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2 AUDITORIA FISCAL E TRIBUTÁRIA 3ª edição

3 Sumário Capítulo 1 CONCEITOS PRELIMINARES 1. Definição de auditoria fiscal ou tributária Finalidade da auditoria tributária Planejamento e execução da auditoria fiscal Capítulo 2 AUDITORIA DO LUCRO REAL ASPECTOS GERAIS PARTE I IRPJ 1. Definição de lucro real Obrigatoriedade de adoção do lucro real Periodicidade de apuração do lucro real Lucro real trimestral Lucro real anual Imposto e adicional devidos sobre o lucro real Compensação de prejuízos fiscais Demonstração do lucro real Lalur eletrônico - parte integrante da ECF Providências para apuração do lucro real... 41

4 8 Auditoria Fiscal e Tributária PARTE II CSL 1. Opção atrelada à forma de tributação adotada para o imposto de renda Base de cálculo Ajustes do lucro líquido-adições obrigatórias Alíquota da contribuição Deduções admitidas da CSL Prazo para pagamento PARTE III PIS/COFINS - REGIME NÃO CUMULATIVO 1. Breves comentários sobre a adoção do regime não cumulativo Aplicação da Lei nº /2014 (MP nº 627/2014) Novo conceito de receita bruta Base de cálculo do PIS/Cofns não cumulativo Alíquota aplicável Contribuintes sujeitos ao regime não cumulativo Contribuintes e receitas excluídos do regime não cumulativo Base de cálculo Exclusões permitidas da receita bruta Receitas financeiras - Novas disposições a partir de Deduções de créditos Direito ao crédito - Abrangência Valores que não dão direito ao crédito Vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência das contribuições - Manutenção do crédito Determinação do crédito Encargos de depreciação de máquinas e equipamentos Apuração do crédito - Método alternativo à depreciação Vedações ao aproveitamento de créditos Apuração dos créditos... 58

5 Sumário Crédito de bens e serviços adquiridos no País até Aproveitamento Apuração do crédito na hipótese de faturamento misto Aproveitamento do crédito por pessoa jurídica que passar a ser tributada com base no lucro real Bens recebidos em devolução antes da mudança do regime de tributação (para lucro real) ou tributados até PIS e Cofins - Escrituração fiscal digital Instituição da nova contribuição sobre a receita bruta operacional. 62 PARTE IV ASPECTOS PRÁTICOS 1. Exemplo - A - Empresa sujeita ao lucro real trimestral Composição da receita e da despesa do trimestre e outras informações Base de cálculo Alíquotas aplicáveis e cálculo dos tributos Valores a recolher Rendimentos não tributáveis Exemplo - B - Empresa sujeita ao lucro real anual Composição da receita e da despesa e demais informações Base de cálculo Alíquotas aplicáveis e cálculo dos tributos Valores a recolher Rendimentos não tributáveis Capítulo 3 ADIÇÕES E EXCLUSÕES AO LUCRO REAL PARTE I IRPJ 1. Providências para apuração do lucro real Adições ao lucro líquido Valores debitados ao resultado contábil, mas não dedutíveis do lucro real Valores não computados no resultado que devem ser adicionados ao lucro real... 81

6 10 Auditoria Fiscal e Tributária 3. Exclusões do lucro líquido Valores creditados ao resultado, mas não tributáveis Valores não computados no resultado que podem ser excluídos do lucro real PARTE II CSL 1. Ajustes do lucro líquido - Adições obrigatórias Ajustes do lucro líquido - Exclusões admitidas Atividade rural - Depreciação acelerada incentivada - Adições e exclusões a serem feitas PARTE III Tabela Prática $ Principais Adições e Exclusões Aplicáveis na Determinação da Base de Cálculo do IRPJ e da CSL PARTE IV ASPECTOS PRÁTICOS Exemplo Capítulo 4 ESTIMATIVA MENSAL PARTE I IRPJ 1. Forma e efeitos da opção pelo pagamento mensal Vantagens da opção pelo pagamento mensal Base de cálculo do imposto mensal por estimativa Percentuais aplicáveis sobre a receita bruta mensal Prestadoras de serviços com receita bruta até R$ , Pessoas jurídicas não beneficiadas pelo percentual reduzido (16%) Conceito de receita bruta - Regra geral Ganhos de capital e demais receitas e resultados - Acréscimo ao lucro estimado Valores que não entram na base de cálculo

7 Sumário Alíquotas Dedução de incentivos fiscais Imposto retido na fonte ou pago sobre receitas computadas na base de cálculo do imposto mensal - Compensação Outras deduções permitidas Pagamento do imposto Aplicação no Finor, no Finam ou no Funres PARTE II CSL 1. CSL - Estimativa mensal - Base de cálculo Atividades para as quais se aplica percentual diferenciado Prestação de serviços, intermediação de negócios, administração de bens e factoring Pessoa jurídica que se dedique à compra e venda de veículos automotores usados Algumas observações sobre a determinação da base de cálculo da contribuição Ganho de capital - Apuração Valores que não integram a base de cálculo estimada Alíquota aplicável Deduções admitidas da CSL mensal Prazo de pagamento Suspensão ou redução da CSL mensal PARTE III PIS/COFINS - REGIME NÃO CUMULATIVO 1. Breve comentário sobre a adoção do regime cumulativo e do regime não cumulativo PARTE IV ASPECTOS PRÁTICOS 1. Exemplo Composição da receita e da despesa no mês Base de cálculo Alíquotas aplicáveis e cálculo dos tributos Valores a recolher

8 12 Auditoria Fiscal e Tributária Capítulo 5 SUSPENSÃO OU REDUÇÃO DA ESTIMATIVA MENSAL PARTE I IRPJ 1. Suspensão ou redução dos pagamentos mensais (levantamento de balanços ou balancetes periódicos) Abrangência Particularidades Ajustes no Lalur Compensação de prejuízos fiscais Cálculo do imposto devido no período em curso Aproveitamento de incentivos fiscais Imposto já pago versus imposto devido (apurado no balanço/balancete de suspensão/redução) Determinação do lucro real anual e do saldo do imposto a pagar ou a compensar Compensação de imposto pago ou retido na fonte Pagamento do saldo do imposto Apuração de saldo de imposto a compensar ou a restituir Lançamento de ofício, após o encerramento do ano-calendário, por falta de recolhimento de estimativa PARTE II CSL 1. Suspensão ou redução da CSL mensal Ajustes e deduções Prazo de pagamento CSL anual - Apuração em 31 de dezembro Base de cálculo da contribuição anual Deduções da CSL devida Pagamento do saldo apurado em 31 de dezembro PARTE II Aspectos Práticos

9 Sumário 13 Capítulo 6 COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E DE BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DA CSL 1. Prejuízos compensáveis na apuração do lucro real Prejuízos compensáveis e contribuintes autorizados a exercer a compensação Limite a ser observado Prejuízos não operacionais - Tratamento e conceito Aplicação da restrição - Regra Compensação de prejuízos na base de cálculo da contribuição social sobre o lucro Aspectos práticos na aplicação das regras da IN nº 11/ Situação em que o prejuízo fiscal é considerado totalmente como operacional Situação em que há necessidade de segregar prejuízo fiscal operacional e prejuízo fiscal não operacional Situação em que todo o prejuízo fiscal será considerado não operacional Observância da trava de 30% Situação em que o prejuízo não operacional se transforma em prejuízo operacional Capítulo 7 DISTRIBUIÇÃO ANTECIPADA DE LUCROS 1. Introdução O que estabelece a legislação sobre o tema Lucro distribuído superior ao lucro efetivamente apurado Consequências quando o beneficiário for pessoa jurídica Distribuição de lucros ao longo dos anos - Quadro sinóptico Caso prático Registro contábil em x1 (na distribuição antecipada de lucros) Apuração do resultado efetivo em x1 e suas consequências Registros contábeis em x1 (na apuração efetiva dos lucros)

10 14 Auditoria Fiscal e Tributária Capítulo 8 JUROS REMUNERATÓRIOS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO 1. Forma alternativa de remunerar os proprietários da empresa Composição do patrimônio líquido O que excluir do patrimônio líquido? Regras impostas pela Lei nº / Dedutibilidade dos juros TJLP vigentes desde Períodos inferiores a um mês Limite dedutível Tributação na fonte Hipóteses em que não há incidência do IRRF Tratamento dos juros e do imposto retido na fonte pelo beneficiário do rendimento Empresas sujeitas ao lucro real Empresas tributadas com base no lucro presumido ou arbitrado Pessoas jurídicas isentas do Imposto de Renda Beneficiário pessoa física Imputação dos juros ao valor do dividendo obrigatório Juros e outros encargos financeiros incidentes sobre os juros remuneratórios - Tributação Aspectos práticos Exemplo 1 (juros remuneratórios calculados pela TJLP que excedem o limite dedutível) Exemplo 2 (juros remuneratórios calculados pela TJLP que não excedem o limite dedutível) Capítulo 9 PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS 1. Perdas consideradas dedutíveis Limites de R$ 5.000,00 e R$ , Definição de operação Registro de nova perda em uma mesma operação Crédito garantido

11 Sumário Perdas com pessoas ligadas - Indedutibilidade Tratamento contábil das perdas Créditos recuperados Desistência da cobrança judicial Encargos financeiros - Tratamento na empresa credora Encargos financeiros - Tratamento na empresa devedora Capítulo 10 DEPRECIAÇÃO PARTE I 1. Depreciação Depreciação acumulada Depreciação acelerada Despesa de depreciação segundo a Lei nº / Escolha do método de depreciação Dedutibilidade da despesa Dedutibilidade da despesa/custo Bens intrinsecamente reclacionados com a produção/comercialização de bens e serviços Bens depreciáveis Bens não depreciáveis Bens não sujeitos a registro no ativo imobilizado - Registro direto como despesa Taxas de depreciação Taxas fixadas pela Secretaria da Receita Federal Bens adquiridos usados Majoração das taxas Periodicidade na contabilização Procedimentos de cálculo da depreciação Aplicação da taxa anual e ajuste proporcional da quota Cálculo sobre saldos de abertura Verificação do saldo a depreciar Ocorrência de baixa de bens Bens totalmente depreciados

12 16 Auditoria Fiscal e Tributária 12.1 Permanência nos registros contábeis Baixa do bem Normas extensivas à amortização e à exaustão de bens Depreciação de bens adquiridos via arrendamento mercantil e utilizados no processo de produção PARTE II 1. Depreciação acelerada incentivada Empresas rurais Pessoa jurídica rural - Retorno ao regime de tributação com base no lucro real Pessoa jurídica rural tributada com base no lucro real que passar a ser tributada com base no lucro presumido Pessoa jurídica rural tributada com base no lucro real que passar a ser tributada com base no lucro arbitrado Programas de Desenvolvimento Tecnológico Industrial (PDTI) e Agropecuário (PDTA) aprovados a partir de Cumulatividade de benefícios - Vedação Aproveitamento via Lalur Exclusão do lucro líquido na parte A do Lalur Cálculo Controle na parte B do Lalur Exemplo (atividade rural) Empresas rurais - Base de cálculo da contribuição social sobre o lucro Capítulo 11 AUDITORIA DO LUCRO PRESUMIDO Parte I (IRPJ) Parte II (CSL) Parte III (PIS/Cofins) Parte IV (distribuição de lucros)

13 Sumário 17 PARTE I IRPJ 1. Quem pode optar Impedimento vinculado à receita bruta Outros impedimentos Empresas que tenham lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior Valores que compõem a receita bruta Valores que não compõem a receita bruta Cômputo das receitas pelo regime de competência ou de caixa Forma e momento de manifestar a opção Pagamento da primeira quota ou quota única em atraso Percentuais aplicáveis no cálculo do lucro presumido da atividade Prestadoras de serviços com receita bruta até R$ , Pessoas jurídicas não beneficiadas pelo percentual reduzido (16%) Serviços hospitalares Conceito de Receita Bruta a Partir da Edição da Lei nº / Algumas observações sobre os valores que compõem a receita bruta e suas exclusões Apropriação pelo regime de caixa Transição do regime de caixa para o de competência Receita bruta - Algumas situações especiais Agências de propaganda e publicidade Comercialização de veículos automotores - Receita de venda de veículos usados Acréscimo das demais receitas ou resultados e dos ganhos de capital Outros acréscimos obrigatórios Pessoa jurídica tributada pelo lucro real no ano- -calendário anterior Operações externas com pessoas vinculadas ou domiciliadas em países com tributação favorecida Alíquotas do imposto

14 18 Auditoria Fiscal e Tributária 11. Deduções do imposto devido Compensações Lucros ou dividendos distribuídos aos sócios Isenção na distribuição do lucro presumido Distribuição do lucro líquido contábil ou do lucro presumido? Não extensão da isenção a outros rendimentos pagos Obrigações acessórias Prazo, forma de pagamento do imposto e preenchimento do Darf PARTE II CSL 1. Base de cálculo Conceito de Receita Bruta a partir da edição da Lei nº / Aplicação de percentual diferenciado sobre a receita bruta Adoção do regime de caixa pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro presumido Alíquota da contribuição Deduções admitidas Prazo de pagamento PARTE III - PIS/COFINS - REGIME CUMULATIVO 1. Contribuintes sujeitos ao regime cumulativo Base de cálculo Conceito de receita bruta a partir da Lei nº / Exclusões admitidas Valores que não integram a base de cálculo (doações e patrocínios e aumento do valor dos estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos) Empresas tributadas com base no lucro presumido - Recebimento de preço a prazo ou em parcelas Operadoras de planos de assistência à saúde Empresa que se dedica à compra e venda de veículos automotores

15 Sumário Receitas decorrentes das variações monetárias dos direitos de créditos e das obrigações Alíquota aplicável Códigos de Darf e data de recolhimento Prazo para pagamento Empresa com filiais - Apuração e pagamento centralizado PARTE IV ASPECTOS PRÁTICOS 1. Exemplo Composição da receita do trimestre Base de cálculo e valor do imposto devido Valores a recolher Distribuição de lucros Capítulo 12 SIMPLES NACIONAL PARTE I IRPJ 1. Considerações iniciais Microempreendedor Individual (MEI) Condições para opção Opção pelo simples nacional Definição de ME e de EPP Início de atividade Sublimites Receita bruta Devolução de mercadoria vendida por empresa optante pelo Simples Nacional Cancelamento de documento fiscal Quem está impedido de optar pelo simples nacional Códigos do CNAE que impedem a opção Códigos do CNAE que abrangem concomitantemente atividade impeditivca e atividade permitida Hipótese de alteração na relação de códigos impeditivos ou ambíguos - Procedimentos

16 20 Auditoria Fiscal e Tributária 7. Atividades cujo ingresso no simples nacional é expressamente admitido Impostos e contribuições abrangedios pelo simples nacional Outras contribuições a que as ME e EPP estão dispensadas de recolhimento Tributos e contribuições não abrangidos pelo simples IR sobre ganhos de capital na alienação de ativos Como calcular o ganho de capital Dedução da depreciação, amortização ou exaustão para fins de cálculo do ganho de capital Determinação dos encargos Hipótese em que deve ser efetuada a correção monetária do custo de aquisição Exemplo Dispensa de retenção de ir e contribuições Cálculo do valor devido mensalmente no simples nacional Prazo de recolhimento dos tributos devidos Créditos e incentivos fiscais A questão do aproveitamento do crédito do ICMS pelas empresas não optantes pelo Simples Nacional Obrigações acessórias Documentos fiscais e contábeis ME ou EPP impedida de recolher ICMS e o ISS pelo Simples Nacional em virtude de excesso de sublimites Substituto tributário Devolução de mercadoria a contribuinte não optante pelo Simples Nacional ISS de responsabilidade do tomador do serviço Emissor de Cupom Fiscal (ECF) Empresa que adquirir mercadoria de empresa enquadrada no Simples Nacional - Aproveitamento do crédito de ICMS Vedação à utilização da expressão que permite o aproveitamento do crédito do ICMS por empresa adquirente das mercadorias

17 Sumário Vedações ao aproveitamento do crédito do ICMS pelo adquirente das mercadorias Livros fiscais e contábeis Outros livros de utilização obrigatória Declarações Incorporação, cisão extinção ou fusão Retificação da Defis Inatividade da ME ou da EPP Declaração eletrônica de serviços Informações sobre tributos devidos não abrangidos pelo Simples Nacional Apresentação da Declaração Única e Simplificada de Informações Socioeconômicas e Fiscais (DASN) Certificação digital para a ME e EPP Fiscalização e das infrações e penalidades do Simples Nacional Auto de infração e notificação fiscal Roubo, furto, extravio, deterioração, destruição ou inutilização Rendimentos dos sócios Exemplo de cálculo Exclusão do simples nacional Capítulo 13 RETENÇÕES NA FONTE 1. Retenção na fonte da CSL/PIS/Cofins Serviços profissionais - Lista de serviços alcançados Dispensa de retenção para pagamento de valor igual ou inferior a R$ 5.000, Valores retidos e não deduzidos dos valores a pagar das contribuições no mês de apuração - Tratamento Percentual a ser descontado Retenção das contribuições totais ou parciais Prazo de recolhimento do imposto e das contribuições sociais Casos em que não se aplica a retenção

18 22 Auditoria Fiscal e Tributária 5.1. Casos em que não se aplica a retenção da CSL, Cofins e do PIS/Pasep Casos em que não se aplica a retenção da Cofins e da contribuição para o PIS/Pasep Empresa optante pelo simples Prestadora do serviço - Não sujeição à retenção Tomadora do serviço - Não obrigatoriedade de retenção Retenção por entidades da administração pública federal Tratamento das contribuições retidas pela prestadora dos serviços Suspensão da exigibilidade do crédito tributário Prestação de serviços - Pagamentos efetuados com cartão de crédito Documentos de cobrança que contenham código de barras Fornecimento do comprovante anual da retenção Preenchimento da Dirf Retenção de ir - Serviços profissionais Assessoria e consultoria técnica Serviços de medicina Serviços prestados por sociedade civil ligada à fonte pagadora Recrutamento e seleção de pessoal Cooperativas de trabalho Prazo e forma de recolhimento do imposto retido Serviços de limpeza e conservação de bens imóveis, segurança, vigilância e locação de mão de obra Locação de mão de obra e intermediação na contratação de empregados Locação de mão de obra Intermediação para a contratação de empregados Prazo e forma de recolhimento do imposto retido Serviços de propaganda e publicidade Fato gerador Base de cálculo Inclusões à base de cálculo Exclusões à base de cálculo Prazo e forma de recolhimento do imposto retido

19 Sumário Retenção de 11% (INSS) Subcontratação Retenção do ISS Capítulo 14 OMISSÃO DE RECEITAS 1. Saldo credor de caixa e passivo fictício Saldo credor de Caixa - Decisões do 1º Conselho de Contribuintes Passivo fictício - Decisões do 1º Conselho de Contribuintes Suprimentos de caixa Suprimento via aumento de capital Suprimentos efetuados por terceiros Suprimentos de caixa não comprovados, passivo fictício e saldo credor de caixa - Ocorrências simultâneas Falta de emissão de nota fiscal Arbitramento da receita por indícios de omissão Decisões do 1º Conselho do Contribuintes Levantamento quantitativo por espécie Depósitos bancários Contas pertencentes a terceiros Contas mantidas em conjunto Sinais exteriores de riqueza Tratamento tributário da receita omitida IRPJ Multa aplicável CSL, PIS/Pasep e Cofins Empresas enquadradas no simples Capítulo 15 NOVIDADES TRAZIDAS PELA LEI Nº /2014 PARTE I ADOÇÃO INICIAL DA LEI Nº / Introdução Opção Início de atividade, fusão ou cisão

20 24 Auditoria Fiscal e Tributária 3. mecânica das apurações do IRPJ e da CSL - Breve histórico Saldos de RTT em ou Alguns exemplos PARTE II CRIAÇÃO DE SUBCONTAS IMPOSTAS PELA LEI Nº / Introdução Esclarecimentos prestados pela exposição de motivos à MP nº 627/ Saldos de RTT/FCont na adoção inicial das regras da Lei nº / Algumas situações Procedimento contábil Diferimento da diferença positiva Diferimento da diferença negativa Exemplo Outras exigências da lei para a criação de subcontas Investimentos avaliados pelo MEP Ajuste a Valor Presente Avaliação a valor justo PARTE III DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO EM FACE DA LEI Nº / Introdução O que mudou com a Lei nº / Como proceder fiscalmente Adoção de taxas aceleradas Como proceder contabilmente Exemplo de depreciação contábil menor do que aquela exigida pelo fisco PARTE IV INVESTIMENTOS AVALIADOS PELO MEP E A QUESTÃO DA MAIS-VALIA, MENOS-VALIA E GOODWILL EM FACE DA LEI Nº / Introdução Desdobramento do custo de aquisição

21 Sumário O que dispõem as normas contábeis (CPC 18) O que dispõem as normas fiscais Objetivo da alteração Exemplo Tratamento contábil Mais-valia Goodwill Tratamento fiscal da mais-valia e do goodwill Não tributação da redução da mais-valia e do goodwill Momento da tributação do eventual ganho Ocorrência de menos-valia - Tratamento contábil e fiscal PARTE V AJUSTE A VALOR PRESENTE DE ELEMENTOS DO ATIVO EM FACE DA LEI Nº / Introdução Conceito de Receita Bruta e receita Líquida Tratamento contábil Exemplo Tratamento fiscal PARTE VI AJUSTE A VALOR PRESENTE DE ELEMENTOS DO PASSIVO PROVE- NIENTES DA AQUISIÇÃO DE MERCADORIAS PARA REVENDA EM FACE DA LEI Nº / Introdução Orientação contábil (CPC 12 - ajuste a valor presente) Orientação fiscal (LEI nº /2014) Tratamento contábil/fiscal-exemplo Dados do exemplo Registro contábil da compra Tratamento fiscal PARTE VII AJUSTE A VALOR PRESENTE DE ELEMENTOS DO PASSIVO PROVE- NIENTES DA AQUISIÇÃO DE INSUMOS UTILIZADOS NO PROCES- SO PRODUTIVO EM FACE DA LEI Nº / Introdução

22 26 Auditoria Fiscal e Tributária 2. Ajuste a valor presente de contas do passivo segundo as regras contábeis Orientação fiscal Tratamento contábil/fiscal - exemplo Dados do exemplo Registro contábil da operação Tratamento fiscal Reflexo tributário em janeiro e fevereiro Reflexo tributário em março PARTE VIII CUSTO DE DESMONTAGEM DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO EM FACE DA LEI Nº / Introdução O que são custos de desmontagem e remoção de ativos? Abrangência do registro do custo Custo de desmontagem e remoção versus danos causados ao meio ambiente Como proceder para reconhecer os custos de desmontagem e remoção? Reconhecimento da despesa com depreciação Tratamento fiscal Mudanças na mensuração em passivos por desativação PARTE IX INSTRUMENTOS FINANCEIROS CLASSIFICADOS COMO MANTIDOS ATÉ O VENCIMENTO E A LEI Nº / Introdução Definição de instrumentos financeiros Classificação dos instrumentos financeiros de acordo com o CPC Aplicações destinadas à negociação - Mensurado pelo valor justo por meio do resultado Investimentos mantidos até o vencimento Empréstimos e recebíveis Ativos financeiros disponíveis para venda

23 Sumário Tratamento dos instrumentos financeiros mantidos até o vencimento segundo a Lei nº 6.404/ Exemplo de contabilização de instrumento financeiro mantido até o vencimento diminuição da perda Tratamento fiscal do ganho ou perda na avaliação a valor justo dos instrumentos financeiros

24 CAPÍTULO 1 Conceitos Preliminares 1. DEFINIÇÃO DE AUDITORIA FISCAL OU TRIBUTÁRIA Auditoria fiscal ou tributária é o ramo da auditoria voltado para a análise do correto cumprimento das obrigações tributárias pelos contribuintes. Em linhas gerais, a auditoria tributária tem como objetivo examinar os procedimentos fiscais dos contribuintes e propiciar condições legais para o planejamento fiscal e tributário. Portanto, o profissional terá que avaliar, como em todo trabalho de auditoria, a eficiência e eficácia dos procedimentos e controles internos que permeiam as operações do ente auditado. A análise dos controles internos permitirá ao auditor avaliar a dimensão dos testes a serem feitos no que diz respeito aos pagamentos efetuados, a recuperação de impostos, contribuições, taxas e demais ônus de natureza fisco-tributária, inclusive multas pela não apresentação de declarações e juros e multas sobre o não recolhimento de tributos nos prazos previstos na legislação.

25 30 Auditoria Fiscal e Tributária 2. FINALIDADE DA AUDITORIA TRIBUTÁRIA A principal finalidade da auditoria tributária é o de verificar o correto cumprimento das obrigações fiscais por parte do auditado. Naturalmente, as obrigações fiscais vão muito além do pagamento dos impostos. Elas abrangem, também, o cumprimento das obrigações acessórias, materializadas pela apresentação de declarações, tais como DIPJ, Dacon, DCTF, Dirf etc. Como se isso não bastasse, hoje as empresas têm mais uma obrigação: apresentar o Sped, fiscal e contábil. Portanto, temos aí mais um ramo de atuação da auditoria tributária. A auditoria tributária também tem uma função extremamente nobre, que é a de atuar como agente preventivo e inibidor contra fraudes. Por conseguinte, ao realizar os trabalhos, o auditor deve estar atento para a possibilidade de fraudes e/ou atividades ilegais nos registros objeto de análise que podem pôr em risco a saúde tributária da empresa, porquanto a fiscalização costuma ser rigorosa com tais atos. Cuidados também devem ser direcionados para eventuais erros que, embora, não se caracterizem como fraude, acarretam penalidades severas às empresas infratoras. Para se ter uma ideia do quanto o fisco é severo, citamos parte do art. 44 da Lei nº 9.430/996.(na reação dada pela Lei nº /2007. Segundo esse dispositivo: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº , de 2007) II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº , de 2007)

26 Conceitos Ppriliminares 31 a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei nº , de 2007) b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei nº , de 2007)... 2º Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o 1o deste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para: I - prestar esclarecimentos; II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991; III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. 3º Aplicam-se às multas de que trata este artigo as reduções previstas no art. 6º da Lei nº 8.218, de 29 de agosto de 1991, e no art. 60 da Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de PLANEJAMENTO E EXECUÇÃO DA AUDITORIA FISCAL Em um trabalho de auditoria, é necessário o cumprimento de uma série de etapas. Isso significa dizer que todo trabalho desse tipo necessita de um planejamento. O planejamento nada mais é do que uma ação ordenada e coordenada por etapas a serem cumpridas.portanto, o planejamento em auditoria consiste na visão antecipada dos procedimentos a serem aplicados no desenvolvimento dos trabalhos. Sendo assim, há necessidade de se definir claramente os objetivos a serem alcançados e o roteiro a ser seguido.

27 32 Auditoria Fiscal e Tributária No tocante à execução, temos que é de fundamental importância o conhecimento dos fundamentos de auditoria e, também, conhecimento da matéria objeto da auditoria. No caso da auditoria fiscal e tributária é de suma importância a familiaridade do profissional com a área tributária e, também, o acesso a material de consulta e de pesquisa na área tributária, tais como regulamentos, livros, informativos de classe, boletins, revistas especializadas etc. Entre os itens que fazem parte do planejamento da auditoria, destacamos o escopo da auditoria. Por escopo da auditoria, entende-se a dimensão do trabalho a ser realizado, o universo a ser averiguado e a extensão dos exames.

28 CAPÍTULO 2 Auditoria do Lucro Real Aspectos Gerais ROTEIRO BÁSICO DA AUDITORIA PARTE I (IRPJ) 1. Se a pessoa jurídica não estiver obrigada ao lucro real, verificar a melhor forma de tributação, simulando a adoção do lucro presumido do lucro real e do Simples Nacional 2. Na determinação da base de cálculo do Imposto foram feitas as adições e exclusões prescritas na legislação? 3. Da base de cálculo do IRPJ, foram compensados eventuais prejuízos fiscais de exercícios anteriores? 4. No cálculo do IRPJ, levou-se em consideração o adicional, se devido? 5. Do valor devido, foram deduzidos os valores retidos cuja receita foi oferecida à tributação? Exemplo: retenção sobre a receita da prestação de serviços. 6. O IRPJ devido foi recolhido no prazo e nas condições estabelecidos na legislação?

29 34 Auditoria Fiscal e Tributária PARTE II (CSL) 7. Na determinação da base de cálculo da CSL, foram feitas as adições e exclusões prescritas na legislação? 8. Da base de cálculo da CSL, foi compensada eventual base de cálculo negativa de exercícios anteriores? 9. Do valor devido, foram deduzidos os valores retidos cuja receita foi oferecida à tributação? Exemplo: retenção sobre a receita da prestação de serviços. 10. A CSL devida foi recolhida no prazo e nas condições estabelecidos na legislação? PARTE III (PIS/COFINS) 11. Foram feitas as exclusões legais para fins de determinação da base de cálculo do PIS e da Cofins, tais como devoluções e IPI? 12. A empresa auferiu outras receitas tributáveis não enquadradas como receita da atividade, rendimento de aluguéis, recebimento de juros e indenizações? 13. As receitas não tributáveis foram excluídas da base de cálculo do PIS e da Cofins (ganhos de capital na alienação de bens e direitos do ativo imobilizado, por exemplo)? 14. Das contribuições devidas MENSALMENTE, foram abatidas as retenções? Exemplo: retenção sobre a receita da prestação de serviços. 15. Foram aproveitados créditos sobre aquisição de mercadorias para revenda, insumos, aluguéis, depreciação etc.? 16. O PIS e a Cofins devidos foram recolhidos no prazo e nas condições estabelecidos na legislação? PARTE I - IRPJ 1. DEFINIÇÃO DE LUCRO REAL Lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas na legislação. Lucro real, portanto, significa o próprio lucro tributável, para fins da legislação do Imposto de Renda, distinto do lucro líquido apurado contabilmente.

30 Auditoria do Lucro Real Aspectos Gerais 35 Em outras palavras, lucro real é, na verdade, o lucro fiscal, ou seja, aquele sobre o qual incidirá efetivamente o Imposto de Renda Pessoa Jurídica, para as empresas tributadas nessa modalidade (por opção ou por estarem obrigadas). (Artigo 247 do RIR/1999 e Perguntas e Respostas Pessoa Jurídica, da Receita). 1.1 Obrigatoriedade de adoção do lucro real Estão obrigadas à apuração do lucro real (portanto, não podem optar pela tributação com base no lucro presumido, tampouco pelo Simples) as pessoas jurídicas: a) cuja receita total, no ano-calendário anterior, tenha sido superior ao limite de R$ ,00 ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a 12 meses (ou seja, no caso de início de atividades no ano anterior, multiplica-se o número de meses de atividade por R$ ,00) 1 ; b) cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados 2 e de capitalização e entidades de previdência privada aberta; 1 Para efeito de aferição desse limite, considera-se receita total o somatório da receita bruta de venda de mercadorias e/ou prestação de serviços, das demais receitas e ganhos de capital, dos rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa e ganhos líquidos de operações realizadas nos mercados de renda variável e da parcela das receitas auferidas nas exportações a pessoas vinculadas ou aos países com tributação favorecida, determinadas segundo as normas de preços de transferência, que exceder ao valor contabilizado (artigo 22, 1º, da IN SRF nº 93/1997). 2 O Fisco considera que, para efeito da obrigatoriedade de tributação pelo lucro real, as sociedades corretoras de seguros não se equiparam a empresas de seguros. Portanto, elas podem optar pela tributação com base no lucro presumido (PN Cosit nº 1/1993).

31 36 Auditoria Fiscal e Tributária c) que tenham lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; d) que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto; e) que, no decorrer do ano-calendário, efetuem pagamento mensal do Imposto de Renda pelo regime de estimativa; f) que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring); g) constituídas como Sociedade de Propósito Específico formada por microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional (LC nº 123/2006, artigo 56, na redação da LC nº 128/2008). Ausentes as situações acima, a adoção de outro regime de tributação pela pessoa jurídica é facultativo. 2. PERIODICIDADE DE APURAÇÃO DO LUCRO REAL Às pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, é permitido apurar o lucro real e, consequentemente, determinar o Imposto de Renda efetivamente devido: a) trimestralmente; ou b) anualmente. A opção por um dos dois tipos de períodos-base (trimestral ou anual) está diretamente associada à opção que a pessoa jurídica faz anualmente quanto ao pagamento do Imposto de Renda: com base no valor efetivamente devido no trimestre (hipótese em que o período-base será trimestral); ou por estimativa mensal (caso em que o período-base será anual).

32 Auditoria do Lucro Real Aspectos Gerais 37 Caso a empresa opte pela apuração trimestral, na prática, se diz que ela está no balanço trimestral. Por sua vez, se o período de apuração for anual, diz-se que a empresa está no balanço anual. A Contribuição Social sobre o Lucro observa a mesma periodicidade de apuração e o mesmo critério de pagamento definidos para o Imposto de Renda Pessoa Jurídica. 3. LUCRO REAL TRIMESTRAL Se a empresa optar pela apuração trimestral, o imposto é apurado e recolhido trimestralmente. Nesse regime, os períodos de apuração serão encerrados em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro. Excetuam-se dessa regra os casos de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, nos quais a apuração da base de cálculo e do imposto devido deve ser efetuada na data em que ocorrer qualquer um desses eventos (artigo 220 do RIR/1999). O imposto devido trimestralmente deve ser pago em quota única, até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do trimestre da sua apuração, ou, opcionalmente, em até três quotas mensais, iguais e sucessivas, respeitado o valor mínimo de R$ 1.000,00 para cada uma. No recolhimento do imposto, deverão ser observadas as seguintes regras (artigo 856 do RIR/1999): a) as quotas deverão ser pagas até o último dia útil dos meses subsequentes ao de encerramento do trimestre de apuração; b) o valor de cada quota (exceto a primeira, se paga no prazo) será acrescido de juros equivalentes à taxa Selic para títulos federais, acumulada mensalmente, a partir do primeiro dia do segundo mês subsequente ao do encerramento do

33 38 Auditoria Fiscal e Tributária trimestre de apuração até o último dia do mês anterior ao do pagamento, e de 1% no mês do pagamento. Os saldos apurados, conforme letra b acima: se positivos, devem ser pagos em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subsequente, acrescidos de juros calculados com base na taxa Selic, acumulada mensalmente, a partir de 1º de fevereiro até o último dia do mês anterior ao do pagamento, e de 1% no mês do pagamento; se negativos, devem ser compensados com o imposto e a contribuição devidos a partir do mês de janeiro do ano- -calendário subseqüente ao do encerramento do período de apuração (pagos a partir de fevereiro, se a empresa permanecer na estimativa), acrescidos de juros equivalentes à taxa Selic, acumulada mensalmente, calculados a partir do mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração até o mês anterior ao da compensação, e de 1% relativamente ao mês em que estiverem sendo compensados, assegurada à pessoa jurídica a alternativa de requerer a restituição do montante pago a maior. As regras acima aplicam-se, também, ao recolhimento da Contribuição Social sobre o Lucro tratada na parte II, adiante, nesse Capítulo. 4. LUCRO REAL ANUAL Agora, caso a empresa opte pelo lucro real anual, ou seja, pelo pagamento mensal do imposto por estimativa, deverá: a) apurar e recolher o imposto mensalmente, com base em valores estimados (o recolhimento deverá ser efetuado até o último dia útil do mês seguinte ao da apuração);