Palavras-chave: Controle Gerencial, Contabilidade Gerencial, Contabilidade

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1 SISTEMA DE CONTROLE GERENCIAL EM UMA INDÚSTRIA NO NOROESTE DO ESTADO DO PARANÁ: ESTUDO DE CASO Camila Tormena Ferreira Universidade Estadual de Maringá e.mail: Juliana Silvia Galvan Universidade Estadual de Maringá e.mail: Josir Simeone Gomes, D.Sc. Universidade Unigranrio e.mail: RESUMO O objetivo deste trabalho foi estudar as características do sistema de controle gerencial de uma empresa industrial, localizada no noroeste do Estado do Paraná, procurando analisar as relações, em termos de proximidade ou afastamento, com o referencial teórico que aborda os aspectos comportamentais do controle (Anthony and Govindarajan, 2002, Gomes e Amat, 2001, Aguiar e Frezatti, 2007, Berry et al, 2009). A pesquisa de natureza exploratória utilizou o método de estudo de caso, com uso de protocolo e com a coleta de dados se valendo de entrevistas não estruturadas, aplicada a dois executivos do departamento de gestão da produtividade, no mês de março de Os principais resultados apontam para um relativo afastamento da prática em relação à teoria na parte referente ao uso de artefatos de controle gerencial. Sugere-se a realização de novas pesquisas utilizando casos múltiplos referentes às empresas do mesmo setor e na mesma região, de modo a que possam ser efetuadas comparações entre os sistemas de controle gerencial projetados pelas empresas. Dadas as limitações da pesquisa, os resultados não podem ser generalizados, devendo ser considerados somente no âmbito do caso estudado. Palavras-chave: Controle Gerencial, Contabilidade Gerencial, Contabilidade

2 ABSTRACT The objective of this work was to study the characteristics of management control system for an industrial company, located in northwestern Paraná State, trying to analyze the relationship in terms of proximity or remoteness, with the theoretical framework that addresses the behavioral aspects of control (Anthony and Govindarajan, 2002, Gomes and Amat, 2001, Aguiar and Frezatti, 2007, Berry et al, 2009). The exploratory research used the case study method, using a protocol and data collection taking advantage of unstructured interviews, applied to two executives of the productivity management department, in March The main results point to a relative remoteness of the practice in relation to the theory on the use of artifacts related to management control. It is suggested to conduct further research using multiple cases concerning companies in the same sector and in the same region, so that comparisons can be made between management control systems designed by companies. Given the limitations of the research, the results cannot be generalized and should be considered only in the case studied. Keywords: Management Control, Management Accounting, Accounting 1 INTRODUÇÃO O conceito de controle gerencial vem experimentando uma expansão significativa nos últimos 20 anos, com o surgimento de novas abordagens que passam a considerar relevantes os conceitos oriundos de diversas áreas de conhecimento como: psicologia, sociologia, antropologia e filosofia, entre outros. Além dessas novas abordagens, percebe-se também uma preocupação com o uso da tecnologia da informação como apoio ao desenvolvimento de sistemas de controle integrados, que possibilitem a tomada de decisão mais ágil e melhor informada. Com destaque para o acesso às redes sociais de modo a identificar de forma mais precisa os interesses e necessidades dos diversos colaboradores das organizações.

3 A par de todas essas mudanças, percebe-se uma carência muito grande de pesquisas junto a empresas localizadas na região sul do Brasil, o que tem dificultado a ampliação do conhecimento sobre as características dos sistemas projetados por estas empresas. Desta forma pode-se destacar a importância desta pesquisa com o objetivo de trazer à luz o atual estágio da literatura sobre controle gerencial, assim como, a possibilidade de confrontar a teoria com a prática, estudando o caso de uma empresa paranaense. A pesquisa tem como objetivo responder a duas questões: 1 Quais as características do sistema de controle gerencial projetado pela empresa Gonçalves & Tortola S/A? 2 Quais as relações, em termos de proximidade ou afastamento, entre o sistema de controle gerencial projetado pela empresa pesquisada e referencial teórico usado na pesquisa? O artigo encontra-se estruturado da seguinte forma: uma introdução, seguida do referencial teórico, a metodologia empregada, a descrição e análise do caso e as considerações finais do trabalho. 2 REFERENCIAL TEÓRICO 2.1. CONCEITOS E CARACTERÍSTICAS DO CONTROLE DE GESTÃO Primeiramente o controle gerencial era definido como o meio de os executivos garantirem que os recursos seriam adquiridos e aproveitados eficaz e eficientemente de acordo com os objetivos da organização. Aperfeiçoando o conceito e acrescentando então componentes comportamentais Anthony e Govindarajan (2002, p.34), explicam controle gerencial como processo pelo qual os executivos influenciam os outros membros da organização para que obedeçam às estratégias adotas Para Gomes e Sala (2001), o controle é necessário para garantir que a conduta das pessoas siga em direção aos objetivos almejados pelos membros da organização. É um instrumento que auxilia os membros da organização a desenvolverem ações congruentes com os interesses das partes (sócios, acionistas e colaboradores de todos os níveis) sendo aplicado como mecanismo de reforço de comportamento positivo e correção de rumo. De acordo com Horngren, Suden e Stratton (2004, p.300), o sistema de controle gerencial consiste na integração lógica das técnicas para reunir e usar as informações a fim

4 de tomar decisões de planejamento e controle, motivar o comportamento de empregados e avaliar desempenho. Na abordagem de Anthony e Govindarajan (2002), o processo usado no controle gerencial abrange tarefas como: planejamento da organização; coordenar atividades de áreas que compõem a organização; participar as informações; avaliar as informações; determinar se alguma ação deve ser tomada e qual seria essa ação; e influenciar indivíduos a alterarem sua conduta. O exemplo de Gomes e Salas (2001), que avalia o controle de gestão dentro de um enfoque contextual e organizacional, apresenta três componentes dentro do processo de controle. Primeiramente o próprio sistema de controle que compreende: a estrutura, desenhada conforme as responsabilidades do gestor e envolvendo sistema de medidas, sistema de informação e sistemas de incentivos; e o processo de controle abrangendo a formulação de objetivos, o orçamento e a avaliação de desempenho. Para Anthony e Govindarajan (2002), o sistema de recompensa que compõe o processo de controle gerencial visa promover a congruência de objetivos. As recompensas correspondem a incentivos psicológicos e sociais e benefícios financeiros. Os incentivos psicológicos e sociais dizem respeito a itens como autonomia no trabalho, satisfação por realizar um bom trabalho, reconhecimento ou ambiente de trabalho agradável. O incentivo financeiro é a forma de pagamento do serviço. O segundo componentes dentro do processo de controle para Gomes e Salas (2001), é o contexto organizacional o qual envolve a estrutura, a estratégia, os indivíduos e as relações existentes entre eles, além da cultura organizacional. O contexto social, como último componente, compreende o mercado, o setor (clientes, fornecedores, concorrência e outros), o país e sua sociedade (tecnologia, cultura, política, ecologia e demais aspectos). Na visão de Gomes (1997, p.28), o controle organizacional se refere ao processo que resulta da inter-relação de um conjunto de elementos internos e externos à organização no comportamento dos indivíduos que formam parte da mesma. Complementando a ideia, Antony e Govindarajan (2002), classificam esses elementos internos que promovem a congruência de objetivos em fatores formais e fatores informais. Os fatores formais compreendem os próprios sistemas de controle gerencial além dos regulamentos normativos. Os fatores informais correspondem a processos que afetam o comportamento das pessoas nas

5 organizações e que devem ser observados na engenharia dos sistemas formais. A estes elementos correspondem à ética, a cultura e o estilo de gerenciamento. Após a análise dos conceitos de controle, Gomes e Salas (2001), relatam duas perspectivas diferenciadas. Primeiro, uma perspectiva limitada sobre o controle fundamentada em aspectos basicamente financeiros. E segundo, uma perspectiva ampla onde se aborda o contexto em que as atividades ocorrem, além de aspectos estratégicos, estrutura organizacional, comportamento individual, cultura organizacional e meio-ambiente. Nessa última perspectiva o controle assume as seguintes características: é realizado tanto pela gerência como por todos os indivíduos; sua estrutura se adequa à cultura organizacional e todas as pessoas da organização, indo além dos aspectos técnicos; é realizado permanentemente; e pode ser usado como ferramenta para o aperfeiçoamento contínuo dos indivíduos e dos processos. (GOMES E SALAS, 2001) 2.2. TIPOS DE CONTROLE DE GESTÃO Para Gomes e Salas (2001), a escolha do sistema decorre das características da organização e também do meio-ambiente. Por parte da organização, as características mais determinantes são: sua dimensão, a relação de propriedade, a cultura, o estilo dos gerentes e as relações interpessoais, o grau de descentralização e a formalização da atividade. No que diz respeito ao meio ambiente, as particularidades que podem ser mencionadas são o grau de dinamismo e a concorrência. Desse, modo a dimensão e a formalização são fundamentais para definir o tipo de controle organizacional. O controle de gestão se transforma conforme as necessidades organizacionais, sendo influenciado pelo contexto em que a organização a atua. Sabendo que o controle gerencial tem a função de ajudar os gestores a alcançar os objetivos estipulados (AGUIAR; FREZATTI, 2007). Segundo Gomes e Salas (2001), é possível identificar quatro tipos de controle organizacional: controle familiar, controle burocrático, controle por resultados e controle adhoc, conforme quadro 1, a seguir.

6 Quadro 1 Tipos de controles organizacionais CONTROLE FAMILIAR CONTROLE AD-HOC Dimensão pequena Dimensão retangular Contexto social geralmente estável, pouco Relativamente hostil, bastante complexo complexo, depende da visão do líder Estratégia pouco formalizada, flexível e a Estratégia traçada pelo líder longo prazo Estrutura organizacional muito centralizada Elevada descentralização, organização Personalista, necessidade de supervisão direta matricial Atividades rotineiras com limitada Elevada profissionalização formalização Atividades desestruturadas, pouca Estilo de gerência personalista profissionalização Cultura organizacional paternalista, baseada Gerência empreendedora em fidelidade ao líder Cultura baseada no individualismo, busca de consenso CONTROLE BUROCRÁTICO CONTROLE POR RESULTADO Grande dimensão Grande dimensão Contexto social pouco dinâmico, pouco hostil, Contexto social dinâmico, muito hostil e não muito complexo complexo Estratégia de curtíssimo prazo Estratégia formalizada com ênfase no curto Atenção voltada para operações prazo e no mercado Estrura organizacional centralizada Estrutura descentralizada, centros de Delegação sem autonomia funcional, elevada responsabilidade formalização Grande formalização Coordenação através de normas e Coordenação através de preços de regulamentos transferência e orçamento profissional Estilo de gerência burocrática Cultura voltada para resultados Cultura organizacional paternalista Fonte: Gomes e Salas (2001, p.60) 2.3. ESTRUTURA DO CONTROLE DE GESTÃO De acordo com Gomes e Salas (2001), as organizações desenvolvem suas atividades em um ambiente de grande incerteza. Além de atuarem em um cenário de mudanças

7 contínuas e imprevisíveis e enfrentando imensa competitividade, as organizações também desenvolvem atividades cada vez mais complexas. Por isso os responsáveis pelo desenho dos sistemas de controle gerencial são obrigados a desenvolverem ferramentas que possibilitem a adaptação à mudança para diminuir a incerteza e possibilitar o controle das operações. Para estes autores, o desenho da estrutura de controle deve considerar dois aspectos fundamentais: indicadores de controle que permitam o controle por exceção de cada unidade e a mensuração de seu desempenho; e o sistema de informação permitindo a mensuração da atuação e o acompanhamento dos indicadores anteriores. Devido ao impacto do meio ambiente, é importante lembrar que os indicadores de controle e do sistema de controle devem usar os indicadores financeiros e também indicadores não financeiros. Segundo Aguiar e Frezatti (2007), quanto maior desempenho organizacional apresentado, mais apropriada a estrutura implantada, sendo que a associação entre desempenho e estrutura seria moderada por variáveis contingentes (como, ambiente, tecnologia, estratégia, etc.) 2.4 INDICADORES DE DESEMPENHO Pelo processo de medição de desempenho é possível averiguar as capacidades de uma organização e os níveis de desempenhos dos processos e da própria organização. Possibilita avaliar o que deve ser melhorado, quais pontos necessitam maior atenção e onde se deve alocar recursos (SINK; TUTTLE, 1993) Para De Rolt (1998), indicadores são itens que medem níveis de eficiência e eficácia de uma organização, isto é, medem a performance dos processos produtivos relacionados à satisfação dos clientes. Assim, indicador de desempenho pode ser definido como uma relação matemática que mede, numericamente, atributos de um processo ou de seus resultados, com o objetivo de comparar esta medida com metas, numéricas, pré-estabelecidas (FPNQ, 1995, p.5). 2.5 ORÇAMENTO Para Anthony e Govindarajan (2002), o orçamento é um tipo de controle gerencial, um instrumento para o planejamento e controle das organizações no curto prazo,

8 representando uma parte do planejamento estratégico da mesma. Liga as áreas da empresa, conectando planejamento estratégico, tático e operacional. Tung (1975) mostra a necessidade de controle nas empresas, segundo esse autor o orçamento possui duas funções principais. A primeira é funcionar como um plano que engloba os fatores futuros da operação e os exprime em termos econômico-financeiros, para que sobre eles possa atuar a segunda função: o controle. Para a organização conseguir alcançar os objetivos, cada elemento da organização deverá estar comprometido com suas responsabilidades. Para Tung (1975), se não considerar as motivações e disposições dos colaboradores e não conseguir desenvolver entre eles a participação voluntária e consciente na execução e implementação do orçamento, torna-se praticamente impossível alcançar o resultado. 2.6 BALANCED SCORECARD (BSC) O sistema de medição do Balanced Scorecard apresenta um conjunto balanceado de medidas financeiras e não-financeiras sendo elas: finanças, clientes, processos internos e aprendizagem e crescimento. O foco deste modelo é traduzir a visão da organização em possíveis ações pelo estabelecimento de metas e indicadores de desempenho (KAPLAN; NORTON, 1997). De acordo com a Kaplan e Norton (1997), um BSC deve possuir os seguintes componentes: Objetivos estratégicos; Indicadores chave de desempenho; Estabelecimento de metas ao longo do tempo; Planos de ação e projetos estratégicos. Kaplan e Norton (1997), apesar de apresentarem as quatros principais perspectivas que devem ser usadas como medidas alertam que as mesmas podem variar de acordo com as circunstâncias do setor e da estratégia da organização. Desse modo, Balanced Scorecard pode ser adotado para auxiliar a gestão organizacional. 2.7 CUSTEIO POR ATIVIDADES (ABC)

9 Segundo Martins (1993, p.112), o Custeio Baseado em Atividades, é uma metodologia que procura reduzir as distorções geradas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos. O autor conceitua o ABC como uma ferramenta que permite melhor visualização dos custos através da análise das atividades executadas dentro da empresa e suas respectivas relações com os produtos. De acordo com Nakagawa (1991), o ABC é o método de custo, que busca rastrear os gastos de uma organização para analisar e monitorar as diversas rotas de consumo dos recursos. Nakagawa (1991, p.40), diz que trata-se de uma metodologia desenvolvida para facilitar a análise estratégica de custos relacionada com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa. Martins (1993), relata que a Gestão Baseada em Atividades apoia-se no planejamento, execução e mensuração do custo das atividades obtendo, assim, vantagens competitivas e usando as informações geradas pelo ABC na tomada de decisões estratégicas como: mix de produtos; formação de preço; alteração de processos; redesenho de produtos; eliminar atividades que não agregam valor; eliminar desperdícios; e elaborar orçamento com base em atividades. 2.8 VALOR AGREGADO ECONÔMICO (EVA) EVA é a parcela do lucro operacional que excede os gastos com a estrutura de capital (custo do capital de terceiro mais o custo do capital próprio). (IUNG; SILVA, 2005, p.130) STEWART (1990 apud Santos e Watanabi, 2005), defende a sua adoção, justificando que é uma medida real do grau de sucesso de uma empresa. O autor afirma que teoricamente, o valor de mercado agregado de uma companhia num determinado instante do tempo é igual ao valor presente líquido de todo o EVA, ou lucro residual, que se espera que ela gere no futuro. 3 METODOLOGIA Com base nos objetivos desta pesquisa, o estudo foi desenvolvido através da pesquisa exploratória que, conforme Gil (2006), procura criar uma maior familiaridade com o

10 problema tornando-o mais explícito, permitindo também a consideração de diversos aspectos relacionados ao fato estudado por ter um planejamento flexível. Foi utilizado o método de estudo de caso que, seguindo um protocolo previamente desenvolvido, possibilitou amplo e detalhado conhecimento do objeto de estudo, sendo visto como o mais adequado delineamento para a pesquisa de fenômenos contemporâneos em seu contexto real cujos limites não são facilmente identificados (GIL, 2006). Para Gomes (2006), o estudo de caso delineia a circunstância real do mundo dos negócios, conhecido por uma organização ou por um indivíduo, em um dado período, compreendendo um problema uma decisão, um desafio, ou uma oportunidade. Foi adotada como técnicas de coleta de dados neste estudo a entrevista não estruturada, a qual é considerada por Roesch (2006), como sendo fundamental na pesquisa qualitativa. Segundo a mesma autora, esta técnica permite entender questões e situações dentro de diferentes pontos de vista, e com o avanço da pesquisa, o pesquisador pode identificar uma série de aspectos que possibilitam um conhecimento mais amplo sobre a empresa estudada. A entrevista foi realizada com Sr. Lucas Barroquelo Lopes que ocupa o cargo de analista de projetos e Edmilson Marquesone, na função de técnico de produtividade, ambos do departamento da gestão da produtividade. A realização das entrevistas se deu no dia 19 de março de 2012 com a duração total de aproximadamente 2 horas e 30 minutos. Seguindo o protocolo desenvolvido para a pesquisa, os entrevistados foram informados sobre o teor e objetivos da pesquisa, tendo ambos concordado com a sua realização. 4 DESCRIÇÃO DO CASO A empresa Gonçalves &Tortola S/A foi fundada em 1992, pelos sócios Rogério W. Martini Gonçalves e Ciliomar Tortola, na cidade de Maringá, no estado do Paraná. Inicialmente desenvolvia atividades de abate e comercialização de frango de corte e aviários. Com a aquisição das instalações do Abatedouro Maringá, ampliou consideravelmente sua capacidade produtiva. Para satisfazer seus clientes e buscar ampliar o crescimento nos mercados interno e externo, a empresa vem modernizando e atualizando sua estrutura, e diversificando os tipos de produtos.

11 Em dezembro de 2011 foi oficialmente divulgado o Grupo GTFoods fundado pela empresa com o intuito de divulgação de 03 marcas sendo elas Frangos Canção, Gold Frango e Mister Frango e com isso para 2012 preveem faturamento de R$ 1 bilhão, 20% a mais que o faturamento previsto para 2011, de R$ 800 milhões. Os produtos são exportados para mais de 50 países, dentre os principais estão os exigentes mercados de Oriente médio, África, Japão e Venezuela. O Grupo produz toneladas/ano sendo aproximadamente 30% enviado para o mercado externo.além da carne de frango são comercializados produtos congelados a base de batatas, vegetais, pescados, carne bovina, carne suína, mandioca, polenta e embutidos. A grande parte das unidades do grupo é localizada no Paraná sendo distribuídas em diversas cidades, mas estados como SP, RJ, SC e PA também abrigam filiais. E para atender os diversos ramos de trabalhos de todas essas unidades a empresa conta com um quadro de mais de colaboradores. O sistema de controle gerencial projetado pela empresa, inicialmente adotou a característica de um sistema familiar com estrutura centralizada. A partir de 2008 a empresa mudou seu sistema de controle passando a adotar o tipo de controle por resultado, intitulado: Sistema Gerencial por Indicadores- SGI, sendo hoje o principal instrumento usado pelos gestores no processo de tomada de decisões. O SGI é uma ferramenta voltada para a definição do grau de responsabilidade dos envolvidos no processo de avaliação de desempenho da empresa e que também suporta a implementação da estratégia e o monitoramento da sua execução,em todos os níveis da organização. Ao relacionar os objetivos, as iniciativas e os indicadores com a estratégia da empresa, o SGI garante alinhamento das ações das diferentes áreas organizacionais em torno do entendimento comum dos objetivos estratégicos e das metas a atingir. Através do SGI, a Diretoria dispõe de uma visão abrangente e integrada do desempenho e de um processo contínuo de avaliação e atualização da estratégia da empresa. O SGI se constitui ainda em um facilitador da comunicação e compreensão da visão e objetivos estratégicos para o universo de colaboradores. A estruturação dos indicadores deve refletir as prioridades estratégicas da organização e cada área precisa convergir para o resultado do negócio da empresa, de acordo com a estratégia global. Para o desenvolvimento de um novo indicador, é necessário avaliar a sua real necessidade, observando se a criação do mesmo trará resultados positivos para o setor e até

12 mesmo para empresa. Por isso, são seguidos alguns critérios como: Formulação de cálculo (dados), levantamento do histórico, proposta da meta e aprovação da diretoria. No sistema, SGI os indicadores são divididos por departamentos, como TI, engenharia, comercial (Mercado interno e externo), suprimentos, manutenção, qualidade, controladoria, transporte e recursos humanos. Existem três indicadores que são padrões, o custo do trabalho que avalia o total dos honorários dos funcionários do departamento, horas extras que mensura o total das horas trabalhadas a mais fora da carga horaria permitida e horas de treinamentos que acompanha a realização de treinamentos dos colaboradores. Os demais indicadores podem ser financeiros, e não financeiros dependendo das necessidades do setor. Com indicadores criados e metas estabelecidas é feito um acompanhamento mensal dos resultados, que são avaliados da seguinte forma: Bom, regular e ruim. Todos os indicadores que estiverem com suas metas caracterizadas como ruim obrigatoriamente deverá ser aberto um plano de ação. O Plano de Ação é o levantamento de todas as ações necessárias para atingir um resultado esperado do indicador. Ele deverá trabalhar com a atitude dos envolvidos para ressaltar a importância da qualidade da informação. Para criar um plano de ação deverá ter um gestor que originará a ação e atribuíra a um responsável, o criador da ação deverá levantar as causas inserir data de origem, de conclusão e grau de importância do mesmo. Esse plano deverá ser acompanhado e executado pelo responsável dentro do prazo determinado pelo criador da ação esse é o diferencial na busca por resultados. Para auxiliar o sistema de controle gerencial, além do SGI a empresa utiliza alguns outros softwares como: EDATA sistema de controle de produção subdividido em expedição e produção utilizado nas unidades com maior número de abate e no mesmo segmento também o sistema AVECOM para as unidades menores de abate este programa é integrado com o SISTEMA CANÇÃO que atendem as demais áreas como, fiscal, contabilidade, almoxarifado, compras, comercial, transporte entre outras. Temos o UEP que é um sistema integrado ao SISTEMA CANÇÃO e EDATA com a finalidade de estimar-se o custo produto processo. Para o suporte do departamento de RH é usado o sistema SENIOR este por sua vez não é um sistema integrado ao demais. A última aquisição do grupo foi o sistema QUIK VWE BI é um sistema totalmente integrado as demais que transforma conjuntos de dados em Informação útil, ajuda onde mais precisa, na rapidez transformando números, em relatórios em instante, permitindo desenvolver

13 e tornar mais ágil e regulada as informações. Este sistema está em fase de implantação, mas brevemente trará grandes benefícios na tomada de decisão. Outro instrumento fundamental para o processo de gestão é o Excel, todo o controle de custo da empresa é realizado através de planilhas. O departamento de custo tem 5 colaboradores que realizam as suas atividades com dois tipos de custeio que atendem as necessidades de acordo com cada processo. O custeio por absorção é o mais utilizado, ele acompanha todo o procedimento até o momento da produção onde o frango é cortado, a partir dai é alterado o modo de custo para o ABC. Neste ano 2012 foi implantado através de uma empresa de consultoria o orçamento empresarial com a finalidade de detalhar as receitas e despesas do grupo, prevendo e determinando os prováveis resultados econômico-financeiros da atividade empresarial. Essas são ferramentas que auxiliam o sistema de planejamento e controle de gestão da empresa. É visível a evolução do sistema de controle gerencial, com a implementação de diversos artefatos referenciados na literatura. Com base no referencial teórico a empresa utiliza um sistema de indicadores que é importante para mensurar os níveis de desempenhos dos processos, mas ainda não faz uso do EVA (valor econômico agregado) que é capaz de medir a lucratividade de uma empresa e proporcionar mudança de estratégia na área financeira, nem o BSC. Pode ser observado que o controle gerencial da empresa Gonçalves & Tortola, direciona-se para um sistema de controle por resultados (Gomes e Salas, 2001). 5. CONSIDERAÇÕES FINAIS E SUGESTÃO DE NOVAS PESQUISAS Conforme apontado no inicio deste artigo as empresas precisam buscar a melhor forma de controle gerencial para atender as necessidades de informação da organização. A empresa estudada vem realizando mudanças importantes em seu sistema de controle gerencial mas em alguns aspectos ainda se encontra afastada do referencial utilizado nesta pesquisa. Embora o sistema de controle gerencial já se utilize de indicadores importantes, referenciados na literatura utilizada neste trabalho, ainda não utiliza alguns artefatos recomendados no referencial teórico que poderiam auxiliá-la de forma relevante em seu processo de tomada de decisão. Entre os artefatos que não são utilizados, podem ser citados o EVA e o BSC.

14 Dada a relevância destes indicadores no processo de tomada de decisão pode-se inferir que a empresa, além de não ser capaz de identificar as oportunidades que surgem, pode estar perdendo competitividade em relação aos seus concorrentes que estejam fazendo uso destes indicadores. A sugestão de realização de novas pesquisas utilizando um maior número de empresas do mesmo setor poderá possibilitar, através de estudo comparativo, obter respostas mais elucidativas à forma como a empresa pesquisada se vale de seu sistema de controle gerencial e se de fato ela está perdendo competitividade. Finalmente, deve-se chamar a atenção para as limitações desta pesquisa, decorrentes da impossibilidade de generalizar os resultados, assim como da possibilidade dos pesquisadores não terem sido capazes de realizarem observações mais aprofundadas sobre as características dos sistemas de controle gerencial projetado pela empresa, além das limitações de ordem financeira e temporal para a realização da pesquisa.

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