Supremo Tribunal Federal

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1 Ementa e Acórdão Inteiro Teor do Acórdão - Página 1 de 88 29/09/2016 PLENÁRIO RECURSO EXTRAORDINÁRIO PARANÁ RELATOR RECTE.(S) ADV.(A/S) : MIN. LUIZ FUX :HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA :GUILHERME BROTO FOLLADOR RECDO.(A/S) :SECRÉTARIO MUNICIPAL DE FINANÇAS DE MARECHAL CÂNDIDO RONDON - PR ADV.(A/S) :GELCIR ANIBIO ZMYSLONY AM. CURIAE. :CONFEDERAÇÃO NACIONAL DOS MUNICÍPIOS - CNM ADV.(A/S) :PAULO ANTÔNIO CALIENDO VELLOSO DA AM. CURIAE. PROC.(A/S)(ES) AM. CURIAE. ADV.(A/S) SILVEIRA :MUNICÍPIO DE SÃO PAULO :PROCURADOR-GERAL DO MUNICIPIO DE SÃO PAULO :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE MEDICINA DE GRUPO- ABRAMGE :RICARDO RAMIRES FILHO AM. CURIAE. :FEDERAÇÃO NACIONAL DE SAÚDE SUPLEMENTAR- FENASAÚDE ADV.(A/S) AM. CURIAE. ADV.(A/S) :FRANCISCO CARLOS ROSAS GIARDINA :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DAS SECRETARIAS DE FINANÇAS DAS CAPITAIS BRASILEIRAS - ABRASF :RICARDO ALMEIDA RIBEIRO DA SILVA EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA- ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/ O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde (Plano de Saúde e Seguro-Saúde). documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

2 Ementa e Acórdão Inteiro Teor do Acórdão - Página 2 de A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. 4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 5. O conceito de prestação de serviços de qualquer natureza e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos. 6. O texto constitucional ao empregar o signo serviço, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 2 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

3 Ementa e Acórdão Inteiro Teor do Acórdão - Página 3 de A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. 12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico. 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio 3 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

4 Ementa e Acórdão Inteiro Teor do Acórdão - Página 4 de 88 da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em obrigação de dar, de fazer e não fazer, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título Das Modalidades das Obrigações, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE e ), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de serviços desvinculado do conceito de obrigação de fazer (RE ), verbis: EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento. (grifo nosso)(re , Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à categoria de serviços, para 4 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

5 Ementa e Acórdão Inteiro Teor do Acórdão - Página 5 de 88 fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, a, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito de serviços de qualquer natureza, o que é efetuado pela LC nº 116/ A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza tributáveis pelo ISSQN, art III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador. 22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos 5 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

6 Ementa e Acórdão Inteiro Teor do Acórdão - Página 6 de 88 Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. ( ) 4.22 Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário. 23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades. 24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes. 25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial. 27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: As operadoras de planos de saúde e de seguro-saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/ Recurso extraordinário DESPROVIDO. A C Ó R D Ã O Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do, em Sessão Plenária, sob a Presidência da Senhora Ministra Cármen Lúcia, na conformidade da ata de julgamento e das notas taquigráficas, por maioria e nos termos do voto do Relator, apreciando o tema 581 da repercussão geral, em negar provimento ao 6 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

7 Ementa e Acórdão Inteiro Teor do Acórdão - Página 7 de 88 recurso extraordinário, fixando tese nos seguintes termos: "As operadoras de planos privados de assistência à saúde (plano de saúde e seguro-saúde) realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88", vencido o Ministro Marco Aurélio quanto ao mérito e à tese firmada. Ausentes, justificadamente, o Ministro Celso de Mello, e, neste julgamento, o Ministro Gilmar Mendes. Brasília, 29 de setembro de LUIZ FUX - RELATOR Documento assinado digitalmente 7 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

8 Relatório Inteiro Teor do Acórdão - Página 8 de 88 15/06/2016 PLENÁRIO RECURSO EXTRAORDINÁRIO PARANÁ RELATOR : MIN. LUIZ FUX RECTE.(S) :HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA ADV.(A/S) :GUILHERME BROTO FOLLADOR RECDO.(A/S) :SECRÉTARIO MUNICIPAL DE FINANÇAS DE MARECHAL CÂNDIDO RONDON - PR ADV.(A/S) :GELCIR ANIBIO ZMYSLONY AM. CURIAE. :CONFEDERAÇÃO NACIONAL DOS MUNICÍPIOS - CNM ADV.(A/S) :PAULO ANTÔNIO CALIENDO VELLOSO DA SILVEIRA AM. CURIAE. :MUNICÍPIO DE SÃO PAULO PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR-GERAL DO MUNICIPIO DE SÃO PAULO AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE MEDICINA DE GRUPO- ABRAMGE ADV.(A/S) :RICARDO RAMIRES FILHO AM. CURIAE. :FEDERAÇÃO NACIONAL DE SAÚDE SUPLEMENTAR- FENASAÚDE ADV.(A/S) :FRANCISCO CARLOS ROSAS GIARDINA AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DAS SECRETARIAS DE ADV.(A/S) FINANÇAS DAS CAPITAIS BRASILEIRAS - ABRASF :RICARDO ALMEIDA RIBEIRO DA SILVA R E L A T Ó R I O REPERCUSSÃO GERAL O SENHOR MINISTRO LUIZ FUX (RELATOR): Trata-se de Recurso Extraordinário, interposto pelo HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA, com fundamento no artigo 102, III, a e c, da Constituição da República, em face de acórdão prolatado pelo Tribunal documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

9 Relatório Inteiro Teor do Acórdão - Página 9 de 88 de Justiça do Estado do Paraná, assim ementado: DIREITO TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO - ISS - OPERADORA DE PLANOS DE SAÚDE - INCIDÊNCIA PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR 116/03 (ITENS 4.22 E 4.23 DA LISTA ANEXA) - NÃO-EVIDÊNCIA DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI - AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO À NÃO-TRIBUTAÇÃO - CARACTERIZAÇÃO DE OBRIGAÇÃO DE FAZER - ATIVIDADE QUE CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. BASE DE CÁLCULO - TOTALIDADE DAS RECEITAS ORIUNDAS DO PAGAMENTO DAS MENSALIDADES - LEI MUNICIPAL QUE AFRONTA LEI DE ÂMBITO NACIONAL - CONCEITO DE PREÇO DO SERVIÇO - INCIDÊNCIA ADMITIDA SOMENTE SOBRE A DIFERENÇA ENTRE A TOTALIDADE DE RECEITAS OBTIDAS PELOS PAGAMENTOS DAS MENSALIDADES E OS VALORES REPASSADOS A TERCEIROS A TÍTULO DE COBERTURA OU REEMBOLSO DE GASTOS - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Prevista em lei complementar cuja inconstitucionalidade não está evidenciada, é possível a incidência de ISS sobre a atividade de administração de planos de saúde. 2. A atividade de administração de planos de saúde não se resume a repasses de valores aos profissionais conveniados, mas configura real obrigação de fazer em relação aos seus usuários, não podendo se negar a existência de prestação de serviço. 3. "A base de cálculo do ISS incidente sobre as operações decorrentes de contrato de seguro-saúde não abrange o valor bruto entregue à empresa que intermedeia a transação, mas, sim, a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros efetivamente prestadores dos serviços (EDcl no REsp /RJ, Rel. Ministro José Delgado, Rel. p/ Acórdão 2 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

10 Relatório Inteiro Teor do Acórdão - Página 10 de 88 Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em , DJ )"." Nas razões do apelo extremo, sustenta a preliminar de repercussão geral (fls. 430/432) e, no mérito, aponta violação aos artigos 153, V e 156, III, da Constituição da República. Sustenta que a principal atividade das empresas de seguro consiste em obrigação de dar, e não de fazer, o que afastaria a incidência do ISSQN. Afirma que o objeto principal para a classificação de uma obrigação é o interesse buscado pelo credor da prestação (fl. 434), sendo de pouca importância as atividades-meio para a satisfação do objetivo almejado pelos usuários do serviço. Alega que, no caso sub examine, a principal atividade de empresas como a recorrente seria a cobertura dos gastos de seus clientes com serviços de assistência à saúde, e que todas as demais atividades por elas desempenhadas entre as quais as de planejar sua estratégia comercial, negociar com médicos, hospitais e laboratórios, dentre outros prestadores de serviço, a fim de com eles celebrar convênios são meros acessórios dessa atividade final, ( ), meras prestações-meio em relação à prestação-fim, aquela que é efetivamente buscada pelos usuários do plano de saúde, qual seja, a cobertura dos serviços de assistência à saúde prestados pelos profissionais e entidades conveniados ao plano (fl. 437). Adiante, corroborando os argumentos acima dispendidos, alega que os contratos de plano de saúde seriam de natureza aleatória, dado o seu caráter securitário. Dessa forma, afastado o requisito da comutatividade, inerente aos contratos de prestação de serviço, restaria inviável a cobrança do ISS.QN. Por fim, aduz que as atividades administrativas desenvolvidas pela recorrente assemelham-se às realizadas por empresas de seguro que, nem por isso, porém, ( ) são consideradas sujeitos passivos do ISS. Muito diferentemente, apenas são tributadas pela União, com base no art. 153, V, da CF/88. E não há razão para se aplicar regime diverso às operadoras de planos de 3 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

11 Relatório Inteiro Teor do Acórdão - Página 11 de 88 saúde, pois isso implicaria tratar desigualmente pessoas que estão em situação semelhante. (fl. 445). Em sede de contrarrazões, o recorrido defende a inadmissibilidade do recurso por entender que demandaria o reexame do conjunto fáticoprobatório dos autos, o que encontra óbice na Súmula 279 desta Suprema Corte. Ademais, aponta a ausência do devido prequestionamento da matéria constitucional abordada. No mérito, acerca da constitucionalidade da tributação do ISS no caso em tela, sustenta, in verbis: As alegações de que haveria limitações constitucionais à tributação do ISSQN, motivado pelo fato de que a instituição do tributo haveria de estar vinculada nos exatos limites do conceito (constitucional) de serviço, não encontram amparo. Afinal a(s) parte(s) recorrida(s) instituiu o tributo (ISSQN) dentro de sua esfera de competência conferida pelo art. 156, III da Constituição Federal. Cumprindo ressaltar que tais tributos não estariam compreendidos no inciso II do art. 155 (definidos em Lei Complementar), conforme bem ressaltou a decisão de primeiro grau, confirmada pelo Acórdão recorrido. (fl. 486) Menciona, também, que a classificação do exercício sub judice como serviço ocorreu em sede de norma municipal e federal, portanto sua aplicabilidade só poderia ser afastada se reconhecida a ilegalidade ou inconstitucionalidade da mencionada lei. Quanto à classificação da atividade exercida pelo plano de saúde, defende a configuração de obrigação de fazer, tendo em vista que se perfaz ao longo do tempo, ao contrário da obrigação de dar, que é concluída em um único ato. O extraordinário restou admitido na origem. 4 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

12 Relatório Inteiro Teor do Acórdão - Página 12 de 88 Em sequência, esta Suprema Corte reconheceu a repercussão geral do tema constitucional em apreço, qual seja, a incidência do ISS sobre atividades desenvolvidas por operadoras de planos de saúde, nos termos dos artigos 153, V, e 156, III, da Constituição da República, eis que relevante do ponto de vista econômico, político, social e jurídico, além de ultrapassar os interesses subjetivos da causa. A decisão restou assim ementada: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. INCIDÊNCIA DE ISS SOBRE ATIVIDADES DESENVOLVIDAS PELAS OPERADORAS DE PLANOS DE SAÚDE. RECEITAS ORIUNDAS DAS MENSALIDADES PAGAS PELOS BENEFICIÁRIOS DOS PLANOS. LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. RELEVÂNCIA DA MATÉRIA E TRANSCENDÊNCIA DE INTERESSES. MANIFESTAÇÃO PELA EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL DA QUESTÃO CONSTITUCIONAL. Na sequência, admiti o ingresso da Associação Brasileira das Secretarias de Finanças das Capitais Brasileiras ABRASF, Confederação Nacional dos Municípios CNM, Município de São Paulo, Associação Brasileira de Medicina de Grupo ABRAMGE, Federação Nacional de Saúde Suplementar FENASAÚDE, na qualidade de amicus curiae. Devidamente intimada, a Procuradoria-Geral da República manifestou-se pelo desprovimento do recurso extraordinário, em parecer que porta a seguinte ementa: Recurso extraordinário. Operadora de Plano de Saúde. Natureza da atividade: prestação de serviços. Incidência de ISS. Constitucionalidade. Parecer pelo desprovimento do recurso. É o relatório. 5 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

13 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 13 de 88 15/06/2016 PLENÁRIO RECURSO EXTRAORDINÁRIO PARANÁ V O T O REPERCUSSÃO GERAL O SENHOR MINISTRO LUIZ FUX (RELATOR): Senhor Presidente, egrégio Plenário, ilustre representante do Ministério Público, senhores advogados presentes. I. PRELIMINAR ADMISSIBILIDADE DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO Preliminarmente, assento a admissibilidade do recurso extraordinário em julgamento. No que tange à indispensável ofensa direta à Constituição, verificase situação de densidade constitucional do tema relativo à incidência do ISSQN (art. 156, III, CRFB/88) sob o enfoque da materialidade do tributo à luz do parâmetro constitucional. Quanto aos demais requisitos necessários para a admissibilidade do apelo extremo, reputam-se preenchidos, posto que presentes a tempestividade, o prequestionamento, a legitimidade e o interesse recursal, bem como o imprescindível reconhecimento da repercussão geral da matéria. Ante o exposto, admito o presente recurso extraordinário e passo ao exame do mérito. documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

14 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 14 de 88 II. MÉRITO O cerne da controvérsia sub examine consiste na definição da incidência, ou não, do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) em relação aos Planos Privados de Assistência à Saúde, tema 581 da Repercussão Geral. Trata-se de Recurso Extraordinário, interposto pelo HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA, com fundamento no artigo 102, III, a e c, da Constituição da República, em face de acórdão prolatado pelo Tribunal de Justiça do Estado do Paraná, assim ementado: DIREITO TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO - ISS - OPERADORA DE PLANOS DE SAÚDE - INCIDÊNCIA PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR 116/03 (ITENS 4.22 E 4.23 DA LISTA ANEXA) - NÃO-EVIDÊNCIA DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI - AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO À NÃO-TRIBUTAÇÃO - CARACTERIZAÇÃO DE OBRIGAÇÃO DE FAZER - ATIVIDADE QUE CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. BASE DE CÁLCULO - TOTALIDADE DAS RECEITAS ORIUNDAS DO PAGAMENTO DAS MENSALIDADES - LEI MUNICIPAL QUE AFRONTA LEI DE ÂMBITO NACIONAL - CONCEITO DE PREÇO DO SERVIÇO - INCIDÊNCIA ADMITIDA SOMENTE SOBRE A DIFERENÇA ENTRE A TOTALIDADE DE RECEITAS OBTIDAS PELOS PAGAMENTOS DAS MENSALIDADES E OS VALORES REPASSADOS A TERCEIROS A TÍTULO DE COBERTURA OU REEMBOLSO DE GASTOS - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Prevista em lei complementar cuja inconstitucionalidade não está evidenciada, é possível a incidência de ISS sobre a atividade de administração de planos de saúde. 2. A atividade de administração de planos de saúde não se resume a repasses de valores aos profissionais conveniados, mas configura real obrigação de fazer em relação aos seus usuários, não 2 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

15 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 15 de 88 podendo se negar a existência de prestação de serviço. 3. A base de cálculo do ISS incidente sobre as operações decorrentes de contrato de seguro-saúde não abrange o valor bruto entregue à empresa que intermedeia a transação, mas, sim, a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros efetivamente prestadores dos serviços (EDcl no REsp /RJ, Rel. Ministro José Delgado, Rel. p/ Acórdão Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em , DJ )." Antes, porém, de adentrar especificamente ao mérito propriamente dito da questão, necessário estabelecer certas premissas conceituais indispensáveis para melhor compreensão tema. O tributo supracitado encontra previsão no artigo 156, III, da CRFB/88, que preceitua, in verbis: Art Compete aos Municípios instituir impostos sobre: III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. A lei complementar a que a Constituição se remete é a LC nº 116/2003 que dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, delimitando sua incidência, fato gerador, local da prestação, contribuintes, base de cálculo e alíquotas máximas. O aspecto primordial para a compreensão da incidência deste tributo encontra-se na definição do que se enquadra como serviço, uma vez que apenas as atividades classificadas como tal, à luz da materialidade constitucional do conceito de serviço, são passíveis de atrair a obrigatoriedade do imposto, previsto em lei complementar. A contrario sensu, ainda que previsto na lei complementar a que alude a constituição, mas não se enquadrando como serviço sob a ótica da 3 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

16 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 16 de 88 materialidade do art. 156, III, da CRFB/88, não poderá haver a incidência deste tributo. A conformação constitucional do tema estabelece que a competência municipal para instituir impostos não poderá abranger aqueles já abarcados pela competência estadual, delimitados pelo artigo 155, II, ICMS, assim como aqueles sujeitos à competência federal, delimitados pelo artigo 153, IV e V, vale dizer: IPI e IOF, respectivamente. É dizer, estão excluídos da tributação municipal tanto os serviços de competência tributária estadual, como os serviços de competência tributária da União. Imperioso ressaltar que não se preconiza a tese da interpretação econômica no Direito Tributário, o que enfraqueceria a segurança jurídica, mas, também, não se predica o primado do Direito Privado como o único critério a nortear a interpretação do texto constitucional. A doutrina cita como paradigmático nesse tema, o RE , relativo à incidência do ISSQN sobre a atividade de locação de guindastes. Depois de aproximadamente trinta anos acolhendo a incidência de ISSQN sobre locação de bens móveis, o referido acórdão representou uma guinada na jurisprudência a respeito da interpretação do conceito de serviço tão somente à luz dos conceitos do Direito Privado, verbis: Haverá situações em que a única definição legal existente, seja ela conotativa ou denotativa, se mostrará totalmente inadequada para a compreensão do significado dos enunciados que outorgam competências tributárias, fazendo com que reste abalada a pretensão do absolutismo da tese do império do direito privado. (VELLOSO, Andrei Pitten. Conceitos e Competências Tributárias. São Paulo: Dialética, 2005, p. 85). Essa assertiva conduz à conclusão de que não deve ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos 4 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

17 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 17 de 88 daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. É que, consoante essa Corte afirmou nos RREE e , não há um primado do Direito Privado, pois, sem dúvida, é viável que o Direito Tributário e primordialmente o Direito Constitucional Tributário adote conceitos próprios. A possibilidade de o Direito Tributário elaborar conceitos específicos decorre, em última análise, do fato de ser Direito Positivo. Os conceitos conotados por seus enunciados podem identificar-se com aqueles consagrados em dispositivos já vigentes, mas essa identidade não é necessária. Nem mesmo a necessidade de se proceder à exegese rigorosamente jurídica do texto constitucional implica a inexorável incorporação, pela Constituição, de conceitos infraconstitucionais. Com efeito, deve-se ressaltar que o art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto evidente que não é possível engendrar-se interpretação autêntica da Constituição feita pelo legislador infraconstitucional, na medida em que este não pode balizar ou direcionar o intérprete da Constituição. Os artigos 109 e 110 têm a seguinte redação: Art Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários. Art A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar 5 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

18 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 18 de 88 competências tributárias. No mesmo sentido a doutrina, verbis: Exemplificando-se, apesar de o texto constitucional empregar o signo serviço, que conota um conceito específico no direito privado, se for concluído, com base na interpretação constitucional, que a Constituição não utilizou o conceito de direito privado, não incidirá o art. 110 do Código Tributário Nacional, pela não-configuração de sua hipótese. Em suma, tal preceito obsta a alteração dos conceitos constitucionais (ou seja, dos conceitos utilizados (...) pela Constituição ), já determinados pelo labor interpretativo, sem veicular diretrizes hermenêuticas. ( ) A solução problemática, pois, há de ser buscada na exegese da Constituição, e não na dos arts.109 e 110 do Código Tributário Nacional. (VELLOSO, Andrei Pitten. Conceitos e Competências Tributárias. São Paulo: Dialética, 2005, p ) Destarte, o art. 110, do CTN, não tem a amplitude que dele se possa extrair por interpretação literal, porquanto qualquer conceito jurídico, seja ele do Direito Privado ou não, ou extrajurídico, advindo ele da Economia ou de qualquer ramo do conhecimento, que tenha sido utilizado pelo constituinte para definir competências tributárias não pode ser alterado por legislação infraconstitucional. Ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISSQN e o ICMS seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ganhado espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. Ressalte-se que essa área de interseção entre o Direito Civil e o Direito Tributário gera compreensões ambíguas e contraditórios, mostrando-se de difícil conciliação. 6 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

19 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 19 de 88 Sob esse enfoque, o art. 110, do CTN, designa que, no caso de interpretação de normas constitucionais, a lei tributária não poderá alterar o conteúdo e o alcance dos conceitos de Direito Civil, para definir ou limitar competências tributárias. Ou seja, enquanto o art. 109, do CTN, deu prevalência ao método teleológico, o art. 110, do CTN, enfatizou o método sistemático aquele pelo qual os conceitos do sistema do Direito Privado empregados no Direito Tributário conservam o seu sentido originário. Dessa forma, o CTN houve por bem dividir os métodos de interpretação, a depender de os conceitos tributários terem ou não estatura constitucional (TORRES, Ricardo Lobo. Normas de Interpretação e Integração do Direito Tributário. 4ª ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2006, p. 145). Deveras, mercê de ostentar o status de lei complementar, não poderia o código estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia. Ademais, é cediço que a Constituição é carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, pelo que o princípio da interpretação da lei conforme a Constituição pode ganhar cores de uma interpretação da Constituição conforme a lei. No entanto, a referida assertiva não significa que os conceitos constitucionais são necessariamente aqueles encontrados na lei ordinária. Assim, embora se deva conferir deferência à interpretação adotada pelo legislador ordinário, reputando-se válida a chamada interpretação da Constituição conforme a lei, a mesma não se pode conferir caráter absoluto, cessando nas zonas onde não houver certeza quanto ao real alcance do texto constitucional. Dentro dessa ordem de ideias, a opinio doctorum encarta-se no 7 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

20 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 20 de 88 sentido de que a Constituição Tributária dever ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico; por isso que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua exegese, como a Ciência das Finanças, a Economia e a Contabilidade. Consectariamente não se admite a interpretação isolada do art. 110, do CTN, sob pena conduzir o método literal à primazia hermenêutica na ordem jurídica ao Direito Privado. Da leitura conjugada entre os artigos 109 e 110, do CTN, ao contrário, avultam em importância, de um lado, o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. Desta sorte, conclui-se que, embora os conceitos de Direito Civil exerçam um papel importante na interpretação dos conceitos constitucionais tributários, eles não exaurem a atividade interpretativa. O STF chancelou essa orientação nos RREE e ao acolher, por votação quase unânime, as considerações dos votos dos Ministros Eros Grau e Joaquim Barbosa. O Relator, Ministro Eros Grau, concluiu: Aliás, uma das principais competências que foram reservadas pela Constituição à lei complementar tributária foi a de dirimir conflitos entre competências tributárias, no caso, entre a competência estadual para o ICMS e a municipal para o ISS Tem-se, assim, que a lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CF, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS: a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à 8 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

21 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 21 de 88 categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS Da espécie sob (a) é a maioria dos serviços relacionados pela LC 116/2003, dispensando maiores considerações Acerca das operações sob (c), o art. 1º, 2º, da LC 116/2003, contém regra dispondo que, ressalvadas as exceções contidas na lista, os serviços nela relacionados não ficam sujeitos a ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadoria. (...) Em síntese, há serviços, para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição, que, por serem de qualquer natureza, não consubstanciam típicas obrigações de fazer. Raciocínio adverso a este conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o direito privado. Note-se, contudo, que afirmação como tal faz tábula rasa da expressão de qualquer natureza, afirmada do texto da Constituição. Não me excedo em lembrar que toda atividade de dar consubstancia também um fazer e há inúmeras atividades de fazer que envolvem um dar. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição.(...) O Ministro Joaquim Barbosa, em voto vista, concluiu no mesmo sentido: ( ) Não impressiona a argumentação no sentido de que haveria um conceito inequívoco para a expressão serviços de qualquer natureza, utilizada pelo Constituinte originário para definir a competência para instituição do ISS (art. 156, III da Constituição). Ainda nos termos do que sustentado, este conceito seria oriundo do direito civil e temperado pelo uso e aceitação constantes no passar do tempo. Por questões de segurança jurídica e de isonomia, a identidade do conceito de serviços de qualquer natureza, tal como arraigada na 9 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

22 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 22 de 88 experiência jurídica pátria, deveria ser mantida.( ) Contudo, todas as palavras são vagas em maior ou menor intensidade, e muitas delas são ambíguas, como registra Alf Ross.(...) A segunda dificuldade que vislumbro refere-se à necessidade de interpretação da Constituição conforme a legislação ordinária, ainda que existente por ocasião de sua promulgação. Ainda que a legislação ordinária contivesse um conceito universal e inequívoco para prestação de serviços de qualquer natureza, o alcance do texto constitucional não é condicionado de forma imutável por ele. De outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo que haveria confusão entre os planos normativos. A invocação do art. 110 do Código Tributário Nacional também não impressiona. A disposição carece de densidade normativa própria, pois é redundante a legislação infraconstitucional prescrever que conceitos utilizados pela Constituição não podem ser violados por legislação também infraconstitucional. Como observou Aliomar Baleeiro: Parece certo, pois, que o CTN se apresenta tímido quanto à interpretação econômica: insinua-a, mas não a erige em princípio básico, proclamando, pelo contrário, o primado do Direito Privado quanto à definição, ao conteúdo e ao alcance dos institutos, conceitos e formas deste ramo jurídico, quando utilizado pela Constituição Federal, pelas dos Estados ou pelas Leis Orgânicas do DF e dos Municípios. A contrario sensu, tal primado não existe se aquelas definições, conceitos e formas promanam de outras leis ordinárias (p. 689). É inequívoco, assim, que a ideia de unidade do sistema jurídico repousa muito mais no plano axiológico do que no linguístico, não havendo porquanto qualquer óbice a que determinada palavra tenha um sentido diferente no Direito Tributário. Sem embargo, não se pode associar essas ideias desenvolvidas pelos tributaristas pós-positivistas com as teorias economicistas, como a da 10 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

23 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 23 de 88 interpretação econômica do fato gerador, cuja concepção se orientava, principalmente, no aumento da arrecadação, conforme a norma do Código Tributário Alemão de 1919 idealizada por Enno Becker. Nos dias atuais, ao contrário, a utilização do critério econômico como decorrência do aspecto teleológico não deriva de uma preocupação arrecadatória, mas de uma apreciação axiológica baseada nos Valores da Igualdade e da Solidariedade, dos quais derivam os Princípios da Igualdade, Capacidade Contributiva e Solidariedade. Deve-se reconhecer a interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico. A interpretação é simultaneamente jurídico-econômica, ainda que, para a formação dos conceitos tributários passem pelo filtro jurídico. O traço fundamental de distinção entre a teoria da interpretação econômica do fato gerador desenvolvida por Enno Becker e a consideração do critério econômico realizada no âmbito da interpretação teleológica encontra-se nos limites da atividade hermenêutica. Enquanto Enno Becker e seus seguidores se inclinavam para a livre criação do Direito, sem vinculação estreita com a lei, os seguidores da concepção hoje dominante na Alemanha, como Klaus Tipke, Klaus Vogel, Moris Lehner e Heinrich Beisse encontra no sentido literal possível da norma um limite à atividade de interpretação (RIBEIRO, Ricardo Lodi. A Capacidade Contributiva como manifestação da Justiça Fiscal no Estado Social e Democrático de Direito. In: QUEIROZ, Luís Cesar Souza de. GOMES, Marcus Livio (Orgs.). Tributação, Direitos Fundamentais e Desenvolvimento. Rio de Janeiro: GZ Editora, 2014, p. 51). Com efeito, é a partir do sentido literal possível das palavras utilizadas pelo legislador que se pode pesquisar a influência das acepções já utilizadas no Direito Privado, em especial no Direito Civil, e que são encontradas no Direito Tributário. 11 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

24 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 24 de 88 Destarte, a interpretação dos conceitos de Direito Tributário segue três princípios (BEISSE, Heinrich. O critério econômico na interpretação das leis tributárias segundo a mais recente jurisprudência Alemão in Brandão Machado (coord.) Estudos em Homenagem ao Prof. Ruy Barbosa Nogueira. São Paulo: Saraiva, 1984, p. 21/23). O primeiro deles indica que conceitos econômicos de Direito Tributário, que tenham sido criados pelo legislador tributário ou por ele convertidos para os seus objetivos, devem ser interpretados segundo critério econômico. Para tanto, cita como exemplo a expressão renda e proventos de qualquer natureza, que não é encontrada no Direito Civil, sendo delineada pelo legislador tributário. O segundo princípio delineia que conceitos de Direito Civil devem ser interpretados economicamente embora respeitado o sentido literal possível das palavras quando o objetivo da lei tributária imponha, de forma objetivamente justificada, um desvio do conteúdo de Direito Privado, em nome do princípio da igualdade, v.g., o exemplo trazido pelo autor é o da expressão empregadores, utilizada no art. 195, da CRFB/88, para definir os contribuintes das contribuições da seguridade social, que não tem o sentido do Direito do Trabalho, abarcando empresas que não mantêm empregados próprios. O terceiro princípio é o de que os conceitos de Direito Civil devem ser interpretados de acordo com a definição dada pela legislação civil quando, conforme o sentido e o objetivo da lei tributária, existe certeza de que o legislador cogitou exatamente do conceito de Direito Privado ou, alternativamente, quando o sentido literal possível da norma tributária não confere outra possibilidade interpretativa. Nesse sentido, tem-se como exemplo o fato gerador do ITR (art. 153, VI, CRFB/88), pelo qual a tributação circunscreve-se à propriedade imóvel por natureza, não alcançando os imóveis por acessão. 12 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

25 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 25 de 88 À luz dessas premissas, não há infirmação do princípio da unidade da ordem jurídica, que não se sustenta no primado do Direito Civil, mas antes no plano axiológico. Cientificamente, a unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e valorativa, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico (GOMES, Marcus Lívio. A Interpretação da Legislação Tributária: instrumentos para a unificação de critério administrativo em matéria tributária. São Paulo: Quartier Latin, 2010, p. 56). Assim, v.g., no caso específico dos tributos sobre o consumo, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, os mesmos se abrem também à interpretação econômica, porque baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. É que uníssona a doutrina no sentido de que a Constituição, ao dividir competências tributárias, valeu-se eminentemente de tipos, e não de conceitos, estes pressupostos por uma definição clara e a indicação exaustiva de todas as notas que o compõem, permitem a aplicação do método subsuntivo, ao passo que aqueles, não se definem, mas se descrevem, e pela sua própria abertura, estão voltados à concretização de valores (SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 5ª Ed. São Paulo: Saraiva, 2015, p. 275). Mutatis mutandis foi o que restou sintetizado na Ementa dos RREE e , onde o Relator, Ministro Eros Grau, e o Ministro Joaquim Barbosa, em voto vista, foram acompanhados pelos demais Ministros, vencido o Ministro Marco Aurélio, colacionados a ementa e excertos dos votos, verbis: EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. 13 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

26 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 26 de 88 OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado lease-back. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do lease-back. Recurso extraordinário a que se dá provimento. (RE , Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). Senhor Presidente, como definiu em seu voto o Ministro Eros Grau, agora já acompanhado também pelo Ministro Joaquim Barbosa, há prestação de serviço. Estou de acordo com esse posicionamento, com esse conceito, com essa definição. E a Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, no seu item 15.09, estabeleceu a possibilidade de incidência do ISS sobre o arrendamento mercantil. (Excerto do Voto do Ministro Dias Tofolli). Entendo também que o contrato de leasing é um contrato complexo, em que predomina a prestação de serviço e, como tal, é tributável pelo ISS. Observo que os operadores de leasing estão no melhor mundo possível porque eles não pagam ISS, não pagam ICMS, não pagam IOF. Qual seria o tributo, então, que incidiria sobre essa operação? Ele está indicado na lei complementar. E essa lei complementar, como demonstrado à saciedade, não conflita com a Constituição Federal. Assim, a meu ver, esse é o tributo que recai sobre tal tipo de operação. Portanto, acompanho o Relator. (Excerto do Voto do Ministro Ricardo Lewandowski). 14 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número

27 Voto - MIN. LUIZ FUX Inteiro Teor do Acórdão - Página 27 de 88 Aliás, o próprio nome Imposto Sobre Serviço de Qualquer Natureza já revela o propósito mais abrangente possível da Constituição nas obrigações de fazer - serviços de qualquer natureza - e não há dúvida de que a obtenção de financiamento para a compra de um bem, por exemplo, um automóvel, implica disponibilizar um crédito, que é fazer um crédito, portanto, a obrigação de fazer. Eu acompanho o eminente Relator com as preciosas achegas do Ministro Joaquim Barbosa. (Excerto do Voto do Ministro Carlos Brito). Senhor Presidente, eu também peço vênia para acompanhar o eminente Relator, observando apenas que as dificuldades teóricas opostas pelas teses contrárias a todos os votos já proferidos vêm, a meu ver, de um erro que eu não diria apenas histórico, mas um erro de perspectiva, qual seja o de tentar interpretar não apenas a complexidade da economia do mundo atual, mas sobretudo os instrumentos, institutos e figuras jurídicos com que o ordenamento regula tais atividades complexas com a aplicação de concepções adequadas a certa simplicidade do mundo do império romano, em que certo número de contratos típicos apresentavam obrigações explicáveis com base na distinção escolástica entre obrigações de dar, fazer e não fazer. O mundo moderno é extremamente mais complexo para poder ser explicado à luz da economia do mundo romano ou à luz dos institutos que ali os regiam ( ). (Excerto do Voto do Ministro Cezar Peluso). Eu também, pedindo vênia ao Ministro Marco Aurélio, e pelas razões que trouxe escritas, acompanho o voto do eminente Relator, Ministro Eros Grau, e dos Ministros que o seguiram, dando provimento ao recurso. (Excerto Voto Ministro Gilmar Mendes). Transportando-se para o campo tributário esse entendimento, conclui-se que os elencos dos artigos 153, 155 e 156 da Constituição consistem em tipos, pois, do contrário, seria despiciendo o emprego de lei complementar para dirimir conflitos de competência, consoante a 15 documento pode ser acessado no endereço eletrônico sob o número