1 Planejamento Tributário Empresarial: Conceito e concepção; Elisão fiscal; Evasão fiscal; Direito ao Planejamento tributário; Dever do planejamento tributário. No Brasil, existem mais de 80 diferentes taxas, impostos e contribuições. Todos nós, direta ou indiretamente, somos contribuintes destes encargos. Como contribuintes, temos duas formas de diminuir encargos tributários, ou seja, pela elisão fiscal ou planejamento tributário e a forma ilegal denominada sonegação fiscal. Entende-se como planejamento tributário, o planejamento empresarial que tendo como objeto os tributos e seus reflexos na organização, visa obter economia de impostos, adotando procedimentos estritamente dentro dos ditames legais. O planejamento tributário é na verdade a atividade empresarial estritamente preventiva, que tem como fator de análise o tributo e visa identificar e projetar os atos e fatos tributáveis e seus efeitos, comparando-se os resultados prováveis, para os diversos procedimentos possíveis, de tal forma a possibilitar a escolha da alternativa menos onerosa, sem extrapolar o campo da licitude. O caráter preventivo do planejamento tributário decorre do fato de não se poder escolher alternativas senão antes de se concretizar a situação. Após a concretização dos fatos, via de regra, somente se apresentam dual alternativas para o sujeito passivo da relação jurídicotributária: pagar ou não pagar o tributo decorrente da previsão legal descrita como fato gerador. A alternativa de não pagar se caracterizará como prática ilícita, sujeitando-se a empresa à ação punitiva do Estado, caso este venha a tomar conhecimento de tal prática. O planejamento tributário ou elisão fiscal é um conjunto de sistemas legais que visam diminuir o pagamento de tributos. O contribuinte tem o direito de estruturar o seu negócio da maneira que melhor lhe pareça, procurando a diminuição dos custos de seu empreendimento, inclusive dos impostos. Se a forma celebrada é jurídica e lícita, a fazenda pública deve respeitá-la.
2 O planejamento tributário empresarial e os atos ilícitos A prática de atos lícitos com o objetivo de evitar a concretização do fato imponível é o que tecnicamente se denomina elisão fiscal. Esta técnica difere da evasão fiscal, decorrendo esta última da prática de atos ilícitos que podem caracterizar sonegação ou fraude. Sonegação fiscal Sonegação fiscal é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: a. da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; b. das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. A lei nº 4.729, de l4 de julho de 1965, em seu Art. 1º define o crime de sonegação fiscal, nos seguintes termos: Art. 1º Constitui crime de sonegação fiscal: I prestar declaração falsa ou omitir, total ou parcialmente, informação que deva ser produzida a agentes das pessoas jurídicas de direito público interno, com a intenção de eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributos, taxas e quaisquer adicionais devidos por lei; II inserir elementos inexatos ou omitir rendimentos ou operações de qualquer natureza em documentos ou livros exigidos pelas leis fiscais, com a intenção de exonerar-se do pagamento de tributos devidos à Fazenda Pública; III alterar faturas e quaisquer documentos relativos a operações mercantis com o propósito de fraudar a fazenda pública; IV fornecer ou emitir documentos graciosos ou alterar despesas, majorando-as, com o objetivo de obter dedução de tributos devidos à Fazenda Pública, sem prejuízo das sanções administrativas cabíveis; V exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário da paga, qualquer porcentagem sobre a parcela dedutível ou deduzido do Imposto sobre a Renda como incentivo fiscal.
3 Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento. Tem-se, pois, que a fraude não é ato lícito, o contribuinte age deliberadamente contra os ditames legais com o objetivo de fugir do ônus tributário, mediante distorção abusiva das formas jurídicas ou pelo ato simulado assim, não é instrumento do planejamento tributário, dado que para haver a legítima economia de tributos, faz-se necessário que o contribuinte adote um procedimento permitido pela legislação pertinente que evite a ocorrência do fato gerador ou adote uma alternativa também legal para reduzir a carga tributária. O planejamento tributário objetiva a economia de tributos em uma das seguintes modalidades: 1ª - impedindo ou retardando a ocorrência do fato gerador da obrigação; 2ª - reduzindo o montante do imposto devido. Na primeira modalidade o contribuinte age de forma preventiva evitando a ocorrência do fato gerador da obrigação, ou procede legalmente, de tal forma a retardar o momento de sua caracterização para que coincida com aquele que seja mais adequado ou, no mínimo menos inadequado, frente as suas disponibilidades. Um exemplo de procedimento para evitar a ocorrência do fato gerador é a situação em que uma empresa, tendo oportunidade de vender seus estoques de produtos industrializados no mercado interno, ou para o mercado externo por preços aparentemente equivalentes, opta em atender o mercado externo. Com isso impediu a ocorrência de fato gerador do IPI e do ICMS, visto que ambos os impostos não incidem nas exportações para o exterior, contudo incidem nas vendas para o mercado interno. Um exemplo de como retardar licitamente a ocorrência do fato gerador de um imposto é o caso de fornecedor que recebe um pedido no final do mês e ao invés de emitir a nota fiscal imediatamente deixa para
4 emiti-la no início do mês seguinte, postergando com isso o recolhimento dos tributos incidentes na venda, em um mês e não infringindo nenhuma norma legal. Na segunda modalidade um bom exemplo é o caso de contribuinte que, tendo a opção de apurar o IRPJ pelo lucro presumido, pelo lucro real, ou enquadrar-se no Sistema Simplificado de Recolhimento de Tributos Federais SIMPLES, analisa detalhadamente a situação e depois decide pela sistemática que representa o menor desembolso. Em termos gerais, o planejamento tributário tem os seguintes objetivos: 1. redução ou eliminação da carga fiscal das empresas, evitando-se que se concretizem operações tributáveis e/ou reduzindo-se a base imponível de tributação; 2. postergação do pagamento de tributos, através do planejamento das datas de concretização de negócios e da administração adequada do fluxo de caixa; 3. eliminação de contingências tributárias, através da manutenção de adequados controles internos e do conhecimento profundo das operações e da legislação tributária; 4. redução do custo burocrático, através da racionalização de processos e funções, bem como da padronização e informatização de procedimentos Já no planejamento tributário, sem ter relação com a fraude propriamente dita, se admite que os contribuintes têm o direito de recorrer aos seus procedimentos preferidos, autorizados ou não proibidos pela lei, mesmo quando este comportamento prejudica o Tesouro. Finalidades do planejamento tributário O planejamento tributário tem um objetivo a economia legal da quantidade de dinheiro a ser entregue ao governo. Os tributos (impostos, taxas e contribuições) representam importante parcela dos custos das empresas, senão a maior. Com a globalização da economia, tornou-se questão de sobrevivência empresarial a correta administração do ônus tributário.
5 Em média, 33% do faturamento empresarial é dirigido ao pagamento de tributos. Do lucro, até 34% vai para o governo. Da somatória dos custos e despesas, mais da metade do valor é representada pelos tributos. Assim, imprescindível a adoção de um sistema de economia legal. Três são as finalidades do planejamento tributário: 1. Evitar a incidência do fato gerador do tributo. Exemplo: Substituir a maior parte do valor do pró-labore dos sócios de uma empresa, por distribuição de lucros, pois a partir de janeiro/1996 eles não sofrem incidência do IR nem na fonte nem na declaração. Dessa forma, evita-se a incidência do INSS (20%) e do IR na Fonte (27,5%) sobre o valor retirado como lucros em substituição do pró-labore. 2. Reduzir o montante do tributo, sua alíquota ou reduzir a base de cálculo do tributo. Exemplo: ao preencher sua Declaração de Renda, você pode optar por deduzir até 20% da renda tributável como desconto padrão (com limite anual fixado) ou efetuar as deduções de dependentes, despesas médicas, plano de previdência privada, etc. Você certamente escolherá o maior valor, que lhe permitirá uma maior dedução da base de cálculo, para gerar um menor Imposto de Renda a pagar (ou um maior valor a restituir). 3. Retardar o pagamento do tributo, postergando (adiando) o seu pagamento, sem a ocorrência da multa. Exemplo: transferir o faturamento da empresa do dia 30 (ou 31) para o 1º dia do mês subsequente. Com isto, ganha-se 30 dias adicionais para pagamento do PIS, COFINS, SIMPLES, ICMS, ISS, IRPJ e CSLL (Lucro Real por estimativa), se for final de trimestre até 90 dias do IRPJ e CSLL (Lucro Presumido ou Lucro Real trimestral) e 10 a 30 dias se a empresa pagar IPI. O planejamento tributário como obrigação do administrador das S/A A Lei das S/A prevê a obrigatoriedade do planejamento tributário, por parte dos administradores de qualquer companhia, ao afirmar que o administrador da companhia deve empregar, no exercício de suas funções, o cuidado e a diligência que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração dos seus próprios negócios.
6 Portanto, antes de ser um direito, uma faculdade, o planejamento tributário é obrigatório para todo bom administrador. Desta forma, no Brasil, tem ocorrido uma "explosão" do planejamento tributário como prática das organizações. No futuro, a omissão desta prática irá provocar, o descrédito daqueles administradores omissos.
7 Abuso da Lei: Sonegação; Dolo; Simulação; Dissimulação; Conluio; Fraude à Lei e erro. Nos últimos anos no Brasil, tem-se observado uma ânsia indiscriminada do Estado em arrecadar mais valores para seu caixa. Uma das principais razões para a majoração dessa carga se dá com o grande aumento dos gastos da máquina pública. Por este e outros motivos o Estado está fazendo isso através do aumento da carga tributária. A fraude ou sonegação fiscal consiste em utilizar procedimentos que violem diretamente a lei fiscal ou o regulamento fiscal. É uma fraude dificilmente perdoável porque ela é flagrante e também porque o contribuinte se opõe conscientemente à lei. Os juristas a consideram como repreensível. Ao contrário da elisão, a evasão fiscal é o ato ilegítimo que consiste na simulação de operações, com a finalidade enganosa ou dolosa de evitar o pagamento do tributo. A evasão consiste na dissimulação do pagamento do tributo após o fato gerador. O sujeito passivo, sabendo que tem que pagar aquele tributo, encontra uma forma de dissimulá-lo, com o intuito de não pagá-lo ou minimizar o pagamento. A atitude do sujeito passivo está intrínseca na questão da evasão, pois o dolo e a intenção em não pagar ou pagar a menor o que é devido ao Estado está associada à prática do fato gerador e, portanto, caracterizada como ilícita. Algumas vezes a prática da evasão fiscal poderá ocorrer na ignorância e na inobservância do pagamento do tributo. A evasão fiscal está tipificada na lei dos Crimes Contra a Ordem Tributária, Econômica e Contra as Relações de Consumo (lei n 8137/90), em seus arts. 1 e 2 : Art. 1 - Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas: I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;
8 II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal; III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro documento relativo à operação tributável; IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que sa aiba ou deva saber falso ou inexato; V - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento equivalente, relativa à venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação. Art. 2 - Constitui crime da mesma natureza: I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo; II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos; III - exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário, qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou de contribuição como incentivo fiscal; IV - deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o estatuído, incentivo fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão ou entidade de desenvolvimento; V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública. Dos crimes contra a ordem tributária Além dos crimes tipificados no item anterior existem também crimes tipificados no Código Penal. Vejamos os crimes tributários existentes atualmente: Descaminho
9 Iludir, no todo ou em parte, o pagamento de direito ou imposto devido pela entrada, pela saída ou pelo consumo de mercadoria. I - pratica navegação de cabotagem, fora dos casos permitidos em lei; II - pratica fato assimilado, em lei especial, a descaminho III - vende, expõe à venda, mantém em depósito ou, de qualquer forma, utiliza em proveito próprio ou alheio, no exercício de atividade comercial ou industrial, mercadoria de procedência estrangeira que introduziu clandestinamente no País ou importou fraudulentamente ou que sabe ser produto de introdução clandestina no território nacional ou de importação fraudulenta por parte de outrem; IV - adquire, recebe ou oculta, em proveito próprio ou alheio, no exercício de atividade comercial ou industrial, mercadoria de procedência estrangeira, desacompanhada de documentação legal ou acompanhada de documentos que sabe serem falsos. Sonegação de contribuição previdenciária Subtrair, ou inutilizar, total ou parcialmente, livro oficial, processo ou documento confiado à custódia de funcionário, em razão de ofício, ou de particular em serviço público: Sonegação de contribuição previdenciária Suprimir ou reduzir contribuição social previdenciária e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas: I - omitir de folha de pagamento da empresa ou de documento de informações previsto pela legislação previdenciária segurados empregado, empresário, trabalhador avulso ou trabalhador autônomo ou a este equiparado que lhe prestem serviços; II - deixar de lançar mensalmente nos títulos próprios da contabilidade da empresa as quantias descontadas dos segurados ou as devidas pelo empregador ou pelo tomador de serviços; III - omitir, total ou parcialmente, receitas ou lucros auferidos, remunerações pagas ou creditadas e demais fatos geradores de contribuições sociais previdenciárias: Apropriação indébita previdenciária Deixar de repassar à previdência social as contribuições recolhidas dos contribuintes, no prazo e forma legal ou convencional: Nas mesmas penas incorre quem deixar de:
10 I - recolher, no prazo legal, contribuição ou outra importância destinada à previdência social que tenha sido descontada de pagamento efetuado a segurados, a terceiros ou arrecadada do público; II - recolher contribuições devidas à previdência social que tenham integrado despesas contábeis ou custos relativos à venda de produtos ou à prestação de serviços; III - pagar benefício devido a segurado, quando as respectivas cotas ou valores já tiverem sido reembolsados à empresa pela previdência social. Excesso de exação Se o funcionário exige tributo ou contribuição social que sabe ou deveria saber indevido, ou, quando devido, emprega na cobrança meio vexatório ou gravoso, que a lei não autoriza: Facilitação de contrabando ou descaminho (art. 318); Facilitar, com infração de dever funcional, a prática de contrabando ou descaminho Falsificação de papeis públicos Falsificar, fabricando-os ou alterando-os: I - selo destinado a controle tributário, papel selado ou qualquer papel de emissão legal destinado à arrecadação de tributo; V - talão, recibo, guia, alvará ou qualquer outro documento relativo a arrecadação de rendas públicas ou a depósito ou caução por que o poder público seja responsável