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1 UNIVERSIDADE FEDERAL DO CEARÁ FACULDADE DE ECONOMIA, ADMINISTRAÇÃO, ATUÁRIA, CONTABILIDADE E SECRETARIADO DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS Orçamento Empresarial Prof. Isidro Copyright Pereira, F. I. ANÁLISE DO EXERCÍCIO ORÇAMENTÁRIO - INSTRUÇÕES Ao final do desenvolvimento do exercício orçamentário onde todas as peças orçamentárias são reunidas dentro do formato dos demonstrativos contábeis básicos (Demonstração de Resultados e Balanço Patrimonial) deve-se configurar o procedimento analítico. O lucro planejado, os valores apresentados na demonstração de resultados e balanço devem ser avaliados com dois focos diferentes e importantes. O primeiro é a natural necessidade de otimização do resultado da empresa e o segundo é a identificação de distorções provocadas pelas premissas e objetivos. Um dos principais estratagemas para a avaliação do desempenho de uma empresa é a análise do ponto de equilíbrio (relação custo x volume x lucro) em conjunto com a análise da taxa de retorno sobre o investimento associada com a análise da alavancagem operacional e financeira. Estas ferramentas são instrumentos fundamentais para avaliar três importantes pontos da performance organizacional: 1. Situação econômica financeira da empresa; 2. Estratégia operacional; 3. Qualidade das decisões sobre os investimentos em ativos permanentes. As ferramentas citadas permitem avaliação da estrutura do capital da empresa e oferecem mecanismos para a sua otimização. Por exemplo, o investimento em ativo permanente é uma decisão estratégica que importa a relação entre o custo, volume e lucro (em geral o investimento reduz a margem de segurança operacional, altera a formatação da estrutura financeira da empresa e eleva o potencial de lucratividade), por isto ele deve ser observado sob os olhos do nível da alavancagem operacional. O principal objetivo da avaliação é ponderar se a elevação do potencial da lucratividade causada pelos investimentos orçados supera a perda na margem da segurança provocada pelo deslocamento do ponto de equilíbrio para a direita (em geral conseqüência da substituição de custo variável (MOD) por custo fixo (depreciação)). É importante destacar que em geral o investimento em ativo permanente tem como meta aumentar a produtividade pelo uso de capital intensivo. O nível da alavancagem operacional mostra as condições do relacionamento entre: (i) custo fixo da produção dos bens e serviços, (ii) custo variável e (iii) vendas. Os dois principais fatores que impactam a avaliação do nível de alavancagem são: Condições de risco (risco operacional e financeiro) Nível de incerteza sobre a decisão de investimento.

2 A abordagem holística da relação custo x volume x lucro x nível de alavancagem tem como significativo benefício a melhor tomada de decisão, pois é evitado o clássico erro de não investir pela perda da margem de segurança demonstrada na análise do ponto de equilíbrio e também não é cometido o erro comum de investir sempre pelo ganho apontado na avaliação da alavancagem operacional. A melhor decisão de investimento precisa estar apoiada em uma visão ampla do ambiente de negócios e por isto é necessário o desenvolvimento de um conjunto completo de métricas. As técnicas utilizadas para auxiliar a determinação das métricas precisam em primeiro lugar definir o nível de certeza dos valores projetados. O grau de segurança e confiabilidade dos números apresentados no orçamento é determinado pela avaliação da análise de sensibilidade. A análise de sensibilidade permite calcular qual seria o resultado caso o planejamento de vendas e preços não ocorra conforme o previsto. O pior caso ocorre na situação onde os valores das vendas e preços são menores do que a previsão. A avaliação da análise de sensibilidade possibilita ao gestor simular algumas hipóteses simples, tais como: 1. Qual seria o resultado final se o volume de vendas for menor que o planejado. 2. Qual seria o lucro se o preço for menor que o orçado 3. Qual seria o resultado se o volume de vendas e os preços forem menores que o planejado A avaliação da sensibilidade é condição obrigatória para o desenvolvimento do orçamento quando o segmento de mercado em que a empresa opera suporta maior oferta com bom nível de lucro. A explicação para esta obrigatoriedade é bem simples. Sempre que existe boa rentabilidade do capital investido, os concorrentes e novos investidores estarão dispostos a realizar investimentos no setor, ou seja, é muito provável que o crescimento da oferta seja maior que o previsto. Neste provável cenário a empresa terá que praticar preços menores que o previsto para vender quantidades adicionais dos seus produtos e serviços. Daí a importância da geração dos três cenários: otimista, pessimista e o moderado. Urge esclarecer, com base na concepção de Crepaldi (2008) que ainda não existe formalizada uma metodologia para análise de orçamentos. O que encontramos em empresas que possuem sistema de orçamentos amadurecido são métodos próprios e específicos conforme o estilo e habilidade conceitual de sua administração. Quando a área de orçamentos recebe as premissas, estas são analisadas e confrontadas com os objetivos da direção e confrontadas com as do ano anterior. As premissas são utilizadas na elaboração de simulações. A direção escolherá aquela alternativa que melhor expresse os objetivos da empresa. Normalmente, são feitos três tipos de simulações: simulação otimista; simulação realista; simulação pessimista. Com a configuração das simulações procedem as análises dos orçamentos considerando os seguintes aspectos: 1. Ponto de equilíbrio; 2. Margem de segurança; 3. Análise financeira dos orçamentos, com intuito de verificar se os números apresentados refletem os objetivos e metas tanto estratégicos como operacionais ou de programas de produção e vendas. Fundamentalmente, é necessário:

3 a. Analisar a lucratividade projetada para verificação das novas margens de lucro sobre as vendas e as estruturas de custos projetadas. b. Avaliar a rentabilidade projetada para verificar se atende o esperado ou o desejado. c. Verificar os impactos na liquidez e no endividamento da situação projetada, se os números obtidos pelo plano orçamentário não comprometerão a saúde financeira da empresa. d. Verificar a situação patrimonial projetada, avaliando as novas estruturas do ativo e passivo e se elas são coerentes com os planos estratégicos e operacionais. e. Verificar qual o impacto que a situação projetada poderá causar no valor da empresa e os reflexos para os seus investidores. Como o instrumental de análise de balanço ou análise das demonstrações financeiras oferece um conjunto de indicadores que permite as análises citadas, estrutura-se essa análise, comparando pelo menos com o último exercício, para avaliar e fundamentar as conclusões e, com isso, aceitar ou não o plano orçamentário. O Quadro 1 ilustra as métricas de performance que dão consistências ao bojo do conteúdo analítico. Quadro 1 - Medidas de Desempenho por Área e Ponto de Vista ADMINISTRAÇÃO PROPRIETÁRIOS CREDORES Análise Operacional Rentabilidade Liquidez Margem bruta Margem líquida Análise das despesas operacionais Análise de contribuição Retorno sobre patrimônio líquido Retorno sobre capital ordinário Lucro por ação Fluxo de caixa por ação Índice de liquidez corrente Índice de liquidez seca Índice de liquidez imediata Padrões do fluxo de caixa Alavancagem operacional Análise comparativa Valorização do preço da ação Retorno total do acionista Análise de valor para o acionista Administração de Recursos Destinação dos Lucros Alavancagem Financeira Giro do Ativo Administração do capital de giro Dividendos por ação Rendimento dos dividendos Índice exigível sobre ativos Índice de endividamento Giro do estoque Índice de retenção do lucro Exigível total/patrimônio líquido Padrões de duplicatas a receber Cobertura dos dividendos Compensação entre risco/retorno Padrões de duplicatas a pagar Dividendos versus ativos Eficiência dos recursos humanos Rentabilidade Indicadores do Mercado Serviço da Dívida Análise do fluxo de caixa Cobertura dos juros Índice de preço/lucro Cobertura de despesas indiretas Múltiplos do fluxo de caixa Análise do fluxo de caixa Valor de mercado versus valor de livro Movimento dos preços relativos Valor da empresa Retorno sobre ativos (total ou líquido) Retorno antes dos juros e impostos Investimento em projetos econômicos Retorno do fluxo de caixa sobre o investimento Fluxo de caixa livre Retorno sobre base corrente de valor 4. Modelo Piramidal Analítico DuPont Expandido em que se pode mensurar o Retorno do Ativo Líquido orçado e do Patrimônio Líquido. Aqui se identifica as variáveis impulsionadoras de resultados positivos ou negativos. Observe que as variáveis constituintes do referido modelo são oriundas de tomadas de decisões dos gestores como expõe a Figura 1.

4 Decisões Operacionais Condições de preços Atos do concorrente Gestão da receita Potencial de mercado Condições de ofertas Mercado de trabalho Preço Gestão de custo Mix LAJIR margem Imposto de renda Margem líquida operacional Lucro operacional após os impostos Exigências de custo Mão-deobra Materiais MKT G&A CIF P&D Decisões de investimento Retorno sobre investimento Gestão de estoque Lucro operacional após os impostos Gestão das duplicatas a receber Capital de giro Ativos Líquidos Gestão das duplicatas a pagar Orçamento de Capital Gestão de projeto Decisões de Financiamento Capital de giro Giro dos ativos fixos Ativos fixos Giro do capital Ativos líquidos Retorno sobre o patrimônio líquido (RSPL) Política do exigível a longo prazo Pagamento/ retenção Proporções de alavancagem Exigível total sobre Patrimônio líquido Giro do capital ET/PL (juros após Imposto de renda) Figura 1 Uma visão sistêmica dos principais índices e seus elementos

5 5. Análise do EVA. O EVA é um conceito de custo de oportunidade, ou lucro residual, que foi retomado mais recentemente; é um conceito tradicional da teoria econômica, mas que nem sempre tem sido adotado, tanto no tempo como em todas as empresas. Em linhas gerais, esse conceito significa que há, realmente, valor adicionado à empresa quando o Lucro Líquido após o imposto de renda é superior a um determinado custo de oportunidade de capital. Todas as atividades que tiverem um resultado inferior ao custo médio ponderado de capital apresentam destruição de valor, pois os investidores do negócio estão sendo remunerados com rentabilidade inferior ao custo médio de oportunidade do mercado. MACROFLUXO DA ANÁLISE DO EXERCÍCIO ORÇAMENTÁRIO Análise das premissas Simulações de cenários orçamentários Análise de orçamentos Ponto de Equilíbrio Análise financeira de balanços Análise da Margem de Segurança Liquidez Endividamento Lucratividade Atividades Análise da Rentabilidade por meio do Modelo DuPont Ampliado Estrutura 1. Introdução 2. Planilhas Orçamentárias Cenário Realista 3. Planilhas Orçamentárias Cenário Otimista 4. Planilhas Orçamentárias Cenário Pessimista 5. Análise Orçamentária 6. Parecer Final Análise do EVA Geração do Relatório Orçamentário

6 REFERÊNCIAS CREPALDI, S. A. Contabilidade gerencial: teoria e prática. 4. ed., São Paulo: Atlas, PADOVEZE, C. L. Contabilidade gerencial: um enfoque em sistema de informação contábil. 6. ed., São Paulo: Atlas, Planejamento orçamentário. 2. ed. São Paulo: Cengage Learning, 2010.

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