Considerações sobre aplicação do método de custeio ABC na logística interna

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1 Considerações sobre aplicação do método de custeio ABC na logística interna Gibson Barcelos Reggiani (UFES) Flavio Alves Pozzi (UTP) Israel Brunstein (USP) Resumo: O artigo propõe uma análise gerencial sistêmica da produtividade e lucratividade dos processos logísticos em empresas industriais de manufatura. A análise compreende o sistema de custeio ABC aplicando a definição de Lorino sobre a relação entre Função e Processo. O trabalho faz uma breve revisão sobre o sistema de custeio ABC e a logística interna, também são analisados importantes aspectos de sua implantação. O estudo conclui ser o nível e a exatidão da informação os principais obstáculos a serem considerados na implantação destes sistemas, e salienta a importância de se conciliar confiabilidade da informação com baixo custo, por serem estes processos muito onerosos. Palavras Chave: Custei ABC, logística interna, processos logísticos. 1. Introdução A competitividade acirrada gerada pela globalização vem causando um impacto profundo no comportamento das indústrias perante o mercado, mudando a postura de relacionamento entre a indústria e os clientes finais causada também pelas novas exigências e preocupações com o gasto da renda por parte dos consumidores. Esta nova postura gera a necessidade de redução de custos internos nas indústrias, na tentativa de tornarem-se mais competitivas e mais lucrativas. Por outro lado, os ciclos de vida dos produtos continuam diminuindo e a vantagem competitiva numa geração da vida de um produto não garante a liderança na próxima plataforma tecnológica. As empresas que competem em setores de rápida inovação tecnológica devem dominar a arte de prever as necessidades futuras dos clientes, idealizando produtos e serviços radicalmente inovadores, e incorporando rapidamente novas tecnologias de produto para dar eficiência aos processos operacionais e de prestação de serviços. Mesmo para empresas de setores com ciclos de vida relativamente longos, a melhoria contínua dos processos e produtos é fundamental para o sucesso a longo prazo. Sem esquecer de que as fronteiras nacionais deixaram de ser um obstáculo à concorrência de empresas estrangeiras e ágeis. As empresas da era da informação concorrem com as melhores empresas do mundo. Os grandes investimentos necessário para o lançamento de novos produtos e serviços podem exigir a busca de clientes no mundo inteiro para gerar o retorno adequado (Kaplan, 1997, p.5). Neste novo cenário competitivo, oferecer produto de qualidade a custo adequado não é mais um diferencial competitivo, como poderia ser imaginado, mas condição básica para que a empresa possa pensar em entrar em um novo mercado ou permanecer desenvolvendo suas atividades. Diante deste cenário de intensa competição, a logística vem se posicionar como um novo campo a ser desbravado pelas empresas com o objetivo de obter vantagens competitivas ao longo da cadeia de valor. Por isso, a visão de 1

2 indicadores globais de custos e desempenho já não são suficientes para o auxílio a tomada de decisão, é preciso aprofundar o estudo e os indicadores em níveis de atividades e processos, objetivando otimizar cada processo das empresas. Neste contexto, este artigo visa mostrar a aplicação do ABC costing na detecção dos custos logísticos internos de uma indústria, através da identificação dos recursos consumidos e das atividades inerentes deste processo. 2. O Problema Um dos principais desafios da logística moderna é conseguir gerenciar a relação entre custo e nível de serviço (trade-off). O maior obstáculo é que cada vez mais os clientes estão exigindo melhores níveis de serviço, mas ao mesmo tempo não estão dispostos a pagar mais por isso. O preço está passando a ser um qualificador, e o nível de serviço, um diferenciador, perante o mercado (Fleury, 2000, p.251). Segundo Lambert (1993), os custos com logística podem exceder 25% dos custos de manufatura de um produto. Portanto, neste contexto, o estudo dos custos logísticos e suas conseqüências nos custos totais da empresa e dos produtos torna-se de fundamental importância para tornar as empresas mais competitivas e lucrativas. O problema que iremos apresentar pode ser resumido como o estudo da logística interna de uma empresa (inbound) conforme Figura-1, através do mapeamento dos recursos utilizados pelas atividades que compõem o processo de logística. Não serão analisados os fatores referentes aos problemas da logística externa a empresa neste trabalho (outbound), isto é, problemas de suprimento de matérias primas e insumos e de distribuição de produtos acabados, devido ao fato de que os custos referentes a esses processos não são totalmente possíveis de ser controlados pela empresa, ficando assim como objeto de estudo para outra oportunidade. Logística Interna Processo de Materiais Processo de Produção Processo de Vendas Seleção de Fornecedores Compras Planejamento da Produção Vendas Recebimento e Estocagem Transporte para a Produção Transporte e Armazenagem na Produção Estoque de Produtos Acabados Carregamento para Distribuição Fluxo de Informação Fluxo de Materiais Figura-1: Funções Agregadas ao Processo de Logística em uma Industria (Os autores) A má qualidade da informação de custos pode trazer uma série de distorções no processo de tomada de decisão. Usualmente, são utilizadas informações da contabilidade da empresa para fins gerenciais. No entanto, o fato de estas estarem direcionadas para um objetivo sobretudo fiscal e com foco na produção, pode prejudicar, ou mesmo inviabilizar 2

3 algumas análises gerenciais. Portanto, este trabalho pretende apresentar uma metodologia de custeio a tentativa de resolver este problema, utilizando a metodologia de custeio por atividade (ABC Costing) para um processo específico apresentado na Figura Método de Custeio ABC O Activity Based Costing - ABC - baseia-se na análise dos processos do negócio. Esta análise incorpora o conceito de que um negócio é uma série de processos interrelacionados, que são constituídos por atividades que convertem insumos em resultados. O fundamental por trás desta abordagem é que o custo é causado e as suas causas podem ser gerenciadas nos níveis de precisão desejados. Quanto mais perto se chega ao relacionamento entre os custos e suas causas, mais úteis e mais precisas serão as informações geradas pelo sistema para o cálculo dos custos unitários dos produtos e, também, para o auxílio à tomada de decisões estratégicas e gerenciais. Sem dúvida, o sistema de custos ABC é mais complexo do que os sistemas tradicionais e, certamente, seu projeto e execução exigem método. As empresas possuem necessidades de fontes de informações distintas, porém, todo design de sistema ABC terá basicamente o mesmo seqüenciamento, como a seguir : Determinar os critérios de detalhamento do projeto; - Quais são os objetivos estratégicos da empresa; - Quão preciso será o sistema; Identificar os Centros de Custos Analisar e identificar os processos do negócio; Identificar todos os produtos, ou objetos de custos; Determinar as categorias de recursos para cada processo identificado; Identificar as atividades executadas em cada processo, e os seus produtos e serviços (outputs); Estabelecer os grupos de atividades; Determinar os custos agregados dentro dos grupos de atividades (cost pools); Determinar os direcionadores de recursos (resource drivers); Determinar os direcionadores de atividades (activity drivers). Segundo Lorino et al (1997) apud Coelho (2001), pode-se agrupar as atividade de duas maneiras diferentes e, de forma perpendicular (ver Figura-2), nos quais as atividades são os elos de ligação entre as Funções e os Processos. Funções: reagrupa as atividades por profissão ou tipo de trabalho, é caracterizada por um saber-fazer comum, uma capacidade específica. Ela é própria para administrar o recurso humano (gestão de competência) e os demais recursos associados a uma habilidade específica (sistemas de aplicação especializados: contabilidade, folha de pagamento etc.). 3

4 Processos: reagrupa as atividades em torno de uma finalidade comum. É caracterizado por uma saída global comum. È adequado para a gestão da empresa, seja estratégica ou operacional. Constituem a estrutura de ação da organização dando como resultado as saídas planejadas, ou seqüência de atividades associadas aos produtos/serviços que produzem, tanto na área fabril como nas áreas de apoio e comercial. Funções Processos Saídas Comuns Saber Fazer Comum Figura-2: Esquema de Funções e Processos, concebido por Lorino (1997). Como coloca Lorino et al (1997) apud Coelho (2001), o cruzamento entre os conceitos de funções e processos fornece a armadura fundamental de organização da empresa. Funções e processos são duas maneiras diferentes, perpendiculares de reagruparmos as atividades. Entre outras, Coelho (2001) divide as atividades quanto à natureza do valor criado em três categorias principais: diretas, de apoio e de sustentação. Atividades Diretas: quando os objetos de custeio pertencem aos processos operacionais, ditos diretos, que darão origem aos produtos e serviços, são aqueles adquiridos/percebidos pelos clientes, e todos os outros intermediários à obtenção dos produtos finais. Atividades de Apoio: são todas aquelas atividades consideradas indiretas em relação aos objetos de custeio citados acima, porém participam do processo direto operacional, como apoio às atividades diretas. Atividades de Sustentação de Função: são aquelas que permitem o aumento do conteúdo de conhecimento o tecnológico das funções, podendo serem tratadas como investimento ou como despesa corrente. Cada uma das atividades descritas acima produzem uma saída claramente definida, e que será um produto, uma modificação no estado físico do produto, o tratamento de uma informação ou, genericamente, um serviço interno. 4

5 4. Aplicação do ABC Costing no Processo de Logística Interna Um bom trabalho de custeio logístico deve seguir alguns poucos princípios. Em primeiro lugar é necessário que todos os itens de custos relativo ao serviço de logística sejam identificados, com o propósito de se encontrar a melhor maneira de mensurá-los. Para tanto, o primeiro passo é identificar as funções que estão agregadas ao processo de logística interna de uma empresa, para posteriormente identificar as atividades destas funções que geram tal processo. Neste sentido, utilizando a proposta de funções apresentada na Figura-1, vamos agregá-las na proposta de Lorino, que faz a relação entre Funções e Processos através da identificação das atividades correlacionadoras (Figura-2). Para entendermos e quantificar o problema proposto neste trabalho, iremos identificar as atividades diretas, de apoio e de sustentação para cada função e agregá-las ao processo de logística interna, conforme mostrado baixo: Função 1: Recebimento e Estocagem: Atividades Diretas: receber matéria prima, conferir matéria prima, estocar matéria prima, verificar necessidade de compra. Atividades de Apoio: controlar a armazenagem, quantificar as despesas de armazenagem (conservação, energia elétrica, segurança etc.), quantificar a depreciação e manutenção de instalações e equipamentos. Função 2: Transporte para Produção Atividades Diretas: transportar matéria-prima. Atividades de Apoio: quantificar a depreciação e manutenção de equipamentos. Função 3: Transporte e Armazenagem na Produção Atividades Diretas: transportar produtos semi-acabados, armazenar produtos semi-acabados. Atividades de Apoio: quantificar a depreciação e manutenção de instalações e equipamentos. Função 4: Estoque de Produtos Acabados Atividades Diretas: conferir qualidade de produtos acabados, transportar produtos acabados, armazenar produtos acabados. Atividades de Apoio: controlar a armazenagem, quantificar as despesas de armazenagem (conservação, energia elétrica, segurança etc.), quantificar a depreciação e manutenção de instalações e equipamentos. 5

6 Função 5: Carregamento para Distribuição Atividades Diretas: carregar produtos acabados, conferir destino/clientes/itens. Atividades de Apoio: quantificar a depreciação e manutenção de equipamentos. Função 6: Seleção de Fornecedores Atividades Diretas: não aplicável. Atividades de Apoio: selecionar fornecedores. Função 7: Compras Atividades Diretas: não aplicável. Atividades de Apoio: comprar matéria-prima, pesquisar preços. Função 8: Planejamento da Produção Atividades Diretas: não aplicável. Atividades de Apoio: planejar a produção. Função 9: Vendas Atividades Diretas: não aplicável. Atividades de Apoio: vender produtos acabados. Assim, ao agregarmos todas as atividades descritas acima, teremos o Processo de Logística Interna; desta forma, pode-se verificar que, ao aprofundarmos o estudo de Funções/Atividades/Processos em uma empresa, identificaremos Funções/Processos e Atividades/Processos que aparentemente, não estão interligados, formando um único processo integrado. Este conhecimento torna-se muito importante quando a empresa procura reduzir despesas ou tempo de operação, porque o conhecimento do processo permite identificar os fluxo de informações e de materiais, seus gargalos e seus pontos fracos, as causas dos problemas e as soluções para melhoria. 6

7 Por outro lado, a gerência de custos (cost manager) deve gerir todos os recursos utilizados pelas atividades identificadas, utilizando as ferramentas: direcionadores de recursos e direcionadores de atividades, objetivando o conhecimento de quanto recurso é consumido por cada atividade, utilizando conceitos e definições do custeio ABC (ABC Costing) no levantamento e tratamento das informações. Os recursos aqui tratados podem ser salários, energia consumida, utilidades etc. De posse destes dados faz-se o direcionamento das informações, focando a obtenção do Custo Total de Logística Interna da empresa. Este custo poderá ser apresentado de forma agregada em um único valor e/ou de dissociada por cada atividade/ função. A segunda forma de apresentação é de vital importância para o conhecimento da contribuição que cada atividade/função agrega ao problema de logística, servindo como base para o estudo de melhoria de processos e de redução de custos logísticos, auxiliando na tomada de decisão. 5. Conclusão Este artigo propõe a utilização da metodologia de custos baseados em atividades para a solução do problema de Custos Logísticos. É, fato notório, que na grande maioria das empresas, a virtual inexistência de uma contabilidade gerencial de custos é um dos maiores entraves ao aumento da produtividade e lucratividade, bem como na manutenção de sua longevidade. Deste modo, para a aplicação do custeio ABC deve-se organizar o processo de contabilidade gerencial da empresa de forma dissociada da contabilidade fiscal, devido a problemas já mencionados. Por outro lado, a aplicação do modelo aqui apresentado deve ser filtrado, devido seu detalhamento, muitas vezes inaplicáveis em casos reais, outras muito onerosas devido o grau de detalhamento e controle necessários para sua aplicação, pois quanto maior o detalhamento do projeto mais oneroso ele se torna. Portanto, a gerência de custos deve utilizar o bom senso na parametrização do projeto, aliando confiabilidade de informação a custos baixos De maneira geral, podemos dizer que existem três maneiras para reduzir custos logísticos: a) Melhoria da engenharia do produto. b) Melhoria da engenharia de processos. c) Redução dos custos logísticos diretos e de apoio. A metodologia aqui apresentada exige ainda o desenvolvimento de muitos detalhes de implementação, que serão tratados em outros artigos. 6. Bibliografia BALLOU, Ronad H. Gerenciamento da Cadeia de Suprimentos: planejamento, organização e logística empresarial. Porto Alegre: Bookman,

8 COELHO, Márcio Novaes. Conceituação e Aplicação de um Método para a Gestão Econômica Integrada em uma Empresa Industrial. In: Dissertação de Mestrado, Departamento de Engenharia de Produção, USP, FLEURY, Fernando. Wanke, Peter. Figueiredo, Kleber Fossati. Logística Empresarial: a perspectiva brasileira. São Paulo: Ed. Atlas, KAPLAN, Robert S. A Estratégia em Ação: balanced escorecard. Rio de Janeiro: Ed. Campus, LAMBERT, Douglas M. Strategic Logistics Management. United States of America: Richard D.Irwin, Inc, POZZI, Flavio Alves. Custeio ABC em Pequenas e Médias Empresas. In: Dissertação de Mestrado, Departamento de Engenharia Industrial, PUC/Rio,