- Classificações tradicionais: correntes dicotômica e tricotômica Tradicionalmente a doutrina era dividida em duas escolas.

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1 3. ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS Tributo é gênero que comporta espécies tributárias. A classificação dos tributos em espécies é importante porque, embora os tributos tenham características comuns, motivo pelo qual compõem o gênero tributo, alguns deles possuem características diferenciadas, formando grupos de tributos que possuem as mesmas características peculiares. Essa distinção será importante na medida em que recebe tratamento jurídico diferenciado. Nesse sentido, a grande parte da doutrina e o STF identificam 5 espécies tributárias: as taxas, impostos, empréstimos compulsórios, contribuições de melhoria, contribuições (sociais e especiais). - Classificações tradicionais: correntes dicotômica e tricotômica Tradicionalmente a doutrina era dividida em duas escolas. A dicotômica que reconhecia apenas duas espécies tributárias, impostos e taxas. Ela separava os tributos que, para a sua cobrança, exigia contraprestação do Estado (vinculados), daqueles que independentemente de contraprestação ocorrerá a cobrança (não vinculados); A escola tricotômica que reconhecia além dessas duas categorias de tributos, as contribuições. Para ela as contribuições exigiam uma atuação estatal (vinculados), porém, os contribuintes se relacionavam com aquela atuação apenas de forma indireta. - Limitações da classificação a partir da hipótese tributária Olhar para os tributos a partir das duas teorias apresentadas é insuficiente porque o texto constitucional apresenta outras espécies tributárias que não apenas aquelas que se distinguem a partir da sua vinculação à atividade estatal. O artigo 145 da CF prevê que os impostos, taxas e contribuições de melhoria são de competência da União, dos Estados e Municípios e, no artigo 148 e 149 da CF há previsão da existência de outras espécies tributárias, que, no entanto, recebem tratamento diferenciado e competência diferenciada. Trata-se dos empréstimos compulsórios (148) e das contribuições (sociais e especiais). - Destinação e a denominação (questão da denominação e da destinação legal do produto) O CTN, em seu artigo 4º, desenha um sistema em que basta a identificação da hipótese prevista em lei (fato gerador) para a identificação da espécie tributária. Independentemente da nomenclatura ou denominação que aquele tributo receba. O inciso I do artigo 4º do CTN é irrepreensível. Pois existem entes da União que tentam ultrapassar as barreiras constitucionais de competência, por exemplo, modificando os nomes dos tributos. O inciso II do artigo 4º do CTN deve ser compreendido a partir do contexto em que se enquadra. No artigo 5º há previsão apenas de três espécies tributárias: impostos, taxas e contribuições de melhoria.

2 Nos artigos 15º o CTN já reconhecia a existência do empréstimo compulsório e das contribuições sociais e especiais, porém, não lhes conferia o status de espécie tributária. Impostos A base de cálculo dos impostos será sempre um signo presuntivo de riqueza, que exprima a capacidade contributiva do contribuinte. A cobrança dos impostos não está vinculada a uma atividade estatal; a receita da arrecadação não terá destinação específica (será destinada às despesas gerais do Estado); a receita arrecadada não será restituída. Tem previsão no artigo 145, I da Constituição Federal e definição no artigo 16 do Código tributário Nacional. Taxas A taxa somente poderá ser cobrada em razão do efetivo exercício do poder de polícia ou da prestação efetiva do serviço público ou, caso seja compulsória a utilização deste serviço pelo contribuinte, em razão da mera prestação potencial do serviço público. Importante destacar que o serviço público, colocado a disposição do contribuinte, deverá ser específico e divisível. O valor cobrado do contribuinte terá por limite, aquele gasto para o exercício do poder de polícia ou para a prestação do serviço público. Por exemplo, poderia uma taxa para a emissão de um passaporte ser graduada em razão da renda do cidadão? Ou seja, um milionário pagaria $ ,00 pelo documento, e uma pessoa de classe média $300,00? A resposta é negativa, pois a base de cálculo da taxa deve estar diretamente ligada ao custo da atividade estatal vinculada e não à capacidade contributiva do contribuinte. Tem previsão no artigo 145, II, da Constituição Federal e definição nos artigos do Código Tributário Nacional. Contribuição de Melhoria A contribuição de melhoria tem por hipótese de incidência a vinculação a uma atividade estatal, qual seja, a realização de obra pública que resulte em valorização imobiliária. Por isso, o valor da contribuição de melhoria terá por limite geral o valor gasto com a obra pública e por limite individual o valor de valorização do imóvel daquele contribuinte. A União, Estados, Municípios e Distrito Federal possuem competência para instituir contribuição de melhoria em decorrência de obra pública; é o que preleciona o artigo 148, III

3 da Constituição Federal. Cabendo ao ente político que tiver realizado a obra pública criar, cobrar e fiscalizar a contribuição de melhoria. Os artigos 81 e 82 do Código Tributário Nacional também tratam da matéria. Empréstimo Compulsório A matéria vem tratada no art. 148, I e II, com parágrafo único da Constituição Federal. Esta espécie de tributo é de competência exclusiva da União, que deverá exercê-la mediante lei complementar, em apenas duas hipóteses: a) para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência (inciso I); e b) no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b (princípio da anterioridade) (inciso II). Em ambas as hipóteses, a aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição (parágrafo único). Segundo o autor Roque Antonio Carraza, se a União descumprir o preceito do parágrafo único da Constituição Federal e der aos valores obtidos por meio do empréstimo compulsório outra destinação, provando o contribuinte, ele terá direito a sua repetição ou ao crédito correspondente. Ademais, o empréstimo compulsório deve ser restituído nos mesmos moldes em que foi emprestado, quer dizer, se em dinheiro, deve ser devolvido em dinheiro. Ainda, o contribuinte deve ser ressarcido tendo-se em mente o valor emprestado acrescido de sua valorização, ou seja, corrigido monetariamente. Contribuições Sociais As Contribuições Sociais visam fazer frente a custos sociais: (i) Gerais, como educação, lazer, salário, etc; (ii) Seguridade social, que, nos termos do artigo 195 da Constituição Federal, compreende a saúde; previdência e assistência social e pode ser cobrada: I) Empregador, empresa e equiparados: - Folha salário ou rendimento do trabalho (INSS); - Receita ou faturamento (PIS e COFINS); - Lucro (CSLL);

4 II) Trabalhador; III) Receita de concursos e prognósticos (Jogos). A cobrança das contribuições sociais não está vinculada à prestação de uma atividade pelo Estado. Contribuições Especiais: CIDEs e contribuições no interesse de categorias profissionais e econômicas As contribuições especiais (CIDE e contribuições de categorias econômicas) estão indiretamente relacionadas à prestação de uma atividade pelo Estado. Diz-se que estão indiretamente, pois a prestação desta atividade não se dirige diretamente ao contribuinte em específico (como se dá com a taxa), mas sim ao grupo econômico ou profissional em que o contribuinte se encaixe. Daí, o limite destas será o custo da atividade que as motivou. CIDE A CIDE tem a finalidade de incentivar/fomentar determinado setor econômico que por algum motivo encontra-se desequilibrado. Tem por sujeito passivo aquele que está sendo afetado pelo desequilíbrio. O produto arrecadado destina-se em favor dos contribuintes dessa CIDE, que atuam nessa área econômica. Por isso, a cobrança durará até que se reestruture o desequilíbrio. A CIDE não pode ser utilizada para penalizar entidades privadas que infringem a ordem econômica. Ela deve respeitar os princípios da ordem econômica (propriedade, livre iniciativa, concorrência, etc.). Exemplo: CIDE Royalties. CONTRIBUIÇÃO DE CATEGORIA ECONÔMICA Também são chamadas de contribuições corporativas. Está diretamente ligada a entidades profissionais e econômicas. Embora seja de competência da União, ela transfere sua capacidade ativa para as próprias entidades cobrarem a contribuição do contribuinte. Exemplo: Contribuição da OAB, CRM, CRO, CREA, etc. Contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública A Emenda Constitucional n. 39 de 2002 inseriu a contribuição de iluminação pública no ordenamento jurídico brasileiro por meio do artigo 149-A na Constituição Federal.

5 É competente para instituí-la os municípios e o Distrito Federal, devendo observar o princípio da legalidade, irretroatividade, anterioridade e anterioridade nonagesimal. A sua instituição gerou diversas críticas doutrinárias quanto a sua plausividade. Tendo o STF reconhecido a sua constitucionalidade, sob o fundamento de tratar-se de um tributo sui generis. Vinculado a uma atividade Destinação específica da receita Restituível estatal Impostos não não não Taxas sim sim (contraprestação pelo serviço público ou poder de polícia) não Contribuição de melhoria Contribuições Empréstimo compulsório indiretamente não, em relação às contribuições sociais; indiretamente, em relação às contribuições especiais. Se imposto, "não"; se taxa, "sim"; se contribuições, "indiretamente" sim (financiamento da obra pública) sim (atuação da União na área social, intervenção sobre domínio econômico ou interesse de categoria econômica ou profissional) sim (investimento público, calamidade ou guerra externa) não não sim Direito positivo Constituição Federal, artigo 145. Constituição Federal, artigo 148. Constituição Federal, artigo 149 e 149-A. Código Tributário Nacional, artigo 15. Código Tributário Nacional, artigo 16. Código Tributário Nacional, artigo Código Tributário Nacional, artigo 81 e 82.

6 Jurisprudência STF, RE AgR / RN - EMENTAS: 1. TRIBUTO. Taxa de Segurança Pública. É inconstitucional a taxa que tenha por fato gerador a prestação de serviço de segurança pública, ainda que requisitada por particular. Serviço Público indivisível e não específico. Agravo regimental improvido. Precedentes. Dado seu caráter uti universi, o serviço de segurança pública não é passível de ser remunerado mediante taxa, atividade que só pode ser sustentada pelos impostos. 2. RECURSO. Extraordinário. Inadmissibilidade. Jurisprudência assentada. Ausência de razões consistentes. Decisão mantida. Agravo regimental improvido. Nega-se provimento a agravo regimental tendente a impugnar, sem razões consistentes, decisão fundada em jurisprudência assente na Corte. STF, AI AgR / RS - EMENTAS: RECURSO. Extraordinário. Inadmissibilidade. Taxa de Coleta de Lixo Domiciliar. Utilização potencial de serviço público posto à disposição do contribuinte. Base de cálculo. Área do imóvel. Constitucionalidade. Precedentes do STF. Agravo regimental improvido. É constitucional a cobrança de Taxa de Coleta de Lixo Domiciliar. STF, ARE AgR / RS EMENTA: Agravo regimental em recurso extraordinário com agravo. 2. Administrativo. 3. Taxa de renovação de cadastro de arma de fogo. 4 Indispensabilidade do efetivo exercício do poder de polícia. 5. Conforme jurisprudência deste Supremo Tribunal Federal, a existência do órgão administrativo constitui um dos elementos admitidos para se inferir o efetivo exercício do poder de polícia, exigido constitucionalmente. 6. O SINARM, criado pelo art. 1º da Lei /03, com circunscrição em todo o território nacional, é órgão fiscalizatório atuante no registro e na renovação de registro de arma de fogo, cujas atividades são dispendiosas. 7. Razoabilidade do valor de R$ 300,00 (trezentos reais) por renovação de cadastro de uma arma, a ser realizada de três em três anos. 8. Ausência de efeito confiscatório. 9. Agravo regimental ao qual se nega provimento. STF, RE /SC EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. RE INTERPOSTO CONTRA DECISÃO PROFERIDA EM AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE ESTADUAL. CONTRIBUIÇÃO PARA O CUSTEIO DO SERVIÇO DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA - COSIP. ART. 149-A DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LEI COMPLEMENTAR 7/2002, DO MUNICÍPIO DE SÃO JOSÉ, SANTA CATARINA. COBRANÇA REALIZADA NA FATURA DE ENERGIA ELÉTRICA. UNIVERSO DE CONTRIBUINTES QUE NÃO COINCIDE COM O DE BENEFICIÁRIOS DO SERVIÇO. BASE DE CÁLCULO QUE LEVA EM CONSIDERAÇÃO O CUSTO DA ILUMINAÇÃO PÚBLICA E O CONSUMO DE ENERGIA. PROGRESSIVIDADE DA ALÍQUOTA QUE EXPRESSA O RATEIO DAS DESPESAS INCORRIDAS PELO MUNICÍPIO. OFENSA AOS PRINCÍPIOS DA ISONOMIA E DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA. INOCORRÊNCIA. EXAÇÃO QUE RESPEITA OS PRINCÍPIOS DA RAZOABILIDADE E PROPORCIONALIDADE. RECURSO EXTRAORDINÁRIO

7 IMPROVIDO. I - Lei que restringe os contribuintes da COSIP aos consumidores de energia elétrica do município não ofende o princípio da isonomia, ante a impossibilidade de se identificar e tributar todos os beneficiários do serviço de iluminação pública. II - A progressividade da alíquota, que resulta do rateio do custo da iluminação pública entre os consumidores de energia elétrica, não afronta o princípio da capacidade contributiva. III - Tributo de caráter sui generis, que não se confunde com um imposto, porque sua receita se destina a finalidade específica, nem com uma taxa, por não exigir a contraprestação individualizada de um serviço ao contribuinte. IV - Exação que, ademais, se amolda aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. V - Recurso extraordinário conhecido e improvido. Doutrina Restituição do empréstimo compulsório: (...) registramos que a restituição do empréstimo compulsório há de ser feita em moeda corrente, já que em moeda é exigido. É pois, um tributo restituível em dinheiro. A União deve restituir a mesma coisa emprestada compulsoriamente: dinheiro. (...) Quer-nos parecer que a devolução só é integral se recompuser o poder aquisitivo da moeda paga pelo contribuinte. (...) Para que não reste burlada a ratio iuris deste tributo, sua devolução deve ser feita, no mínimo, com correção monetária. É ela que vai garantir o mesmo poder de compra da quantia paga a título de empréstimo compulsório. 1 - Valor da contribuição de melhoria: Ninguém pode ser compelido a recolher, a esse título, quantia superior à vantagem que sobreveio a seu imóvel, por virtude da realização de obra pública. Extrapassar esse limite representaria ferir, frontalmente, o princípio da capacidade contributiva, substância semântica sobre que se funda a implantação do primado da igualdade, no campo das relações tributárias. 2 - Definição de obra pública para a cobrança de contribuição de melhoria: Obra Pública, na magistral lição de Celso Antonio Bandeira de Mello, é a construção, edificação, reparação, ampliação ou manutenção de um bem imóvel, pertencente ou incorporado ao patrimônio público. Sempre de acordo com este jurista, as obras públicas ou se constituem numa utilidade diretamente fruível pelos administrados, sem intermediação alguma de terceiros, vez que, por sua própria natureza e função, entregam por si o proveito público que se encarna (estradas, ruas, praças, parques, viadutos) ou se constituem em elementos instrumentais para a oferta de um serviço (centrais de energia, hidrelétricas, estações de capitação e tratamento de água, ferrovias, gasômetros, prédios de repartições, tais as bibliotecas, hospitais, etc.). Estas últimas 1 Carraza, p Carvalho, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, Ed. Saraiva, p. 42.

8 integram serviços públicos. Por isto, a eles estão ligadas inseparavelmente (inhaerere ad ossa). 3 - Taxa em virtude da prestação em potencial de serviço público: (...) por exemplo, a taxa de esgoto é cobrada ainda que o Estado não consiga averiguar se o contribuinte de fato vale-se da rede pública. De nada adianta o contribuinte alegar, por exemplo, que seu esgoto é lançado diretamente à rua, já que, estando em efetivo funcionamento a atividade administrativa (ou seja: existindo rede pública de esgoto), o contribuinte tinha o dever de valer-se dela, não lançando seus dejetos em praça pública. (Luís Eduardo Schoueri) 4 Bibliografia indicada SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário. São Paulo: Saraiva, 2012, pp CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, Ed. Saraiva. AMARO, Luciano da Silva. Curso de Direito Tributário, Saraiva. Testes _ ) (AFRF-1998/ ESAF) Certo projeto de lei criando uma "taxa" para remunerar o serviço de processamento da declaração do imposto tem por fato gerador o aferimento de renda superior a 3 mil reais. Noutro dispositivo, cria-se uma "contribuição de melhoria", que tem por fato gerador a saída de mercadorias de estabelecimentos industriais situados em vias públicas asfaltadas pela União. Um terceiro artigo institui um "imposto sobre grandes fortunas" para o qual se prevê, como fato gerador, a transmissão causa mortis de imóveis de valor superior à determinada quantia. Chamado a opinar sobre esse projeto, estaria incorreta a seguinte asserção: a) o projeto de lei está escorreito, pois obedece aos princípios da legalidade e da anterioridade tributárias. b) taxa não pode ter fato gerador idêntico ao que corresponda a imposto e, no primeiro caso, o fato gerador corresponde ao do imposto de renda. c) o fato gerador da contribuição de melhoria, no projeto, não guarda relação com a valorização do imóvel. d) o fato gerador do imposto criado corresponde ao de um imposto que não compete à União. e) há impropriedade na denominação dos tributos que se pretende criar. 3 Carrazza, Roque Antonio, Curso de direito constitucional tributário, 14. ed. rev., ampl. e atual. até a EC n.26/2000 São Paulo : Ed. Malheiros, 2000, pp SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário. São Paulo: Saraiva, 2012, p. 173.

9 07) (ICMS/MG-2004) Considerando-se o conceito de tributo e a classificação de suas espécies, é INCORRETO afirmar que: a) A classificação das espécies tributárias independe da denominação e demais características formais adotadas pela lei, sendo necessário, no entanto, a análise do fato gerador e da base de cálculo da obrigação instituída. b) As taxas podem ser exigidas tanto pela União, pelos Estados-membros, pelo Distrito Federal e pelos Municípios, desde que realizem a prestação do serviço público específico e divisível ou o coloquem à disposição do contribuinte. c) O imposto de acordo com o Código Tributário Nacional, é um tributo cujo fato gerador independe da prática de uma atividade estatal específica em relação ao contribuinte, sendo expressamente vedada pela Constituição Federal de 1988 a vinculação de sua arrecadação ou transferência constitucional a uma despesa específica. d) O tributo não constitui sanção de ato ilícito, isto é, a exigência preconizada pela legislação não pode caracterizar a aplicação de uma penalidade pela prática de ato contrário à sua determinação. 08) ( FCC- Procuradoria Geral De Justiça- Sergipe 2005) Um dos elementos que diferenciam as taxas das contribuições de melhoria é o fato de que as taxas: a) remuneram serviços públicos específicos e indivisíveis, ao passo que as contribuições de melhoria remuneram serviços públicos específicos e divisíveis. b) não dizem respeito a nenhuma atividade estatal específica, ao passo que as contribuições de melhoria apresentam o atributo da referibilidade. c) remuneram serviços públicos, ao passo que as contribuições de melhoria têm como contrapartida a realização de obras públicas e a conseqüente valorização imobiliária. d) são cobradas pela prestação de serviços públicos, ainda que apenas postos à disposição do usuário, ao passo que o pagamento das contribuições de melhoria é facultativo. e) remuneram serviços públicos, ao passo que as contribuições de melhoria têm como contrapartida apenas a valorização imobiliária. 09) (FCC- MP - Sergipe/2005) A respeito dos tributos previstos na Constituição, é correto afirmar que: a) a contribuição de melhoria não pode ser exigida antes do início da obra pública. b) os empréstimos compulsórios poderão ser instituídos pela União, pelos Estados, pelos Municípios e pelo Distrito Federal para atender despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública. c) as taxas podem ter a mesma base de cálculo de imposto.

10 d) na ausência do exercício do poder de tributar pelos Estados e pelos Municípios, a União poderá dispor, por intermédio de lei ordinária federal, sobre os tributos de competência dessas pessoas políticas. e) após a Emenda Constitucional n.º 29, de , o Imposto sobre Propriedade Territorial Urbano pode ser exigido através de alíquotas progressivas desde que o Município possua plano diretor. 10) (FCC- Procurador PI- 2005) A contribuição para custeio da iluminação pública, recém introduzida em nosso sistema tributário a) tem natureza extra-fiscal. b) é uma contribuição sui generis que pode ser instituída pelos Municípios ou Distrito Federal. c) é uma contribuição que somente pode ser instituída pelos Municípios. d) é uma contribuição que pode ser instituída por quaisquer dos entes políticos. e) equipara-se às taxas. 11) (AFTN/89 ESAF) Quando tem por fato gerador uma situação que independe de qualquer atividade estatal Especifica relativa ao contribuinte, diz-se um tributo não vinculado. Nesse sentido, é tributo não vinculado. a) a taxa de fiscalização. b) a contribuição de melhoria. c) a taxa de limpeza publica. d) a taxa de melhoramento dos portos. e) O imposto sobre renda e proventos de qualquer natureza.