DANIEL BARBOSA LIMA FARIA-CORRÊA DE SOUZA Procurador do Município de São Leopoldo (RS); 1ª edição: São Leopoldo (RS) 04/06/2009

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1 OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA: Definição e características. DANIEL BARBOSA LIMA FARIA-CORRÊA DE SOUZA Procurador do Município de São Leopoldo (RS); 1ª edição: São Leopoldo (RS) 04/06/2009 EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. Obrigação Tributária. Conceito. Características. Fato Gerador. Sujeitos Ativo e Passivo. conceito, características e definições. I Questão relevante decorre a respeito da obrigação tributária, seu II - Passemos à análise do tema. II.1 A relação existente entre os contribuintes e o Estado é uma relação jurídica 1 de natureza obrigacional. Conforme determina o artigo 113 do Código Tributário Nacional, a obrigação tributária pode ser principal ou acessória. Hugo de Brito Machado 2 traz à baila elucidativo conceito de obrigação tributária: Diríamos que ela é a relação jurídica em virtude da qual o particular (sujeito passivo) tem o dever de prestar dinheiro ao Estado (sujeito ativo), ou de fazer, não tolerar ou tolerar algo no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos Tributos, e o Estado tem o direito de constituir contra o particular um crédito. Machado 3 da: A obrigação tributária decorre, segundo o Professor Hugo de Brito (...) ocorrência de um fato previsto em uma norma como capaz de produzir esse efeito. Em virtude do princípio da legalidade, essa norma há de ser uma lei em sentido estrito, salvo em se tratando de obrigação acessória, como adiante explicado. A lei descreve um fato e atribui a esse o efeito de criar uma relação entre alguém e o Estado. Ocorrendo o fato, que em Direito Tributário denomina-se fato gerador, ou fato imponível, nasce a relação tributária, que compreende o dever de alguém (sujeito passivo da obrigação tributária) e o direito do Estado (sujeito ativo da obrigação tributária). O dever e o direito (no sentido de direito subjetivo) são efeitos da incidência da norma. II.2 Sustenta José Souto Maior BORGES 4 surgir a obrigação tributária ao contribuinte somente quando uma norma tributária prescreve um determinado comportamento 1 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros, 28ª ed., 2007, p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p BORGES, José Souto Maior. Lançamento Tributário. São Paulo: Malheiro, 2ª ed., 1999, p. 40.

2 2 consistente na prestação de um tributo. Dessarte, este dever de prestar o tributo advém de uma determinação legal. II.3 Conforme TORRES 5, o fato gerador em abstrato deverá estar devidamente esmiuçado, perfeita e exaustivamente definido na lei forma. Assim, poderá surgir a obrigação tributária. de incidência). Tal descrição legal é denominada fato gerador em abstrato (ou hipótese II.4 Ademais, o objeto da obrigação tributária deve ser uma prestação pecuniária 6. Obrigação Tributária está delimitada pelo artigo 113 do Código Tributário Nacional: Art A obrigação tributária é principal ou acessória. 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária. II.5 Trata-se de dever fundamental o pagamento de tributos 7, porquanto se constitui em forma de contribuir com o gasto público. II.6 Conforme aponta Machado 8, podemos simplificar definindo obrigação tributária como correspondendo a obrigação ilíquida do direito civil; crédito tributário corresponderia a aludida obrigação já liquidada. O lançamento poderia ser comparado ao processo de liquidação. Consoante pontifica Machado 9 : É sabido que obrigação e crédito, no Direito privado, são dois aspectos da mesma relação. Não é assim, porém, no Direito Tributário brasileiro. O CTN distinguiu a obrigação (art. 113) do crédito (art. 139). A obrigação é um primeiro momento na relação tributária. Seu conteúdo não é ainda determinado e o seu sujeito passivo ainda não está formalmente identificado. Por isso mesmo a prestação respectiva ainda não é exigível. Já o crédito tributário é um segundo momento na relação de tributação. No dizer do CTN, ele decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta (art. 139). Surge com o lançamento, que confere à relação tributária liquidez e certeza. 5 TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2006, 13ª ed. p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p IVO, Gabriel. O Princípio da Tipologia Tributária e o dever fundamental de pagar tributos. IN: Direitos Fundamentais na Constituição de Estudos Comemorativos aos seus Vinte Anos. Coordenador: Rosmar Antonni Rodrigues Cavalcanti de Alencar. Porto alegre: Nuria Fabris, 2008, p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p. 150.

3 3 II.7 Outrossim, a imperiosidade de Lei Complementar a respeito de normas gerais que versem sobre obrigação tributária está prevista no artigo 146, inciso III, letra b, da Constituição Federal. 10 II.8 Em suma, conforme doutrina de Hugo de Brito Machado 11, obrigação tributária corresponde a obrigação ilíquida do direito civil; crédito tributário corresponde a aludida obrigação já liquidada. O lançamento poderia ser comparado ao processo de liquidação. II.9 Fato gerador pode ser classificado em fato gerador em abstrato e fato gerador em concreto. A expressão fato gerador é equívoca porque pode significar qualquer uma das espécies mencionadas, embora a maioria da doutrina a utilize no segundo sentido. II.10 Fato gerador em abstrato é também denominado de hipótese de incidência (ou Tatbestand em língua germânica). Conforme aponta Machado 12, é a descrição que se encontra inserida no texto da lei, a qual é suficiente e necessária para o surgimento da obrigação tributária. TORRES 13 refere que fato gerador em abstrato, ou fato gerador no plano da norma é: a definição abstrata da situação necessária ao nascimento da obrigação tributária, com todos os seus elementos, que são o objeto (=núcleo), os sujeitos, o tempo, o espaço e a quantidade. O Código Tributário Nacional dá a conceituação legal de fato gerador em abstrato, ao definir em seu artigo 114: Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência. II.11 Por seu turno, o fato gerador em concreto, também denominado de fato imponível (ou Tatsache em língua germânica), é a ocorrência, no mundo dos fatos, do fato gerador em abstrato. A respeito, TORRES 14 anota: Se todos os elementos do fato descrito na norma abstrata acontecerem na realidade, nascerá a obrigação tributária. em contrário 15 : II.12 Considera-se ocorrido o fato gerador em concreto, salvo disposição (a) em se tratando de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que se produzam os efeitos geralmente, ou ordinariamente, delas decorrentes; e (b) em se tratando de situação jurídica, desde o momento em que tal situação jurídica esteja definitivamente constituída, nos termos do direito aplicável. 10 SOUZA, Daniel Barbosa Lima Faria Corrêa de. Prescrição e Decadência em Direito Tributário. Natal, MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2006, 13ª ed. p TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2006, 13ª ed. p Conforme doutrina de MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p. 157.

4 4 Nesse tocante, dispõe o artigo 116 do Código Tributário Nacional: Art Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável. Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de ) II.13 Em apertada síntese, fato gerador em abstrato é a mera descrição legal, enquanto fato gerador em concreto é a materialização daquela descrição normativa 16. II.14 TORRES 17 explica o surgimento da obrigação tributária dessa forma: Premissa Maior: Todo homem é mortal. Fato gerador em abstrato (antecedente/tatbestand + consequente/rechtsfolge) Premissa Maior: Francisco é homem. Fato gerador em concreto Conclusão: Francisco é mortal. Subsunção do fato individual na situação abstrata. Surge a obrigação tributária. II.15 A esse respeito, aponta Mariano Júnior 18 : Com isto, o CTN deixa regrado haver fato gerador estritamente fático: puro fato, acontecimento, existência, inexistência de algo: e fato gerador que é ato ou negócio jurídico (artigo 117, CTN). II.16 Por fim, quanto às obrigações acessórias, destacamos incidir o disposto no artigo 115 do Código Tributário Nacional, in verbis: Art Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal. II.17 Por conseguinte, fato gerador pode ser classificado em fato gerador em abstrato (hipótese de incidência) e fato gerador em concreto (fato imponível). O primeiro é a mera descrição legal, enquanto o segundo é a materialização daquela descrição normativa. 19 Tendo estudado o fato gerador, passemos à análise dos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária. 16 SOUZA, Daniel Barbosa Lima Faria Corrêa de. Prescrição e Decadência em Direito Tributário. Natal, TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2006, 13ª ed. p MARIANO JÚNIOR, Júlio. Op. Cit., p SOUZA, Daniel Barbosa Lima Faria Corrêa de. Prescrição e Decadência em Direito Tributário. Natal, 2008.

5 5 II.18 O Código Tributário Nacional dá a conceituação legal de sujeito ativo da relação jurídico tributária, ao estipular em seu artigo 119: Sujeito Ativo Art Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público, titular da competência para exigir o seu cumprimento. II.19 Da leitura do dispositivo em comento, verifica-se, ab ovo, que o sujeito ativo deve, necessariamente, ser uma pessoa jurídica de direito público. É nosso entendimento. Nesse mesmo diapasão, obtempera Machado 20 : É certo que uma pessoa jurídica de direito privado pode receber a atribuição de arrecadar um tributo. E pode até ser destinatária do produto de sua arrecadação. Mesmo assim não pode ser qualificada como sujeito ativo da obrigação tributária, por lhe falar a competência para exigir o seu cumprimento, no sentido de que esse exigir está empregado no art. 119 do Código Tributário Nacional. Segundo os escólios de Machado 21, após o estabelecimento de uma ordem jurídica formalmente constituída, o poder de tributar se transformar em competência tributária. Em conformidade com o artigo 145, caput, da Constituição Federal, os tributos tão-somente poderão ser instituídos pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Tendo em vista o princípio da legalidade tributária, como regra geral, esta competência tributária deverá ser exercida pelo Poder Legislativo 22. Machado aponta 23 : Como acontece nas relações jurídicas obrigacionais em geral, o sujeito ativo da obrigação é titular da competência para exigir o adimplemento da obrigação. II.20 O Código Tributário Nacional dá a conceituação legal de sujeito passivo da relação jurídico tributária, ao estipular em seus artigos 121 e 122: Art Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei. Art Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto. 20 MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p Conforme doutrina de MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p. 166.

6 6 II.21 Machado 24 conceitua sujeito passivo como sendo a pessoa natural ou jurídica que está obrigada ao cumprimento da obrigação tributária. O sujeito passivo da relação tributária principal 25 está obrigado a pagar (a dar) um tributo ou uma penalidade pecuniária. II.22 Por seu turno, o sujeito passivo da relação tributária acessória está obrigado a prestar deveres diversos do dever de pagar 26. Como regra geral, está obrigado a fazer, não-fazer ou tolerar alguma coisa, no interesse da arrecadação e fiscalização tributária. O sujeito passivo da relação tributária acessória poderá ser o próprio contribuinte ou um terceiro. Conforme Machado 27, terceiro é uma pessoa que não tenha nenhuma relação direta com o fato gerador da obrigação principal. Sintetiza Machado 28 a obrigação acessória: Qualquer dever diverso do pagamento atribuído pela legislação tributária a qualquer pessoa, é obrigação acessória, na linguagem do Código Tributário Nacional, e a pessoa a quem seja atribuído esse dever é o sujeito passivo dessa obrigação acessória (CTN, art. 122). II.24 Por derradeiro, destacamos que as convenções particulares entre os particulares, no que toca à responsabilidade tributária, não são aplicáveis à Fazenda Pública, com supedâneo no artigo 123 do Código Tributário Nacional, expressis verbis: Art Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes. modificam a obrigação tributária. Por conseguinte, as convenções particulares entre os particulares não II.25 O sujeito passivo pode ser direto ou indireto. O primeiro é o que possui relação de fato com a hipótese de incidência 29. É o que o CTN denomina de contribuinte, isto é, aquele que possui relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador. O segundo, embora não tenha relação direta com o fato 30, está obrigado ao pagamento 31, porque possui uma relação jurídica com hipótese de incidência e, não sendo contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei, sendo chamado de responsável tributário. II.26 O direito das obrigações 32, pela teoria dualista alemã, adota a estrutura de uma obrigação é composta de duas sub-relações: o débito (dívida ou Schuld) e a responsabilidade (Obligatio, Haftung). Esse vínculo é o cerne da relação obrigacional. 24 MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., pp. 169/ MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., pp. 171/ MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p NEVES, Murilo Sechieri Costa. Direito Civil Direito das Obrigações. São Paulo: Saraiva, 2005, p. 11.

7 7 II.27 Contribuinte é aquele que possui o débito (dívida ou Schuld), embora em algumas hipóteses possa não ter o Haftung. II.28 Muitas vezes o sujeito passivo da relação jurídico tributária possui apenas a responsabilidade pelo pagamento do tributo ( Haftung ), sem possuir relação com o Schuld. II.29 De acordo com o artigo 128 Código Tributário Nacional, poderá o contribuinte possuir o débito (Schuld), mas não a responsabilidade (Obligatio, Haftung), sendo a responsabilidade atribuída a outrem, com supedâneo no artigo 128 do Código Tributário Nacional, in verbis: Art Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação. De acordo com o art. 124 do CTN, são solidariamente obrigadas: I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal; II - as pessoas expressamente designadas por lei. Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem. III. Diante do exposto, infere-se: (i) a relação existente entre os contribuintes e o Estado é uma relação jurídica de natureza obrigacional; (ii) o dever de prestar o tributo advém de uma determinação legal; (iii) o objeto da obrigação tributária deve ser uma prestação pecuniária; (iv) em suma, conforme doutrina de Hugo de Brito Machado 33, obrigação tributária corresponde a obrigação ilíquida do direito civil; crédito tributário corresponde a aludida obrigação já liquidada. O lançamento poderia ser comparado ao processo de liquidação; (v) Fato gerador em abstrato é também denominado de hipótese de incidência, sendo a descrição inserida no texto da lei, suficiente e necessária para o surgimento da obrigação tributária; (vi) o fato gerador em concreto, também denominado de fato imponível, é a ocorrência, no mundo dos fatos, do fato gerador em abstrato; (vii) em apertada síntese, fato gerador em abstrato é a mera descrição legal, enquanto fato gerador em concreto é a materialização daquela descrição normativa; (viii) o direito das obrigações, pela teoria dualista alemã, adota a estrutura de uma obrigação é composta de duas sub-relações: o débito (dívida ou Schuld) e a responsabilidade 33 MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit., p. 150.

8 8 (Obligatio, Haftung). Esse vínculo é o cerne da relação obrigacional. Assim, muitas vezes o sujeito passivo da relação jurídico tributária possui apenas a responsabilidade pelo pagamento do tributo, sem possuir relação com o Schuld. Contribuinte é aquele que possui o débito (dívida ou Schuld), embora em algumas hipóteses possa não ter o Haftung ; CURRÍCULO RESUMIDO DANIEL BARBOSA LIMA FARIA CORRÊA DE SOUZA Procurador do Município de São Leopoldo-RS (1º colocado no concurso); Autor do livro PREQUESTIONAMENTO NO RECURSO ESPECIAL, Editora Núria Fabris; Autor do livro RECURSOS EXTRAORDINÁRIO E ESPECIAL: REFLEXOS DA EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 45/2004, em co-autoria com a Drª. Letícia Barbosa Lima de Souza, Editora Núria Fabris; Especialista em Direito Constitucional pela Universidade Potiguar (UNP); Especialista em Direito Tributário pela Universidade Potiguar (UNP); Bacharel em Direito pela PUC-RS; Página pessoal: Professor de Direito Constitucional do Curso ADMI (Porto Alegre-RS)