CURSO ON-LINE - PROFESSOR: DEUSVALDO CARVALHO RESOLUÇÃO DAS QUESTÕES DE CONTABILIDADE PÚBLICA APO MPOG

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1 RESOLUÇÃO DAS QUESTÕES DE CONTABILIDADE PÚBLICA APO MPOG CONCURSO: APO/MPOG/ (ESAF APO/MPOG/2010) Assinale a opção verdadeira a respeito do objeto, regime e campo de aplicação da contabilidade aplicada ao setor público. a) O campo de aplicação da contabilidade aplicada ao setor público alcança a administração direta da União, Estados, Distrito Federal e Municípios, bem como as autarquias a eles pertencentes. b) O regime de competência é obedecido tanto para a despesa quanto para a receita, embora a apuração de resultado se dê pelo regime de caixa. c) Suprimento de fundos, bem como avais, não são objeto da contabilidade aplicada ao setor público em razão dessas operações não afetarem a situação patrimonial líquida do ente. d) O reconhecimento das variações do patrimônio público ocorre somente nas autarquias em razão de a administração direta não visar lucro. e) Embora a apuração de resultado possa ocorrer tanto na administração direta quanto na indireta, os ingressos extraorçamentários são reconhecidos somente nesta última. Resolução Comentários iniciais: O que significa campo de aplicação? É o espaço de atuação do Profissional de Contabilidade que demanda estudo, interpretação, identificação, mensuração, avaliação, registro, controle e evidenciação de fenômenos contábeis, prestação de contas, decorrentes de variações patrimoniais em entidades que movimentam, aplicam ou guardam recursos e patrimônio público. Qual o conceito de entidade pública? Entidade do Setor Público é qualquer pessoa física ou jurídica, de direito público ou privado, com autonomia patrimonial, sujeita a controle, quando realizar atividade que tenha finalidade pública. Conceito de patrimônio público: Patrimônio Público é o conjunto de bens e direitos, tangíveis e intangíveis, onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pela entidade do setor público, que seja portador ou represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos. Em realidade, Setor Público é o espaço social onde se inserem todas as entidades, sejam elas pessoas físicas; pessoas jurídicas com ou sem fins lucrativos; órgãos governamentais; organizações não 1

2 governamentais; organizações sindicais; organizações sociais em geral; e outras que atuam desenvolvendo políticas públicas em associação, ou não, com órgãos governamentais e que, em razão disso, recebem, guardam, movimentam e aplicam recursos ou patrimônio público. Conceito de Contabilidade Pública: Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público. Segundo as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (NBC T 16), o campo de aplicação da Contabilidade Pública abrange todas as entidades do setor público. Tais entidades abrangidas pelo campo de aplicação devem observar as normas e as técnicas próprias da Contabilidade Aplicada ao Setor Público, considerando-se o seguinte escopo: 1º. Integralmente, pelo menos, as entidades governamentais, inseridas nos orçamentos fiscal e de seguridade social; os serviços sociais e os conselhos profissionais; 2º. Parcialmente, no que couber, as demais entidades do setor público, para garantir procedimentos suficientes de prestação de contas e instrumentalização do controle social. Exemplo do 1º escopo: Toda a administração direta de todos os Poderes (Executivo, Legislativo, Judiciário), Ministério Público, Tribunais de Contas e as entidades da administração indireta (fundações públicas, autarquias e empresas públicas que não exercem atividade econômica, a exemplo da EMBRAPA), inclusive os serviços sociais (SESC, SENAI, SENAC, SEBRAE etc.) e os conselhos representantes das categorias profissionais (CRC, CRM, OAB etc.). Exemplo do 2º escopo: Caixa Econômica Federal CEF, Banco do Brasil BB, somente quando recebem recursos públicos para aplicação em projetos de fomento à agricultura, saneamento básico, entre outros. Nesse caso específico os recursos serão aplicados conforme as regras da contabilidade pública, inclusive para fins de prestação de contas. Assim, aplica-se parcialmente a contabilidade pública. A Lei nº 4.320/64 estabelece o campo de aplicação da Contabilidade Pública da seguinte forma: Art. 83. A contabilidade evidenciará perante a Fazenda Pública a situação de todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados. Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a 2

3 permitirem o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros. Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira patrimonial e industrial. Pode-se observar que esse conceito é mais restrito do que o atual (NBC T 16), aprovado pela Portaria nº 467, de 6 de agosto 2009, da Secretaria do Tesouro Nacional STN. Porém, um não exclui o outro, se complementam. Regime contábil: A opção B versa acerca do regime contábil aplicado a contabilidade pública, assim sendo, farei um resumo sobre o assunto. Atenção! Este assunto tem nova interpretação aprovada pela Secretaria do Tesouro Nacional STN. Em realidade dando nova interpretação ao regime contábil para o setor público a STN consagra o regime de competência aplicado à Contabilidade Pública. O art. 7º, da Portaria Conjunta nº. 2, STN/SOF/2009 estabelece que as variações patrimoniais serão reconhecidas pelo regime de competência patrimonial, visando garantir o reconhecimento de todos os ativos e passivos das entidades que integram o setor público, conduzir a contabilidade do setor público brasileiro aos padrões internacionais bem como ampliar a transparência sobre as contas públicas. Conforme as regras contidas na Resolução CFC nº /07, sob a perspectiva do setor público, o Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos respectivos fatos geradores, independentemente do seu pagamento ou recebimento. Assim sendo, os atos e os fatos que afetam o patrimônio público devem ser contabilizados por competência, e os seus efeitos devem ser evidenciados nas demonstrações contábeis do exercício financeiro com o qual se relacionam, complementarmente ao registro orçamentário das receitas e das despesas públicas. É comum encontrar na doutrina contábil a interpretação do artigo 35 da Lei nº 4.320/1964, na qual entende que na área pública o regime contábil é um regime misto, ou seja, regime de competência para a despesa e de caixa para a receita. Esse entendimento teria base ou fundamento no artigo 35, da Lei nº 4.320/64. Vejamos o que estabelece o citado artigo: Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro: I as receitas nele arrecadadas; 3

4 II as despesas nele legalmente empenhadas. Porém, a STN e o CFC entendem que a Contabilidade Aplicada ao Setor Público, assim como qualquer outro ramo da ciência contábil, obedece aos princípios fundamentais de contabilidade. Portanto, aplica-se o princípio da competência em sua integralidade, ou seja, tanto para a receita quanto para a despesa. Para os referidos órgãos, em realidade, o artigo 35 refere-se ao regime orçamentário e não ao regime contábil, pois a contabilidade é tratada em título específico, no qual se determina que as variações patrimoniais devem ser evidenciadas, sejam elas independentes ou resultantes da execução orçamentária. Assim, a partir de 2009 a STN estabeleceu que se deve aplicar o integralmente o regime de competência para a contabilidade pública, tanto para a receita quanto para a despesa, porém, existem algumas exceções, a exemplo da retenção do Imposto de Renda da Pessoa física. Depois destes breves comentários vamos analisar as opções: a) Perfeito! O campo de aplicação da contabilidade aplicada ao setor público alcança a administração direta da União, Estados, Distrito Federal e Municípios, bem como as autarquias a eles pertencentes. Certo. b) Atualmente o regime de competência deve se obedecido tanto para a despesa quanto para a receita. Esse é o atual entendimento da STN. Errado. c) Suprimento de fundos, bem como avais, TODOS esses fatos são objeto da contabilidade aplicada ao setor público. Errado. d) O reconhecimento das variações do patrimônio público ocorre em toda a administração pública que segue as regras de contabilidade pública. Errado. e) Os ingressos extra-orçamentários são reconhecidos tanto na administração direta quanto na indireta. Errado. Opção A. 67. (ESAF APO/MPOG/2010) Assinale a opção cujo fato administrativo é objeto da contabilidade aplicada ao setor público e que afeta positivamente a situação patrimonial líquida do ente. a) Recebimento, pelo almoxarifado, de material de consumo e a conseqüente liquidação da despesa. b) Transferência de bens constante do patrimônio para uso em outro ente da administração federal. c) Confirmação, pelo credor, de cancelamento de dívida antes contabilizada e constante do passivo da instituição. d) Cancelamento de aval concedido a ente da esfera estadual em razão do pagamento da dívida. 4

5 e) Operação de crédito de longo prazo mediante colocação de títulos no mercado. Resolução O comando da questão pede a opção cujo fato ADMINISTRATIVO é objeto da contabilidade pública. Observe que não se refere a fato contábil. a) O recebimento, pelo almoxarifado, de material de consumo e a conseqüente liquidação da despesa é um fato contábil que requer registro imediato. Errado. b) A transferência de bens constante do patrimônio para uso em outro ente da administração federal é um fato contábil, transferência de bens e valores, que requer registro contábil nota de lançamento NL de transferência. Errado. c) A confirmação, pelo credor, de cancelamento de dívida antes contabilizada e constante do passivo da instituição é um fato ADMINISTRATIVO formal que deve ser registrado no ativo e passivo compensado e no sistema patrimonial. Certo. d) Cancelamento de aval concedido a ente da esfera estadual em razão do pagamento da dívida é um ato administrativo que não exige registro contábil, formaliza-se através de contrato. Errado. e) Operação de crédito de longo prazo mediante colocação de títulos no mercado é fato contábil e deve ser registrado imediatamente, para fins de obediência ao principio da prudência. Errado. Opção C. 68. (ESAF APO/MPOG/2010) A inscrição de restos a pagar não processados é uma operação que, ao ser reconhecida pela contabilidade, afeta os seguintes sistemas de contas contábeis: a) sistema patrimonial, quando a despesa se referir à aquisição de equipamentos. b) sistema financeiro e patrimonial, se o gasto puder ser pago com recursos financeiros arrecadados no exercício. c) sistema patrimonial e orçamentário, quando a inscrição ocorrer dentro do exercício. d) sistema orçamentário somente e financeiro. e) sistemas patrimonial, orçamentário, financeiro e compensado. Resolução O comando da questão e respectivas opções exigem conhecimentos acerca dos subsistemas contábeis e inscrição de despesas em restos a pagar. Antes de resolver as opções são importantes algumas considerações iniciais: Restos a pagar: Restos a pagar ou resíduos passivos são despesas empenhadas, liquidadas ou não, e ainda não pagas na data de encerramento do exercício financeiro, em 31 de dezembro. 5

6 De acordo com os artigos 36 da Lei nº 4.320/64 e 67 do Decreto nº /86, consideram-se restos a pagar as despesas empenhadas e não pagas até 31 de dezembro, distinguindo-se as despesas processadas das não processadas. Restos a pagar processados: Representam as despesas empenhadas e liquidadas. Ou seja, despesas que percorreram todas as suas etapas, exceto quanto ao pagamento, portanto, pendentes apenas de pagamento ao contratado. Restos a pagar não processados: Representam as despesas que dependem, ainda, da prestação do serviço ou do fornecimento do material, ou seja, para que a despesa seja liquidada depende de cumprimento, pelo credor, de suas obrigações contratuais ou legais, portanto, seu direito ainda não foi processado pelo setor contábil. Representam, portanto, as despesas empenhadas, porém, ainda não liquidadas, ou seja, pendentes de liquidação e pagamento. Resumo restos a pagar: RESTOS A PAGAR - RP CONCEITO: Considerem-se Restos a Pagar as despesas empenhadas e não pagas até 31 de dezembro, distinguindo-se as despesas processadas das não processadas (Lei nº 4.320/64, art. 36 e art. 67, Decreto Federal nº 93872/86). RP - PROCESSADOS RP - NÃO PROCESSADOS Despesas liquidadas Despesas não liquidadas É importante esclarecer que os restos a pagar fazem parte da dívida flutuante (dívida de curto prazo até 12 meses). SISTEMA E SUBSISTEMAS DE CONTAS O sistema contábil representa a estrutura de informações sobre identificação, mensuração, avaliação, registro, controle e evidenciação dos atos e dos fatos da gestão do patrimônio público, com o objetivo de orientar e suprir o processo de decisão, a prestação de contas e a instrumentalização do controle social. Interpretando o conceito: Sistema contábil Informações sobre o quê? Qual é o objetivo do Sistema contábil? Representa a estrutura de informações. Identificação, mensuração, avaliação, registro, controle e evidenciação dos atos e dos fatos da gestão do patrimônio público. Orientar e suprir o processo de decisão, a prestação de contas e a 6

7 instrumentalização do controle social. NOVAS REGRAS SOBRE SUBSISTEMAS CONTÁBEIS Segundo a NBC T 16.2, a Contabilidade Aplicada ao Setor Público será organizada na forma de um sistema de informações, cujos subsistemas, conquanto possam oferecer produtos diferentes em razão da respectiva especificidade, convergem para o produto final, que é a informação sobre o patrimônio público. Importante! A Contabilidade Pública estava, até 31/12/2009, estruturada em quatro sistemas. Com a aprovação da NBC T 16.2, passou a ser organizada com a denominação de subsistemas de informações, na mesma quantidade (quatro), todavia, com novo formato. Antes (até 2009): Registra, processa e evidencia os atos e os fatos 1. Orçamentário relacionados ao planejamento e à execução orçamentária; Registra, processa e evidencia os fatos relacionados aos 2. Financeiro ingressos e aos desembolsos financeiros, bem como as disponibilidades no início e final do período; Registra, processa e evidencia os fatos não financeiros 3. Patrimonial relacionados com as variações qualitativas e quantitativas do patrimônio público; Registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio da 4. Compensação entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas de controle. Agora (2010 em diante): Registra, processa e evidencia os atos e os fatos 1. Orçamentário relacionados ao planejamento e à execução orçamentária; Registra, processa e evidencia os fatos financeiros e não 2. Patrimonial financeiros relacionados com as variações qualitativas e quantitativas do patrimônio público; Registra, processa e evidencia os custos dos bens e 3. Custos serviços, produzidos e ofertados à sociedade pela entidade pública; Registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos 4. Compensação efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas de controle. Portanto, as alterações promovidas foram: Criação do Subsistema de Custos; Extinção do Subsistema Financeiro, cujos registros passaram a ser abrangidos pelo Subsistema Patrimonial. Perceba que agora este 7

8 subsistema trata de fatos financeiros e não financeiros. Lembre-se! O que antes era denominado de sistemas de contas, atualmente a Resolução CFC nº /08, que aprova a NBC T 16.2, os conceitua de subsistema de contas. Portanto, a NBC T 16.2 informa que a contabilidade pública é organizada na forma de um sistema de informações, cujas partes ou subsistemas, conquanto possam oferecer produtos diferentes em razão da respectiva especificidade, convergem para o produto final, que é a informação geral sobre o patrimônio público. Depois do referencial teórico vamos analisar a questão: Comando da questão: A inscrição de restos a pagar não processados é uma operação que, ao ser reconhecida pela contabilidade, afeta os seguintes sistemas de contas contábeis: Analise: A inscrição de restos a pagar não processados quando reconhecidos pela contabilidade afeta os sistemas orçamentário, financeiro, patrimonial e de compensação. Orçamentário: pelo empenho da despesa. Financeiro: pelo reconhecimento da despesa e inclusão no balanço financeiro (receita extra-orçamentária) para compensar a despesa orçamentária. Patrimonial: pelo reconhecimento da dívida de curto prazo no balanço patrimonial (passivo financeiro). Compensação: pelo controle de inscrição e posterior baixa dos restos a pagar. Opção E. 69. (ESAF APO/MPOG/2010) Assinale a opção verdadeira a respeito da contabilização da previsão da receita e fixação da despesa orçamentária. a) A previsão da receita modifica negativamente a situação patrimonial enquanto a despesa afeta positivamente. b) Ambas as operações são registradas em contas do compensado e não afetam a situação patrimonial líquida do ente público. c) A situação patrimonial do ente permanece inalterada somente quando a receita é corrente e a despesa é de capital. d) As despesas de capital, por não afetarem a situação patrimonial líquida do ente, não têm sua previsão registrada pela contabilidade. e) A estimação das receitas de capital é reconhecida pela contabilidade somente no ato de recolhimento. Resolução Veremos os respectivos lançamentos contábeis: 8

9 Previsão de receita Arrecadação de receita Fixação da despesa na LOA Empenho da despesa Liquidação de despesa Pagamento de despesa Macetes! 1. Previsão de receita e fixação de despesa não afeta o patrimônio líquido dos órgãos ou entidades, a alteração ocorrerá na arrecadação de receita orçamentária corrente e transferências de capital e na execução de despesas; 2. As contas de controle da execução orçamentária da receita e da despesa estão localizadas nos grupos de contas e O grupo se refere ao ativo compensado e o grupo ao passivo compensado. Observe a estrutura do plano de contas: 9

10 Em vigor até ATIVO COMPENSADO 2.9 PASSIVO COMPENSADO EXECUÇÃO ORCAMENTÁRIA DA EXECUÇÃO ORCAMENTÁRIA DA RECEITA RECEITA EXECUÇÃO ORCAMENTÁRIA DA EXECUÇÃOO ORCAMENTÁRIA DA DESPESA DESPESA Facultativo a partir de 2010 e obrigatório a partir de CONTROLES DA APROVAÇÃO DO PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO PLOA Projeto Inicial da Lei Orçamentária Receita Previsão da Receita Previsão Inicial da Receita 6. CONTROLES DA EXECUÇÃO DO PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO Execução do PLOA Processamento do PLOA Receita 6.2. Execução do orçamento Execução da receita Execução da Despesa Análise das opções: a) A previsão da receita é um ato administrativo que NÃO modifica a situação patrimonial e a despesa afeta negativamente o patrimônio. Errado. b) Perfeito! Ambas as operações (previsão da receita e fixação da despesa) são registradas em contas do ativo e passivo compensado e não afetam a situação patrimonial líquida do ente público. Certo. c) A situação patrimonial do ente será alterada quando do recebimento de receita corrente e permanecerá inalterado no caso de despesa é de capital, exceto transferências de capital. Errado. d) As despesas de capital sempre terão sua previsão registrada pela contabilidade. Errado. e) A estimação das receitas de capital é reconhecida pela contabilidade no momento de sua previsão na LOA. Errado. Opção B. 70. (ESAF APO/MPOG/2010) Assinale a opção falsa a respeito das demonstrações contábeis (balanços) de que tratam os arts. 101 a 106 da Lei n /64. a) O Balanço Orçamentário evidencia as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas. b) As receitas orçamentárias realizadas são evidenciadas no Balanço Orçamentário e no Balanço Financeiro. c) O montante dos restos a pagar inscritos no exercício integra a despesa realizada no Balanço Orçamentário. d) A função do Balanço Financeiro é evidenciar a despesa e a receita orçamentária, bem como pagamentos e recebimentos de natureza extra-orçamentárias, inclusive o recebimento de bens. e) A Demonstração das Variações Patrimoniais evidencia as variações verificadas no patrimônio, inclusive as de natureza extraorçamentárias. Resolução 10

11 Atenção! Observe que o comando da questão pede a opção FALSA acerca das demonstrações contábeis. Referencial teórico: De acordo com a Lei 4.320/1.964, art. 101, os resultados gerais do exercício serão demonstrados no Balanço Orçamentário, no Balanço Financeiro, no Balanço Patrimonial, na Demonstração das Variações Patrimoniais, além de outros quadros demonstrativos. Para cumprimento do objetivo de padronização dos procedimentos contábeis e também das disposições do Conselho Federal de Contabilidade, relativas aos Princípios Fundamentais de Contabilidade, bem como as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (NBCT 16), a Portaria STN nº 751, de 16 de dezembro de 2009, aprovou as seguintes demonstrações contábeis para o setor público: Assim, de acordo com o Manual das Demonstrações Contábeis do Setor Público (Portaria STN nº 751/2009), as demonstrações contábeis das entidades definidas no campo de aplicação da Contabilidade do Setor Público, incluindo as exigidas pela Lei 4.320/64, são: a) Balanço Patrimonial (BP); b) Balanço Orçamentário (BO); c) Balanço Financeiro (BF); d) Demonstração das Variações Patrimoniais (DVP); e) Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) - Acrescentado; f) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) Acrescentado. Importante! Esse demonstrativo contábil será obrigatório apenas para as empresas estatais dependentes e para os entes que as incorporarem no processo de consolidação das contas; g) Demonstração do Resultado Econômico (DRE) - Acrescentado. Todas as demonstrações contábeis previstas na referida norma devem ser divulgadas da seguinte forma: - Demonstrações Contábeis Consolidadas - devem compor a Prestação de Contas Anual de Governo, que recebe parecer prévio do Tribunal de Contas competente; - Demonstrações Contábeis Não-Consolidadas - devem compor a tomada ou prestação de contas anual dos administradores públicos. Veremos os conceitos legais de cada um dos demonstrativos contábeis (lei 4.320/64): Art O Balanço Orçamentário demonstrará as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas. Art O Balanço Financeiro demonstrará a receita e a despesa orçamentárias, bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extra-orçamentária, conjugados com os saldos em espécie provenientes do exercício anterior, e os que se transferem para o exercício seguinte. 11

12 Art A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do exercício. Art O Balanço Patrimonial demonstrará: I - O Ativo Financeiro; II - O Ativo Permanente; III - O Passivo Financeiro; IV - O Passivo Permanente; V - O Saldo Patrimonial; VI - As Contas de Compensação. 1o O Ativo Financeiro compreenderá os créditos e valores realizáveis independentemente de autorização orçamentária e os valores numerários. 2o O Ativo Permanente compreenderá os bens, créditos e valores, cuja mobilização ou alienação dependa de autorização legislativa. 3o O Passivo Financeiro compreenderá as dívidas flutuantes e outras cujo pagamento independa de autorização orçamentária. 4o O Passivo Permanente compreenderá as dívidas fundadas e outras que dependam de autorização legislativa para amortização ou resgate. 5o Nas contas de compensação serão registrados os bens, valores, obrigações e situações não compreendidas nos parágrafos anteriores e que, mediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimônio. Conforme se observa acima, a função do Balanço Financeiro é evidenciar a despesa e a receita orçamentária, bem como os pagamentos e recebimentos de natureza extra-orçamentárias, porém, NÃO evidencia o recebimento de bens. Os bens são evidenciados no balanço patrimonial. Opção D. 12