Estrutura Conceitual. para a Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil Financeiro

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2 Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil Financeiro

3 NOTAS SOBRE O AUTOR DAVID JOSÉ SOARES Técnico em Contabilidade, bacharel em Ciências Contábeis, com atuação na área de consultoria empresarial, em Imposto de Renda e Contabilidade. Coautor do livro Imposto de Renda de A a Z e do Volume III - Coleção IOB de Construção Civil - IRPJ/ CSL/PIS/Cofins.

4 Sumário Apresentação... 5 Capítulo 1 - Pronunciamento Conceitual Básico (R1) - Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro Introdução Finalidade Alcance Usuários das demonstrações contábeis Objetivo das demonstrações contábeis Posição patrimonial e financeira, desempenho e mutações na posição financeira da entidade Notas explicativas e quadros suplementares Pressupostos básicos das demonstrações contábeis Regime de competência Continuidade Características qualitativas Compreensibilidade Relevância Materialidade Representação fidedigna Comparabilidade... 28

5 8 David José Soares 9.6. Verificabilidade Tempestividade Compreensibilidade Aplicação das características qualitativas de melhoria Restrição de custo na elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro útil Elementos das Demonstrações Contábeis Posição financeira e patrimonial Ativos Passivos Patrimônio Líquido Resultado do exercício Apresentação na Demonstração do Resultado do Exercício Receitas Despesas Ajustes de avaliação patrimonial Reconhecimento de elementos patrimoniais nas demonstrações contábeis Probabilidade de realização de benefícios econômicos futuros Confiabilidade da mensuração Reconhecimento de ativos Reconhecimento de passivos Reconhecimento de receitas Reconhecimento de despesas Mensuração dos elementos das demonstrações contábeis Conceitos de capital e de manutenção de capital Conceitos de capital Conceitos de manutenção do capital e determinação do lucro... 52

6 Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divulgação de Relatório 9 Capítulo 2 - Pronunciamento Técnico CPC 13 - Adoção Inicial da Lei nº /2007 e da Medida Provisória nº 449/2008 (convertida na Lei nº /2009) Introdução Aplicação das novas normas Tratamento aplicável aos ajustes decorrentes da Lei nº / 2007 e da Medida Provisória nº 449/ Objetivo do Pronunciamento Técnico CPC Alcance das normas emanadas pelo Pronunciamento Técnico CPC Mudanças em práticas contábeis fora do alcance do Pronunciamento Técnico CPC Balanço inicial de acordo com as novas normas - Regras básicas Balanço patrimonial de encerramento e balanço inicial de transição Situações nas quais são dispensadas ou vedadas a aplicação da Lei nº /2007 e da Medida Provisória nº 449/ Instrumentos financeiros Classificação do instrumento financeiro Instrumentos financeiros classificados pelo custo amortizado Contabilidade de hedge (hedge accounting) Possibilidade de adoção do hedge accounting Arrendamento mercantil financeiro Tratamento na entidade arrendatária Tratamento na entidade arrendadora Ativo Diferido (despesas pré-operacionais e gastos com reestruturação) Ativo Intangível Efeitos da adoção inicial da nova legislação em relação ao Ativo Intangível Valor recuperável de ativos... 68

7 10 David José Soares 12. Ajustes a valor presente Saldo inicial na data de transição Equivalência patrimonial Registro dos ajustes Demais investimentos Prêmios recebidos na emissão de debêntures e doações e subvenções para investimentos Resultado do exercício para fins de comparação Saldos das reservas de capital Subvenção e assistência governamentais - Aplicação dos critérios de reconhecimento da receita Prêmios recebidos na emissão de debêntures Reservas de Reavaliação Uniformidade de tratamento entre a investidora e suas controladas e coligadas Lucros acumulados Aquisição de bens e serviços e remuneração com base em ações (stock options) Operações de incorporação, fusão e cisão realizadas entre partes independentes Ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) Demonstração do Valor Adicionado (DVA) e Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) Primeira avaliação periódica da vida útil econômica dos bens do Ativo Imobilizado Efeitos tributários da aplicação inicial da Lei nº /2007 e da Medida Provisória nº 449/ Divulgação Capítulo 3 - Pronunciamento Técnico CPC 37 (R1) - Adoção Inicial das Normas Internacionais de Contabilidade Introdução Quando as regras devem ser aplicadas Primeiras demonstrações em IFRS... 82

8 Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divulgação de Relatório Hipóteses de inaplicabilidade das regras Mudanças de políticas contábeis feitas por entidade que já aplica as IFRS Reconhecimento e mensuração Balanço Patrimonial de abertura em IFRS Políticas contábeis Exemplo: aplicação consistente da última versão de uma IFRS Mudanças de políticas contábeis Procedimentos no balanço de abertura Ajustes Exceções à aplicação retrospectiva de outras IFRS Estimativas Exemplo Exigências para apresentação das 1 as demonstrações contábeis da entidade em IFRS Informação comparativa e resumo histórico divergente das IFRS Explicações sobre a transição para as IFRS Detalhamento das conciliações e ocorrência de erros Designação de ativos ou passivos financeiros Utilização do custo atribuído (deemed cost) Utilização do custo atribuído para ativos de petróleo e gás Demonstrações contábeis intermediárias Início de vigência das novas regras As demonstrações consolidadas em IFRS e a prática contábil brasileira Capítulo 4 - Adoção Inicial dos Pronunciamentos Técnicos CPC 15 a 41 - Pronunciamento Técnico CPC 43 (R1) Introdução Demonstrações contábeis de entidade com investimento em outras sociedades... 98

9 12 David José Soares 3. Adoção das normas internacionais de contabilidade por exigência de órgãos reguladores Pequenas e médias empresas que adotarem o Pronunciamento Técnico PME Entidades com investimentos em coligadas ou controladas Capítulo 5 - Pronunciamento Técnico CPC 23 - Políticas contábeis, mudança de estimativa e retificação de erro Introdução Aplicação Efeitos tributários Omissão ou erro nas demonstrações contábeis Alguns conceitos importantes Políticas contábeis Seleção e aplicação de políticas contábeis Ausência de pronunciamento, interpretação ou orientação do CPC Procedimentos a serem adotados pela administração Uniformidade de políticas contábeis Mudança nas políticas contábeis Demonstrações contábeis comparativas Ações que não constituem mudanças nas políticas contábeis Aplicação retrospectiva de mudanças nas políticas contábeis Impossibilidade de determinação do período dos efeitos da mudança e o efeito cumulativo Tratamento aplicável ao valor do ajuste resultante Divulgação Mudanças voluntárias Informações a serem divulgadas em caso de não adoção antecipada de novo pronunciamento, interpretação ou orientação

10 Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divulgação de Relatório Mudança nas estimativas contábeis Revisão da estimativa Mudança na base de avaliação Efeitos da mudança de estimativa contábil Divulgação Retificação de erro Correção dos erros Limitação à reapresentação retrospectiva Divulgação de erro de período anterior Impraticabilidade da aplicação e da reapresentação retrospectivas Exemplos Bibliografia Texto compilado da Lei nº 6.404/

11 Capítulo 1 Pronunciamento Conceitual Básico (R1) - Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro Aprovada pela Resolução CFC nº 1.374/ NBC TG Estrutura Conceitual - Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro e pela Deliberação CVM nº 675/2011, ambas elaboradas com base no The Conceptual Framework for Financial Reporting (IASB - BV 2011 Blue Book). 1. Introdução Na maioria das vezes, as demonstrações contábeis são elaboradas com vistas a atender as necessidades dos usuários externos das informações contábeis. Entidades governamentais, órgãos reguladores, ou autoridades fiscais, por exemplo, podem exigir que as demonstrações da

12 16 David José Soares entidade atendem a seus próprios interesses. Tais exigências não devem, entretanto, afetar o modo como estas são elaboradas segundo as regras do Pronunciamento Conceitual Básico (R1) - Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis. As demonstrações contábeis elaboradas segundo as regras do referido pronunciamento têm por objetivo fornecer informações que sejam úteis para a tomada de decisões e avaliações por parte dos usuários em geral, e não apenas atender finalidades ou necessidades específicas de determinados grupos de usuários. As demonstrações contábeis elaboradas segundo as regras da Estrutura Conceitual satisfazem as necessidades comuns da maioria dos usuários, haja vista que a maioria as utiliza para a tomada de decisões econômicas, quais sejam: a) decidir pela compra, manutenção, ou venda de determinado investimento em ações; b) avaliar o desempenho da administração da entidade em relação às responsabilidades atribuídas a esta e prestação de contas; c) avaliar a capacidade da entidade em pagar seus empregados e lhes proporcionar outros benefícios; d) avaliar a segurança quanto à recuperação dos recursos financeiros emprestados à entidade; e) definir políticas tributárias; f) definir o montante dos lucros e dividendos a serem distribuídos; g) preparar e utilizar estatísticas da renda nacional; h) regulamentar as atividades das entidades. Normalmente, as demonstrações contábeis são preparadas segundo modelo baseado no custo histórico recuperável e no conceito da manutenção do capital financeiro nominal. Outros modelos podem

13 Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divulgação de Relatório 17 ser mais apropriados para proporcionar informações úteis à tomada de decisões econômicas, embora não haja consenso nesse sentido. 2. Finalidade A Estrutura Conceitual estabelece os conceitos que fundamentam a preparação e a apresentação das demonstrações contábeis destinadas a usuários externos, com vistas a: a) dar suporte ao desenvolvimento de novos pronunciamentos técnicos e à revisão de pronunciamentos existentes, quando necessário; b) dar suporte aos responsáveis pela elaboração de demonstrações contábeis na aplicação dos pronunciamentos técnicos e no tratamento de assuntos que ainda não tiverem sido objeto de pronunciamento técnico; c) auxiliar os auditores independentes na formação da opinião destes quando à conformidade das demonstrações contábeis com os pronunciamentos técnicos; d) ajudar os usuários das demonstrações contábeis na interpretação das informações nelas contidas; e) proporcionar aos interessados informações sobre o enfoque adotado na formulação dos pronunciamentos técnicos, das interpretações e das orientações técnicas. A Estrutura Conceitual não define normas ou procedimentos para qualquer questão particular relacionadas a aspectos de mensuração ou divulgação, e será revisada de tempos em tempos, com base na experiência de sua utilização. 3. Alcance As demonstrações contábeis devem ser preparadas e apresentadas, pelo menos anualmente e visam atender às necessidades de um grande

14 18 David José Soares número de usuários. Alguns desses usuários podem obter de outras fontes, além daquelas disponíveis nas demonstrações contábeis. A maioria, porém, tem as demonstrações contábeis como a principal fonte de informações financeiras. Por esta razão, as demonstrações contábeis devem ser elaboradas e apresentadas tendo em vista tais necessidades. O conjunto completo de demonstrações contábeis inclui: a) o Balanço Patrimonial; b) a Demonstração do Resultado; c) a Demonstração do Fluxo de Caixa; d) a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido; e) as notas explicativas; e f) outras demonstrações e material explicativo que são parte integrante dessas demonstrações. 4. Usuários das demonstrações contábeis Entre os usuários das demonstrações contábeis incluem-se os investidores (atuais e potenciais), empregados, credores por empréstimos, fornecedores e outros credores comerciais, clientes, governos e suas agências e o público em geral. Estes usuários utilizam as demonstrações contábeis para satisfazer suas necessidades de informação, tais como: a) investidores: os provedores de capital e seus analistas se preocupam com o risco inerente ao investimento e o retorno que este produz. Eles necessitam de informações para auxiliá-los a se decidir pela aquisição, alienação ou manutenção de investimentos. Os acionistas também estão interessados em obter informações que os habilitem a avaliar se a entidade pode pagar dividendos; b) empregados: os empregados e seus representantes estão interessados em obter informações sobre a estabilidade e a lucrati-

15 Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divulgação de Relatório 19 vidade de seus empregadores. Eles também se interessam por informações que permitam avaliar a capacidade da entidade em pagar os seus salários, em pagar os seus benefícios de aposentadoria, bem como em manter os seus empregos; c) credores por empréstimos: estes credores estão interessados em informações que lhes permitam avaliar a capacidade da entidade em liquidar seus empréstimos, bem como os respectivos juros, na data do vencimento; d) fornecedores e outros credores comerciais: estes credores se interessam por informações que lhes permitam determinar se as importâncias que lhes são devidas pela entidade serão pagas nos respectivos vencimentos. Geralmente, os credores comerciais estarão interessados pela entidade por um período de tempo menor do que os credores por empréstimos, exceto nos casos em que a manutenção desta como cliente, seja importante para as suas atividades; e) clientes: os clientes têm interesse nas informações sobre a continuidade operacional da entidade, especialmente quando eles mantêm um relacionamento a longo prazo com esta, ou dependam dela como fornecedor importante; f) governos e suas agências: estes estão interessados na destinação de recursos e, portanto, nas atividades da entidade. Eles precisam, também, de informações que lhes permitam regular as atividades da entidade, estabelecer políticas fiscais, e servir de base para determinar a renda nacional e estatísticas semelhantes; g) público em geral: as entidades afetam o público de diversas maneiras. Elas podem, por exemplo, contribuir substancialmente na economia local de vários modos, inclusive empregando pessoas e utilizando fornecedores locais. As demonstrações contábeis podem ajudar o público, fornecendo informações sobre a evolução do desempenho da entidade.