DIREITO TRIBUTÁRIO. CREDITAMENTO DE INSUMOS. PIS E COFINS. NÃO- CUMULATIVIDADE. SEGURO. POSSIBILIDADE.

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1 DIREITO TRIBUTÁRIO. CREDITAMENTO DE INSUMOS. PIS E COFINS. NÃO- CUMULATIVIDADE. SEGURO. POSSIBILIDADE. Com a instituição da sistemática da NÃO-CUMULATIVIDADE do PIS e da COFINS, respectivamente através da MP nº 66/2002, convertida na Lei nº /02, e MP nº 135/2003, convertida na Lei nº /03, as alíquotas dessas contribuições foram elevadas, mas em contrapartida foi possibilitado aos contribuintes abaterem os valores dessas contribuições antes pagos na cadeia produtiva. Através da Emenda Constitucional n 42, de , introduziu o 12 no artigo 195, elevando a não-cumulatividade do PIS e da COFINS a status constitucional e submetendo ao regime e conceito previsto na CF/88, literis : 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas. Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições e da TIPI; (Redação dada pela Lei nº , de 2004) A instituição da sistemática da NÃO-CUMULATIVIDADE do PIS e da COFINS se deu respectivamente através da MP n. 66/2002, convertida na Lei /02, e MP n. 135/2003, convertida na Lei /03. Vejamos o que dispõe as citadas leis: Lei n /02 (PIS) Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: a) nos incisos III e IV do 3o do art. 1o desta Lei; e b) no 1o do art. 2o desta Lei; II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no , de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições e da TIPI; III - (VETADO) IV aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de

2 Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária; VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei. IX - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica. Lei no /03 (COFINS) Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: a) nos incisos III e IV do 3o do art. 1o desta Lei; e b) no 1o do art. 2o desta Lei; II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no , de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições e da Tipi; (...) 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação: I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País; II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País; III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei. 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes. (...) 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas. 19. A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que subcontratar serviço de transporte de carga prestado por: I pessoa física, transportador autônomo, poderá descontar, da Cofins devida em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços; II - pessoa jurídica transportadora, optante pelo SIMPLES, poderá descontar, da Cofins devida em cada período de apuração, crédito calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços. 20. Relativamente aos créditos referidos no 19 deste artigo, seu montante será determinado mediante aplicação, sobre o valor dos mencionados pagamentos, de alíquota correspondente a 75%

3 (setenta e cinco por cento) daquela constante do art. 2o desta Lei. Sobre a não-cumulatividade, esclarecedor é o ensinamento de JOSÉ EDUARDO SOARES DE MELLO 1 : "A não-cumulatividade significa um sistema operacional objetivando minimizar a carga tributária incidente sobre as operações realizadas com produtos, mercadorias e serviços, tendo por finalidade diminuir o preço que repercute na diminuição do custo de vida, possibilitando a geração de emprego, realização de investimentos empresariais e outras medidas benéficas ao desenvolvimento econômico. O foco central da produção, circulação e prestação de serviços é o consumidor final, sendo evidente que as atividades dos produtores, industriais, comerciantes e prestadores de serviços direcionam-se à população, sendo considerados os princípios diretivos da economia, como a defesa do consumidor de modo a permitir-lhe existência digna e justiça social (art. 170 da CF)" Teleologicamente, a não-cumulatividade deverá ser observada em todo o ciclo operacional, que não pode sofrer supressão parcial, face aos princípios da isonomia e da capacidade contributiva de cada um dos agentes empresariais. Se em uma determinada fase operacional for estabelecida a proibição, ainda que parcial, do direito do contribuinte de abater o ônus tributário incidente nas operações e prestações anteriores, ocorrerá efeito cumulativo, implicando no aumento de preços. Esta situação ocasionará efeito confiscatório em razão de no mesmo preço do produto estar se verificando dupla incidência tributária. Qualifica-se como um princípio constitucional, balizando a estrutura econômica sobre o qual foi organizado o Estado. Não se trata de simples técnica de apuração de valores tributários ou mera proposta didática, mas diretriz constitucional imperativa, sendo obrigatória para os destinatários normativos, poderes públicos e particulares. Como se pode ver, tanto a Lei nº /02 quanto a Lei nº /03, ambas com dispositivos alterados pela Lei nº de 2004, autorizam descontar do valor devido a título de PIS e COFINS de bens e serviços utilizados como INSUMO na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Importante salientar que o conceito de insumo deve ser enfrentado, posto que serve para delinear a amplitude do que se pode chamar de prestação de serviços e produção ou fabricação de bens ou produtos. O conceito de insumo é subjetivo, e deve ser analisado caso a caso, pois se trata de todos os custos e despesas que, direta ou indiretamente, são utilizados nas atividades da empresa, ou seja, refere-se a todos os gastos e despesas essenciais à atividade principal do contribuinte, podendo assim, ser enquadrada a despesa com a contratação de seguro em relação às transportadoras de cargas, item 1 MELO, José Eduardo Sores de Guerra. Curso de Direito Tributário. 9.ed., São Paulo, 2012.

4 essencial à prestação de tal serviço, ante a segurança que deve ser garantida à entrega do produto, a qual não pode restar comprometida. Portanto, somente os bens e serviços utilizados direta ou indiretamente na fabricação de bens ou na prestação de serviços darão direito a crédito. Ou seja, a lei exige que os bens e serviços sejam efetivamente utilizados pela empresa para tais finalidades, e não simplesmente adquiridos ou consumidos em suas operações. Desta forma, se nos termos da determinação legal, o PIS e a COFINS incidem sobre o faturamento, ou seja, a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, e se o considerável aumento das alíquotas foi supostamente neutralizado pela concessão de créditos, estes devem ser calculados sobre a totalidade dos custos/despesas inerentes à atividade da pessoa jurídica, sob pena de aumento excessivo da carga tributária, de ineficiência da pretensão do legislador ordinário e de afronta aos ditames constitucionais ora vigentes a respeito do assunto. Neste sentido, os insumos de que trata a lei não podem ser entendidos tão somente como as matérias-primas, os materiais de embalagens e os produtos intermediários utilizados diretamente na produção de bens ou prestação de serviços, mas todos os bens e serviços, desde que utilizados na fabricação de bens ou na prestação de serviços. Assim, verificando-se que as contribuições de PIS e COFINS incidem sobre a totalidade da receita, demonstra-se que o insumo tem como pressuposto de fato a noção de receita, ou seja, todos os gastos empregados para a obtenção de todas as receitas podem ser considerados como insumos, devendo tal conceito ser amplo, abrangendo-se o custo para o contribuinte, a ser contraposto à sua receita, alcançando-se assim as despesas necessárias para a viabilização da atividade. No caso sub examine, o Fisco Federal em relação à matéria, apesar de estar se posicionando de maneira controversa; consultado sobre questão, já se manifestou favorável pela apropriação dos créditos e abatimento do seu recolhimento. Vejamos in verbis : Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep EMENTA: PIS NÃO CUMULATIVO CRÉDITO REFERENTE A INSUMOS Os valores pagos a título de serviços de rastreamento via satélite, seguro de cargas, serviços de cargas e descargas, bem como o vale-pedágio não reembolsado pelo tomador de serviços, caracterizam-se como insumos utilizados na atividade-fim de empresa de transporte rodoviário de cargas, podendo, portanto, compor o somatório dos créditos a serem descontados na apuração da contribuição para o PIS/Pasep. Dispositivos legais: Lei nº , de 2002, art. 3º, inciso II; Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004, art. 8º, 9º. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins

5 EMENTA: COFINS NÃO CUMULATIVA CRÉDITO REFERENTE A INSUMOS Os valores pagos a título de serviços de rastreamento via satélite, seguro de cargas, serviços de cargas e descargas, bem como o vale-pedágio não reembolsado pelo tomador de serviços, caracterizam-se como insumos utilizados na atividade-fim de empresa de transporte rodoviário de cargas, podendo, portanto, compor o somatório dos créditos a serem descontados na apuração da Cofins. Dispositivos legais: Lei nº , de 2003, art. 3º, inciso II; Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004, art. 8º, 4º, II. Sérgio Martins Silva Chefe Processo de Consulta nº 462/04, Superintendência Regional da Receita Federal, SRRF/7ª Região Fiscal Já nos autos do processo nº / , o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais CARF, alargou o conceito de insumo que gera o direito ao crédito nas contribuições para o PIS e para a COFINS na modalidade nãocumulativa, relacionando, agora, o conceito de insumo àquele utilizado para a definição de despesas dedutíveis do IRPJ. Senão, vejamos: É de se concluir, portanto, que o termo insumo utilizado para o cálculo do PIS e da COFINS não cumulativos deve necessariamente compreender os custos e despesas operacionais da pessoa jurídica, na forma definida nos artigos 290 e 299 do RIR/99, e não se limitar apenas ao conceito trazido pelas Instruções Normativas nº. 247/02 e 404/04 (embasadas exclusivamente na (inaplicável) legislação do IPI). Ora, tendo em vista que a transportadora vende o serviço de transporte com o valor agregado pelo seguro de cargas, resta evidenciado que os mesmos são insumos de sua atividade, posto que a contratação de seguros está estrita e necessariamente vinculada à suas atividades fim; sendo que assim devem ser tidas como despesas operacionais. Portanto é salutar e juridicamente hígido o entendimento de que as despesas com o seguro de carga também devam gerar direito ao crédito das contribuições, pois são naturalmente arcados pela empresa. Conclui-se assim, que o gasto efetivo das empresas transportadoras com a contratação de seguro de carga, por enquadrar-se ao conceito de INSUMO, na medida em que gera um custo, deve ser aproveitado como crédito de PIS e COFINS. Fernanda Prado, advogada do núcleo cível de Cleto Gomes Advogados Associados