há muito vimos alertando porque se antes os cálculos levavam em consideração custos/despesas,

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1 FRANCO ADVOGADOS ASSOCIIADOS E CONSULTORES 1 ADONILSON FRANCO AL. SANTOS Nº 1470, 4º ANDAR - CJS. 407/408/409 JARDINS SÃO PAULO (SP) FLAVIANA M. DOS SANTOS MIRANDA CEP PABX: (11) DANIELE DE FREITAS CORVINO Fax: (11) ASMAHAN ALESSANDRA JAROUCHE SOLANGE DE MATTOS ALVES VANESSA DÉBORA DE ANDRADE LUCRO REAL x LUCRO PRESUMIDO PONTO DE EQUILÍBRIO: CUSTOS E DESPESAS, CUMULATIVIDADE E NÃO-CUMULATIVIDADE DO PIS/COFINS EFEITOS APÓS AUMENTO DO IRPJ E CSLL (MP 232/04) Desde que iniciamos nossa atuação na área tributária bem no início dos anos 80, até hoje, não houve um só ano em que os contribuintes não tivessem sido brindados com alterações na legislação tributária. Detalhe: estas vieram sempre no sentido de suprimir, total ou parcialmente, os direitos conquistados e, claro, agravar a carga tributária. E, invariavelmente, complicar as regras até então existentes. Daí porque, com magnífica e inegável eficiência, a carga tributária evoluiu de menos de 20% do PIB nos anos 80 para quase 40% atualmente e a complexidade chegou a nível alarmante a exigir, em muitas empresas, um batalhão de especialistas apenas para desatar o emaranhado legislativo e conduzir as atribuições sob responsabilidade da área fiscal, dentre elas detectar dentre as alternativas aquela que pareça a menos onerosa! É nesse contexto que o presente trabalho se insere. Não tem sido diferente sob o atual governo. Ainda no ano passado, sob o epíteto pacote de bondades, ele reduziu os encargos tributários dos assalariados ao promover atualização da tabela do imposto de renda, sustentando então que os ônus para o tesouro seriam cobertos com o excesso de arrecadação. E de onde veio o excesso de arrecadação? Parte substancial foi financiada com o estrondoso aumento da COFINS quando instituído o regime de não-cumulatividade! O aumento da carga fiscal foi finalmente reconhecido pelo Ministro da Fazenda. E quem pagou parcela expressiva disso? As empresas do setor terciário (serviços), as quais em sua maioria foram oneradas pelo efeito da não-cumulatividade já que, invariavelmente situadas no final do ciclo econômico de bens e mercadorias, assumem em seus custos PIS/COFINS calculados à alíquota de 9,25% e não têm como, utilizando a terminologia legal, descontar créditos, sendo pesadamente oneradas ainda que as alíquotas que suportam, no caso de optantes pelo regime de cumulatividade, tenham se mantido em 3,65%. Como tais efeitos podem ser aplacados, em muitos casos, com a opção pelo lucro real, a comparação entre lucro real ou presumido exige algumas considerações sobre cuja complexidade desde há muito vimos alertando porque se antes os cálculos levavam em consideração custos/despesas, eminentemente, a partir da introdução da não-cumulatividade a possibilidade de descontar créditos passou a ser determinante nos cálculos que decidem a opção. Considerando, entretanto, a dificuldade que isso representa para as empresas em geral, elaboramos as tabelas abaixo (clique aqui e acesse-as no formato excel para utilizá-las), as quais não têm outro propósito senão o de demonstrar, de forma simples, a carga tributária comparativa (nominal e efetiva) entre ambos os regimes de tributação (lucro real e presumido), sobretudo qual percentual de custos/despesas sobre o faturamento é exigido para decidir a opção entre um ou outro regime, alertando, todavia, que esse trabalho aqui apresentado não dispensa, em cada caso concreto, o exame conduzido pelo profissional contador, advogado, etc., a quem cabe examinar e considerar em suas análises todas as peculiaridades próprias de cada empresa, razão pela qual não assumimos qualquer responsabilidade pela adoção C:\Documents and Settings\user\Meus documentos\word\carta-fax\carta-fax(7.1.05)-lr x LP-ponto equilíbrio.doc 10/01/05-11:18

2 FRANCO ADVOGADOS ASSOCIADOS E CONSULTORES 2/5 do conteúdo das tabelas aqui apresentadas bem como dos critérios em sua elaboração utilizados. Para facilitar o entendimento, sem prejuízo de outros aspectos não menos relevantes, seguem alguns esclarecimentos importantes para sua correta interpretação, para o que chamamos a atenção do leitor: 1) A determinação da carga tributária mínima no caso de lucro real e sistema de nãocumulatividade resulta da adoção do seguinte conceito: se a empresa tem condições de absorver integralmente o crédito de PIS/COFINS, então a carga fiscal relativa a ambas as contribuições, nesse caso, é igual a zero; mesmo estando na não-cumulatividade, se não consegue absorver todo o crédito de PIS/COFINS, então sua carga tributária será, nesse caso, máxima. Já por aí é possível entrever que o fato de adotar a não-cumulatividade não autoriza, por si, concluir peremptoriamente que todo o montante de crédito resultante dessas contribuições será compensável (descontável). Também, entre a carga mínima e máxima há uma variável que dependerá da situação concreta de cada empresa analisada, decorrente principalmente da possibilidade de descontar, em maior ou menor grau, créditos de PIS/COFINS; 2) Carga tributária mínima inclui, ainda, a alíquota mínima do IRPJ (15%) em contraposição à alíquota máxima (nesse caso, de 25%, compondo a carga tributária máxima); 3) Apenas nos extremos de cada hipótese (carga tributária mínima e máxima) é que é demonstrado, sob o título variação percentual, quanto a carga tributária nominal resulta, no regime de lucro presumido (atual e futuro, isto é, já captando os aumentos introduzidos pela MP 232/04), inferior àquela resultante da adoção do lucro real; 4) Considerado ainda tais extremos, possível concluir ainda quanto foi o incremento da carga tributária nominal decorrente do aumento da base-de-cálculo (presunção) de 32% para 40%, aplicável tanto ao IRPJ quanto à CSLL devidos pelas empresas prestadoras de serviços; 5) As empresas prestadoras de serviços tributadas pelo lucro real e enquadradas no sistema cumulativo também foram contempladas nos cálculos e suas cargas nominais comparadas com o regime de lucro presumido do mesmo modo que as tributadas pelo lucro real e optantes pela não-cumulatividade também o foram; 6) Considerando que a carga tributária efetiva interessa sobremaneira pois se se trabalhar com base 100 os resultados então determinados são aplicáveis a todas as situações, isto é, podem ser adotados como verdade geral (cuidado: lembre-se que adotamos nas hipóteses apenas os limites mínimos e máximos de modo que as variáveis possíveis dentre tais extremos não estão refletidas nos resultados, todavia não podem ser desconsideradas em cada caso), daí porque possível inferir das hipóteses comparadas que: a) lucro real e não-cumulatividade x lucro presumido (hipótese de tributação mínima): toda vez que custos/despesas forem inferiores a 52,79% a melhor opção é pelo lucro presumido; obviamente, toda vez que superiores a 52,79% a melhor opção é pelo lucro real. E, se comparada com a situação após o aumento da base-de-cálculo de presunção (32% para 40%), então o percentual de corte passa de 52,79% para 44,79%, refletindo o aumento da carga tributária de 15,15%; b) lucro real e não-cumulatividade x lucro presumido (hipótese de tributação máxima): toda vez que custos/despesas forem inferiores a 84,47% a melhor opção é pelo lucro presumido. E, se comparada com a situação após o aumento da base-decálculo de presunção (32% para 40%), então o percentual de corte passa de 84,47% para 76,47%, refletindo o aumento da carga tributária de 9,47%; c) lucro real e cumulatividade x lucro presumido (hipótese de tributação mínima): toda vez que custos/despesas forem inferiores a 68% a melhor opção é pelo lucro presumido. E, se comparada com a situação após o aumento da base-de-cálculo de presunção (32% para 40%), então o percentual de corte passa de 68% para 60%, refletindo o aumento da carga tributária equivalente a 11,76%; d) lucro real e cumulatividade x lucro presumido (hipótese de tributação máxima): toda vez que custos/despesas forem inferiores a 68% a melhor opção é pelo lucro presumido. E, se comparada com a situação após o aumento da base-de-cálculo de presunção (32% para 40%), então o percentual de corte passa de 68% para 60%, refletindo o aumento da carga tributária também de 11,76%. pág. 2

3 FRANCO ADVOGADOS ASSOCIADOS E CONSULTORES 3/5 CONFRONTO LUCRO REAL x LUCRO PRESUMIDO (PONTO DE EQUILÍBRIO: CUSTOS E DESPESAS, CUMULATIVIDADE E NÃO-CUMULATIVIDADE) CARGA TRIBUTÁRIA NOMINAL LUCRO REAL E SISTEMA DE NÃO-CUMULATIVIDADE LUCRO PRESUMIDO E SISTEMA CUMULATIVO (ATUAL) LUCRO PRESUMIDO E SISTEMA CUMULATIVO (FUTURO) BASE ALÍQUOTA CARGA BASE ALÍQUOTA CARGA BASE ALÍQUOTA CARGA CÁLCULO MÍNIMA MÁXIMA CRÉDITO MÍNIMA MÁXIMA CÁLCULO MÍNIMA MÁXIMA MÍNIMA MÁXIMA CÁLCULO MÍNIMA MÁXIMA MÍNIMA MÁXIMA IRPJ LUCRO 15% 25% 15% 25% FAT. x 32% 15% 25% 4,8% 8% FAT. x 40% CSLL LUCRO 9% 9% 9% FAT. x 32% 9% 2,88% 2,88% FAT. x 40% PIS REC. BRUTA 1,65% SIM 0% 1,65% REC. BRUTA 0,65% 0,65% 0,65% REC. BRUTA COFINS REC. BRUTA 7,6% SIM 0% 7,6% REC. BRUTA 3% 3% 3% REC. BRUTA 15% 25% 6% 10% 9% 3,6% 3,6% 0,65% 0,65% 0,65% 3% 3% 3% TOTAL 24% 43,25% TOTAL 11,33% 14,53% TOTAL 13,25% 17,25% (I) (II) (III) (IV) (V) (VI) VARIAÇÃO PERCENTUAL (III)/(I) -52,79% (V)/(I) -44,79% (IV)/(II) -66,40% (VI)/(II) -60,12% AUMENTO DA CARGA (%) 15,15% 9,47% LUCRO REAL E SISTEMA CUMULATIVO BASE ALÍQUOTA CARGA CÁLCULO MÍNIMA MÁXIMA CREDITO MÍNIMA MAXIMA IRPJ LUCRO 15% 25% 15% 25% CSLL LUCRO 9% 9% 9% PIS REC. BRUTA 0,65% NÃO 0,65% 0,65% COFINS REC. BRUTA 3% NÃO 3% 3% TOTAL 27,65% 37,65% VARIAÇÃO PERCENTUAL (VII) (VIII) (III)/(VII) -59,02% (V)/(VII) -52,08% (IV)/(VIII) -61,41% (VI)/(VIII) -54,18% AUMENTO DA CARGA (%) 11,76% 11,76% pág. 3

4 FRANCO ADVOGADOS ASSOCIADOS E CONSULTORES 4/5 CARGA TRIBUTÁRIA EFETIVA HIPÓTESE I HIPÓTESE II HIPÓTESE III LUCRO REAL E SISTEMA DE NÃO-CUMULATIVIDADE LUCRO PRESUMIDO E SISTEMA CUMULATIVO (ATUAL) LUCRO PRESUMIDO E SISTEMA CUMULATIVO (FUTURO) CUSTOS BASE ALÍQUOTA TRIBUTAÇÃO LUCRO ALÍQUOTA TRIBUTAÇÃO LUCRO ALÍQUOTA TRIBUTAÇÃO E DE (1) (2) (3) (4) (5) (6) RECEITA DESPESAS CÁLCULO MÍNIMA MÁXIMA CRÉDITO MÍNIMA MÁXIMA RECEITA PRESUM. MÍNIMA MÁXIMA MÍNIMA MÁXIMA RECEITA PRESUM. MÍNIMA MÁXIMA MÍNIMA MÁXIMA IRPJ 100,00 76,47 23,53 15% 25% 3,53 5,88 100,00 32% 15% 25% 4,80 8,00 100,00 40% 15% 25% 6,00 10,00 CSLL 100,00 76,47 23,53 9% 2,12 2,12 100,00 32% 9% 2,88 2,88 100,00 40% 9% 3,60 3,60 PIS 100,00 100,00 1,65% SIM 0 1,65 100,00 0,65% 0,65 0,65 100,00 0,65% 0,65 0,65 COFINS 100,00 100,00 7,6% SIM 0 7,60 100,00 3% 3,00 3,00 100,00 3% 3,00 3,00 TOTAL 5,65 17,25 TOTAL 11,33 14,53 TOTAL 13,25 17,25 CUSTOS/DESPESAS: HIPÓTESE I.1 x HIPÓTESE II.3 52,79 CUSTOS/DESPESAS: HIPÓTESE I.2 x HIPÓTESE II.4 84,47 CUSTOS/DESPESAS: HIPÓTESE I.1 x HIPÓTESE III.5 44,79 CUSTOS/DESPESAS: HIPÓTESE I.2 x HIPÓTESE III.6 76,47 HIPÓTESE IV LUCRO REAL E SISTEMA CUMULATIVO CUSTOS BASE ALÍQUOTA TRIBUTAÇÃO E DE (1) (2) RECEITA DESPESAS CÁLCULO MÍNIMA MÁXIMA CRÉDITO MÍNIMA MÁXIMA IRPJ 100,00 60,00 40,00 15% 25% 6,00 10,00 CSLL 100,00 60,00 40,00 9% 3,60 3,60 PIS 100,00 100,00 0,65% NÃO 0,65 0,65 COFINS 100,00 100,00 3% NÃO 3,00 3,00 TOTAL 13,25 17,25 pág. 4

5 FRANCO ADVOGADOS ASSOCIADOS E CONSULTORES 5/5 CUSTOS/DESPESAS: HIPÓTESE IV.1 x HIPÓTESE II.3 68,00 CUSTOS/DESPESAS: HIPÓTESE IV.2 x HIPÓTESE II.4 68,00 CUSTOS/DESPESAS: HIPÓTESE IV.1 x HIPÓTESE III.5 60,00 CUSTOS/DESPESAS: HIPÓTESE IV.2 x HIPÓTESE III.6 60,00 pág. 5