1 MÓDULO NORMAS GERAIS

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1 MÓDULO NORMAS GERAIS 1

2 2 PPROFESSOR: Mestre em Ciências Contábeis pela Universidade Federal do Rio de Janeiro. Pós-Graduado em Administração e Contabilidade pela Associação Vilhenense de Educação e Cultura. Especialista em Contabilidade pela Fundação Visconde de Cairu. Atualmente é Instrutor e Auditor Fiscal da Receita Estadual - Secretaria de Estado da Fazenda de Minas Gerais especializado em Substituição Tributária e detecção de fraudes com o uso da Contabilidade. Coordenador do MBA de Gestão Tributária da Escola de Negócios da TREVISAN. Professor Convidado do MBA da UFF. Professor do MBA da PUC RJ. Professor Efetivo da UFRJ. Coordenador da Pós-Graduação em Direito Tributário da Universidade Veiga de Almeida - UVA CONTATO FCCMATTOS@GMAIL.COM

3 3 Sumário 1. CONCEITO GERAL DE ICMS REGULAMENTAÇÃO NA CONSTITUIÇÃO LEIS COMPLEMENTARES E LEIS ESTADUAIS CRÉDITOS DO ICMS E O MÉTODO NÃO-CUMULATIVO INCIDÊNCIA: FATO GERADOR OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS CONFLITO ENTRE ISS E ICMS FORNECIMENTO DE ALIMENTAÇÃO E BEBIDAS PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO BASE DE CÁLCULO IPI, FRETE, SEGUROS, DESCONTOS E O CÁLCULO DO ICMS CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO USO DO CRÉDITO COM SAIDAS NÃO TRIBUTADAS: EXEMPLO ALÍQUOTAS CONTRIBUINTE NÃO-INCIDÊNCIA REGISTROS CONTÁBEIS ICMS ST: INDUSTRIAL, ATACADISTA OU DISTRIBUIDOR E VAREJISTA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA SIMPLES NACIONAL CONVÊNIO ICMS 92/2015 INSTITUI O CEST EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 87, DE 16 DE ABRIL DE CONVÊNIO ICMS 93, DE 17 DE SETEMBRO DE ORIENTAÇÕES DIFAL... 42

4 4 1. CONCEITO GERAL DE ICMS A Constituição Federal de 1988 permitiu aos estados e ao Distrito Federal instituírem o Imposto sobre operações relativas à Circulação de Mercadorias e Serviços de transporte intermunicipal e interestadual e de comunicações (ICMS), mais conhecido antes como ICM e que ganhou o S na última Carta Magna. O ICMS está presente em nossa vida em quase todos os momentos. Quando tomamos o café da manhã, quando almoçamos, quando compramos um caderno, uma água mineral, quando ouvimos rádio ou ligamos a TV para assistir um programa favorito, em todas essas situações há participação do ICMS. A arrecadação em torno de R$ 260 bilhões em 2010 e sua complexa legislação, distribuída nas 27 unidades da federação, explicam a importância do conhecimento deste imposto. O fato de ter competência estadual traz ao ICMS um enorme grau de dificuldade em seu entendimento, o que seria bem menor se este imposto fosse federal ou se, pelo menos, tivesse sua legislação totalmente unificada. A reforma tributária (EC 42/2003) aprovada no final de 2003 teve o mérito de direcionar a discussão do ICMS para o ano de 2005, quando havia uma previsão da uniformização de sua legislação. Chegamos ao final de mais um ano legislativo (2010) e nada aconteceu. Em 2011, novos deputados e senadores irão assumir seus mandatos e vamos torcer para que se avance em relação à reforma do modelo atual vigente do ICMS, com objetivo prático de transformá-lo em um imposto estadual, mas com alíquotas e regras definidas nacionalmente. Quando se fala em reforma tributária, o tema ICMS é um dos mais importantes. Quando se compara a reforma tributária com a reforma de uma casa, onde a reforma tem que ser feita com a família morando na residência, o fim da guerra fiscal entre os estados pelo ICMS seria a reforma do banheiro principal, em uma casa que tivesse somente mais um banheiro, mas pequenino. Deve ser urgente, rápida, ainda que depois sejam necessários alguns ajustes. O Brasil não pode esperar mais. 2. REGULAMENTAÇÃO NA CONSTITUIÇÃO A Constituição Federal dispõe sobre o ICMS no capítulo do Sistema Tributário Nacional. O artigo 155 trata inicialmente (no 1 parágrafo) da autorização para cobrança dos impostos estaduais, sendo o ICMS autorizado no 2 inciso. Logo a seguir, no 2 parágrafo, são apresentados alguns desdobramentos em relação à cobrança do ICMS. Com objetivo de facilitar o entendimento ao leitor, o texto da Carta Magna será apresentado sempre em itálico e num quadro fechado. Após o texto, poderão ser apresentados comentários e esclarecimentos complementares. 2.º O imposto previsto no inciso II (ICMS) atenderá ao seguinte: (Emenda Constitucional nº 3, de 1993): I Será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; II A isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação: a) Não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes b) Acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores; Este dispositivo constitucional representa a característica principal do ICMS, ou seja, a não cumulatividade. Teoricamente, a partir da Carta Magna, todo o imposto pago nas etapas anteriores seria passível de compensação com os débitos existentes por ocasião da venda ou revenda futura. Todavia, o crédito não poderá ser utilizado nos

5 5 casos em que a saída não seja tributada, exceção feita às vendas ao exterior, que são equiparadas às saídas tributadas. A aplicação do texto é controversa, pois em alguns casos específicos, o critério da nãocumulatividade será ignorado. Veja um exemplo numérico, na venda de um determinado produto hipotético chamado X, lembrando que para fins de simplificação todas as operações são realizadas no mesmo estado, com alíquota de ICMS de 18%. 1ª OPERAÇÃO A Cia. Feira é uma indústria de embalagem, que vende seu produto à Cia. Mercado, uma indústria de X, por R$ 100, com ICMS incluído de R$ 18, que será integralmente recolhido pela Cia. Feira. Admitimos, neste caso, que a Cia Feira não tinha créditos nos insumos utilizados na produção de embalagem. A Cia. Mercado compra as embalagens por R$ 100 e teria, teoricamente, direito ao crédito de ICMS no valor de R$ 18, pois este valor foi devido na etapa anterior. No entanto, suponha que a legislação disponha que a venda de X aos estabelecimentos comerciais seja isenta de ICMS. 2ª OPERAÇÃO No caso da venda de X da Cia. Mercado para a Cia. Quitanda (supermercado) pelo valor de R$ 200, não haveria cobrança de ICMS. Logo, o crédito de R$ 18 deveria ser anulado na Cia. Mercado, pois a saída de seus produtos foi isenta. E a Cia. Quitanda adquiriu X por R$ 200 para revenda, sem crédito de ICMS. 3ª OPERAÇÃO Quando a Cia. Quitanda revender GAMA ao consumidor final por R$ 300, deverá pagar ICMS de R$ 54 (18%), devido ao fato de não ter crédito na etapa anterior deste produto. No final das contas, o valor agregado na venda de X foi R$ 300 e o ICMS total recolhido montou R$ 72, representando alíquota efetiva de 24% (R$ 72 / R$ 300), maior que a alíquota nominal utilizada em todo o processo produtivo, que foi 18%. Isso acontece pelo fato de haver isenção ou não incidência no meio do processo produtivo. Em uma situação como essa, no mundo real, o preço final seria modificado, pois o ICMS representa um imposto indireto, cuja característica é o repasse do seu valor incluído na venda para o consumidor na etapa seguinte pelo fenômeno jurídico da repercussão. Este processo termina com a venda ao consumidor final, que assume o ônus mais pesado do imposto, não tendo para quem repassar. III poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços; A outra característica relevante do ICMS, a seletividade, não é impositiva, ou seja, diz a Constituição que o imposto poderá ser cobrado em função da essencialidade das mercadorias. Logo, os produtos considerados de primeira necessidade podem ser tributados com alíquotas inferiores aos demais produtos. IV resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação; Este inciso diz que o Senado Federal é responsável pela definição das alíquotas aplicadas nas operações interestaduais. A escolha do Senado se justifica pela sua

6 6 representatividade igualitária, pois a casa é composta por três senadores de cada uma das 27 unidades da federação. V é facultado ao Senado Federal: a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros; b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros; VI salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso XII, "g", as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais; O objetivo destes incisos foi criar uma forma de incentivar aqueles estados consumidores, fazendo com que o ICMS seja um imposto cobrado ao longo do processo produtivo, mas com o estado consumidor tendo direito também a uma parte do imposto que seria devido originalmente ao estado produtor. Ainda neste capítulo, temos mais detalhes sobre o tema, inclusive com exemplos numéricos. VII em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á: a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto; b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele; VIII na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual; Nas vendas de produtos a outro estado, somente será aplicada alíquota interestadual no caso do comprador ser contribuinte do ICMS. Se não for, pagará a alíquota interna do produto cobrado no estado do vendedor. Se uma pessoa física domiciliada no Estado do Rio de Janeiro, não contribuinte do ICMS, adquirir um produto diretamente de uma indústria localizada no Estado de São Paulo, será utilizada a alíquota interna cobrada no Estado de São Paulo. IX incidirá também: a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço; b) sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios; Este item permite a cobrança de ICMS nas importações de produtos do exterior e também nas vendas de mercadorias com serviços não alcançados pelo ISS. Importante observar que o ICMS na importação pertence ao estado onde estiver domiciliada a pessoa física ou jurídica, que se for contribuinte do imposto. A empresa que adquirir bens e produtos importados utiliza o ICMS pago na importação como crédito para compensar suas saídas tributadas. X não incidirá: a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores; (Emenda Constitucional nº 42, de ) b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica; c) sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, 5º;

7 7 d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita; (Emenda Constitucional nº 42, de ) A primeira parte do inciso é a garantia constitucional que as exportações não serão tributadas, atendendo a acordo referendado na OMC Organização Mundial do Comércio. Já a não tributação nas vendas a outros estados de petróleo e energia elétrica é alvo de bastante polêmica e discussão. O raciocínio do legislador é que estes são bens que pertencem à União, não aos estados produtores. O petróleo é explorado em áreas da União, como por exemplo, a Bacia de Campos. O problema é que a Lei Complementar n 87/96 (art. 3º) diz que o ICMS não incide sobre operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização (destaque nosso). A lei complementar acrescentou um item que não foi definido na Carta Maior. Posteriormente, a Emenda Constitucional nº 33/01 disse que nas operações com os lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o ICMS caberá ao Estado onde ocorrer o consumo, garantindo a tributação, mesmo se uma Distribuidora vender combustíveis a uma empresa localizada em outro estado, para uso em entrega de mercadorias aos seus clientes. Embora, no caso, o combustível não seja destinado à comercialização ou industrialização, o dispositivo constitucional garante o direito ao estado de efetuar a cobrança. O Estado do Rio de Janeiro, por exemplo, reclama demais desse dispositivo constitucional, pois os demais produtos aqui consumidos têm o modelo de tributação mista, onde há recolhimento de ICMS ao longo do processo produtivo. Já o petróleo, que o estado tem um percentual considerável da produção nacional, tem sua tributação transferida para o momento do consumo. XI não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos; O IPI não compõe a base do ICMS. Logo, nas operações entre contribuintes do imposto, o valor do IPI não deve integrar a base de cálculo do ICMS, o que não ocorrerá no caso de aquisição, por exemplo, de bens para o ativo imobilizado. Assim, suponha uma loja de eletrodomésticos que adquira uma geladeira para revenda por R$ 1.000, mais R$ 100 de IPI, totalizando R$ Neste caso, o ICMS seria de R$ 180 (alíquota hipotética de 18%). Já se a mesma aquisição fosse de um balcão utilizado na loja, o ICMS seria calculado incluindo o IPI. XII cabe à lei complementar: a) definir seus contribuintes; b) dispor sobre substituição tributária; c) disciplinar o regime de compensação do imposto; d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços; e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, "a"; f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias; g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b; (Emenda Constitucional nº 33, de 2001) i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço. (Emenda Constitucional nº 33, de 2001).. Este inciso transfere para lei complementar a regulamentação do ICMS, direcionando inclusive, os itens que a referida lei deveria prever.

8 8 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) I - nas operações com os lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo; II - nas operações interestaduais, entre contribuintes, com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, o imposto será repartido entre os Estados de origem e de destino, mantendo-se a mesma proporcionalidade que ocorre nas operações com as demais mercadorias; III - nas operações interestaduais com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, destinadas a não contribuinte, o imposto caberá ao Estado de origem; IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, nos termos do 2º, XII, g, observando-se o seguinte: a) serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto; b) poderão ser específicas, por unidade de medida adotada, ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência; c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b. 3. LEIS COMPLEMENTARES E LEIS ESTADUAIS O ICMS, conforme previsão constitucional teve suas regras básicas, em nível nacional, reguladas pelo convênio ICM n 66/1988, o qual foi revogado em 13/9/1996, pela Lei Complementar n 87 (conhecida do público como Lei Kandir), que passou a basilar o assunto, juntamente com os convênios firmados entre os Estados. As Leis Complementares nº 92/1997, 99/1999, 102/2000, 114/2002, 120/06 e 122/06 acrescentaram novos detalhes na LC 87/96, além de algumas alterações. No caso específico do Estado do Rio de Janeiro, o ICMS está regulamentado pela Lei Estadual n de 26/dez./1996 e alterações posteriores. A legislação está consolidada no Decreto n /00, mais conhecido como Regulamento do ICMS, que tem sua consulta disponível no endereço eletrônico já com as atualizações. 4. CRÉDITOS DO ICMS E O MÉTODO NÃO-CUMULATIVO O ICMS é, por determinação constitucional, um imposto não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação de venda com o montante cobrado nas operações anteriores pelo mesmo ou por outro estado nas compras. O contribuinte tem o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado, relativo à mercadoria entrada (de forma real ou simbólica) em seu estabelecimento, inclusive as mercadorias destinadas a uso e consumo, ao ativo permanente ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. A Carta Magna não proíbe o crédito do imposto na aquisição de bens de uso e consumo. Pelo contrário, diz que o imposto será não-cumulativo, permitindo, a princípio, a compensação de todo o ICMS pago indiretamente, nas aquisições da empresa. As leis complementares permitiram a possibilidade de crédito para a aquisição de bens do ativo imobilizado. Contudo, o Regulamento do ICMS do Estado do Rio de Janeiro, por exemplo, permite crédito somente na aquisição de bem que seja utilizado diretamente em sua atividade industrial, comercial ou de prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Além disso, a lei não permite o crédito nos casos em que as vendas seguintes sejam isentas ou não-tributadas. Logo, somente podem gerar crédito as entradas de mercadorias destinadas à revenda e as entradas de insumos (matéria-prima, material de embalagem, produtos intermediários e outros) utilizados na elaboração de produto destinado à venda, cujas saídas sejam tributadas pelo ICMS. Em linha geral, quando a saída for isenta ou não tributada, o crédito pela entrada do produto deve ser anulado, através de estorno. Todavia, os créditos referentes a mercadorias e serviços que venham a ser objeto de operações ou prestações

9 9 destinadas ao exterior e as operações com o papel destinado à impressão de livros, jornais e periódicos (LC 120/06) não precisam ser estornados. Para ter direito ao crédito do ICMS, é necessário que o contribuinte destaque seu valor em documento fiscal hábil, assim entendido um documento que atenda todas as exigências da legislação pertinente e que seja emitido por contribuinte em situação regular perante o Fisco Estadual. A Lei Complementar n 114/2002 postergou o início da possibilidade de crédito de ICMS nos itens de uso e consumo para janeiro de Nas edições anteriores, lembrei que não era a primeira vez que ocorria a prorrogação, o que trazia desconfiança em relação à data programada. Pois bem, a Lei Complementar n 122/06 adiou a permissão para o dia 1 de janeiro de Tal adiamento foi postergado depois para INCIDÊNCIA: FATO GERADOR Diversas são as hipóteses de incidência do ICMS, devido sua característica múltipla. Alguns consideram o ICMS como o imposto mais detalhado e de mais complexa compreensão. Veja os momentos em que ocorre a incidência do imposto: a) Operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares; b) Prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias e valores; c) Prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a repetição e a ampliação; d) Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos municípios ou, quando sujeitas ao ISS, a Lei Complementar que trata deste imposto, coloca a tributação separada do ICMS sobre as mercadorias empregadas; e) Entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja sua finalidade; f) Sobre serviço prestado em outro país ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; g) Sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização/industrialização. 6. OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS A circulação de mercadorias representa o principal fato gerador do ICMS, que vem desde a época do antigo ICM. Teoricamente, a incidência do imposto é vinculada à movimentação física dos bens. A legislação utilizou o termo CIRCULAÇÃO, o que condiciona a incidência do imposto às saídas das mercadorias, ainda que destinadas a outro estabelecimento do mesmo titular. O fato gerador ocorre qualquer que seja a natureza jurídica que provoque a saída da mercadoria: venda, transferência de matriz para filial, permuta ou doação. O que faz nascer a obrigação de pagar o ICMS não é o negócio jurídico da venda de mercadorias, mas a situação do fato da saída das mercadorias do estabelecimento, o que pode ser feito sem se realizar uma venda. Para fins de incidência do ICMS, o momento do recebimento do preço de venda não é relevante. Uma mercadoria pode ser vendida em janeiro, remetida ao comprador em fevereiro e o preço recebido em março. No caso, o fato gerador ocorre na saída da mercadoria, no mês de fevereiro. Se o vendedor não conseguir receber o preço de venda do comprador, em nada afeta a cobrança e incidência do ICMS. O que gera o imposto devido é a saída da mercadoria, não o recebimento do preço de venda. No Regulamento do ICMS do Estado do Rio de Janeiro (Decreto n /2000), o fato gerador ocorre:

10 10 Na saída de mercadoria, a qualquer título, do estabelecimento do contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular; e Na saída de estabelecimento industrializador, em retorno ao do encomendante, ou para outro por ordem deste, de mercadoria submetida a processo de industrialização que não implique prestação de serviço compreendido na competência tributária municipal, ainda que a industrialização não envolva aplicação ou fornecimento de qualquer insumo. 7. CONFLITO ENTRE ISS E ICMS A legislação do ICMS diz que o fato gerador do imposto acontece no fornecimento de mercadoria com prestação de serviço não compreendido na competência tributária dos municípios ou compreendido na competência tributária dos municípios, e com indicação expressa de incidência do imposto de competência estadual, como definido em legislação aplicável. Portanto, no fornecimento de mercadorias com prestação de serviço que não esteja previsto na Lei Complementar n 116/03, a base do ICMS será o preço total, incluindo o serviço. Já nos casos em que a lista de serviços do ISS faz previsão do serviço sem ressalva, não há que se falar em cobrança do ICMS sobre o fornecimento das mercadorias utilizadas na prestação do serviço, que no caso se sujeita apenas a incidência do imposto municipal. Contudo, quando a referida lista mencionar expressamente que as mercadorias fornecidas na prestação dos serviços ficam sujeitas ao ICMS, a operação estará sujeita aos dois impostos: ICMS, sobre o valor das mercadorias; e ISS, que incidirá sobre o valor dos serviços. Para facilitar o entendimento do leitor, são apresentados dois casos onde há cobrança apenas de ISS, mesmo com o fornecimento de mercadorias. Prestação de Serviço de Internação Hospitalar (item 4.03 da Lista da LC 116/03) Prestação de Serviço de Desratização (item 7.13 da Lista da LC 116/03) Fornecimento de Medicamentos e Alimentação aos Pacientes Internados em Hospital Privado + = Fornecimento de Remédios para ratos. + = BASE DO ISS BASE DO ISS Nos serviços de manutenção de veículos (item da lista), por exemplo, o prestador de serviços deverá separar o valor das mercadorias do valor da mão-deobra, que no caso representa o serviço prestado. Assim, as mercadorias vendidas têm cobrança de ICMS, enquanto sobre o valor da mão-de-obra, será cobrado ISS. O item 7.06 da lista de serviços do ISS merece análise especial. Veja o que diz o item (destaque dado pelo autor): 7.06 Colocação e instalação de tapetes, carpetes, assoalhos, cortinas, revestimentos de parede, vidros, divisórias, placas de gesso e congêneres, com material fornecido pelo tomador do serviço. Por outro lado, no Regulamento do ICMS no Estado do RJ há menção ao mesmo item como uma atividade sujeita aos dois impostos. Diz o dispositivo que o ICMS será devido no fornecimento de material, no serviço de instalação ou montagem de aparelho, máquina, equipamento, ou de colocação de tapete, cortina, papel, vidro, lambris etc., prestado a usuário final. Mas, na lista do ISS não há a inclusão desses serviços com o fornecimento do material pelo prestador do serviço, apenas quando estes forem fornecidos pelo tomador do serviço. No parágrafo 1 do artigo 4 do

11 11 mesmo regulamento, na definição da base de cálculo, diz que no fornecimento de máquina, aparelho, equipamento, conjunto industrial ou outras mercadorias, como tapete, cortina, papel de parede, vidro, lambris e outros, cuja alienação esteja vinculada à respectiva montagem, instalação, colocação ou operação similar, a base de cálculo do imposto compreende, também, o valor da montagem, instalação, colocação ou operação similar, salvo disposição expressa em contrário. Resumindo o nosso entendimento: a colocação de cortinas, sem o fornecimento do material, é base apenas do ISS. Já se o prestador de serviço fornecer também o material, o item deixa de constar na lista de serviços do ISS e o imposto devido, no caso, seria o ICMS, calculado sobre o valor total, incluindo o preço da cortina mais o serviço de colocação. 8. FORNECIMENTO DE ALIMENTAÇÃO E BEBIDAS O ICMS incide sobre o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares (lanchonetes, cafés, padarias, etc.). Apesar de esta atividade envolver, também, a prestação de serviços, há incidência exclusivamente do ICMS sobre o preço total. O fato gerador ocorre no momento do fornecimento dos alimentos, bebidas e outras mercadorias pelos estabelecimentos citados. 9. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE O ICMS será cobrado sobre a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via (aérea, marítima ou terrestre), de pessoas, bens, mercadorias e valores. Sobre a prestação de serviços de transportes intramunicipais, há cobrança do ISS e não do ICMS. O fato gerador ocorre no início da prestação do serviço, pertencendo o imposto a este Estado. Uma carga transportada do Rio de Janeiro para o Paraná terá incidência de ICMS no Estado do RJ, mesmo que transite pelo Estado de São Paulo. O imposto pertence e é devido ao Estado onde teve início o transporte. Quando há coleta de pessoas, bens, mercadorias e valores em mais de um Estado, o ICMS é devido em cada um deles, com base no preço de cada prestação de serviço. Se o transporte for iniciado no exterior e contratado em etapas, haverá incidência de ICMS no serviço prestado no território brasileiro. 10. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO O ICMS incide apenas sobre a prestação onerosa de serviços de comunicação, por qualquer meio (telefone, televisão, satélite, dentre outros), inclusive a geração, a emissão, transmissão e retransmissão, repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza. Não há incidência nos serviços gratuitos de comunicação, como os oferecidos, por exemplo, pelas TVs abertas. Já as redes de TV por assinatura são contribuintes do ICMS, pois prestam serviço mediante cobrança. As leis n 9.472/97 e n 9.691/98 especificam as atividades que se enquadram como serviços de telecomunicações. 11. BASE DE CÁLCULO A base de cálculo do ICMS pode ser representada por várias formas, devido sua larga incidência. De modo geral, representa o valor da operação com mercadorias, incluindo os gastos acessórios como frete e seguro, até o momento da entrada da mercadoria no estabelecimento do contribuinte. Além disso, a base do ICMS inclui os serviços no fornecimento de alimentação. Veja alguns exemplos hipotéticos:

12 12 a) A Cia. CASA 1 recebe sua conta de energia no valor de R$ A base de cálculo do ICMS será R$ 4.000, sendo o imposto pago pela distribuidora de energia; b) A Cia. CASA 2 é uma indústria de caminhões. Vende mercadorias para uma revendedora por R$ Este é, portanto, o valor da base de cálculo do ICMS devido, sobre o qual será aplicada a alíquota correspondente. O ICMS apurado na venda poderá ser deduzido do ICMS pago nos insumos utilizados na produção dos caminhões. c) O Restaurante CASA 3 serviu em uma sexta-feira, 250 pratos de feijoada, por R$ 20 cada. A base de cálculo do ICMS será de R$ 5.000, podendo abater o imposto sobre os produtos utilizados no preparo da refeição; d) A Padaria CASA 4 vendeu, no domingo, 500 pães, por R$ 0,20 cada. A base de cálculo do ICMS será de R$ 100 e, do valor devido desses itens, será descontado o ICMS pago na aquisição dos produtos utilizados no preparo do pão, como o trigo, por exemplo; e e) A linha de ônibus que faz o trajeto entre Saquarema e Cabo Frio transportou, no sábado de carnaval, 600 passageiros, com passagem a R$ 4,50. A base de cálculo do ICMS será de R$ Na importação, a base de cálculo do ICMS é correspondente à soma dos seguintes valores: 1. Valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação; 2. II, IPI e IOF; e 3. Quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras, assim entendidas os valores pagos ou devidos à repartição alfandegária até o momento do desembaraço da mercadoria, tais como taxas e os decorrentes de diferenças de peso, erro na classificação fiscal ou multa por infração. O preço de importação expresso em moeda estrangeira será convertido em moeda nacional pela mesma taxa de câmbio utilizada no cálculo do imposto de importação, sem qualquer acréscimo ou devolução posterior, caso ocorra variação na taxa de câmbio até o pagamento efetivo do preço. O valor fixado pela autoridade aduaneira para base de cálculo do imposto de importação, nos termos da lei aplicável, substituirá o preço declarado. Vamos a um exemplo numérico, para facilitar o entendimento do leitor. Suponha que determinada empresa adquira um equipamento para seu ativo imobilizado pelo valor de US$ 9.000, sendo este o preço declarado nos documentos de importação. O valor fixado pela autoridade aduaneira para base de cálculo do imposto de importação foi US$ Considerando alíquota do II de 10%, mais IPI de R$ 1.200, R$ 800 de despesas aduaneiras e utilizando uma taxa de câmbio de R$ 2,00, observe como fica a base do ICMS: VALOR FIXADO COMO BASE DE CÁLCULO DO II US$ IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (10%) US$ SUBTOTAL US$ CÂMBIO UTILIZADO NO CÁLCULO DO II R$ 2,00 SUBTOTAL R$ IPI + DESPESAS ADUANEIRAS R$ BASE DE CALCULO DO ICMS R$ Caso tivesse frete, do porto até o estabelecimento do importador, este não integraria a base do ICMS na importação, pois o transporte teria ocorrido após o desembaraço aduaneiro. 12. IPI, FRETE, SEGUROS, DESCONTOS E O CÁLCULO DO ICMS

13 13 A base de cálculo do ICMS inclui os valores pagos a título de seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, além dos descontos incondicionais concedidos. Os descontos incondicionais ou comerciais são aquelas parcelas que reduzem o preço de compra e venda de mercadorias, constando na nota fiscal ou fatura de serviço, sem dependência de evento posterior à emissão desses documentos. Não se confundem com os descontos condicionais ou financeiros, que dependem de evento posterior e normalmente são dados para pagamentos antecipados. O cálculo do ICMS na venda realizada para contribuintes do imposto (para comercialização ou industrialização) não considera o IPI. Uma indústria, ao vender uma mercadoria para uma loja comercial por R$ 1.100, com IPI de R$ 100 incluído na nota, terá o ICMS calculado sobre R$ 1.000, sem considerar o imposto federal. Já se a mesma venda fosse feita diretamente para o consumidor final, a base de cálculo do ICMS seria de R$ 1.100, incluindo o IPI. Para calcular o ICMS nas operações de vendas, a indústria deve saber para qual contribuinte está vendendo e o fim da venda que está realizando. Já a base do IPI será o valor da nota, sem considerar o desconto incondicional, mas considerando frete, seguros e demais despesas acessórias (Decreto n 4.544/2002, art. 131). EXEMPLO NUMÉRICO Suponha que a Cia. Valença efetue a venda de 500 unidades de um produto por R$ 10 cada, com frete de R$ 250 e seguro de R$ 50, cobrados na nota fiscal. Além disso, foi dado um desconto comercial de R$ 1 por unidade do produto. Para fins de simplificação, suponha uma alíquota de ICMS de 18% e alíquota de IPI de 10%. A base do ICMS será encontrada com o seguinte cálculo: (+) VALOR DA MERCADORIA (SEM IPI) R$ (+) FRETE COBRADO PELO VENDEDOR R$ 250 (+) SEGURO COBRADO PELO VENDEDOR R$ 50 (-) DESCONTOS INCONDICIONAIS R$ 500 BASE DE CÁLCULO =R$ ICMS DESTACADO NA NOTA FISCAL (18%) R$ 864 Já a base do IPI será encontrada com o seguinte cálculo: (+) VALOR DA MERCADORIA (COM ICMS) R$ (+) FRETE COBRADO PELO VENDEDOR R$ 250 (+) SEGURO COBRADO PELO VENDEDOR R$ 50 BASE DE CÁLCULO = R$ IPI DESTACADO NA NOTA FISCAL (10%) R$ 530 Assim, o preço final do produto será R$ 5.330, sendo R$ 530 de IPI e R$ da mercadoria, incluindo frete, seguro e ICMS. 13. CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO A Lei Complementar n 102/2000 deu nova regulamentação ao crédito sobre aquisição de bens do ativo imobilizado. De imediato, é válido afirmar que somente tem sentido o aproveitamento deste crédito aos contribuintes do ICMS. As empresas não contribuintes, quando compram seus bens, devem fazer o registro no ativo imobilizado sem nenhum destaque de ICMS, ou seja, o imposto integra o valor do bem. A legislação permite a utilização do ICMS pago sobre as compras de bens para o ativo imobilizado, podendo o crédito ser utilizado em 48 parcelas mensais, a partir da data de aquisição. Entretanto, sua utilização está condicionada às receitas tributadas pelo contribuinte. Assim, se a empresa vender produtos com saídas isentas, poderá utilizar o crédito apenas sobre o percentual de saídas tributadas em relação ao total de

14 14 vendas. Importante ressaltar que as vendas de produtos ao exterior se equiparam às saídas tributadas, para fins de uso deste crédito. O crédito integral do ICMS sobre as aquisições de bens do ativo imobilizado somente deve ser registrado quando não houver expectativa de venda de mercadorias sem tributação do ICMS. Se, por exemplo, a empresa não possui nenhum incentivo fiscal de isenção nas vendas internas, o crédito deve ser integralmente reconhecido. O crédito reconhecido não poderá ser utilizado de imediato, apenas em 48 parcelas, iguais e sucessivas, sem nenhum tipo de atualização. Veja um exemplo numérico, com objetivo de esclarecer melhor o assunto. A Cia. Sepetiba é uma empresa comercial que iniciou suas atividades em janeiro de O balanço inicial da empresa apontava a seguinte situação: CAIXA: CAPITAL: A alíquota de ICMS utilizada no exemplo será sempre de 20%, para facilitar o desenvolvimento. Neste exemplo também serão desconsiderados os demais tributos incidentes sobre o consumo, como IPI, COFINS e PIS. Em janeiro, a empresa efetuou as seguintes operações: 1) Compra de 100 unidades de mercadorias por R$ ) Compra de equipamentos à vista por R$ (*1 ) 3) Venda de 50 unidades das mercadorias por R$ O livro de apuração de ICMS no mês de janeiro registrará a seguinte situação: OP. HISTÓRICO SAÍDAS ENTRADAS SALDO 1 Compra de 100 unidades Compra de imobilizado (*1) Venda de 50 unidades (*1 ) Crédito total de R$ 720 (20% de R$ 3.600), que deverá ser utilizado em 48 meses, ou seja, R$ 15 por mês. Assim, o saldo do ICMS a recuperar no final do mês de janeiro será R$ 115. Em fevereiro, a Cia. Sepetiba efetuou as seguintes operações: 4) Compra de 20 unidades de mercadorias por R$ ) Compra de equipamentos à vista por R$ (*2) 6) Venda de 40 unidades das mercadorias por R$ O livro de apuração de ICMS no mês de fevereiro registrará a seguinte situação: OP. HISTÓRICO SAÍDAS ENTRADAS SALDO Anterior SALDO ANTERIOR Compra de 20 unidades Compra de imobilizado (*2) 0 (15+10) = Venda de 40 unidades (360) (*2 ) Crédito total de R$ 480 (20% de R$ 2.400), que deverá ser utilizado em 48 meses, ou seja, R$ 10 por mês. Assim, o ICMS a pagar no final do mês de fevereiro será R$ 360. Em março, a Cia. Sepetiba efetuou as seguintes operações: 7) Compra de 20 unidades de mercadorias por R$ ) Compra de equipamentos à vista por R$ (*3) 9) Venda de 15 unidades das mercadorias por R$ O livro de apuração de ICMS no mês de março registrará a seguinte situação: OPER. HISTÓRICO SAÍDAS ENTRADAS SALDO Anterior SALDO ANTERIOR Compra de 20 unidades Compra de imobilizado (*3) 0( ) = Venda de 15 unidades (130) (*3 ) Crédito total de R$ 240 (20% de R$ 1.200), que deverá ser utilizado em 48 meses, ou seja, R$ 5 por mês.

15 15 Assim, o ICMS a pagar será R$ 130 no final do mês de março. A partir do mês de abril, admitindo que a Cia. Sepetiba não efetue mais nenhuma aquisição para seu ativo imobilizado, ela poderá utilizar mensalmente R$ 30 de crédito de ICMS total de R$ 1.440, proveniente da aplicação da alíquota de 20% sobre o total do imobilizado adquirido nos três meses. Veja o registro contábil pela aquisição: REGISTROS CONTÁBEIS JAN FEV MAR TRIMESTRE Débito Equipamentos Debito ICMS s/ Imobilizado a Recuperar Crédito Caixa/Bancos Portanto, admitindo que a vida útil dos equipamentos adquiridos seja de cinco anos, a depreciação anual será R$ (20% de R$ 5.760), o que representa R$ 96 por mês. Este valor de depreciação será integrado aos estoques, para fins de apuração do custo nas atividades industriais. O valor de R$ 30 de crédito mensal de ICMS sobre os bens do ativo imobilizado deverá ser transferido para a conta de ICMS a Recuperar, classificada no ativo circulante, para ser compensada mensalmente com o ICMS a pagar registrado no passivo circulante. A conta de ICMS sobre os bens do Ativo Imobilizado deve ser segregada em duas partes: uma registrada no ativo circulante, com doze parcelas e o restante, que será classificada no ativo realizável a longo prazo. A empresa deverá tomar cuidado especial no caso de alienação do bem antes de decorrido o prazo para utilização do crédito de ICMS. Quando isto ocorrer, deverá ser estornado o crédito e registrado como perda com venda de bens do imobilizado ou despesas operacionais, dependendo da relevância do valor do bem vendido. 14. USO DO CRÉDITO COM SAIDAS NÃO TRIBUTADAS: EXEMPLO A Cia Riacho é uma indústria localizada no Estado de São Paulo e adquire uma máquina pelo valor de R$ em janeiro de 2007, para produção de W. O produto W é fabricado através da combinação de duas matérias-primas: Y e K e suas saídas interestaduais são tributadas, havendo isenção nas vendas no estado de origem da empresa. A empresa adquire os produtos Y e K com isenção de ICMS, o que faz com que o único crédito de ICMS que a Cia. Riacho tenha direito seja o proveniente da máquina adquirida para produção de W. Com alíquota de 12% de ICMS, o registro da aquisição seria o seguinte: Débito: Máquina R$ Débito: ICMS s/ Imobilizado a Recuperar R$ Crédito: Caixa R$ A máquina será depreciada em dez anos, sendo R$ por ano ou R$ 220 por mês. E o crédito do ICMS de R$ poderá ser utilizado, mas em 48 parcelas de R$ 75, cada. Isso, claro, se todas as saídas da Cia Riacho forem tributadas. Portanto, o correto em relação à aplicação dos princípios fundamentais de contabilidade seria o registro do crédito somente pela perspectiva de venda com saída alcançada pelo ICMS. Mas, para fins didáticos, considere que a Cia Riacho realizava suas vendas apenas para outros estados, antes da aquisição da máquina. A partir de janeiro de 2007, com a isenção nas vendas internas, concedida pelo Estado de São Paulo, a empresa começou a procurar clientes no próprio estado. JANEIRO DE 2007 A empresa obteve R$ de vendas da sua mercadoria W, sendo R$ 80 mil para outros estados da região sudeste (operações tributadas) e R$ 20 mil para o próprio estado (operação isenta). O ICMS a pagar em janeiro será R$ 9.540, explicado da seguinte forma: Débito de R$ (12% sobre R$ ).

16 16 Crédito de R$ 60 (80% do crédito mensal permitido para o ICMS do imobilizado). O crédito original seria de R$ 75. O valor do crédito de R$ 15 que não será utilizado, representando a parcela das vendas em operações isentas (20%) será integrado ao ativo imobilizado, com depreciação no prazo previsto de dez anos, inclusive uma parcela (1/120) em janeiro de Admitindo que a proporção se repita pelo restante do ano, o procedimento seria o mesmo, lembrando que as parcelas do crédito não aproveitadas devem ter o seguinte tratamento: 1. A parcela percentual já depreciada do bem deve ser registrada em despesas operacionais ou custo dos produtos vendidos, conforme a utilização da máquina. 2. A parcela percentual ainda não depreciada deve ser integrada ao valor da máquina, com depreciação nos próximos períodos nos prazos e taxas determinados pela legislação fiscal. 15. ALÍQUOTAS As alíquotas do ICMS atualmente são bastante diversificadas, sendo divididas em alíquotas internas e alíquotas interestaduais. Atualmente existiam no país 44 alíquotas diferentes, pois cada estado tem liberdade para definir as alíquotas utilizadas em suas operações internas. A reforma tributária que vem sendo negociada no Congresso Nacional propõe a uniformização das alíquotas, com a permanência de apenas 5 em vez das 44 existentes. O problema será definir as cinco alíquotas e que produtos serão enquadrados em cada uma. A idéia de permitir aos estados uma margem de ajuste de alíquotas para cima ou para baixo não parece ser interessante. ALÍQUOTA INTERNA As alíquotas internas são aplicadas livremente pelos estados, sendo que a menor alíquota aplicada não poderá ser inferior à alíquota interestadual. Assim, teoricamente, a menor alíquota aplicada pelos estados seria de 7%. Alíquotas Internas Adicionais de Alíquotas:

17 17 ALÍQUOTAS INTERESTADUAIS O Senado Federal possui competência exclusiva para determinar alíquotas interestaduais de ICMS. Esta competência é exercida através de Resolução expedida pelo próprio Senado. Todavia, para correta utilização dessas alíquotas, devemos observar o seguinte: a) Quando o destinatário não for contribuinte do ICMS, a alíquota a ser aplicada é aquela fixada para as operações internas do Estado remetente. b) Quando o destinatário for contribuinte do imposto, as seguintes alíquotas serão utilizadas: 7% (sete por cento) Utilizada nas operações e/ou prestações promovidas por estabelecimentos localizados nas Regiões Sul e Sudeste, com destino a estabelecimentos localizados nas Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, inclusive no Estado do Espírito Santo, que para esse fim, faz parte da Região Nordeste. 12% (doze por cento) Utilizada para os demais casos, ou seja, para transferências entre as Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste; Para transferências entre os Estados das Regiões Sul e Sudeste, exceto Espírito Santo; e para as transferências de estabelecimentos localizados nas Regiões Centro-Oeste, Norte e Nordeste e Estado do Espírito Santo para as Regiões Sul e Sudeste. Portanto: SUL E SUDESTE, EXCETO ESPÍRITO SANTO NORTE, NORDESTE, CENTRO OESTE E ESPÍRITO SANTO = 7% SUL E SUDESTE, EXCETO ESPÍRITO SANTO SUL E SUDESTE, EXCETO ESPÍRITO SANTO = 12% NORTE, NORDESTE, CENTRO OESTE E ESPÍRITO SANTO TODOS OS ESTADOS, INCLUINDO O DISTRITO FEDERAL = 12%

18 18 Atualmente, o ICMS é cobrado ao longo do processo produtivo e não na origem ou no destino, como alguns têm sugerido. Um suco de caju, que custe R$ 2,00 no supermercado, com alíquota de 18%, terá R$ 0,36 de ICMS. Este valor, entretanto, deverá ser desembolsado ao longo do processo produtivo, desde a venda da semente para o agricultor, passando pela compra do Caju pela indústria, pela venda da indústria ao comércio, até chegar ao consumidor final, sendo este quem efetivamente assume o ônus, pois ao adquirir o produto para consumo pagará o imposto embutido no seu preço de venda. Veja um quadro hipotético, para facilitar o entendimento: Cia B, domiciliada em SP, vende semente para a Cia F, domiciliada em MG por R$ Cia F transforma a semente em caju e o vende para a Cia G, domiciliada em GO, por R$ Cia G transforma o caju em suco e vende todo o estoque para a Cia R, domiciliada em MS, por R$ Cia R revende o suco de caju para a Cia X, domiciliada no PR, por R$ Cia X revende o suco de caju ao consumidor final por R$ O ICMS total recolhido na hipotética cadeia produtiva de suco de caju monta R$ 2.160, utilizando alíquota interna de 18% no Estado do Paraná. Mas, o imposto seria recolhido, no caso, em cada um dos estados envolvidos no processo produtivo. CADEIA PRODUTIVA DA PRODUÇÃO DE SUCO DE CAJU CADEIA SUCO COMPRA ALIQ. ICMS S/ VENDA ALIQ. ICMS s/ ICMS CAJU COMPRA VENDA PAGO Cia B SP % Cia F MG % % Cia G GO % % Cia R MS % % Cia X PR % % TOTAL DO ICMS RECOLHIDO NO PROCESSO PRODUTIVO Analisando a tabela, percebe-se que o legislador entendeu que o estado que consome o produto necessita de mais recursos para atender exatamente a este mercado consumidor. Já o uso da alíquota menor para produtos transferidos do Sudeste e Sul para o Norte, Nordeste e Centro-Oeste do País tem o objetivo de incentivar o envio de mercadorias e serviços para regiões menos desenvolvidas, sendo uma forma de tentar reduzir as desigualdades entre os estados desenvolvidos e os estados em desenvolvimento. O Estado do Paraná, no exemplo apresentado, recebeu R$ 840 de ICMS, explicado da seguinte forma: 18% sobre R$ 1.000, que foi o valor agregado no Estado = R$ % (18% - 12%) de R$ , que foi a parcela agregada em outros estados = R$ 660. Além disso, é muito importante observar para quem foi vendida a mercadoria. Por exemplo, suponha que a Cia Brotas seja uma indústria de móveis, localizada em Barbacena-MG e efetue a venda de seus produtos para dois clientes: a Casa de Móveis Bomba Ltda. e a Patos Assessoria Contábil e Tributária Ltda, ambos localizados na cidade de Petrópolis-RJ. Na venda para a Casa de Móveis Bomba Ltda, o ICMS será de 12% (alíquota interestadual), enquanto na venda para a empresa Patos Ltda., será utilizada a alíquota de 18% (interna), pois a empresa não é contribuinte do ICMS. EXEMPLO NUMÉRICO COM UTILIZAÇÃO DE ALÍQUOTAS DIFERENCIADAS Veja um exemplo numérico, com uma simulação bem interessante: uma indústria de sucos e as diferentes alíquotas aplicadas nas vendas para seus diversos clientes. Suponha que a Cia. Pisa seja uma indústria de sucos localizada em Resende-RJ e a alíquota interna dos Estados do Rio de Janeiro, São Paulo e Bahia seja de 18%. Suponha também que a Cia. Pisa vende sua produção para seis clientes, listados a seguir:

19 19 a) Cia. Bari, supermercado localizado em Campinas-SP. b) Cia. Nantes, supermercado localizado em Salvador-BA. c) Cia. Verona, mercearia localizada em Mendes-RJ. d) Cia. Vigo, empresa comercial do ramo de material de construção, localizada em Campinas-SP. Esta empresa compra o suco para utilização no refeitório nas refeições fornecidas a seus empregados. e) Lar dos Meninos, entidade filantrópica, localizada em Jundiaí-SP. f) Cia. Danúbio, localizada em Santiago, no Chile. Para fins de simplificação, suponha que a Cia. Pisa vendeu a mesma quantidade para cada um dos seis clientes pelo mesmo preço: R$ 100. Aqueles que revenderam o produto (Companhias Bari, Nantes, Verona e Danúbio) o fizeram por R$ 150. Neste exemplo, desconsidere IPI, PIS e COFINS. CIA. BARI-SP A venda para a Cia. Bari terá alíquota de ICMS de 12%, sendo que na venda desta empresa para o consumidor final, a alíquota aplicada será de 18%. Então, como a Cia. Bari vendeu o produto por R$ 150, o ICMS gerado nesta cadeia produtiva foi de R$ 27 (sendo 18% de R$ 150 que é a base de cálculo do imposto). Mas estes R$ 27 foram recolhidos aos cofres públicos da seguinte forma: R$ 12 (12% de R$ 100 que foi o preço de venda da Cia. Pisa para a Cia. Bari) ao Estado do Rio de Janeiro, que produziu o suco. R$ 9 (18% sobre R$ 50 que foi a parcela agregada pela Cia. Bari no processo produtivo) ao Estado de São Paulo, que consumiu o suco. R$ 6, representando 6% (diferença entre 18% da alíquota interna para 12% que é a alíquota interestadual) sobre R$ 100 que foi a parcela agregada pelo estado produtor (Rio de Janeiro) e que será recolhido aos cofres do estado consumidor (São Paulo). Assim, o imposto será cobrado ao longo do processo, sendo que o estado consumidor recebeu além do imposto sobre o valor agregado, também um pedaço do imposto sobre o valor gerado no estado produtor. CIA. NANTES-BA A venda para a Cia. Nantes será taxada pelo ICMS pela alíquota de 7%, devido sua localização ser num estado da Região Nordeste, beneficiada com alíquota interestadual menor. Na venda da Cia. Nantes para o consumidor final, a alíquota aplicada será de 18%. Então, como esta venda foi por R$ 150, o ICMS gerado na cadeia produtiva atingiu R$ 27 (sendo 18% de R$ 150 que é a base de cálculo do imposto). A composição dos R$ 27 recolhidos aos cofres públicos será a seguinte: R$ 7 (7% de R$ 100 que foi o preço de venda da Cia. Pisa para a Cia. Nantes) para o Estado do Rio de Janeiro, que produziu o suco. R$ 9 (18% sobre R$ 50 que foi a parcela agregada pela Cia. Nantes no processo produtivo) para o Estado da Bahia, que consumiu o suco. R$ 11, sendo 11% (diferença entre 18% da alíquota interna para 7% da alíquota interestadual) sobre R$ 100 que representou a parcela agregada pelo estado produtor (Rio de Janeiro) e que será recolhido para os cofres do estado consumidor (Bahia). Assim, o imposto foi cobrado ao longo do processo produtivo, sendo que o estado consumidor recebeu além do imposto sobre o valor agregado, também um pedaço do imposto sobre o valor produzido no estado do Rio de Janeiro. CIA. VERONA-RJ A venda para a Cia. Verona terá alíquota de ICMS de 18%. Quando a Cia. Verona vender os sucos para o consumidor final, a alíquota aplicada também será de 18%. Nesta situação, todo o ICMS cobrado no processo produtivo será recolhido ao Estado do Rio de Janeiro, sendo que a Cia. Pisa irá recolher R$ 18, enquanto a Cia. Verona terá o desembolso direto de R$ 9. CIA. VIGO-SP