas mínimas como forma de planejamento e guia para a elaboração do orçamento de vendas conforme descrito acima, De acordo com a maioria dos autores não existe um método infalível, tampouco aplicável especificamente a determinadas empresas, devendo-se considerar entre os conhecidos, as variáveis de mais de um método. Segundo Sanvicente e Santos (2009, p. 48): Apesar de alguns métodos utilizarem considerável sofisticação técnica, não se deve confiar cegamente nos resultados obtidos, porque as técnicas utilizam somente algumas das variáveis que afetam o volume de vendas. Para contornar essas restrições é conveniente a utilização de dois ou três métodos em paralelo. Mesmo assim, só a experiência e a intuição dos executivos conseguirão assegurar melhores previsões. Por conta dessa necessidade de avaliação das variáveis sob diferentes aspectos, surgem diferentes métodos e abordagens de análise. Welsch (2009) propõe três classificações de métodos diferentes. Primeiramente, propõe uma classificação que analisa as variáveis sob duas abordagens: Causal e Não Causal: Na abordagem Causal, são analisadas as variáveis (causas) sob dois aspectos: a) Variáveis que a empresa não tem influência, ou seja, variáveis do ambiente externo, como políticas governamentais e condições econômicas gerais; e b) Variáveis sobre as quais a empresa possui influências, como linhas de produto, processos internos e políticas de venda. Nessa abordagem, o orçamento de vendas é determinado pela análise das mais diversas variáveis (causas) internas e externas que influenciarão no volume de vendas projetado. Na abordagem Não Causal, não há preocupação com a análise das variáveis causais que influenciam as vendas, pressupondo que os padrões causais que influenciaram vendas passadas se repetirão no período de projeção, realizandose a projeção das vendas por meios matemáticos e estatísticos. Em uma segunda classificação, o método propõe a análise também sob duas abordagens: Direta e Indireta, conceituadas por Welsch (2009, p. 113) da seguinte forma: No método indireto de projeção das vendas futuras, as vendas totais da indústria são projetadas de acordo com uma projeção da participação da empresa nessas vendas totais. Em contraste, o método direto envolve enfoques que estimam as vendas da empresa sem uma projeção prévia da indústria como um todo. 26

28 Em outras palavras, no método indireto a empresa projeta suas vendas pela relação entre as vendas esperadas para o setor e seu market share, já no método direto, independente do que é esperado para o setor, a empresa determina o volume de negócios que pretende realizar, seguramente, alicerçada em seu planejamento estratégico. Finalmente, Welsch (2009, p. 114) trata da terceira classificação, abordando quatro diferentes formas de análise: 1) Métodos de Julgamento (não estatísticos) a) Combinação das opiniões das equipes de venda; b) Combinação das opiniões dos supervisores da divisão de vendas; c) Combinação das opiniões dos executivos. 2) Métodos Estatísticos a) Método do ritmo econômico (análise de tendência); b) Método de sequências cíclicas (análise de correlação); c) Analogias históricas especiais; d) Método de transposição. 3) Métodos de Finalidades Específicas a) Análises da indústria; b) Análises de linhas de produtos; c) Análises de usos finais de produtos. 4) Combinação dos Métodos No Método de Julgamento, a projeção das vendas sofre grande influência das opiniões da equipe de vendas, que contribui com suas experiências e relatos das expectativas dos clientes, que combinada às opiniões dos especialistas na área ajuda na elaboração da projeção para o período. Este método também é conhecido como método baseado no que se diz, conceituado da seguinte forma por Sanvicente e Santos (2009, p. 48): Os métodos baseados no que se diz buscam informações com os próprios consumidores ou com pessoas que estejam em contato direto com esses consumidores, como vendedores, revendedores, representantes, ou ainda com especialistas internos ou externos à empresa. Pode ser considerada uma vantagem desse método, a participação dos vendedores na fixação de suas metas de venda, criando um envolvimento maior na busca dos resultados. Por outro lado, essas metas podem ser sub-dimensionadas pelos próprios vendedores criando uma zona de conforto, além de que se a previsão for baseada somente na visão desses profissionais, perderá a contribuição de técnicas de análises macro econômicas, dificilmente supridas pelos vendedores. Quanto aos Métodos Estatísticos, baseia as previsões de venda na análise matemática dos dados históricos de vendas realizadas pela empresa. Este método também é conhecido como método baseado no que se fez. De acordo com Sanvicente e Santos (2009, p. 50), São métodos que utilizam de instrumental 27

29 matemático e estatístico na determinação de fórmulas que expliquem o comportamento das vendas passadas da empresa, e que possam também ser aplicadas para projeções futuras. Não há pretensão de se aprofundar nas técnicas estatísticas possíveis de serem utilizadas na previsão de vendas, apenas a descrição do método e algumas de suas características. Segundo Zdanowicz (2003, p. 152), esses métodos se utilizam basicamente da análise de regressão e de séries temporais: O método de análise de regressão é desenvolvido a partir da combinação de duas variáveis ou de uma variável com um conjunto de outras, mas permite o cálculo de uma grandeza a partir de outra. O método de análises de séries temporais é desenvolvido a partir de uma fórmula multiplicativa das tendências de vendas, os comportamentos cíclicos e sazonais das ocorrências extraordinárias como retiradas de produtos de linha, ampliação de mercados, entre outros. A previsão baseada nos métodos matemáticos e estatísticos exige julgamentos do comitê de orçamento a respeito dos dados levantados, que por não considerar situações econômicas atuais e as esperadas para o futuro, pode não condizer com a expectativa do mercado. No método de Finalidades Específicas, também conhecido como método no que se faz, as análises são feitas basicamente em situações em que há raridade de dados, como por exemplo, o lançamento de um novo produto ou a entrada em novos mercados. Segundo Sanvicente e Santos (2009, p. 49): Quando se cogita do lançamento de um novo produto, em que as previsões de vendas sejam de difícil elaboração, devido à ausência de produtos similares adequados, realiza-se o lançamento do produto em pequena escala, em determinada região escolhida como representativa do mercado total. As reações dos compradores nesse mercado-teste devem fornecer os subsídios para as previsões do mercado total. Se o mercado teste for bem escolhido, este método poderá demonstrar uma base confiável para a elaboração da projeção das vendas. Por considerar que a análise necessária para a elaboração da previsão de vendas não deve tomar por base somente um método de levantamento de dados, Welsch (2009) sugere uma combinação desses três métodos, que proporcionará uma base de informações com um grau de confiabilidade maior. Não bastasse a dificuldade da projeção das vendas em quantidades, é essencial a determinação do preço que os produtos e serviços serão comercializados. De acordo com Zdanowicz (2003, p. 153): A precificação é o aspecto mais relevante do orçamento de vendas, pois a determinação do preço de 28

30 venda unitário do produto e/ou serviço a ser comercializado é fundamental para a empresa. Dentre outros aspectos, a precificação determinará se as quantidades projetadas de venda se confirmarão, pois caso os preços não sejam condizentes com os custos, com o produto/serviço e com o preço praticado pelo mercado, certamente a empresa enfrentará problemas. De acordo com Welsch (2009, p. 104): Os preços devem ser analisados não apenas em relação aos custos, mas também aos preços dos concorrentes, aos da indústria e aos de outras regiões. Em geral, os preços devem corresponder às condições de mercado para a qualidade do produto oferecido. A definição de preços abaixo dos praticados pelo mercado, condizentes ao produto/serviços oferecidos, pode em primeiro momento garantir ou aumentar o volume de negócios da empresa, mas em longo prazo, tende a diminuir os ganhos do setor. Uma vez levantados os dados, o comitê orçamentário fará a análise da projeção de vendas apresentada, emitindo seu julgamento de acordo com as diretrizes da empresa, possivelmente estabelecidas pelo próprio comitê, pela diretoria ou pelo planejamento estratégico. Estando aprovado, será remetido aos demais envolvidos e dependentes no processo orçamentário Modelo de Orçamento de Vendas Na tabela a seguir é demonstrado um modelo básico da formalização do orçamento de vendas por tipo de produto de determinada empresa industrial. O modelo traz a Previsão de Vendas relacionando uma estimativa de volume de produtos a serem comercializados ao preço estimado, compondo o faturamento esperado ao longo de seis meses. Relembra-se que normalmente o período orçamentário coincide com o exercício social, ou seja, um ano. Ressalta-se a importância dessa estimativa, pois é considerada entrada do processo orçamentário, ao qual todo o processo será espelhado, refletindo nos resultados finais.