Gestão Financeira e Orçamentária no Setor Público
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- Ester Azenha Gabeira
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1 Gestão Financeira e Orçamentária no Setor Público
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3 Material Teórico Orçamentos - Considerações Iniciais Responsável pelo Conteúdo: Prof. Ms. Fabiano Siqueira dos Prazeres Revisão Textual: Profa. Ms. Fátima Furlan
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5 Orçamentos - Considerações Iniciais Orçamentos Orçamento Geral Orçamentos Específicos Planejamento de Resultados em Orçamentos Sistemas de Orçamentos Planejamento e Controle por meio de orçamento Conceitos Gerais de Orçamento Orçamento Público e Participativo Períodos Orçamentários Conteúdo Orçado Cenários e Premissas Orçamentárias Orçamento Informatizado Orçamentos para Trabalhos O objetivo desta Unidade é: Estudar conceitos gerais de orçamentos, com o objetivo de apresentar os vários modelos de orçamentos que auxiliam as empresas na realização de um planejamento estratégico. Para que você obtenha uma melhor aprendizagem e compreensão do assunto apresentado, leia com atenção o conteúdo teórico e os materiais complementares, assista aos vídeos indicados e consulte as referências bibliográficas. Também recomendamos a pesquisa de mais fontes, que irão contribuir para o melhor desempenho e maior aprendizado. 5
6 Unidade: Orçamentos - Considerações Iniciais Contextualização O orçamento é um instrumento fundamental para a empresa, independente de seu porte e ramo de atividade, pois é um plano estratégico que estabelece metas para um determinado período, conduzindo a empresa aos seus objetivos. Quando uma empresa opta por elaborar um orçamento, além do levantamento dos dados e seu agrupamento, é necessário um acompanhamento mensal das variações orçamentais. 6
7 Orçamentos As decisões financeiras devem ser tomadas com base em informações geradas por sistema de informações contábeis e financeiras adequadamente estruturado, com bases matemática e estatisticamente sólidas. Orçamento é o processo pelo qual a empresa estabelece cenários, definindo metas e avaliando projetos e atividades. Um dos instrumentos mais importantes utilizados em tomadas de decisões financeiras é o orçamento, planejamento que apresenta uma sequência de controles que inovam os processos da empresa a cada dia, proporcionando uma solidez mais eficaz para as organizações, é representado pelo orçamento geral que, por sua vez, é composto pelos orçamentos específicos. Todo orçamento vem acompanhado de previsões e cálculos de possíveis acontecimentos financeiros, ele promove planejamento, coordenação e controle dos negócios a médio e longo prazo. Orçamento Geral De acordo com Hoji (2010,p.414), o orçamento geral retrata a estratégia da empresa e evidencia, por meio de um conjunto integrado de orçamentos específicos, subdivididos em quadros auxiliares, onde estão refletidas quantitativamente as ações e políticas da empresa, assim, a cultura organizacional incutida corretamente facilita todo processo organizacional de Orçamentos, prospectando determinados períodos futuros.visa estabelecer um padrão de comportamento a ser seguido por todos os gestores da empresa, e esses padrões se constituem na base para a avaliação de desempenho do negócio e dos próprios supervisores que o administram, contribui para a nova perspectiva da Administração nos tempos modernos, capaz de aglutinar várias ações antenadas com o cenário econômico mutável que vivenciamos ao longo dos tempos. O planejamento estratégico, que é voltado para longo prazo, pode ser traduzido em quantidades e valores, de forma resumida, apresentando-os em quadros elaborados durante a fase de formulação da estratégia, facilitando, dessa forma, a compreensão e a análise dos planos. De acordo com MIntzberg( 1994) apud NASCIMENTO (2010), as pessoas são mais produtivas quando operam seus próprios planos, enquanto que o nível de satisfação e produtividade cai quando elas têm de operacionalizar plano de outros. Além disso, os gerentes operacionais, para os quais as tarefas devem ser delegadas, são observadores primários do ambiente e a fonte das informações usadas no processo de planejamento. O tratamento dos dados ambientais diretamente por esses observadores torna-se uma grande vantagem do próprio processo. 7
8 Unidade: Orçamentos - Considerações Iniciais Orçamentos Específicos Segundo Figueiredo (2008), o orçamento geral de uma empresa industrial é formado basicamente pelos seguintes orçamentos específicos: Orçamento de Vendas; Orçamento de Produção; Orçamento de Matérias-primas; Orçamento de Mão-de-obra Direta; Orçamento de Custos Indiretos de Fabricação; Orçamento de Custos de Produção; Orçamento de Despesas Gerais, Administrativas e de Vendas; Orçamento de Investimentos; Orçamento de Aplicações Financeiras e Financiamentos; Orçamento de Caixa; Orçamento de Resultado. Em algumas empresas, o orçamento de vendas é precedido do orçamento de contratação. É o caso de empresas que executam projetos de médio e longo prazo, tais como as de construção civil, de fabricação e instalação de equipamentos de telecomunicações. Um planejamento orçamentário bem sucedido depende de vários outros fatores, por exemplo, uma estrutura organizacional formal que designe claramente as áreas de autoridade e responsabilidade, assim como um sistema de informações contábeis que permita efetivo controle financeiro ( FIGUEIREDO, 2008). Assim de acordo com o autor, independentemente de como se trata desse assunto no meio literário, os produtos do planejamento devem ser as clássicas demonstrações financeiras, isto é, balanço patrimonial, demonstração do fluxo de caixa e demonstração de resultados, além do plano de investimentos, as quais devem ser analisadas sob duas diferentes perspectivas: a da alta administração e a dos gestores operacionais. 8
9 Planejamento de Resultados em Orçamentos Consiste em estabelecer com antecedência as ações a serem executadas dentro de cenários e condições preestabelecidas, promovendo uma mudança interna na empresa, capaz de otimizar as ações executadas por setores e direção, estimando os recursos a serem utilizados e atribuindo as responsabilidades para atingir os objetivos fixados(figueiredo, 2008). Segundo Nascimento (2010), os objetivos fixados poderão ser atingidos somente com um sistema de planejamento adequadamente estruturado. Princípios de Planejamento Os princípios de planejamento podem ser classificados em gerais e específicos: Gerais a. Princípio da contribuição aos objetivos: deve-se viabilizar a realização dos objetivos máximos da empresa pela hierarquização dos objetivos estabelecidos, considerando-se a interligação entre eles; b. Princípio da precedência: corresponde a uma função administrativa que vem antes das outras; c. Princípio da maior penetração e abrangência: o planejamento pode provocar uma série de modificações nas características e atividades da empresa; d. Princípio da maior eficiência, eficácia e efetividade: o planejamento deve maximizar os resultados e minimizar as deficiências. Específicos a. Planejamento participativo: o papel do responsável pelo planejamento é o de facilitar o processo de sua elaboração pelas próprias áreas envolvidas nesse processo; b. Planejamento coordenado: deve ser levado em consideração que a maioria dos aspectos envolvidos no planejamento é interdependente; c. Planejamento integrado: geralmente, os objetivos são escolhidos pelos escalões superiores e os meios para atingi-los são fornecidos pelos escalões médios e inferiores da organização; d. Planejamento permanente: os planos devem ser revisados permanentemente. 9
10 Unidade: Orçamentos - Considerações Iniciais Níveis de Planejamento O planejamento pode ser classificado em três níveis: estratégico, tático e operacional. Planejamento estratégico: a antecipação de eventos futuros é um dos grandes desafios das organizações contemporâneas, maximizar o uso das potencialidades existentes, inibir e corrigir os efeitos dos pontos fracos e desenvolver e agregar novas capacidades e competências são cruciais à continuidade da organização. Portanto, o Planejamento Estratégico se pauta em um horizonte de longo prazo, de responsabilidade dos níveis mais altos da administração, que procuram se antecipar a fatores exógenos e internos à empresa, geralmente relacionados com as linhas de produtos ou mercados. (NASCIMENTO; REGINATO, 2009). Planejamento tático: tem a finalidade de otimizar parte do que foi planejado estrategicamente. Tem um alcance temporal mais curto em relação ao planejamento estratégico. (HOJI, 2010,pag.416). Como por exemplo: enquanto o planejamento para o lançamento de uma linha de produtos envolve as áreas de produção, recursos humanos, finanças, marketing etc., a empresa faz um planejamento especifico para melhorar o resultado da área de marketing, com a divulgação da nova linha de produto por meio da mídia. Planejamento operacional: De acordo com HOJI (2010, p.417), este planejamento tem a finalidade de maximizar os recursos da empresa aplicados em operações de determinado período. Esse tipo de planejamento, geralmente, é de curto e médio prazo, seis meses a três anos e envolve decisões mais descentralizadas, mais repetitivas e de maior reversibilidade. Sistemas de Orçamentos Uma empresa é um sistema que aumenta os recursos nela investidos. Os recursos têm um valor econômico e, portanto, os resultados esperados em relação às atividades exercidas devem ser expressos em valores ( HOJI, 2010, pag.417). O sistema de orçamentos, ou sistema orçamentário, é um instrumento de planejamento e controle de resultados econômicos e financeiros. Envolve sucessivas etapas de desenvolvimento, minimizam a complexidade do problema e, principalmente, os conflitos relacionados às peças orçamentárias. É um modelo de mensuração que avalia e demonstra, por meio de projeções, os desempenhos econômicos e financeiros da empresa, bem como das unidades que a compõem. ( HOJI, 2010, pag.417). Os orçamentos expressam, quantitativamente, as politicas de compras, produção, vendas, recursos humanos, gastos gerais, qualidade e tecnologia. Os responsáveis pelas unidades que compõem a empresa devem implementá-los de acordo com os planos de ação e acompanhálos com base em sistema de informações gerenciais adequadamente estruturado, e os eventuais desvios são devidamente corrigidos, ao longo do tempo.( NASCIMENTO; REGINATO, 2009). 10
11 Planejamento e Controle por meio de orçamento Administrar sem um guia é como andar no escuro, sem nenhum tipo de apoio. De acordo com Hoji ((2010, p.418), o planejamento orçamentário visa ao conhecimento antecipado de resultados e serve de guia para ações a serem executadas pelas unidades da empresa, fazendo com que as organizações se submetam a definições de comando que atinjam metas e objetivos pré-aprovados em conselho ou mesmo em pequenas reuniões, definindo as responsabilidades pela gestão de recursos e geração dos resultados de determinado período futuro. Incluindo toda a preparação para a solidez da empresa a médio e longo prazo, replanejando suas atividades e metas, direcionando ações que viabilizem melhores resultados dada a nova realidade do mercado. ( HOJI, 2010, pag.418). Além de ser um instrumento de planejamento o orçamento é, também, um importante instrumento de controle, capaz de abastecer a empresa de informações e notificações quando precisar. Mesmo que seja muito bem elaborado, um orçamento não terá utilidade se não for possível exercer adequado controle sobre os resultados projetados, e fazer os ajustes necessários durante a sua execução. Controlar significa acompanhar a execução de atividades e comparar periodicamente o desempenho efetivo com o planejado, sabendo que todo acompanhamento precisa de uma metodologia específica e o histórico para o melhor ajuste deste Orçamento. A função de controle envolve também a geração de informações para a tomada de decisões e correção do eventual desvio do desempenho em relação ao originalmente projetado ( HOJI, 2010, p.418). O sistema orçamentário deve possibilitar o controle das atividades projetadas, por meio do sistema contábil, pois o planejamento orçamentário é elaborado com base em conceitos contábeis. (NASCIMENTO; REGINATO, 2009). Os orçamentos específicos podem ser agrupados por natureza das atividades. O orçamento de vendas e o orçamento de despesas de vendas fazem parte do plano junto com o orçamento de marketing. No qual se tendem a determinar a quantidade e o valor total dos produtos a vender, bem como os gastos que representam o período analisado na empresa. (HOJI, 2010, p. 430) O orçamento de produção, o orçamento de matérias-primas, o orçamento de mão de obra direta, o orçamento de custos indiretos de fabricação e o orçamento de custos de fabricação fazem parte do plano dos orçamentos de produtivos. De acordo com Hoji (2010, p. 432), estes orçamentos têm como finalidade, determinar a quantidade de produtos que devem ser produzidos em função das vendas planejadas, considerando-se políticas de estoques de produtos acabados. O fluxo de dados de um sistema de orçamentos parece ser complexo, mas na realidade, é bastante simples, se forem compreendidos os inter-relacionamentos entre os diversos orçamentos específicos. Uma empresa deve determinar a extensão do período de planejamento mais adequado para suas atividades. Geralmente, são adotados dois períodos de planejamento: o de curto prazo e o de longo prazo. 11
12 Unidade: Orçamentos - Considerações Iniciais O planejamento de curto prazo é, geralmente, de um ano ou um semestre, e coincide com o exercício social da empresa. Pode ser apresentado em períodos mensais os primeiros três ou seis meses e em períodos trimestrais o restante dos meses. O planejamento de longo prazo é feito por um prazo de até 10 anos por algumas empresas. Esse prazo é adotado por um pequeno número de empresas, devido ao alto grau de incertezas quanto às condições politicas e econômicas no longo prazo. As projeções devem ser periodicamente revisadas e ajustadas com base em dados efetivos, acompanhando as alterações das condições anteriormente projetadas, para que o resultado projetado se aproxime o mais possível do resultado efetivo, principalmente para controlar todos os ajustes necessários nos processos orçamentários. O sistema de contabilidade por áreas de responsabilidade possibilita o controle do resultado projetado. Esse sistema, bem como o plano de contas, deve estar estruturado de forma que possibilite o acumulo de dados por centros de responsabilidade. Os centros de responsabilidade são unidades que podem ser criadas de acordo com a estrutura organizacional, diretoria, departamento, seção etc., ou por projetos. Cada centro de responsabilidade é representado por um administrador, que é responsável por seu desempenho. Os três tipos de centros de responsabilidade são: centros de custos, centros de resultados e centros de investimentos. De acordo com REGINATO (2010, p. 203), possibilita o controle adequado de execução orçamentária, bem como para o desígnio daqueles que serão os responsáveis por sua implementação, é desejável que o orçamento seja subdividido por áreas de responsabilidade conforme abordado anteriormente. De acordo com o autor, facilitaria sobremaneira a identificação das origens de eventuais desvios tanto na esfera privada como na pública, assegurando o apontamento de suas causas e a apresentação de alternativas para as suas correções, tanto pela áreas da controladoria, quanto pela de planejamento, ou por ambas. Conceitos Gerais de Orçamento Para a ciência da administração, a palavra orçamento é utilizada para designar o cálculo das receitas e gastos de uma organização. Orçamento empresarial é a projeção de receitas e gastos que uma organização elabora para um determinado período de tempo. O orçamento é um plano dos processos operacionais para um determinado período. É uma forma representativa dos objetivos econômico-financeiros a serem atingidos por uma organização. Um instrumento de planejamento das atividades de uma organização ( HOJI, 2011). 12
13 Por meio do orçamento empresarial define-se: Projeção das Receitas Projeção dos gastos = Projeção do Lucro Lucro = Objetivo das Organizações O orçamento empresarial tem como objetivo identificar os componentes do planejamento financeiro com a utilização de um sistema orçamentário, entendido como um plano abrangendo todo o conjunto das operações anuais de uma empresa através da formalização e do desempenho dessas funções administrativas gerais, muito utilizado no controle dos gastos por conta dos departamentos, ou centros de custos empresariais. De acordo com PADOVEZE (2009, p.22), empresas que não têm a estrutura de um grupo corporativo multinacional podem iniciar mais tarde o processo orçamentário. Até porque, quanto mais próximo se estiver do início do exercício a ser orçado, melhor será a informação constante dos Orçamentos. De acordo com o autor, é natural, afinal, à medida que o tempo vai passando a incerteza dos dados vai reduzindo. O Processo Orçamentário deve estar concluído antes do início do período que está sendo orçado, pelo menos um mês antes, para que os gestores tenham todos os dados orçados antes do início do período da realização das atividades orçadas. Um processo orçamentário bem conduzido tem a possibilidade de descentralizar a gestão de uma empresa, simplificar processos e levar a decisão para os mais diferentes níveis da organização, como certificar a empresa para trabalhar com altos índices de acertos no tocante à decisão financeira e econômica. O estudo do orçamento, segundo alguns autores, remonta à década de Na verdade, a gestão organizacional vem tendo saltos de qualidade desde a Revolução Industrial no século XIX. Cabe ressaltar que a inovação constitucional, determinando a elaboração da Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO, como novo instrumento do processo de planejamento dos gastos públicos constantes na Lei Orçamentária, possibilitou uma conexão entre o Plano estratégico ou de longo prazo. A chamada LOA - Lei Orçamentária Anual, uma vez que, antes da constituição de 1988, tais instrumentos, ainda que elaborados, não cumpriam a sua finalidade, uma vez que não havia uma integração de tais planos, o que acabava por torná-los instrumentos distintos sem nenhuma convergência prática de objetivos. ( JUND, 2009, p.71). Esta evolução na gestão proporcionou diversas técnicas na elaboração dos orçamentos: Orçamento de Desempenho; Sistema de Planejamento; Programação e Orçamento (PPBS); Orçamento Base Zero; Orçamento Programa; Beyond Budgeting. Rationalisation des Choix Budgetaires, dentre outros. Entende-se por orçamentos de despesas o recurso necessário para dar suporte às vendas orçadas. A maioria das despesas de vendas é de natureza fixa, algumas dessas despesas são variáveis, isto é, variam em função do volume de vendas. Como exemplo as comissões de vendedores e fretes de distribuição que podem aumentar à medida que aumenta o volume de vendas. ( HOJI, 2010, p.458) 13
14 Unidade: Orçamentos - Considerações Iniciais A finalidade do Orçamento de Vendas ou Receitas visa determinar a quantidade e o valor total dos produtos a vender, bem como calcular os impostos, a partir de projeções de vendas elaboradas pelas unidades de vendas e especialistas em marketing.( HOJI, 2010, p. 430) Orçamento Público e Participativo Para PIRES (2001), Orçamento Público é a previsão das quantias monetárias que num período determinado, devem entrar e sair dos cofres públicos o conjunto de contas que descrevem todos os recursos e todos os encargos do Estado para um determinado período. É composto das etapas: Estrutura: um conjunto organizado de informações financeiras em que se estimam as despesas e se prevêem as despesas de uma unidade de Governo para um período futuro, tratando-se de uma previsão, embasada em informações presentes e passadas para objetivos futuros. Instrumento: planejamento e controle dos recursos financeiros do Governo. Visando assegurar seu melhor uso e transparência na aplicação. Ato Legal: Tanto Federal, Estadual e Municipal, constitui-se da previsão e autorização legislativa para que o Executivo, Legislativo, Judiciário, Autarquias e empresas públicas, façam despesas e obtenham receitas em determinadas rubricas até determinados valores.a Lei Federal 4.320, de 17 de março de 1964, discriminado no art. 2, rege que a Lei de Orçamento conterá a discriminação da receita e despesa, de forma a evidenciar a política econômica, financeira e o programa de trabalho do Govermo.( PIRES, 2001) Períodos Orçamentários Os períodos mais comuns para o levantamento orçamentário são: próximos 12 meses (Orçamento Anual), orçando totais para cada mês; totalizações por trimestre quarter americano e Business Americano e Business Plan ou Orçamento Plurianual ou de Capital, que corresponde ao orçamento dos próximos 5 anos. No Brasil, o ano subsequente ao da aprovação regular do Orçamento Anual, chamado de Orçamento Programa é denominado de exercício ou exercício financeiro. Assim, pode-se definir o exercício como o ano em que há a execução orçamentária. Já o ano de preparação ou de aprovação orçamentária pode ser chamado de ano-calendário, como faz a legislação tributária ou ano civil, se coincidir com 365 dias. 14
15 Conteúdo Orçado Os orçamentos anuais podem ser divididos em: Despesas, Receitas e Caixa. Este último também conhecido pelo nome de Fluxo de Caixa Projetado. Essa formatação permite que haja uma integração com as contas contábeis, facilitando o acompanhamento da execução orçamentária. É mais comum se dividir o Orçamento Plurianual em Programas, Projetos e Atividades, como se utiliza na Contabilidade Pública Brasileira. De acordo com JUND (2009, p. 88), o Planejamento Plurianual consiste em Planejamento Estratégico de médio prazo, que contém os projetos e atividades que o governo pretende realizar, ordenando as suas ações e visando a consecução de objetivos e metas a serem atingidas nos quatro anos de mandato. Cenários e Premissas Orçamentárias De acordo com Padoveze (2009, p. 7), a elaboração e a seleção de cenários representam o elo entre a estratégia e o orçamento. É somente após ter assumido determinado cenário que o comitê orçamentário poderá elaborar os grandes numerários, os quais são denominados de premissas orçamentárias. De acordo com o mesmo autor as premissas orçamentárias devem conter todos os dados que nortearão a maior parte das peças orçamentárias, para aumentos salariais previstos, taxas de juros que poderão ser obtidas pelas aplicações financeiras e políticas de créditos e de estocagem assumidas. Composição do Orçamento. Processo de elaboração do Fluxo Orçamentário: Histórico das realizações; Premissas; Previsões estimativas para o próximo exercício; Planilhas eletrônicas (cálculos, tabelas etc.); Relatório preliminar. Análise da Proposta Orçamentária a proposta orçamentária (relatório preliminar) é encaminhada aos órgãos de decisão: (sim) - se aprovada segue para implantação; (não) - não aprovada retorna para tempo anterior. Implantação - implantação da Proposta Orçamentária para o próximo exercício; preparação do relatório final. 15
16 Unidade: Orçamentos - Considerações Iniciais Períodos Orçamentários Empresas de grande porte dispõem de sistemas informatizados que auxiliam o processo de orçamentação, fazendo rollout, dispondo de workflow para aprovação e inclusive realizando projeções, quando integrados a sistemas de planejamento. De acordo com Reginato (2010, p. 219), o profissional de TI sempre buscará a mais inovadora solução tecnológica para a área que a empresa precisa no momento, e isso requer criteriosa avaliação do plano de investimento da área, no sentido de que os dispêndios com investimentos não sejam superiores aos benefícios que eles propiciam. Alguns dos sistemas informatizados existentes no mercado para essa função são: AllStrategy, Tagetik CPM, Gesplan S/A, Prophix, Hyperion, Peoplesoft Budgeting EPM, SAP BW-SEM, S2B-ForBudget M/Legate. Esses softwares são destinados à orçamentação de empresas de grande porte e são classificados como softwares de BI Business Inteligence. Com o avanço do cloud computing, ou computação na nuvem, tem surgido novas opções de softwares para planejamento e orçamento, como é o caso do Treasy. Softwares como estes, de fácil utilização e baixo custo têm permitido que pequenas e médias empresas também passem a realizar seu planejamento e orçamento, confrontando os resultados realizados com o que foi planejado e podendo realizar ajustes de curso a tempo de corrigir desvios para atingir os objetivos planejados. Orçamentos para Trabalhos Estes orçamentos são evidenciados em formato de proposta de gastos dos serviços a serem prestados, um pouco diferente das propostas de peças orçamentárias utilizadas nas organizações públicas e privadas. 16
17 Material Complementar Livros: JUND, Sérgio. Administração Financeira e Orçamentária: legislação atualizada e aplicável ao setor público. 4.ed. Rio de Janeiro: Elsevier, PADOVEZE, C.L. Orçamento Empresarial: novos conceitos e técnicas. São Paulo: Pearson, Sites:
18 Unidade: Orçamentos - Considerações Iniciais Referências ASSAF NETO, A. Finanças Corporativas e Valor. 5. ed. São Paulo: Atlas, ASSAF NETO, A.; LIMA, F.G. Curso de Administração Financeira. 5.ed. São Paulo: Atlas, FABRETTI, L.C. Direito Tributário: para os cursos de Administração e Ciências Contábeis. 8.ed. São Paulo: Atlas, HOJI, Masakazu. Administração Financeira e Orçamentária. 11.ed. São Paulo: Atlas, NASCIMENTO, A. M.; REGINATO, Luciane. Controladoria Instrumento de Apoio ao Processo Decisório. São Paulo: Atlas, NASCIMENTO, A.M.; REGINATO, L. Controladoria: Instrumento de apoio ao processo decisório. São Paulo: Atlas, OLIVEIRA, D.P.R. Introdução à Administração: Teoria e Prática. São Paulo: Atlas, RIGO, C.M. et al. Fundamentos de Finanças Empresariais: Técnicas e Práticas Essenciais. Rio de Janeiro: LTC,
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