APLICAÇÃO DO MÉTODO ABC NO CÁLCULO DOS CUSTOS DE PRODUÇÃO EM UMA EMPRESA DE SOLADOS PARA CALÇADOS

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1 APLICAÇÃO DO MÉTODO ABC NO CÁLCULO DOS CUSTOS DE PRODUÇÃO EM UMA EMPRESA DE SOLADOS PARA CALÇADOS Jaqueline Matias da Silva (UFCG) Josenildo Brito de Oliveira (UFCG) Maria Betania Gama Santos (UFCG) SUSANE DE FARIAS GOMES (UFCG) O domínio das informações e métodos de custeio é fundamental para a gestão das empresas, não apenas na forma como o mercado está configurado atualmente, cada vez mais competitivo, mas fundamentalmente para o auxílio e tomadas de decisões asssertivas para que assim possam se manter no mercado. O objetivo deste trabalho foi o de mensurar e analisar os custos envolvidos no processo produtivo em uma empresa especializada na produção de solados para calçados, localizada na cidade de Campina Grande - PB, utilizando o Método de Custeio Baseado em Atividades (ABC). O método ABC assume-se como pressuposto que os recursos de uma empresa são consumidos por suas atividades e não pelos produtos que ela fabrica. Esse método, mediante o uso dos direcionadores de custos procura minimizar os efeitos prejudiciais dos métodos de custeio tradicionais, proporcionando cálculos de custos mais acurados, tanto para as atividades, quanto para os produtos. Foram analisadas todas as famílias de produtos fabricadas na empresa, e em seguida, escolheram-se dois produtos para aplicação do método ABC. Através desse método foram distribuídos inicialmente os custos dos recursos para as atividades, e em seguida foi alocado esses custos aos produtos, mediante os direcionadores, obtendo, portanto, os custos dos produtos analisados neste estudo. Ao término deste trabalho pode-se concluir que o método ABC é uma ferramenta eficaz, pois através de seu uso pode-se obter informações mais precisas relacionadas às operações realizadas na empresa além de uma melhor definição de custo sobre cada produto. Palavras-chaves: Custos, método de custeio baseado em atividades, solados

2 1. Introdução Frente à competitividade em que as empresas estão inseridas, seguida das transformações nos seus sistemas produtivos é imprescindível o domínio de boas práticas de gestão a fim de que possam atender ao exigente mercado que se lhe apresenta. Solícitas com seus fatores de produção, as empresas buscam constantemente novos métodos que contribua para a otimização da gestão, no sentido de que possam competir no mercado com o nível de qualidade indispensável para sua continuidade operacional (WERKNE, 2004). As informações sobre custos de produção são consideradas como ferramentas fundamentais para o auxílio do controle e a tomada de decisões. É indispensável que os gestores tenham à sua disposição informações relevantes aos seus custos, de forma que estas se configurem em subsídios para otimizar o seu desempenho. Para tanto é necessário um sistema de custos que possa atender as necessidades gerenciais da empresa. Os sistemas de custos consistem em critérios por meio dos quais os custos são apropriados à produção (MEGLIONARI, 2007). Segundo Miller e Vollmann (1985), os sistemas de custos tradicionais atualmente não atendem mais as necessidades da contabilidade gerencial, já que os custos indiretos têm aumentado significativamente nas últimas décadas, devido a maior flexibilidade da produção que necessita de uma maior estrutura das atividades das empresas. Conforme o mesmo autor, a perda de relevância na apropriação dos custos indiretos se dá devido ao uso de bases de rateios que apresentam pouca relação com o consumo dos custos. Dessas bases de rateio, a mais utilizada pelos sistemas tradicionais é a mão de obra direta, a qual dentro deste novo ambiente de produção de altos custos indiretos não tem representatividade. Assim, as bases de rateio arbitrárias provocam distorções nos custos, levando a decisões incorretas com relação a mix de produtos, investimentos e lucratividade. Conforme Nakagawa (1994) com o aumento dos custos indiretos de produção originou-se o Método de Custeio Baseado em Atividades (ABC). Tal método está baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de fabricação de seus produtos, pressupondo que os fatores produtivos da empresa são consumidos pelas suas atividades e não pelos seus produtos, sendo que os produtos são consequência das atividades efetuadas pela empresa para fabricá-los. O método ABC, utiliza a sistemática de apropriação dos custos às atividades mediante o uso dos direcionadores de custos procurando reduzir os efeitos prejudiciais dos métodos de custeio tradicionais, proporcionando cálculos de custos mais acurados, tanto para as atividades, quanto para os produtos e implementando uma gestão adequada dos custos, o que os sistema tradicionais não proporcionam. O objetivo desta pesquisa foi mensurar e analisar os custos envolvidos no processo produtivo em uma empresa especializada na produção de solados para calçados localizada no estado da Paraíba, cidade de Campina Grande, utilizando o Método de Custeio Baseado em Atividades (ABC). Esta pesquisa se justifica pelo fato de que a empresa em estudo ainda não possui dados sobre seus custos de produção, tomando apenas decisões relativas aos preços de venda de seus produtos com base em estimativas, sem fundamentação consistente. A empresa apresenta uma grande diversidade de produtos e modelos fabricados na mesma planta, o que dificulta o custeio dos produtos e principalmente a alocação dos custos indiretos aos produtos. Com o intuito de melhorar seu desempenho, a empresa pretende definir os custos de produção, 12

3 utilizando um método de custeio adequado, que irá gerar informações importantes para o controle e tomadas de decisões mais assertivas. 2. Referencial teórico 2.1 Princípios e métodos de custeio Um sistema pode ser encarado por dois ângulos: o lado do princípio, o que norteia o tratamento das informações, e o ponto de vista do método, que viabiliza a operacionalização desse princípio. O principio determina qual informação o sistema deve gerar e está intimamente relacionado com o objetivo do sistema. O método diz respeito a como a informação será obtida e relaciona-se com os procedimentos do sistema. De forma geral, os princípios de custeio estão intimamente ligados aos próprios objetivos dos sistemas de custos, os quais por sua vez, estão relacionados aos próprios objetivos dos sistemas de custos: a avaliação de estoques, o auxílio ao controle e o auxílio à tomada de decisão (BORNIA, 2010). 2.2 Método de custeio baseado em atividades (ABC) O ABC é um sistema de custos que tem o objetivo de avaliar com maior precisão as atividades desenvolvidas em uma empresa, utilizando direcionadores para alocar as despesas indiretas de uma forma mais realista aos produtos e serviços. O ABC parte do princípio de que não é o produto ou serviço que consome recursos, mas sim que os recursos são consumidos pelas atividades e estas, por sua vez, são consumidas pelo produto ou serviço (MARTINS,2006). Segundo Kaplan (1998), o Custeio Baseado em Atividades é uma abordagem que analisa o comportamento dos custos por atividade, estabelecendo relações entre as atividades e o consumo de recursos, independentemente de fronteiras departamentais, permitindo a identificação dos fatores que levam a instituição ou empresa a incorrer em custos em seus processos de oferta de produtos e serviços e de atendimento a mercado e clientes. De acordo com Martins (1998), o ABC é uma ferramenta que permite melhor visualização dos custos através da análise das atividades executadas dentro da empresa e suas respectivas relações com os produtos. Já para Ching (2001), o ABC é um método de rastrear os custos de um negócio ou departamento para as atividades realizadas e de verificar como estas atividades estão relacionadas para a geração de receitas e consumo dos recursos. Vista por diferentes autores e em diferentes períodos, a definição do método ABC manteve em seu âmago as mesmas características. Surgiu diante da necessidade crescente de uma apuração mais transparente de custos dos produtos que evidenciasse o consumo dos insumos diretos e indiretos com a finalidade de ter uma formação de preço compatível com os preços vigentes num ambiente de alta competitividade (SILVESTRE, 2002). 2.3 Etapas do ABC Segundo wernke (2004) o método ABC pode ser dividido em cinco etapas: - Definir os processos prioritários: nesta etapa a área fabril é dividida em vários processos para melhor analisá-los; - Determinar quais atividades são executadas em cada processo: detalhamento das atividades necessárias para executar cada processo. Neste ponto vale o bom senso dos gestores, a fim de ponderar sobre o nível de detalhamento desejado ou possível, pois um 13

4 número maior ou menor de atividades a serem utilizadas está vinculado aos interesses dos encarregados da implementação; - Listar as possíveis tarefas de cada processo: identificação das atividades relevantes em cada processo. É recomendável listar apenas as tarefas inerentes às atividades quando se deseja obter informações a respeito de possíveis retrabalhos ou quando determinados produtos, serviços ou clientes fazem uso delas; - Alocar os recursos às atividades: esta etapa consiste em atribuir os recursos as atividades conforme o consumo desta; - Direcionar o custo das atividades aos produtos: para isto é necessário a utilização de atividades, que as alocam, em proporção ao seu consumo, pelos objetos de custeio. 3. Aspectos metodológicos 3.1 Ambiente de Pesquisa A Empresa T Solados especializada na produção de solados e componentes para calçados iniciou suas atividades no ano de 2002 na cidade de Campina Grande. Com mais de 150 colaboradores, atuando diretamente na área produtiva e administrativa, atende a várias empresas de pequeno e médio porte de todas as regiões do Brasil. As principais matérias primas utilizadas na fabricação de seus produtos são: TR (Thermoplastic Rubber), PVC (cloreto de Polivinila), TPU (Poliuretano Termoplástico), ABS (Acrylonitrile Butadiene Styrene), PU (Poliuretano) e borracha neolatex. A instalação da empresa está dividida em oito setores que correspondem exatamente aos produtos que nelas desenvolvem: o setor de injeção, que produz solas de TR, saltos de ABS e tacões de TPU; o setor de pré-fabricados, que produz solas e solados de borracha neolatex; o setor PU, onde produz solados injetados de PU; o setor de decoração em solado de PU; o setor de fabricação de palmilhas; o setor de pintura, o setor de montagem, onde são realizados a montagem, acabamento e a inspeção final dos produtos e o setor e expedição. A empresa atualmente possui uma capacidade instalada para produzir mensalmente em média pares de saltos ABS, pares de tacão de TPU, pares de solas de neolatex, pares de solas de TR, pares de solados em PU e pares de palmilhas, trabalhando em dois turnos de 4,5 horas cada. 3.2 Etapas da Pesquisa A concepção desta pesquisa teve início com a realização de visitas in loco entre os meses de setembro a dezembro de Tais visitas objetivavam o conhecimento e análise de toda a empresa, os produtos fabricados, os processos produtivos, as atividades realizadas em cada setor de produção, bem como os recursos consumidos por cada atividade. A etapa seguinte foi a apresentação do método ABC a um dos diretores da empresa, uma vez que o mesmo mostrou interesse na realização do custeio de seus produtos, se prontificando colaborar com as informações necessárias para realização deste trabalho. A próxima etapa foi a aplicação do método ABC, baseada na metodologia proposta por WERNKE (2004) que consiste nas seguintes etapas: - Definir os processos prioritários; 14

5 - Determinar quais atividades são executadas em cada processo; - Listar as possíveis tarefas de cada processo; - Alocar os recursos às atividades; - Direcionar o custo das atividades aos produtos. 4. Resultados alcançados 4.1 Escolha dos produtos Inicialmente foram definidas as famílias de produtos. Foram analisados todos os modelos produzidos na empresa durante o período da pesquisa. Logo após, foram classificados quanto aos processos de fabricação que esses modelos percorrem. Em seguida foi escolhida uma família de produtos, tomando como critério as quantidades de setores de produção pelas quais ela percorre. 4.2 Família de produtos solados em PU A família de produtos escolhida foi a de solados em PU. Este produto é composto por um solado de PU e uma sola de TR conforme a figura 1. Tacão de TPU Sola de TR Solado de PU Figura 1. Família de solados de PU. Este solado contém os processos de produção de solas de TR, produção de solados de PU, pintura de solados de PU e montagem de solados de PU. Cada componente deste solado é fabricado em setores de produção diferente para posteriormente, os mesmos serem encaminhados para o setor montagem, onde resultará no produto final conforme a figura 2 a seguir. Fabricação de Solados de PU Fabricação de solas de TR Pintura em Solados de PU Montagem de Solados de PU Figura 2. Fluxograma do processo produtivo dos solados de PU. 4.3 Identificação das atividades por setor de produção 15

6 O Custeio Baseado em Atividades (ABC) pressupõe que as atividades consomem recursos gerando custos e que os produtos usam tais atividades, absorvendo seus custos (BORNIA, 2010). Segundo Martins (2008), atividade é uma ação que utiliza recursos humanos, materiais, tecnológicos e financeiros para se produzirem bens ou serviços. Entende-se que as atividades são indispensáveis para a concretização de um processo, que é uma cadeia de atividades correlacionadas. Para se implantar o sistema ABC é necessário realizar a identificação das principais atividades existentes em cada um dos processos produtivos e a estas, alocar os custos necessários para executá-las (WERNKE, 2006). Após a análise dos processos em cada setor de produção foram definidas as atividades realizadas. Foram levantadas 24 atividades, as quais compõem os 6 processos estudados, conforme o quadro 5 a seguir. Quadro 5. Identificação das principais atividades de cada setor de produção. Processo Produção de solados de PU Pintura em solados de PU Produção de solas de TR Montagem de solados de PU Atividade Transportar material para injetora Abastecer a injetora Injeção Retirar solado da injetora Aplicar desmoldante na injetora Refilar Transporte os solados para montagem Aplicar abre poros Pintar solado Transportar solados para montagem Pesar material Abastecer a estufa Abastecer a injetora Injeção Cortar Transportar as solas para montagem Halognar na soleta Passar cola no solado e na soleta Colar Transportar produtos para expedição 16

7 Almoxarifado Expedição 4.4 Levantamentos dos recursos consumidos Receber materiais Movimentar materiais Separar os pedidos por cliente Despachar produtos Fonte: Elaboração do autor (2011) Esta etapa da pesquisa disponibiliza todos os recursos necessários para execução de cada atividade dos setores estudados. Os valores monetários apresentados a seguir representam uma média mensal entre os meses de setembro a dezembro de A tabela 1 apresenta o total dos recursos diretos consumidos pelas atividades desenvolvidas para fabricação dos produtos em estudo. Tabela 1. Recursos diretos Recursos Valor (R$) % Materiais diretos ,76 92,63 Mão de obra direta 7.800,00 7,37 A tabela 2 apresenta o total de recursos indiretos consumidos pelas atividades para fabricação dos produtos que foram analisados. Tabela 2. Recursos indiretos Recursos Valor (R$) % Materiais indiretos ,40 57,94 Mão de obra indireta 7.396,46 23,69 Energia elétrica 1.838,30 5,87 Água 49,05 0,16 Depreciação das máquinas 2.849,06 9,09 Manutenção 996,00 3,18 A tabela 3 apresenta o total de recursos consumidos, obtido através da soma dos recursos diretos e indiretos. Tabela 3. Total de recursos Total de recursos Valor (R$) % Total de recursos diretos ,76 77,18 Total de recursos indiretos ,25 22,81 Total de Recursos , Os recursos diretos são alocados diretamente aos produtos, pois fazem parte da composição dos produtos e eles são perfeitamente identificáveis, enquanto que os recursos indiretos serão 17

8 alocados às atividades através dos direcionadores de recursos e depois aos produtos (MARTINS, 2008). 4.5 Definição dos direcionadores de recursos indiretos Após o levantamento dos recursos consumidos é necessário atribuí-los as atividades. Segundo Martins (2008) direcionador de custos é o fator que determina a ocorrência de uma atividade. Como as atividades exigem recursos para serem realizadas, deduz-se que o direcionador é a verdadeira causa dos custos. Desta forma, para custear as atividades deve-se alocar a elas parte de cada custo indireto dos setores utilizando os direcionadores de recursos. No quadro 6 são apresentados os direcionadores dos custos indiretos das atividades. Quadro 6. Direcionadores dos recursos indiretos. Recursos Direcionador de Custos Materiais indiretos Mão de obra indireta Energia elétrica Água Depreciação das máquinas Manutenção 4.6 Definição dos custos das atividades Fonte: Elaboração do autor (2011) % de utilização Número de funcionários Potência/ hora máquina N de funcionários em cada setor Valor dos equipamentos N de máquinas/ setor Após identificar as atividades realizadas em cada setor e definir os direcionadores de recursos foram calculados o custo das atividades, conforme o quadro 7 a seguir. Quadro 7. Recursos consumidos por cada atividade Custos indiretos dos processos de fabricação de solados de PU Processo Atividade Materiais indiretos Mão de obra indireta Energia elétrica Água Depreciação das máquinas Manutenção Total Transportar material para injetora - R$ 278,00 - R$ 2, Abastecer a injetora - R$ 278,00 - R$ 2, Produção solados de PU Pintura em solados de PU Produção de solas de TR Montagem de solados de PU Injeção R$ 1.048,00 R$ 278,00 R$ 386,70 R$ 2,07 R$ 917,00 R$ 166,00 Retirar solado da injetora - R$ 278,00 - R$ 2, Aplicar desmoldante na injetora R$ 7.735,00 R$ 278,00 - R$ 2, Refilar - R$ 278,00 R$ 29,76 R$ 2,07 R$ 50,00 R$ 166,00 Transporte os solados para - R$ 278,00 - R$ 2, Aplicar abre poros - R$ 148,00 - R$ 2, Pintar solado R$ 3.618,00 R$ 148,00 R$ 7,44 R$ 2,07 R$ 912,00 R$ 166,00 Transportar solados para - R$ 148,00 - R$ 2, Pesar material - R$ 110,41 R$ 4,90 R$ 1,38 R$ 5,55 - Abastecer a estufa - R$ 110,41 R$ 405,00 R$ 2,07 R$ 133,00 R$ 166,00 Abastecer a injetora - R$ 110,41 - R$ 2, Injeção R$ 106,40 R$ 110,41 R$ 843,00 R$ 2,12 R$ 583,00 R$ 166,00 Cortar - R$ 110,41 - R$ 2,07 R$ 200,00 R$ 166,00 Transportar as solas para - R$ 110,41 - R$ 2, Aplicar Halogênio na soleta R$ 25,00 R$ 111,00 R$ 11,90 R$ 2,07 R$ 16,16 - Aplica cola no solado e na soleta R$ 334,00 R$ 111,00 R$ 11,90 R$ 2,07 R$ 16,16 - Colar R$ 116,00 R$ 111,00 R$ 11,90 R$ 4,14 R$ 16,16 - Transportar produtos para - R$ 111,00 - R$ 2, Receber materiais - R$ 600,00 R$ 33,74 R$ 1, R$ ,95 R$ 5.153,65 R$ 3.453,09 R$ 1.013,53 Almoxarifado R$ 1.269,56 Movimentar materiais - R$ 600,00 R$ 33,74 R$ 1, Separar os pedidos por cliente R$ 5.204,00 R$ 1.350,00 R$ 29,16 R$ 2, Expedição R$ 7.966,46 Despachar produtos - R$ 1.350,00 R$ 29,16 R$ 2, Total: R$ ,40 R$ 7.396,46 R$ 1.838,30 R$ 49,05 R$ 2.849,03 R$ 996,00 R$ ,24 Fonte: Elaboração do autor (2011) A próxima etapa após definir os custos indiretos das atividades envolvidas no processo é alocá-los aos produtos. A empresa produz atualmente em média pares de solados de 18

9 PU. Para definição dos custos indiretos de cada produto, foi dividido o custo total dos recursos consumidos por cada atividade pelo total de pares dos produtos produzidos no período. A tabela 4 a seguir apresenta os custos indiretos de fabricação para cada par de solado produzido. Tabela 4. Custos indiretos Custos Custo Total Custos/ par Custos indiretos solados de PU R$ ,24 R$ 0, Custos de mão de obra direta Para determinar os custos com mão de obra direta foram identificadas as atividades que requerem mão de obra direta e quantos funcionários são confiados para cada uma dessas atividades. Dessa forma, o custo de mão de obra direta foi calculado multiplicado o número de funcionários em cada pelo valor do salário. Logo em seguida foi calculado o custo da hora homem. Cada funcionário trabalha em dois turnos de 4,5 horas cada de segunda a sexta que resulta em um total de 180 horas mensais. Para obter o valor da hora homem foi dividido o valor do salário para cada atividade por 180. Para alocar os custos das atividades aos produtos foi multiplicado o valor da hora-homem pelo tempo em horas de cada atividade. Os valores obtidos são apresentados no quadro 8. Quadro 8. Custos de mão de obra direta Custos dos solados de PU Processo Atividade N de Funcionários Salário + Encargos Hora-homem Tempo de Processo (s) Custo da Atividade Total Injeção 1 R$ 650,00 R$ 3, ,058 Produção solados de PU Retirar solado da injetora 1 R$ 650,00 R$ 3,61 3 0,003 R$ 0,065 Refilar 1 R$ 650,00 R$ 3,61 4 0,004 Pintura em solados de PU Aplicar abre poros 1 R$ 650,00 R$ 3,61 3 0,003 Pintar solado 1 R$ 650,00 R$ 3,61 3 0,003 R$ 0,006 Produção de solas de TR Injeção 1 R$ 650,00 R$ 3, ,060 Cortar 1 R$ 650,00 R$ 3,61 3 0,003 R$ 0,063 Halogenar a soleta 1 R$ 650,00 R$ 3,61 2 0,002 Montagem de solados de PU Passar cola no solado e na soleta 2 R$ 1.300,00 R$ 7,22 4 0,008 R$ 0,018 Colar 2 R$ 1.300,00 R$ 7,22 4 0,008 Total 12 R$ 7.800,00 R$ 43, R$ 0,15 R$ 0, Custos dos materiais diretos Foi possível mensurar a quantidade de matéria prima utilizada na produção e no acabamento de cada peça que compõe o solado. As tabelas 5 e 6 apresentam os materiais diretos utilizados para fabricação de cada produto bem como o valor gasto em relação as quantidades consumidas. Tabela 6. Custos de materiais diretos dos solados de PU Descrição Material Custo/ par Solas de TR Solados de PU TR Fortiprene R$ 0,06 Pigmento R$ 0,02 Elastopan S 84030/OA (Poliol) R$ 0,54 Elastopan SP 4229 (Iso) R$ 0,53 Aditivo S R$ 0,18 19

10 4.9 Custos de Produção Pintura em Solados de PU Montagem de Solados de PU Abre poros R$ 0,05 Tinta R$ 0,23 Halogenante R$ 0,04 Cola PVC R$ 0,02 Total: R$ 1,67 Obtendo-se os custos indiretos de fabricação, mão de obra direta e materiais diretos, pode-se então definir os custos de fabricação de cada produto. Para isso é necessário somar os custos obtidos anteriormente. A tabela 7 a seguir apresenta os custos de cada produto estudado neste trabalho. MD MOD CIF Tabela 7. Custos de Produção Composição dos Custos Solados de PU R$ 1,67/par R$ 0,15/par R$ 0,89/par Custo de Produção R$ 2,71 Após mensurar todos os custos envolvidos no processo de fabricação dos produtos obteve-se o seguinte resultado: o custo de fabricação para um par do solado de PU é de R$2,71. A partir desse resultado a empresa irá ter conhecimento a respeito dos custos de produção dos produtos analisados e posteriormente determinar o preço de venda, já que a empresa se apresenta diante à concorrência baseado apenas na experiência que os gestores têm no mercado, comprometendo assim, a obtenção dos lucros da empresa. 5. Comentários finais Mediante a aplicação de um método de custeio adequado faz com que a empresa obtenha informações necessárias para o melhor custeio de produtos e principalmente proporcionando condições para uma adequada gestão e controle dos custos. A pesquisa realizada foi viável e importante para a empresa já que a mesma não tinha informações a respeito dos seus custos de produção. A utilização do método ABC possibilitou a obtenção de informações mais precisas relacionadas às operações realizadas na empresa além de uma melhor definição de custo sobre cada produto. Recomenda-se que a empresa continue a aplicar o método para todo o mix de produtos, para que assim possa melhor gerenciar seus custos e auxiliar na tomada de decisão. Sugere-se ainda que a empresa invista e softwares específicos ou planilhas eletrônicas para armazenamento e análise dos dados obtidos. Este estudo mostrou um valor para Engenharia de Produção, na medida em que foi possível comprovar a eficiência e a eficácia do método ABC na prática, além de poder solucionar o problema da empresa em relação à carência do custeio dos seus produtos. Referências 20

11 BORNIA, Antônio C., Análise Gerencial dos Custos, Aplicação em empresas modernas. 3ª ed. São Paulo: Atlas, BRUNI, Adriano L.; FAMÁ Rubens.Gestão de Custos e Formação de Preços. 5ª ed. São Paulo: Atlas, CHING, Hong Yuh. Gestão baseada em custeio por atividades = ABM Activity Based Management. São Paulo: Atlas, FERREIRA, Ricardo J. Contabilidade de Custos. 5ª Ed. São Paulo: Ferreira, KAPLAN, Robert; COOPER, Robin. Custo e desempenho: administre seus custos para ser mais competitivo. São Paulo: Futura, LEONE, George Sebastião Guerra. Curso de Contabilidade de Custos. 1ª ed. São Paulo, MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9ª ed. São Paulo: Atlas, MEGLIONARI, Evandir. Custos: Análise e Gestão. 2ª ed. São Paulo: Pearson Prentice Hall, MILLER, Jeffrey G., VOLLMANN, Thomas E. A fábrica escondida. Havard Business Review NAGAGAWA, Masayuki. ABC Custeio baseado em atividades. 1ª ed. São Paulo: Atlas, PEREZ Jr., José Hernandez; OLIVEIRA, Luís Martins de; COSTA, Rogério Guedes. Gestão Estratégica de Custos. 3ª ed. SP: Atlas, SILVESTRE, William Celso. Sistema de custos ABC: uma visão avançada para tecnologia de informação e avaliação de desempenho. São Paulo: Atlas, WERNKE, Rodney. Gestão de Custos Uma abordagem Prática. 2ª ed. São Paulo: Atlas,