Unidade II. A afirmação pode ser comprovada da leitura do dispositivo transcrito:
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- Maria do Mar Back Arruda
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1 Unidade II 4 IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS A Constituição Federal proíbe a instituição de impostos sobre certas pessoas ou situações. Baleeiro (1976, p. 87) ensina que imunidades tributárias são: vedações absolutas ao poder de tributar certas pessoas (subjetivas) ou certos bens (objetivas) e, às vezes, umas e outras. Imunidades tornam inconstitucionais as leis ordinárias que as desafiam. A afirmação pode ser comprovada da leitura do dispositivo transcrito: Art. 0. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) VI - instituir impostos sobre: a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; b) templos de qualquer culto; c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; 23
2 Unidade II d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. No texto legal, encontra-se a imunidade tributária. Fácil concluir que a imunidade tributária é uma hipótese de não incidência constitucionalmente qualificada. Mello e Gutierrez (02, p. 390), após citarem ilustres doutrinadores, concluem: Assim, a imunidade é uma regra que proíbe as pessoas com competência tributária de tributarem determinadas pessoas. Ora, se a imunidade se caracteriza por consistir em regras que proíbem os entes políticos de criarem determinadas obrigações tributárias e se a imunidade beneficia sempre pessoas, podemos dizer que esta cria regras impeditivas de tributação de determinadas pessoas. Trata-se, pois, de direito subjetivo dos contribuintes. Mello e Gutierrez (02, p ), fazendo citações de Carrazza, tratam a imunidade como cláusula pétrea da Carta Magna: 2 A Constituição Federal, em seu artigo 60, define requisitos para a emenda de seu texto. No parágrafo 4º define matérias que não poderão ser modificadas em hipótese alguma, as chamadas cláusulas pétreas, que em seu inciso IV traz os direitos e garantias fundamentais como matérias que não poderão ser suprimidas pelo legislador derivado. Direitos individuais e as garantias que tornam efetivos tais direitos contra particulares ou mesmo o Estado são uma grande conquista do Estado de Direito. Tais direitos são garantia de que o Estado não irá lesar a pessoa seja através da competência legislativa, seja pela competência executiva (por atos administrativos), ou ainda através da competência judicial. 24
3 Significa dizer que a União, os Estados-membros, os Municípios e o Distrito Federal, ao fazerem uso de suas competências tributárias, são obrigados a respeitar os direitos individuais e suas garantias. O contribuinte tem a faculdade de, mesmo sendo tributado pela pessoa política competente, ver respeitados seus direitos públicos subjetivos, constitucionalmente garantidos (Carrazza). Sendo a imunidade um direito individual do contribuinte, conforme demonstrado no tópico anterior, temos que as imunidades são cláusulas pétreas, não podendo ser alteradas ou desrespeitadas pelo Estado, seja pelo executivo, judiciário ou legislativo. De outro modo, há dois grandes motivos para não se desrespeitar uma situação de imunidade: primeiro pelo fato de que a imunidade desenha a competência do Estado para criar tributos em abstrato, impedindo que tribute certos contribuintes; segundo, constitui direito fundamental do contribuinte, sendo, pois, cláusula pétrea. É certo que a legislação municipal não pode criar norma que nem mesmo uma emenda constitucional poderia contrariar. CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL 2 Estudados os princípios constitucionais de direito tributário, precisamos conhecer a lei complementar tributária, ou seja, o Código Tributário Nacional. O diploma legal apresenta o conceito de tributo..1 Conceito de tributo É imperativo entender o sentido da palavra tributo no direito tributário nacional. Segundo o artigo terceiro do Código Tributário Nacional: 2
4 Unidade II Tributo é toda prestação pecuniária, compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitui sanção por ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. Para entender a amplitude deste conceito vale a pena transcrever Mello (03, p. 32-3): Verifica-se que tributo é um gênero, do qual impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições sociais e empréstimos compulsórios são espécies. O referido Código Tributário Nacional conceitua, em seu Artigo 16, o imposto, do seguinte modo: 2 Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independentemente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte. Alguns autores classificam os impostos em diretos e indiretos; entre eles, destaca-se Nogueira (1994, p. 9), que assim conceitua: O imposto direto tem a virtude de poder graduar diretamente a soma devida por um contribuinte, de conformidade com sua capacidade contributiva. Exemplo típico de imposto direto é o imposto sobre a renda pessoal. Continua o autor: O imposto indireto, diferentemente, liga o ônus tributário a um evento jurídico ou material e não dispõe de um parâmetro direto para apurar a 26
5 capacidade econômica do contribuinte. (...) Já a personalização ou adequação pessoal da carga tributária em cada caso específico não se pode obter por meio do imposto indireto. Citemos alguns exemplos para facilitar a compreensão: são impostos indiretos, entre outros, o IPI e o ICMS, o imposto de importação etc. O Artigo 77 do mencionado Código Tributário Nacional determina que as taxas: (...) têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. Machado (1992, p. ), conceitua: 2 Contribuição de Melhoria. É o tributo cuja obrigação tem como fato gerador a valorização de imóveis decorrente de obra pública. Contribuições Sociais são aquelas que a União Federal institui com fundamento nos Artigos 149 e 19 da Constituição Federal. Dividindo-se em três subespécies, a saber: a) as de intervenção no domínio econômico, que podem ser denominadas contribuições interventivas, caracterizadas pela finalidade que a denominação indica; b) as de interesse de categorias profissionais ou econômicas, que podem ser denominadas simplesmente contribuições profissionais; c) as contribuições de seguridade social que se caracterizam como instrumento pelo qual a sociedade financia, diretamente, a seguridade social, nos termos do Artigo 19 da Constituição Federal. 27
6 Unidade II Quanto aos empréstimos compulsórios, o Supremo Tribunal Federal, em sua Súmula 418, entendeu não se tratar de um tributo, mas de um contrato coativo. Sua natureza jurídica é muito discutida nos meios acadêmicos, entretanto, em face do fato dessa matéria ser tratada no âmbito do Direito Tributário, o presente trabalho a incluiu no conceito de tributo. Não se trata de inovação deste trabalho; os Empréstimos Compulsórios são tratados na Constituição Federal no capítulo relativo ao Sistema Tributário Nacional e, é no Código Tributário Nacional, que se encontra legalmente disciplinado. Acrescenta-se a isto o fato do assunto ser discutido em cursos e livros de Direito Tributário. Machado (1992, p. 28), ensina: (...) tendo em vista o artigo 148 da vigente Constituição Federal, também os empréstimos compulsórios não podem deixar de ser considerados uma espécie de tributo. 2 Carrazza (1991, p. 293), ao discorrer sobre os empréstimos compulsórios, afirma: Inegavelmente, o que define uma entidade do mundo do Direito não é a denominação que recebe, mas o regime jurídico a que está submetida. Logo, na medida em que os empréstimos compulsórios devem obedecer ao regime jurídico tributário, segue-se inquestionavelmente que são tributos. Desse modo, no presente trabalho, o empréstimo compulsório será considerado como tributo, uma vez que este assunto deva ser tratado na função/atividade gestão de tributos das empresas. 28
7 .2 Normas de direito tributário Como citado anteriormente, o Sistema Tributário Nacional respeita ao princípio da legalidade, ou seja, somente a lei como ato normativo do Poder Legislativo pode criar obrigações para o contribuinte. Assim dispõe o Código Tributário Nacional: Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: I - a instituição de tributos, ou a sua extinção; II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 7 e 6; III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do 3º do artigo 2, e do seu sujeito passivo; IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 7 e 6; V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades. 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso. 2 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo. 29
8 Unidade II Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. 2 O sistema tributário é composto por um conjunto de normas coercitivas. Ensina Denari (1991, p. 161): Por sistema normativo tributário compreende-se o conjunto de normas jurídicas, ou seja, de regras coercitivas de conduta, utilizadas para instituição e aplicação dos tributos previstos na Constituição Federal. As normas jurídicas tributárias costumam ser editadas pelas leis forma mais solene de manifestação da vontade do Estado emanadas do Poder Legislativo ou por decretos forma menos solene de manifestação da vontade do Estado baixados pelo chefes dos Poderes Executivos, a nível federal, estadual ou municipal, para regulamentar os atos legislativos. Dos ensinamentos, verifica-se que o ilustre doutrinador apresenta também como normas do Sistema Tributário Nacional os atos do Executivo, que da leitura dos artigos abaixo transcritos, facilmente conclui: não podem inovar a ordem jurídica, mas apenas explicitar o que está implícito na lei (ato normativo do Legislativo). Conforme dispõe o Código Tributário Nacional: Art. 99. O conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei. Art. 0. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:
9 I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo..3 Interpretação e integração da legislação tributária 2 A lei complementar tributária, ou seja, o Código Tributário Nacional indica procedimentos para interpretação das normas tributárias. Ao discorrer sobre a rigidez que o legislador deve respeitar para criar as normas tributárias, o eminente jurista Martins (1991, p. ), em seu livro Sistema Tributário na Constituição de 1988, escrevendo sobre a teoria da imposição tributária, ensina: Por ser norma de rejeição social, a partir da teoria da carga desmedida, há de se compreender a adoção de princípios hermenêuticos próprios daqueles ramos que implicam restrição de direitos, como o da tipicidade fechada, da estrita legalidade, da reserva absoluta de lei formal, que resultam na adoção da retroatividade benigna, na não adoção da integração analógica apenadora e das interpretações extensivas 31
10 Unidade II in pejus, técnicas exegéticas próprias de defesa do cidadão contra a idolatria do Estado. Os ensinamentos de Martins são respeitados pelo legislador infraconstitucional, senão vejamos: Art. 7. A legislação tributária será interpretada conforme o disposto neste Capítulo. Art. 8. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada: I - a analogia; II - os princípios gerais de direito tributário; III - os princípios gerais de direito público; IV - a equidade. 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei. 2º O emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido. 2 Art. 9. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários. Art. 1. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas 32
11 Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. Art Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I - suspensão ou exclusão do crédito tributário; II - outorga de isenção; III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias. Art A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto: I - à capitulação legal do fato; II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade; IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação. 33
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