Palestra. Contabilidade de Custos - Gestão Estratégica para os negócios. Elaborado por: JANEIRO/

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1 Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo Tel. (11) opções 2 ou 3 (núcleo de relacionamento) desenvolvimento@crcsp.org.br web: Rua Rosa e Silva, 60 Higienópolis São Paulo SP Presidente: Gildo Freire de Araujo Gestão Palestra Contabilidade de Custos - Gestão Estratégica para os negócios A reprodução total ou parcial, bem como a reprodução de apostilas a partir desta obra intelectual, de qualquer forma ou por qualquer meio eletrônico ou mecânico, inclusive através de processos xerográficos, de fotocópias e de gravação, somente poderá ocorrer com a permissão expressa do seu Autor (Lei n.º 9610/1998). TODOS OS DIREITOS RESERVADOS: É PROIBIDA A REPRODUÇÃO TOTAL OU PARCIAL DESTA APOSTILA, DE QUALQUER FORMA OU POR QUALQUER MEIO. CÓDIGO PENAL BRASILEIRO ARTIGO 184. JANEIRO/ Elaborado por: Windsor Espenser Veiga O conteúdo desta apostila é de inteira responsabilidade do autor (a). 2016

2 Contabilidade de Custos Gestão Estratégica para os Negócios Lei 6.404/76 15/12/1976 Lei 1.598/77-26/12/1977 Decreto 3.000/99 RIR/99 26/03/1999 Lei /07 28/12/07- ref. 6404/76 CPC Pronunciamento Conceitual Básico - Estrut. Conceitual 11/01/08 Lei /09 27/05/09 ref. déb. trib. 1

3 NBC-TG 1000 CPC PME CFC 1255/09 17/12/2009 Seção 13 Estoques PC (PFC) CFC 1282/10 28/05/2010 GLOSSÁRIO CPC PME CFC 1285/10 18/06/2010 ESCRIT. CONTÁBIL ITG 2000 CFC 1330/11 18/03/2011 ITG 1000 CFC 1418/12 05/12/2012 Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte OTG /10/2015 O Balanço Patrimonial APLICAÇÕES = BENS E DIREITOS ATIVO ATIVO Recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados do qual se esperam benefícios econômicos futuros para a entidade. FONTES = ORIGEM DE TERCEIROS E PRÓPRIAS PASSIVO + Patrimônio Líquido PASSIVO Obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera resulte em saída de recursos capazes de gerar benefícios econômicos. PL = PATRIMÔMIO LÍQUIDO Valor residual ativos - passivos 2

4 3

5 Seção 13 Estoques (NBC-TG 1000) (CPC PME) Tratamento contábil, método e critérios para atribuir: Custos aos estoques; Custo a ser reconhecido como um ativo; Registros, até que reconhecidas as receitas; Valor de custo dos estoques; Custo como despesa em resultado; Redução ao valor recuperável de estoques. 4

6 13.2. Estoques são ativos mantidos: - para venda no curso normal dos negócios; - no processo de produção para venda; ou - na forma de materiais ou suprimentos, a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços Custos de Aquisição Abrangem o preço de compra, tributos de importação e outros tributos (com exceção daqueles posteriormente recuperáveis pela entidade), transporte, manuseio e outros custos diretamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens similares são deduzidos na determinação dos custos de compra. 5

7 IMPOSTOS OS IMPOSTOS NÃO RECUPERÁVEIS COMPÕEM O CUSTO DO MATERIAL EXEMPLOS: IPI NA COMPRA, CUJO PRODUTO A SER VENDIDO NÃO É TRIBUTADO IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO IOF IMPOSTOS NÃO CUMULATIVIDADE TRIBUTÁRIA OS IMPOSTOS RECUPERÁVEIS NÃO COMPÕEM O CUSTO DO MATERIAL EXEMPLOS: ICMS IPI NA COMPRA, QUANDO PRODUTO É TRIBUTADO NA SAÍDA. 6

8 IMPOSTOS GASTO CRÉDITO TRIBUTÁRIO CUSTO AQUISIÇÃO... EXEMPLO: Registros Contábeis Valor da Mercadoria ,00 IPI Valor total da NF ICMS PIS COFINS Estoques = Custo de Aquisição 500,00 D: AC IPI a Recuperar ,00 C: PC Fornecedores 1.800,00 D: AC ICMS a Recuperar 165,00 D: AC PIS a Recuperar 760,00 D: AC COFINS a Recuperar 7.275,00 D: AC Estoques de MP 7

9 13.7 Preço à Vista Na compra de estoques a prazo pode existir elemento financeiro (juro) não declarado, ou seja, uma diferença entre o preço de compra para termos normais de crédito e o valor para pagamento em data futura (Preço à Vista x Preço à Prazo). Nesses casos, a diferença é reconhecida como despesa com juros durante o período do financiamento e não somada ao custo de aquisição dos estoques. ARREDONDADO Obs: /1,05 e /1,1025 [onde 1,05 x 1,05 = 1,1025] 8

10 13.8 Custos de Transformação Custos relacionados às unidades de produção (fábrica), tal como matéria prima, mão-de-obra direta, custos indiretos de fabricação, fixos e variáveis, que são incorridos na conversão de materiais em bens acabados. Custos indiretos fixos: são aqueles que permanecem constantes apesar do volume de produção, tal como depreciação, aluguel da fábrica, e o custo de gerenciamento e administração de fábrica. Custos indiretos variáveis: são aqueles que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produção, tais como materiais indiretos, algumas vezes energia etc. 9

11 13.9 ALOCAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO A entidade deve alocar os custos indiretos fixos de produção para os custos de transformação com base na capacidade normal das instalações de produção. A capacidade normal é a produção que se pretende atingir durante uma quantidade de períodos ou épocas, sob circunstâncias normais, levando em consideração a perda de capacidade resultante de manutenção planejada. O nível real de produção pode ser usado se ele se aproxima da capacidade normal CUSTO-PADRÃO, MÉTODO DE VAREJO E PREÇO DE COMPRA MAIS RECENTE A entidade pode usar técnicas tais como método de custopadrão, método de varejo ou preço de compra mais recente para a mensuração do custo de estoques se o resultado se aproxima do custo. Custo-padrão leva em consideração níveis normais de consumo de materiais e suprimentos, mão-de-obra, eficiência e capacidade de utilização. Eles são revisados regularmente e, se necessário, corrigidos à luz das condições atuais. 10

12 13.16 [...] O método de varejo mensura custo por meio da redução do valor de venda do inventário pela percentagem apropriada da margem bruta. Valor de venda do estoque R$ 5.000,00 CVM Custo da Mercadoria Vendida (40% de margem bruta) R$ 2.000,00 Custo do Estoque R$ 3.000, MÉTODOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES A entidade deve avaliar o custo de estoques, usando:» primeiro a entrar, primeiro a sair (PEPS ou FIFO), ou» método do custo médio ponderado unitário. A entidade deve utilizar o mesmo método de avaliação do custo para todos os estoques que tenham natureza e uso similar para a entidade. Para estoques com natureza ou uso diferente, métodos de custo diferentes podem ser justificados. O método último a entrar, primeiro a sair (UEPS ou LIFO) não é permitido por esta Norma. 11

13 13.19 REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ESTOQUES - Impairment Os itens 27.2 a 27.4 (Seção 27 Redução ao Valor Recuperável de Ativos) exigem que a entidade analise ao final de cada exercício / período se os estoques necessitam ser reduzidos ao seu valor recuperável, por exemplo, quando o valor contábil não é totalmente recuperado (isto é, por causa de dano, obsolescência ou preços de venda em declínio). [a entidade avalia o inventário pelo seu preço de venda menos custos para completar a produção e vender, e reconhecer a perda por redução ao valor recuperável.] Exemplo do Teste de Impairment Valor Total Preço de venda (estimado) ,00 (-) Custos para completar a produção (em processo) ,00 (-) Despesas de Vendas ,00 Total = Valor líquido realizável do estoque ,00 Custo de produção em processo ,00 Ajuste ao valor realizável líquido ,00 12

14 13.20 e BAIXA DE ESTOQUES AO RESULTADO Quando estoques são vendidos, a entidade reconhece o valor contábil desses estoques como despesa (custo) no período no qual a receita relacionada é reconhecida Alguns estoques podem ser alocados a outras contas de ativos, por exemplo, inventário usado como componente de ativo imobilizado de construção própria. Estoques alocados a outro ativo dessa forma são contabilizados, subsequentemente, de acordo com a seção apropriada desta Norma para aquele tipo de ativo. ESTOQUES - Valor justo menos despesa para vender (GLOSSÁRIO DE TERMOS DA NBC TG 1000 ) Valor que pode ser obtido com a venda de ativo ou unidade geradora de caixa, em uma transação entre as partes, isentas de interesse, que devem ser conhecedoras e dispostas a isso, menos as despesas da venda. [Ver CPC 16 (R1)] - - Valor Justo (GLOSSÁRIO DE TERMOS DA NBC TG 1000 ) - Valor pela qual um ativo pode ser trocado, um passivo liquidado, ou um instrumento patrimonial concedido, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, em uma transação em que não haja relação de privilégio entre elas. 13

15 CUSTO e CUSTEIO: Custo é o valor do gasto incorrido indispensável à obtenção do bem ou serviço gerador da renda, enquanto Custeio é o método utilizado para obtenção do custo. CUSTO # DESPESA: Custo é diferente de despesa. Despesa não está vinculada diretamente ao objeto da receita. 14

16 MÉTODOS DE CUSTEIO: Os mais utilizados são: 1) Custeio por Absorção; 2) Custeio Variável / Direto; 3) Custeio Padrão; e 4) Custeio ABC. Existe também: Método do Varejo e Método do Custo Específico CUSTOS DIRETOS: AQUELES QUE SÃO PERFEITAMENTE IDENTIFICADOS AO PRODUTO. SÃO APROPRIADOS AO PRODUTO SEM QUE SEJA NECESSÁRIO FAZER RATEIOS. 15

17 CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO: SÃO AQUELES QUE NÃO SE IDENTIFICAM COM PEDIDOS ESPECIAIS OU COM UNIDADES PRODUZIDAS. OS CIPs / CIFs SÃO CUSTOS COMUNS COM MÃO- DE-OBRA E MATERIAIS NECESSÁRIOS PARA A PRODUÇÃO, PORÉM DE FORMA INDIRETA, NÃO SENDO FACILMENTE IDENTIFICADOS COM OS PRODUTOS. (SANTOS, 2002) Classificações dos custos conforme o processo de produção Custos Primários Estão diretamente relacionados aos produtos, de forma primária, como por exemplo, a Matéria-Prima e Mão de Obra Direta. Os custos originados no próprio departamento são considerados custos primários. Custos Secundários Os custos recebidos de outros departamentos, pela metodologia de rateios (Custeio por Absorção), são considerados custos secundários. 16

18 MÃO-DE-OBRA DIRETA Custos dos operários que trabalham diretamente na elaboração do produto, com as máquinas utilizadas para fabricar os produtos, e com algum tipo de apontamento para se determinar o tempo de trabalho do operário consumido em cada operação (custo variável). MÃO-DE-OBRA INDIRETA Se não existir a possibilidade de se apurar com precisão e houver necessidade de algum tipo de rateio, como a mão-de-obra de um encarregado que supervisiona uma seção com dez máquinas operando, ao mesmo tempo, é impossível determinar de forma direta, qual é o tempo que o encarregado está utilizando para cada máquina (custo fixo). Balanço Patrimonial Custos Diretos Indiretos Estoques Materiais Diretos Produtos em Elaboração Produtos Acabados Fluxo dos Custos Demonstrativo de Resultado do Exercício (+) Receitas (-) Custos do DRE CMV CPV CSP (-) Despesas (BRUNI et al, 2003) (=) Resultado 17

19 CUSTEIO POR ABSORÇÃO: É o processo que tem por objetivo ratear todos os seus elementos, fixos ou variáveis, em cada fase da produção até ser atingido o produto final. CUSTEIO POR ABSORÇÃO: APROPRIA TODOS OS CUSTOS DE PRODUÇÃO AOS BENS ELABORADOS, E SÓ OS DE PRODUÇÃO; TODOS OS GASTOS RELATIVOS AO ESFORÇO DE FABRICAÇÃO SÃO DISTRIBUÍDOS PARA TODOS OS PRODUTOS FEITOS. 18

20 Processo de Produção: Absorção. Modelo de CPV EI MP DEMONSTRATIVO DO CPV - CUSTO DO PRODUTO VENDIDO ESTOQUE INICIAL DE MATÉRIA PRIMA + C MP COMPRAS DE MATÉRIA PRIMA = MATÉRIA PRIMA DISPONÍVEL (-) EF MP ESTOQUE FINAL DE MATÉRIA PRIMA = MP CONSUMIDA + MOD MÃO DE OBRA DIRETA = CUSTO DIRETO OU PRIMÁRIO + CIF CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO / GGF GASTOS GERAIS DE FABRICAÇÃO = CUSTO DE FABRICAÇÃO / PRODUÇÃO DO PERÍODO + EIPE ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO = CUSTO TOTAL DA PRODUÇÃO (-) EFPE ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO = CUSTO DOS PRODUTOS ACABADOS + EIPA ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS ACABADOS = CUSTO DOS PRODUTOS DISPONÍVEIS (-) EFPA ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS ACABADOS = CPV CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS (VEIGA e SANTOS, 2016) (VEIGA e SANTOS, 2016) 19

21 Sistema de Custeio por Absorção Esquema gráfico do Custeio por Absorção Custos Indiretos Custos Diretos Despesas Centro de Custos Aux. 1 Centro de Custos Aux. 2 Base: Volume Centro de Custos Prod. 1 (MARTINS, 2003) Centro de Custos Prod. 2 Produtos CPV Resultados Receitas POSSÍVEIS CRÍTICAS AO CUSTEIO POR ABSORÇÃO: PARA UMA PARCELA DOS GESTORES, POSSIBILIDADE DE POUCA UTILIDADE GERENCIAL; E TAMBÉM, EXISTÊNCIA DE DÚVIDAS SOBRE ESTE CUSTEIO PARA FINS DE ANÁLISE GERENCIAIS DEVIDO A SUBJETIVIDADE NA ALOCAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS. 20

22 CUSTEIO DIRETO / VARIÁVEL ATRIBUI AOS PRODUTOS APENAS OS CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS, FICANDO OS CUSTOS E DESPESAS FIXAS SEPARADOS E CONSIDERADOS COMO DESPESAS DO PERÍODO, INDO DIRETAMENTE PARA O RESULTADO. CUSTEIO DIRETO / VARIÁVEL Agrega apenas os custos que variam em função da quantidade produzida ou adquirida, não considerando os CIF Custos Indiretos de Fabricação. (exemplo: aluguel, deprec.) 21

23 CUSTEIO DIRETO / VARIÁVEL CUSTO VARIÁVEL: É AQUELE QUE, EM MOEDA, EM CURTO PERÍODO DE TEMPO, MODIFICA-SE DE FORMA PROPORCIONAL À MODIFICAÇÃO NO VOLUME DE PRODUTOS ELABORADOS. NORMALMENTE A GRANDE MAIORIA DOS CUSTOS INDIRETOS SÃO FIXOS. ESQUEMA BÁSICO DO CUSTEIO VARIÁVEL CUSTOS DESPESAS FIXOS VARIÁVEIS FIXAS VARIÁVEIS ESTOQUE DE PRODUTOS DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS RECEITA LÍQUIDA VENDAS CV DV (PAMPLONA 2003) MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO CDF LUCRO OPERACIONAL

24 POSSÍVEIS VANTAGENS DO CUSTEIO VARIÁVEL PARA ALGUNS GESTORES, UM VALOR MAIS SEGURO E ACREDITÁVEL REPRESENTANDO AQUELE MONTANTE QUE SE GASTA COM CADA UNIDADE PRODUZIDA A MAIS. UMA IDEIA DE QUANTO SE GASTA PARA SE MANTER A EMPRESA EM CONDIÇÕES DE OPERAR NUMA DETERMINADA FAIXA DE VOLUME. POSSÍVEIS VANTAGENS DO CUSTEIO VARIÁVEL O RESULTADO PELO CUSTEIO VARIÁVEL SEMPRE ACOMPANHA A INCLINAÇÃO DAS VENDAS, ENQUANTO QUE PELO CUSTEIO POR ABSORÇÃO ISSO NÃO OCORRE NECESSARIAMENTE. O CUSTEIO VARIÁVEL PODE POSSUIR VANTAGENS PARA A TOMADA DE DECISÃO. 23

25 POSSÍVEIS DESVANTAGENS DO CUSTEIO VARIÁVEL NÃO É ACEITO PELO FISCO; NÃO É ACEITO PELOS PCGA s (COMPETÊNCIA E DA CONFRONTAÇÃO); NÃO É ACEITO PELA AUDITORIA EXTERNA; IGNORA O CUSTO DO PRODUTO EM ELABORAÇÃO E O CUSTO DO PRODUTO ACABADO, QUE INCORPORAM O ATIVO (ESTOQUES) DAS ENTIDADES. MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO É A DIFERENÇA ENTRE A RECEITA E A SOMA DOS CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS DE CADA PRODUTO. É O VALOR QUE CADA UNIDADE EFETIVAMENTE TRAZ À EMPRESA DE SOBRA ENTRE SUA RECEITA E O CUSTO QUE DE FATO PROVOCOU E LHE PODE SER IMPUTADO SEM ERRO. 24

26 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO NÃO EXISTE LUCRO POR PRODUTO MAS SIM MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO; OS CUSTOS FIXOS SÃO DEDUZIDOS DA SOMA DE TODAS AS MARGENS DE CONTRIBUIÇÃO, JÁ QUE DE FATO NÃO PERTENCEM A ESTE OU AQUELE PRODUTO, E SIM AO GLOBAL. MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO e PEC Exemplo: (de um único produto) Produto A vendido por R$ 100,00 Custos e despesas variáveis R$ 70,00 Margem de Contribuição unitária = R$ 30,00 Se houver um custo e despesa fixos no total de R$ 5.100,00, quantas unidades deverá vender para atingir o PEC Ponto de Equilíbrio Contábil? 25

27 PONTO DE EQUILÍBRIO A MANEIRA MAIS FÁCIL DE SE CALCULAR O PONTO DE EQUILÍBRIO É ATRAVÉS DA SEGUINTE EQUAÇÃO: PE (UNID.) = CUSTOS + DESPESAS FIXAS MARGEM DE CONTRIB. UNITÁRIA R$ 5.100,00 = 170 unidades R$ 30,00 PE ($) = PE unidade X Preço unitário de venda. PE ($) = 170u x R$ 100,00 = R$ ,00 (-) R$ ,00 (170 x R$ 70,00) = R$ 5.100,00 GRÁFICO DO PONTO DE EQUILÍBRIO $ Ponto de equilíbrio Custos Variáveis Custos Fixos Volume Custos e Despesas Totais Receitas Totais (PAMPLONA, 2003) 26

28 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA O objetivo da formação do preço é obter um valor de venda suficiente para cobrir todos os custos e despesas envolvidos, e poder direcionar o lucro desejado. Deve-se considerar também o retorno do investimento realizado, a competitividade, a missão empresarial, a sobrevivência da entidade, a elasticidade do mercado, bem como a fixação da marca, estágios do ciclo de vida do produto e a competitividade diante de seus principais concorrentes. (Veiga e Santos, 2016, p. 91) O termo markup representa a somatória das despesas gerais e administrativas, despesas comerciais, impostos e a margem de lucro desejada. A fim de facilitar o entendimento, serão utilizadas a seguintes siglas: C.Un. = custo unitário; PV = preço de venda; DGA = despesas gerais e administrativas; DCO = despesas comerciais (de vendas); MC = margem de contribuição; IMP = impostos sobre as vendas; MLD = margem de lucro desejada (Veiga e Santos, 2016, p. 92) MARKUP 27

29 MARKUP A seguir apresenta-se o exemplo do produto Boneco Coelhão: C.Un. = custo unitário de R$ 11,70. DGA = 7% da receita bruta; DCO = 3% da receita bruta; IMP = 21% da receita bruta; MLD = 4% da receita bruta; PV = preço de venda;??? Markup = 7% + 3% + 21% + 4% = 35%.(Veiga e Santos, 2016, p. 92) PREÇO DE VENDA e MCu PV = C.Un. / (1 markup) Observe que: C.Un. = custo unitário PV = 11,70 / (1 0,35) PV = 11,70 / 0,65 = R$ 18,00 (-) Custos e Despesas Variáveis de R$ 5,58 (31%) (-) Custo Unitário de R$ 11,70 MC = R$ 0,72 ( 4% de R$ 18,00 ).(Veiga e Santos, 2016, p. 94) 28

30 ABC Custeio Baseado em Atividade INADEQUAÇÕES DOS SISTEMAS DE CUSTOS TRADICIONAIS FEZ SURGIR O : CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES ou ACTIVITY-BASED COSTING. Custos são transferidos de acordo com atividades executadas. 29

31 INADEQUAÇÕES DOS SISTEMAS DE CUSTOS TRADICIONAIS Basicamente de dois tipos: redução da MOD; aumento de CIP s. Rateios Ineficientes (BRUNI et al, 2003) CUSTEIO ABC É uma metodologia de alocação de custos indiretos aos produtos que tem por base: foco no conceito de atividade e, utilização de direcionadores de custos. 30

32 CUSTEIO ABC ATIVIDADE É uma ação que utiliza recursos humanos, tecnológicos e materiais etc. gerando um bem ou serviço. CUSTEIO ABC DIRECIONADORES DE RECURSOS DE CUSTOS São fatores que permitem identificar a intensidade com que as atividades se utilizam dos recursos. Servem para calcular o custo das atividades. 31

33 Custos O que gastamos? CUSTEIO ABC O Esquema Básico do ABC Atividades Como gastamos? Produtos Por que gastamos? (PAMPLONA 2003) Primeiro Estágio Segundo Estágio CUSTEIO ABC O USO DO ABC Análise de lucratividade de produtos, clientes; Administração de preços de venda; Balanceamento (equilíbrio) entre os recursos disponibilizados e a demanda por recursos. 32

34 Contabilidade de Custos: Gestão Estratégica O profissional da Contabilidade tem competências e habilidades, dentro de um processo reflexivo e sem julgamento de valores, que podem direcionar à solução de gargalos operacionais e de custos inadequados, bem como à adequação da quantidade produzida. Possui olhares sobre as vendas, estoques, impostos etc. e dimensiona o reflexo de todo esse contexto no fluxo de caixa da Entidade. CONCLUSÃO APESAR DAS LIMITAÇÕES DESCRITAS, A UTILIZAÇÃO DA Contabilidade de Custos - Gestão Estratégica DEMONSTRA SER UMA IMPORTANTE FERRAMENTA DE CUNHO GERENCIAL. E O PROFISSIONAL CONTÁBIL É UM COMPONENTE IMPRESCINDÍVEL NO APOIO AOS GESTORES, NA DIFÍCIL TAREFA DE TOMADA DE DECISÕES. OS CONTADORES PRECISAM OCUPAR SEU ESPAÇO NESSE MUNDO GLOBALIZADO E EXTREMAMENTE COMPETITIVO DOS NEGÓCIOS, ANTES QUE OUTROS O FAÇAM

35 BIBLIOGRAFIA BRUNI, Adriano L. et al. GESTÃO DE CUSTOS E FORMAÇÃO DE PREÇOS. São Paulo, Ed. Atlas, 2003, 2a. edição. MARTINS, Eliseu. CONTABILIDADE DE CUSTOS. São Paulo, Ed. Atlas, MEGLIORINI, Evandir. CUSTOS ANÁLISE e GESTÃO. São Paulo, Ed. Pearson, 2011, 3ª. edição. PAMPLONA, Edson. ABC / ABM CUSTEIO E GESTÃO BASEADOS EM ATIVIDADES, ENEGEP, SANTOS, Joel J. ANÁLISE DE CUSTOS. São Paulo, Ed. Atlas, 2000, 3a. edição. VEIGA, Windsor Espenser. SANTOS, Fernando de Almeida. Contabilidade de Custos: Gestão em Serviços, Comércio e Indústria. São Paulo: Atlas,