Sumário AGRADECIMENTOS... 5 SIGLAS/ABREVIAÇÕES UTILIZADAS... 7 CAPÍTULO 1. NOÇÕES INTRODUTÓRIAS... 15

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2 O ICMS sobre o Comércio Eletrônico - As Polêmicas Geradas pela EC nº 87/2015

3 Sumário AGRADECIMENTOS... 5 SIGLAS/ABREVIAÇÕES UTILIZADAS... 7 CAPÍTULO 1. NOÇÕES INTRODUTÓRIAS INTRODUÇÃO SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL ICMS Regras Gerais Princípios Constitucionais Afetos ao ICMS CAPÍTULO 2. E-COMMERCE CONCEITO HISTÓRICO Protocolo ICMS nº 21/ Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADI)... 39

4 12 O ICMS sobre o Comércio Eletrônico - As Polêmicas Geradas pela EC nº 87/ Vigência Proposta de Emenda Constitucional (PEC) nº CAPÍTULO 3. EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 87/ INTRODUÇÃO INOVAÇÕES VIGÊNCIA POLÊMICAS CAPÍTULO 4. ALÍQUOTAS INTRODUÇÃO OPERAÇÕES INTERESTADUAIS Regra dos 7% ou 12% Operações com Produtos Importados Diferencial de Alíquotas (Operações com Consumidor Final) Vigência até Vigência a partir de 1º FECP ALÍQUOTAS INTERNAS CAPÍTULO 5. NORMAS COMPLEMENTARES INTRODUÇÃO NOTA TÉCNICA 2015/ CONVÊNIO ICMS Nº 93/ AJUSTE SINIEF Nº 5/ AJUSTE SINIEF Nº 6/ ATO COTEPE/ICMS Nº 44/ CAPÍTULO 6. LEGISLAÇÃO PROTOCOLO ICMS Nº 21/

5 Sumário RE Nº ADI Nº ADI Nº ADI Nº EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 87/ RESOLUÇÃO SENADO FEDERAL Nº 22/ RESOLUÇÃO SENADO FEDERAL Nº 95/ RESOLUÇÃO SENADO FEDERAL Nº 13/ BIBLIOGRAFIA

6 Capítulo 1 Noções Introdutórias 1. INTRODUÇÃO O Estado para prover todas as necessidades da sociedade a fim de atingir objetivos previstos na Constituição Federal de 1988 precisa de recursos financeiros para realizar a prestação dos serviços essenciais. A captação de dinheiro que realiza é apenas a forma necessária para que atinja seus fins, cumpra com suas atividades políticas, econômicas, sociais, policiais, administrativas, etc. A Constituição Federal estabelece como objetivos fundamentais dos entes que compõem a Federação (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), no artigo 3º: a) construir uma sociedade livre, justa e solidária; b) garantir o desenvolvimento nacional; c) erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais; d) promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, cor, idade e quaisquer outras formas de discriminação.

7 16 O ICMS sobre o Comércio Eletrônico - As Polêmicas Geradas pela EC nº 87/2015 Podemos dizer que a principal fonte destes recursos é proveniente da arrecadação de tributos que cada vez mais apresenta um crescimento significativo no Brasil. O Direito Tributário é o ramo do direito público que visa regular essa relação entre o ente governamental que institui o tributo e o contribuinte, responsável por levar dinheiro aos cofres públicos. É este ramo do direito que institui, fiscaliza e arrecada tributos seguindo os preceitos constitucionais. Assim, podemos definir o Direito Tributário como o conjunto de regras que regulam a relação jurídica entre o poder tributante (União, Estados, Municípios e o Distrito Federal) e o contribuinte (pessoa física ou jurídica). Sendo assim, sempre teremos, no polo passivo, o contribuinte; e no polo ativo, o Fisco. Para isso, baseia-se nas regras contidas na Constituição Federal de 1988 (CF/1988) que estabelece todas as regras que norteiam as relações dos brasileiros, em todas as suas esferas, desde direitos e garantias individuais até os tributos que podem ser instituídos no território brasileiro. Cumpre-nos destacar que, dentre os tributos passíveis de serem instituídos no território nacional, há o Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e sobre as Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS). Tributo este, de competência estadual e distrital. Ainda, em relação ao ICMS, a CF/1988 estabelece os princípios constitucionais a que este tributo está sujeito e as respectivas imunidades (limites de tributação), as principais regras para sua instituição tais como: a necessidade de existência de uma lei complementar de âmbito nacional que define as principais regras do ICMS, a necessidade do Senado Federal estabelecer as alíquotas a serem praticadas nas operações interestaduais entre contribuintes do ICMS dentre outras. Neste sentido, as 26 Unidades da Federação e o Distrito Federal editaram suas normas para regulamentar o tributo estadual que tanto gera conflito para os seus operadores no dia a dia.

8 Capítulo 1. Noções Introdutórias 17 O ICMS é um tributo muito amplo, pois seu campo de incidência é muito extenso tendo em vista que incide em toda a cadeia comercial das mercadorias e na prestação de serviços de comunicação e de transporte, interestadual e intermunicipal. Um tema que há muito vem gerando polêmica de ICMS é a guerra fiscal na qual muitas unidades federadas instituem benefícios fiscais visando proteger a sua economia em detrimento dos demais entes federados. A guerra fiscal tem diversos aspectos a serem observados, estudados, alterados e coibidos. Particularmente, entendo que a guerra fiscal tem seu lado positivo uma vez que visa estabelecer benefícios fiscais e financeiros que diminuem a tributação dos contribuintes. Há tempos os entes tributantes (pessoas jurídicas de direito público interno), também denominados Fiscos, os integrantes das duas Casas do Congresso Nacional (Câmara dos Deputados e Senado Federal), bem como o presidente do país tendem a criar mecanismos para diminuir a famigerada guerra fiscal. Recentemente, o foco de linha de frente para acabar ou diminuir com a guerra fiscal tem sido as alíquotas aplicadas em operações interestaduais, seja entre contribuintes do ICMS, seja com não contribuintes. Tem-se estudado a proposta de unificação das alíquotas interestaduais para um percentual único, que seria 4%. Uma medida neste sentido foi a publicação da Resolução do Senado Federal nº 13/2012, cuja vigência iniciou-se m 1º , que alterou a regra anterior que estabelecia alíquotas de 7% ou 12% conforme a origem e o destino do bem ou do serviço em operação interestadual entre contribuintes do ICMS. Assim, desde janeiro de 2013, existem as alíquotas de 4%, 7% e 12% aplicáveis às operações interestaduais entre contribuintes do ICMS. E, nas operações interestaduais destinadas a não contribuintes do ICMS, aplica-se, até , a alíquota interna do bem ou serviço na unidade federada de origem da operação. A unificação da alíquota ainda não foi aprovada e, em paralelo a esta discussão, foi aprovada a Emenda Constitucional (EC) nº 87/2015, com

9 18 O ICMS sobre o Comércio Eletrônico - As Polêmicas Geradas pela EC nº 87/2015 vigência inicial prevista para 1º , que altera a forma de aplicação da alíquota do ICMS aplicada na operação interestadual que destine bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto. Essa alteração, embora entre em vigor em 2016, gera polêmica quanto ao escalonamento da divisão do ICMS incidente na operação, pois este passa a ser devido para os entes federados de origem e destino, até que em 2019 ele seja totalmente devido ao Estado de destino. Conquanto o tema seja recente e dependa ainda de muita regulamentação por partes das 27 Unidades da Federação e do Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz), já foram editadas diversas legislações infraconstitucionais regulamentando a nova regra de tributação trazida pela EC nº 87/2015. O presente trabalho visa dar uma visão panorâmica sobre as regras nacionais (aplicáveis a todas as Unidades da Federação e ao Distrito Federal) e as particularidades presentes nas legislações estaduais e distrital ora publicadas. Também abordamos as principais polêmicas geradas por este novo dispositivo constitucional, tais como a sua validade com a alteração do princípio da origem que estabelece que o ICMS deve ser recolhido para o Estado onde está localizado o remetente da mercadoria. 2. SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL Ao iniciarmos qualquer análise de tema tributário, faz-se necessário discorrer, ainda que de forma resumida, sobre o Sistema Tributário Nacional (STN) para melhor compreender todos os aspectos do tema. O Sistema Tributário Nacional é um conjunto de normas jurídicas que disciplinam o poder de tributar por meio de regras que obrigam os entes tributantes e os contribuintes dos tributos. Assim, regula o conjunto de tributos cobrados no Brasil, por todas as suas esferas de tributação (federal, estadual e municipal) bem como a forma de arrecadação. A base do STN, como das demais normas brasileiras, é a Constituição Federal do Brasil, de 1988, que estabelece toda a estrutura hierárquica tributária:

10 Capítulo 1. Noções Introdutórias 19 a) tributos que podem ser instituídos no país; b) competência tributária, que estabelece qual ente da Federação pode instituir o tributo; c) limitações ao poder de tributar, composto pelos princípios constitucionais tributários e as imunidades tributárias; d) regras que regem cada tributo, como a necessidade de Lei Complementar de âmbito nacional; a relação de princípios a que cada tributo se sujeita, etc. No Direito Tributário, a hierarquia das normas é apresentada da seguinte maneira: a) Constituição Federal e suas emendas; b) Leis Complementares; c) Leis Ordinárias, Medidas Provisórias, Resoluções do Senado Federal e Decretos legislativos; d) Normas complementares (decretos regulamentares, portarias, instruções normativas, resoluções, etc.). Cada norma possui uma função específica que, de forma resumida, demonstramos que a Constituição Federal é a principal fonte de direito de um Estado Federativo e, também, a mais importante fonte do direito tributário. Nela são encontrados os princípios básicos do direito de tributar. Passamos a dispor apenas sobre as principais normas que, no decorrer da obra, far-se-ão necessárias à evolução do tema apresentado. A CF está no topo da hierarquia jurídica, o que acarreta em inconstitucionalidade material quando um dispositivo legal (regra inserida em norma) contraria os seus ditames. Na CF, ainda estão explícitas as competências tributárias e os poderes dos entes da Federação no exercício de tributar constante dos artigos 150 a 152. A maneira como deve ser efetuada a repartição das receitas também consta na CF, em seus artigos 157 a 162.

11 20 O ICMS sobre o Comércio Eletrônico - As Polêmicas Geradas pela EC nº 87/2015 As alterações devidas à CF ocorrem por meio das Emendas Constitucionais. Tais emendas estão previstas na própria Carta Maior, haja vista a necessidade que tem a CF de acompanhar a evolução social da nação. A Emenda Constitucional surge do poder constituinte derivado, no qual exige um processo especial e mais dificultoso que o ordinário. A proposta será discutida e votada em cada Casa do Congresso Nacional (Câmara dos Deputados e Senado Federal), em dois turnos, considerando-se aprovada se obtiver, em ambos, 3/5 dos votos dos respectivos membros conforme determina o preceito constitucional presente no artigo 60, 2º, da CF/1988. Ressalta-se que a Constituição não poderá ser emendada na vigência de estado de sítio ou estado de defesa e intervenção federal. Se houver alguma proposta de emenda já em tramitação, o seu andamento ficará suspenso, em qualquer fase em que se encontre, até que o país volte à normalidade. As emendas não estão sujeitas à sanção presidencial. Por sua vez, as Leis Complementares (LC) dependem de aprovação por maioria absoluta nas Casas do Congresso Nacional. A aprovação por maioria absoluta significa que todos os parlamentares de cada casa, seja da Câmara dos Deputados ou do Senado Federal, deverão estar presentes à seção de votação. Conforme o artigo 59, parágrafo único, da Constituição, a LC disporá sobre a elaboração, redação, alteração e consolidação das leis. Dessa forma, tem supremacia hierárquica em relação às outras leis. A CF é taxativa em relação às matérias objeto de Lei Complementar, que são as seguintes: a) normas gerais de matéria tributária (artigo 146, III); b) empréstimo compulsório (artigo 148, I e II); c) impostos não cumulativos (artigo 154, I); d) regras da transmissão causa mortis e doação (artigo 155, 1º, III, a e b ); e) não incidência do ICMS nas Exportações (artigo 155, 2º, X, a ); f) regras gerais do ICMS (artigo 155, 2º, XII, a a g ).

12 Capítulo 1. Noções Introdutórias 21 Em suma, podemos dizer que a LC complementa do texto constitucional nos casos expressamente previstos. As Leis Ordinárias são normas concebidas para serem a principal sobre o tema em destaque. É editada pelo Poder Legislativo dos entes da Federação. Por exemplo, a lei que institui o ICMS no Estado de São Paulo. O processo de votação da Lei Ordinária exige maioria simples. Isso significa que a votação existirá apenas com os parlamentares presentes à votação, não sendo necessário o comparecimento de todos os parlamentares, como é o caso da maioria absoluta. O Decreto Legislativo, ato de competência do Poder Legislativo, pode existir em todos os entes federativos (União, Estados, Distrito Federal e Municípios). A diferença entre o Decreto Legislativo e a Lei Ordinária está relacionada com o fato de não passar pela apreciação do chefe do Poder Executivo do respectivo ente. Dentro da órbita do direito tributário, esse tipo de norma é mais utilizado para aprovação de tratados ou acordos internacionais. De forma diversa, os decretos regulamentadores são os atos normativos pelos quais os entes federativos, por intermédio de sua autoridade máxima do Executivo (presidente da República, governador ou prefeito), regulamentam as leis, dando assim, maneiras adequadas para a sua aplicabilidade, dentro da legalidade e de acordo com as necessidades. Como exemplo, temos o Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo (RICMS-SP) que é norma regulamentadora da Lei do ICMS do mesmo Estado. As demais normas ou normas complementares costumam ser editadas pelos órgãos de arrecadação dos tributos, pois visam estabelecer detalhes e minúcias sobre a legislação. Exemplos: Parecer Normativo, Instrução Normativa, Atos Declaratórios, Portarias, etc. No tocante à legislação do ICMS, há a figura dos Convênios e Protocolos ICMS, celebrados periodicamente no Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz), órgão este composto pelos representantes de cada Estado e do Distrito Federal e um representante do Governo Federal. Com base no que determina a Carta Magna, há a Lei Complementar nº 24/1975, artigos 2º a 7º, e o Convênio ICMS nº 133/1997 (que aprova o Regi-

13 22 O ICMS sobre o Comércio Eletrônico - As Polêmicas Geradas pela EC nº 87/2015 mento Interno do Confaz) que determina a exigência de Convênio de ICMS, celebrado no Confaz, para a concessão de benefícios fiscais. Para que o benefício seja válido e produza efeitos no mundo jurídico, há essa necessidade. Destaca-se que o fato de o benefício ser aprovado via Confaz não torna a sua aplicabilidade plena, ou seja, ele somente será aplicado nos termos do acordo. Assim, se o benefício foi aprovado no Confaz pela maioria dos presentes e versa apenas sobre aplicação interna em determinada UF, somente assim o será. Então, podemos ter benefício aplicável: a) às operações internas e interestaduais; b) apenas às operações internas; c) apenas às operações interestaduais; d) somente a uma UF; e) apenas a algumas UF; f) a todas as UF. Os Convênios, por sua vez, são acordos realizados entre os Estados para concederem: a) redução de base de cálculo; b) devolução total ou parcial, direta ou indireta, condicionada ou não, do tributo a contribuinte, a responsável ou terceiros; c) concessão de créditos presumidos; d) quaisquer outros incentivos ou favores fiscais ou financeiro-fiscais, concedidos com base no ICMS, dos quais resulte redução ou eliminação, direta ou indireta, do respectivo ônus. Os Convênios podem ser: a) concessivos (impositivos) - nos quais os Estados adotam obrigatoriamente; e b) autorizativos: Estados adotam opcionalmente. A concessão de benefícios dependerá sempre de decisão unânime dos Estados representados; a sua revogação total ou parcial dependerá de aprovação de 4/5, pelo menos, dos representantes presentes.

14 Capítulo 1. Noções Introdutórias 23 Os convênios podem dispor que a aplicação de qualquer de suas cláusulas seja limitada a uma ou a algumas Unidades da Federação. Depois da edição do Convênio, o Confaz volta a se reunir para ratificá-lo nacionalmente. Para isso, torna-se necessário que todos os Estados aceitem, pois se um Estado rejeitar o Convênio, este não será ratificado e não produzirá efeito. Os convênios ratificados obrigam todas as Unidades da Federação, inclusive as que, regularmente, convocadas, não se tenham feito representar na reunião. Prazos para: a) publicação no Diário Oficial da União (DOU) dentro de 10 dias depois da reunião; b) ratificação (ou rejeição) estadual dentro de 15 dias da data da publicação DOU. Considera-se ratificação tácita a falta de manifestação no prazo assinalado; c) ratificação nacional dentro de 10 dias da ratificação estadual; d) vigência no 30º dia posterioemente à publicação a que se refere a letra b, salvo disposição em contrário. Considerar-se-á rejeitado o convênio que não for expressa ou tacitamente ratificado pelo Poder Executivo de todas as Unidades da Federação ou, nos casos de revogação, pelo Poder Executivo de, no mínimo, 4/5 das Unidades da Federação. Mais adiante, quando expusermos a origem da EC nº 87/2015, aprofundaremos mais no tema inclusive quanto aos benefícios fiscais unilaterais concedidos pelas diversas Unidades da Federação em discordância do preceito constitucional. Por sua vez, os Protocolos são acordos entre 2 ou mais Estados e o Distrito Federal com o objetivo de: a) implementar políticas fiscais; b) realizar a permuta de informações e fiscalização conjunta;

15 24 O ICMS sobre o Comércio Eletrônico - As Polêmicas Geradas pela EC nº 87/2015 c) fixar critérios para elaboração de pautas fiscais; d) tratar de outros assuntos de interesse dos Estados e do Distrito Federal. Os protocolos não podem ser utilizados para aumentar, reduzir ou revogar benefícios fiscais e não dependem de ratificação nacional. Os Protocolos são submetidos previamente à apreciação formal da Comissão Técnica Permanente do ICMS (Cotepe/ICMS), para fins de verificação, inclusive em reunião virtual, para enquadramento às disposições. Em seguida à manifestação favorável da maioria dos representantes da Cotepe/ ICMS, e uma vez assinado o Protocolo por todos os signatários, inclusive por via de certificação digital, será providenciada pela Secretaria Executiva (SE) a publicação no Diário Oficial da União, para efeito de sua vigência. 3. ICMS O ICMS (Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual, Intermunicipal e de Comunicação) é de competência dos Estados e do Distrito Federal, conforme previsto na CF/1988, artigo 155, II. Este tributo, por ter sua incidência nas relações de consumo, sobre a cadeia comercial de um bem ou mercadoria ou, ainda, sobre a prestação de serviço de transporte, interestadual e intermunicipal, e de comunicação, é a principal fonte de renda dos Estados e do Distrito Federal. Toda e qualquer alteração em suas regras gera polêmica e desconforto aos contribuintes estaduais, pois tem um grande impacto no dia a dia das empresas. Diante da crise econômica que se evidenciou no ano de 2015, já se esperava alteração na regra deste tributo Regras Gerais O ICMS, como os demais tributos brasileiros, tem sua base na CF/1988. No artigo 155, II, 2º a 5º, encontramos as regras principais sobre incidência, princípios constitucionais, imunidades, dentre outras relativas ao ICMS.