PROPOSIÇÃO DE UM SISTEMA DE CUSTOS E PREÇOS APLICADO A PRODUÇÃO DE SEMENTES DE SOJA (Trabalho de Conclusão de Curso)

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1 UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL DECON DEPARTAMENTO DE ECONOMIA E CONTABILIDADE CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS PROPOSIÇÃO DE UM SISTEMA DE CUSTOS E PREÇOS APLICADO A PRODUÇÃO DE SEMENTES DE SOJA (Trabalho de Conclusão de Curso) Acadêmico: Gabriel de Moura Schumann Ijuí, / 2010

2 UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL DECON DEPARTAMENTO DE ECONOMIA E CONTABILIDADE CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS PROPOSIÇÃO DE UM SISTEMA DE CUSTOS E PREÇOS APLICADO A PRODUÇÃO DE SEMENTES DE SOJA Trabalho de Conclusão de Curso apresentado ao Curso de Ciências Contábeis, Departamento de Economia e Contabilidade (DECon) da Universidade Regional do Noroeste do Estado do Rio Grande do Sul, requisito parcial para obtenção do grau de Bacharel em Ciências Contábeis Acadêmico: Gabriel de Moura Schumann Profª Orientadora: Ms. Eusélia Paveglio Vieira Ijuí, agosto/

3 AGRADECIMENTOS Primeiramente quero agradecer a Deus por iluminar minha vida, e por conseqüência esta caminhada acadêmica. Agradeço de forma especial a toda a minha família, a minha namorada e amigos, os quais sempre me incentivaram nesta longa jornada de estudos. Deixo aqui os mais sinceros cumprimentos de agradecimento a todos os professores, professoras e funcionários do Decon Departamento de Economia e Contabilidade da Unijui, onde fiz vários amigos. De forma especial quero agradecer a minha professora orientadora deste estudo, Professora Euselia Paveglio Vieira, a qual não mediu esforços para atender sempre que foi solicitada, Meu muito OBRIGADO!! Agradeço a propriedade rural, a qual forneceu todas as informações necessárias para que este estudo fosse realizado com êxito. E, por fim, a todos que de uma forma ou de outra, colaboram para a realização de trabalho de conclusão de curso. 2

4 Temos o destino que merecemos. O nosso destino está de acordo com os nossos méritos. Albert Einstein 3

5 SUMÁRIO INTRODUÇÃO CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO Área de conhecimento contemplada Caracterização da organização Problematização do tema OBJETIVOS Objetivo Geral Objetivos Específicos JUSTIFICATIVA METODOLOGIA Classificação da Pesquisa Coleta de Dados Instrumentos de Coleta de Dados Análise e Interpretação dos Dados REVISÃO BIBLIOGRÁFICA Contabilidade Contabilidade de Custos Conceitos Aplicados à Contabilidade de Custos Objetivos da Contabilidade de Custos Classificação de Custos Quanto à Natureza Quanto à Identificação Material com o Produto Quanto à sua Variação Quantitativa (física e em valor), de Acordo com o Volume Produzido

6 Custos na Agropecuária Métodos de Custeio Contabilidade Agrícola Custos com Mão-de-obra Custos com Materiais e Insumos Custo dos Produtos Vendidos Depreciação Depreciação de Implementos Agrícolas Depreciação Acelerada Formação do Preço de Venda Formação do Mark-up Margem de Contribuição Ponto de Equilíbrio Margem de Segurança Operacional Apuração do Resultado PROPOSIÇÃO DE UM SISTEMA DE CUSTOS E PREÇOS APLICADO A PRODUÇÃO DE SEMENTES DE SOJA: Estudo de Caso Descrição dos Processos da Empresa Recebimento de Grãos Beneficiamento de Grãos Armazenagem dos Grãos Comercialização dos Grãos Levantamento dos Custos de Aquisição dos Grãos Custos de Aquisição dos Grãos Soja Custo com Pessoal Custos Indiretos Custo com Depreciação Custo com Depreciação Benfeitorias Custo com Depreciação Recebimento Custo com Depreciação Beneficiamento Custo com Depreciação Armazenagem Custos Específicos Custo Especifico de Recebimento Custo Específico de Beneficiamento

7 3.6.3 Custo Específico de Armazenagem Custo Especifico de Comercialização Custo Total Método de Custeio por Absorção Custo Total Custeio Variável Preço de Venda Calculado Margem de Contribuição Ponto de Equilíbrio Margem de Segurança Operacional Apuração dos Resultados dos Produtos CONCLUSÃO REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

8 LISTA DE QUADROS Quadro 1: Custeamento Variável x Custeamento por Absorção...31 Quadro 2: Custo com Matéria Prima...47 Quadro 3: Custo com pessoal (em R$...47 Quadro 4: Custo com pessoal (por saca)...48 Quadro 5: Total dos custos indiretos fixos e variáveis...48 Quadro 6: Custo com depreciação das benfeitorias (em R$)...51 Quadro 7: Custo com depreciação recebimento...51 Quadro 8: Custo com depreciação beneficiamento...52 Quadro 9: Custo com depreciação armazenagem...53 Quadro 10: Custo especifico de recebimento...53 Quadro 11: Custo especifico de beneficiamento...54 Quadro 12: Custo especifico de armazenagem...55 Quadro 13: Custo especifico de comercialização...55 Quadro 14: Custo total por absorção...56 Quadro 15: Custo total pelo método custeio variável...57 Quadro 16: Calculo Mark-up...58 Quadro 17:Preço venda calculado...59 Quadro 18: Margem de Contribuição Sugerida...61 Quadro 19: Margem de Contribuição Preço Praticado...63 Quadro 20: Apropriação do custo fixo...65 Quadro 21: Ponto de equilíbrio proposto...65 Quadro 22: Ponto de equilíbrio Preço Praticado...67 Quadro 23: Margem de segurança operacional proposta...69

9 Quadro 24:Margem de segurança operacional Preço praticado...71 Quadro 25:Apuração do resultado dos produtos proposto...73 Quadro 26: Apuração do resultado dos produtos Preço praticado

10 LISTA DE FIGURAS Figura 1: Contabilidade de Custos como centro processador da informação...22 Figura 2: A Contabilidade de Custo Operacional...22 Gráfico 1: Apuração dos custos indiretos fixos...49 Gráfico 2:Apuração dos custos indiretos variáveis...50 Gráfico 3: Apuração custo total absorção...56 Gráfico 4: Composição dos custos...58 Gráfico 5: Preço de venda sugerido...60 Gráfico 6: Margem de contribuição unitária proposta...63 Gráfico 7: Ponto de equilíbrio proposto...67 Gráfico 8: Ponto de equilíbrio Preço praticado...68 Gráfico 9: Margem de segurança operacional proposta...70 Gráfico 10: Margem de segurança operacional Preço praticado...72 Gráfico 11: Apuração de resultado por produto Preço sugerido...74 Gráfico 12: Apuração de resultado por produto Preço praticado

11 INTRODUÇÃO Atualmente a atividade agrícola vem passando por um processo de transformação no que diz respeito as formas de gerenciamento, passando de uma gestão de processos não estruturados para um gestão mais profissionalizada. Portanto, é fundamental que o setor agrícola que é carente de atenção referente a controle e contabilidade, passe a ser mais controlado, pois é um fator muito importante na economia do país e que sua boa gestão pode gerar lucro que poderá refletir em outras classes produtivas. Este trabalho de conclusão de curso visa propor a elaboração de um sistema de controle de custos e preço na produção de sementes de soja em uma propriedade rural e proporcionar informações relevantes ao seu gerenciamento. A Contabilidade de Custos na área rural, especificamente para o produtor de sementes, vem apoiar o produtor rural na elaboração dos custos de produção e o controle de produção, mostrando a ele a composição de custos dos produtos e estratégias de precificação. E ainda proporcionando ao empresário rural mais segurança e tranqüilidade nos seus negócios. Com base neste relato, o estudo desenvolveu-se para propor um sistema de custos na produção de sementes de soja em uma propriedade rural, no município de Palmeira das Missões, já que atualmente o levantamento dos custos de produção é feito de forma arbitraria, normalmente olhando a concorrência, utilizando-se de uma 10

12 planilha de Excel sem conhecimento cientifico, deixando lacunas a serem contempladas, para um sistema de custos adequado. Inicialmente, o relatório apresenta a contextualização do estudo, onde é relatado o tema e o problema discutidos, bem como os objetivos gerais e específicos, acompanhados da justificativa e da caracterização da empresa na qual o projeto se baseou. A seguir apresenta-se a metodologia da pesquisa, onde foi explicado a forma como foi elaborado o estudo e como foi realizada a parte aplicada, desde os métodos e técnicas de pesquisa, utilizado até a forma de analise e interpretação dos dados No capítulo seguinte foi apresentada a revisão da bibliografia dos principais temas que foram abordados no decorrer da pesquisa, como a Contabilidade de Custos e a Contabilidade Rural, base para a execução do estudo aplicado. No terceiro capitulo encontra-se o Estudo de Caso, onde foram realizados os cálculos referente aos elementos que compõe os custos de produção, juntamente com os comentários explicativos dos mesmos, baseados em dados fornecidos pela entidade e um estudo in loco na empresa, sendo assim, o trabalho pode ser uma ferramenta importante no auxilio da gestão de custos da organização. O estudo se encerra com a conclusão, seguindo da bibliografia, que indica os autores citados, obras e endereços de onde foram pesquisados conceitos e estudos sobre o tema. 11

13 1. CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO A contabilidade é uma ciência social que estuda o patrimônio das entidades, onde diversos temas são abordados e tratados dando embasamento e suporte para as decisões dos empresários. A contabilidade de custos vem a ser um importante assunto dentro da área contábil, pois gera diversas informações de ordem gerencial para que os gestores possam tomar decisões e criar estratégias na formação do preço de venda, sendo assim, trabalha a melhor forma de negociar seus produtos. Este capítulo apresenta a contextualização do estudo, onde foi definido o tema, a característica da entidade, o problema da pesquisa, os objetivos, justificativa e a metodologia utilizada durante a realização do mesmo. 1.1 Área de conhecimento contemplada Dentre as diversas áreas de atuação que o Curso de Ciências Contábeis da Unijuí forma, uma delas é a contabilidade de custos, a qual foi objeto de pesquisa nesse trabalho de conclusão de curso. Neste sentido, o tema abordado se constituiu em propor um sistema de custos e preços aplicado a produção de semente de soja Caracterização da organização O presente trabalho realizou-se tomando por base os dados, de uma propriedade rural que é especializada na produção de semente de soja certificada. A propriedade rural está na ativa desde a década de 70, situada na região Noroeste do Estado do Rio Grande do Sul, município de Palmeira das Missões-RS, a propriedade tem um longo histórico na produção e comercialização de sementes 12

14 de soja, caracterizando-se pela excelência e qualidade dos produtos que coloca à disposição dos seus clientes. As sementes produzidas são reconhecidas e são obtidas a partir da racional utilização nos campos de produção, de insumos agrícolas de comprovada eficácia, da aplicação de modernas técnicas de plantio, colheita e armazenamento, do uso de máquinas e equipamentos de última geração. Os campos de produção da propriedade são formados em áreas especialmente preparadas para este fim, onde os sistemas de plantio direto e rotação de cultura são consolidados há muito tempo. A propriedade possui uma capacidade de armazenagem de sacas de sementes, todas acondicionadas de forma adequada como regulamenta a legislação vigente. A propriedade é gerida e administrada por seu único proprietário, inscrito no Cadastro Nacional de Pessoa Física e efetua a escrituração contábil como opção gerencial, para maior controle e segurança nas tomadas de decisões. Atualmente a empresa conta com cerca 9 colaboradores no processo de produção de semente na propriedade, a empresa ainda conta com a assistência de um escritório na cidade de Panambi, o qual tem a função de dar todo o suporte a propriedade rural, nas diversas áreas como: administração, financeiro, jurídico, contábil, recursos humanos, comercial onde se inclui vendas e compras Problematização do tema A contabilidade de custos vem sendo umas das melhores ferramentas gerenciais disponíveis aos gestores, pois é através dela que se coleta e processa e fornece os dados relativos a apuração dos custos de produção e serviços das entidades, dando total suporte para a tomada de decisão e auxiliando nas melhores estratégias de negociação. Portanto, é importante que as organizações se adaptem e busquem o aprimoramento e processamento dos dados levantados através da 13

15 contabilidade de custos, pois as informações geradas são fundamentais na gestão de qualquer negócio. Neste sentido, a propriedade rural objeto deste estudo tem uma deficiência na estrutura da composição dos custos de produção, beneficiamento, armazenagem e comercialização de semente certificada de soja. No momento a organização se utiliza de uma planilha eletrônica elaborada por um de seus agrônomos, mas ao verificar a mesma, constata-se que uma série de custos que a propriedade rural possui e que não estão sendo inclusos e alocados nos cálculos, os quais apresentam a necessidade de verificar e de propor um sistema que calcule o custo da produção de sementes certificadas, seguidos dos custos que compõe o beneficiamento, a armazenagem e por último formação de preço para a comercialização. Diante do exposto, questiona-se: De que forma a proposição de um sistema de custos e preços pode contribuir com a gestão da empresa agrícola nos diferentes processos de negociação? 1.4. OBJETIVOS A seguir são apresentados o objetivo geral e específicos que proporcionaram o embasamento e o suporte a pesquisa realizada Objetivo Geral Desenvolver um sistema de custos aplicado ao recebimento, beneficiamento, armazenagem e comercialização de semente certificada de soja, que proporcionem informações aos gestores nos processos de negociação. 14

16 Objetivos Específicos Revisar a bibliográfica referente a contabilidade de custos, sistemas e métodos de custeio, analise de custo, volume e lucro; Descrever os processos de recebimento, beneficiamento, armazenagem e comercialização de sementes de soja; Apurar o custo de produção de sementes; Calcular os custos com recebimento, beneficiamento, armazenagem e comercialização das semente de soja ; Formar os preços de vendas; Analisar a relação custo, volume e lucro JUSTIFICATIVA A contabilidade de custos é de suma importância para as organizações, não sendo diferente nas propriedades rurais, portanto deve ser estudada de forma que consiga ser aplicada as metodologias e sistemas de custeio, para que os gestores consigam retirar as melhores informações da contabilidade de custos, e possam ter instrumentos para negociações de seus produtos. Neste sentido, a informação gerada pelo sistema de custos é uma importante ferramenta para os gestores e vendedores, no sentido de conseguir negociar a melhor forma de venda das sementes produzidas na propriedade. Para o produtor rural, este estudo demonstrou quanto é necessário ter seus custos alocados de maneira correta, onde é possível evidenciar a viabilidade da atividade praticada. Para o futuro profissional, este trabalho significa uma área muito importante dentro da contabilidade e uma fatia de mercado pouco explorado pela classe Contábil. Neste sentido entende-se que este trabalho proporcionou um maior 15

17 conhecimento e com isso vislumbrar-se um futuro promissor nesta área do conhecimento. Para o curso de Ciências Contábeis e para a Universidade este estudo representa mais uma fonte de pesquisa e possibilitará a outros alunos e produtores rurais que tiverem interesse no assunto, aprofundar-se e discutir as melhores formas de cálculos de custos para a produção de sementes METODOLOGIA Para que este trabalho seja aceito diante das normas e parâmetros da Universidade, foi definida uma metodologia que deu padrão e lógica a estrutura dos dados que foram apresentados. O trabalho foi baseado em um estudo de caso amparado nas informações de uma propriedade rural, segundo Gil (1999, p. 72): o estudo de caso é caracterizado pelo estudo profundo e exaustivo de um ou de poucos objetos, de maneira a permitir o seu conhecimento amplo e detalhado, tarefa praticamente impossível mediante os outros tipos de delineamentos considerados. Portando o estudo de caso é um tipo de pesquisa particular de algum caso, o qual necessita uma analise das informações e circunstancias que envolvem o mesmo Classificação da Pesquisa A classificação da pesquisa deve atender os requisitos do Regulamento do Trabalho de Conclusão de Curso, também deve dar direção ao trabalho de pesquisa do autor, e orientar o leitor de que tipo de pesquisa se trata o estudo. A pesquisa pode ser classificada da seguinte forma: 16

18 a) Do Ponto de Vista de sua Natureza: O estudo se caracteriza quanto a sua natureza, como Aplicado, pois segundo Silva e Menezes (apud KROETZ, 2009, p. 34) objetiva gerar conhecimentos para aplicação prática dirigidos à solução de problemas específicos. Envolve verdades e interesses locais e tem inúmeras possibilidades de aplicação nas ciências sociais. b) Do ponto de Vista de seus Objetivos: O estudo se caracteriza quanto a seus objetivos, como uma pesquisa exploratória, segundo (Gil, 1999, p. 43) pesquisas exploratórias são desenvolvidas com o objetivo de proporcionar visão geral, de tipo aproximativo, acerca de determinado fato. A pesquisa, portanto envolve o levantamento bibliográfico e entrevistas não estruturadas com pessoas que já tiveram algum tipo de experiência com o tema e o problema pesquisado, para que autor tenha subsídios para obter uma conclusão fundamentada a respeito do estudo realizado. c) Do Ponto de Vista dos Procedimentos Técnicos: Do ponto de vista dos procedimentos técnicos, a pesquisa se classifica em: Pesquisa Bibliográfica: Conforme Vergara (1997, p. 46) é o estudo sistematizado desenvolvido com base em material publicado em livros, revistas, jornais, redes eletrônicas, isto é, material acessível ao público em geral. Pesquisa Documental: é a pesquisa que utiliza-se de materiais que não receberam ainda um tratamento analítico, esses materiais podem ser: documentos oficiais, reportagens de jornal, cartas, contratos, diários, filmes, fotografias e gravações (GIL, 1999). 17

19 Estudo de Caso: Segundo Furasté (2006, p. 37) Nesse tipo de pesquisa, é feito um estudo exaustivo de algum caso em particular, de pessoas ou de instituição, para analisar as circunstancias especificas que o envolvem Coleta de Dados O estudo desenvolvido buscou os dados dentro da entidade, diretamente com os colaboradores da área administrativa da propriedade e também informações técnicas com a consultoria agrícola e administrativa que a propriedade rural possui. Basicamente os dados coletados foram extraídos de relatórios da área contábil, financeira, agronômica e área comercial, tendo total acesso dos dados para que o trabalho apresentado traga informações reais e de condições do autor realizar um bom trabalho. Como o ano agrícola é diferente do ano comercial, foi trabalhado com a safra agrícola, a qual deu o parâmetro para a coleta dos dados. Para o calculo do custo da produção de sementes de soja utilizou-se por base o período de da safra agrícola 2008/2009. Sendo que a soja considerou-se período de Julho/2008 a Junho/2009, efetuada a colheita das respectivas culturas, ficarão armazenas e de onde iniciara o processo de beneficiamento da semente de acordo com a legislação do Ministério da Agricultura (MAPA) Instrumentos de Coleta de Dados Os instrumentos de coleta de dados que foram utilizados pelo pesquisador para a realização do trabalho, segundo Silva e Menezes (apud KROETZ, 2009, p.37) será: a) Observação: quando se utilizam os sentidos na obtenção de dados de determinados aspectos da realidade. A observação pode ser: 18

20 - observação não-participante: o pesquisador presencia o fato, mas não participa; - observação individual: realizada por um pesquisador; - observação na vida real: registro de dados à medida que ocorrem. b) Entrevista despadronizada: não existe rigidez de roteiro. Podem-se explorar mais amplamente algumas questões. No trabalho foi buscada entrevistas neste molde, com o departamento técnico da propriedade Análise e Interpretação dos Dados A análise e interpretação dos dados é uma das partes mais importantes do estudo, pois é onde que o pesquisador buscou classificar de forma coerente os dados que lhe foram fornecidos para a execução do trabalho. Após a coleta dos dados da propriedade através de entrevistas despadronizadas realizadas com o proprietário e o departamento técnico e documentos que foram expedidas pelo departamento contábil e financeiro, é possível analisar e classificar e interpretar os dados que deram suporte ao trabalho, para isto, foi utilizados planilhas eletrônicas, gráficos, quadros, com a finalidade de demonstrar o resultado obtido ao final do trabalho. 19

21 2. REVISÃO BIBLIOGRÁFICA Nesta etapa do projeto busca-se dar embasamento a elaboração do trabalho através da revisão bibliográfica por meio da pesquisa em livros, revistas e sites, buscando obter as informações de autores que já pesquisaram sobre o assunto que será abordado neste estudo. 2.1 Contabilidade A contabilidade é uma ciência social e tem sua fundamentação no estudo do patrimônio das entidades e onde estão alocados os bens, direitos e obrigações, através da contabilidade é que deve ser registrados todos os fatos gerados pela entidade de ordem financeira, patrimonial e social. Segundo Sá (1999, p. 42) Contabilidade é a ciência que estuda os fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades, evidencias e comportamentos dos mesmos, em relação à eficácia funcional das células sociais. Contabilidade é um conjunto ordenado de conhecimentos, leis, princípios e métodos de evidenciação próprios, e a ciência que estuda, controla e observa o patrimônio das entidades nos seus aspectos quantitativos (monetários) e qualitativos (físico) e que, como conjunto de normas, preceitos e regras gerais, se constitui na técnica de coletar, catalogar e registrar os fatos que nele ocorre, bem como de acumular, resumir e revelar informações de suas variações e situação, especialmente de natureza econômica financeira (BASSO, 2000, p. 19). Os usuários da contabilidade utilizam as informações geradas para satisfazerem cada um a sua necessidade especifica em relação a organização. O contador é responsável técnico pelas informações geradas pela contabilidade e é sua responsabilidade de responder sobre os assuntos pertinentes a área contábil relacionado a organização. São usuários da Contabilidade, conforme a Resolução CFC 774/94 20

22 Os usuários tanto podem ser internos como externos e, mais ainda, com interesses diversificados, razão pela qual as informações geradas pela Entidade devem ser amplas e fidedignas e, pelo menos, suficientes para a avaliação de sua situação patrimonial e das mutações sofridas pelo seu patrimônio, permitindo a realização de inferências sobre o seu futuro. Os usuários internos incluem os administradores de todos os níveis, que usualmente se valem de informações mais aprofundadas e específicas acerca da Entidade, notadamente aquelas relativas ao seu ciclo operacional. Já os usuários externos concentram suas atenções de forma geral, em aspectos mais genéricos, expressos nas demonstrações contábeis (CRCRS, 2006, p. 36). Pode-se concluir que a contabilidade agrega todas as informações geradas dentro da Entidade, para os mais diversos tipos de usuários, tanto usuário interno quanto externo e sendo a melhor ferramenta para tomada de decisão. 2.2 Contabilidade de Custos A contabilidade de custos inicialmente surgiu baseada na contabilidade financeira, pois era uma maneira e uma necessidade de avaliar os estoques nas indústrias, mas com o desenvolvimento cada vez mais acelerado, novos custos apareceram e foi necessário a criação de métodos para mensurar estes custos. Segundo Schier (apud KROETZ e VIEIRA, 2008, p. 2) a princípio a contabilidade de custos, deriva da contabilidade financeira e da contabilidade geral, foi concebida como um instrumento para resolução dos problemas da mensuração monetária dos estoques e do resultado das organizações, não sendo, num primeiro momento, utilizada como ferramenta gerencial de administração. Atualmente a Contabilidade de Custos tem a função de coletar, classificar, registrar e interpretar os dados relacionados a atividade da empresa seus produtos e serviços, gerando relatórios gerenciais para a tomada de decisão. A Contabilidade de Custos é uma atividade que se assemelha a um centro processador de informações, que recebe (ou obtém) dados, acumula-os de forma organizada, analisa-os e interpreta-os, produzindo informações de custos para os diversos níveis gerenciais (LEONE, 2000, p. 21). 21

23 Através da figura 1, fica demonstrado que a utilizada com centro processador da informação. contabilidade de custos é Dados Contabilidade de custos Informação Feedback Figura 1: Contabilidade de Custos como centro processar de informação Fonte: Leone (2000, p. 21) A Contabilidade de Custos colhe dados internos e externos, monetários e não monetários, mas quantitativos. Atualmente, em virtude de suas crescentes responsabilidades, diante das novas exigências por parte dos administradores, a Contabilidade de Custos está cada vez mais utilizando dados quantitativos não monetários, colhendo-os, trabalhando-os, organizando-os, combinando-os e produzindo informações gerenciais de alta relevância, baseadas nesses dados. A Contabilidade de Custos Operacional é muito mais útil, muito aceita pelos diversos técnicos que compõem os quadros de decisão, controle e planejamento das empresas (LEONE, 2000, p. 23). - Externos - Internos - Monetários - Não Monetários Coleta Organização Combinação Informações Gerenciais Figura 2: A Contabilidade de Custo Operacional Fonte: Leone (2000, p. 23) 22

24 Para Martins, (2001, p.22), a Contabilidade de Custos acabou de passar, nessas últimas décadas, de mera auxiliar na avaliação dos estoques e lucros globais para importante arma de controle e decisão gerencial. Fica evidente que a Contabilidade de Custos é de fundamental importância para as organizações nos dias atuais, pois é embasada nela que a maioria das decisões gerenciais são tomadas e também a Contabilidade de Custos é o centro que detém as informações sobre os custos dos produtos e serviços da organização Conceitos Aplicados à Contabilidade de Custos A Contabilidade de Custos possuí diferentes tipos conceitos e terminologias, os quais são utilizados de forma inadequada, portanto se faz necessário deixar claro alguns conceitos e significados que serão utilizados nesta pesquisa para o bom entendimento. Para Leone (apud Kroetz e Vieira, 2008, p. 5) a Contabilidade de Custos é o ramo da Contabilidade que se destina a produzir informações para os diversos níveis gerenciais de uma entidade, como auxílio às funções de determinação de desempenho, de planejamento e controle das operações e de tomada de decisão. Algumas terminologias aplicadas a Contabilidade de Custos, segundo Martins (2001, p ): - Gasto Sacrifício financeiro com que a entidade arca para a obtenção de um produto ou serviço qualquer, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro). - Investimento Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefício atribuíveis a futuro(s) período(s). - Custo - é um gasto relativo ao bem ou serviço utilizado na produção de outros bens e serviços. - Despesa Bem ou serviço consumidos direta ou indiretamente para a obtenção de receitas. - Desembolso Pagamento resultante da aquisição do bem ou serviço. Pode ocorrer antes, durante ou após a entrada da utilidade comprada, portanto defasada ou não do momento do gasto. - Perda Bem ou serviço consumidos de forma anormal e involuntária. 23

25 2.2.2 Objetivos da Contabilidade de Custos A Contabilidade de custos é uma importante ferramenta gerencial que beneficia os administradores, pois trará diversas informações, como análise da política de preços de venda, traçar metas, política de redução dos custos dos produtos e serviços, entre outras. Portanto, segundo Kroetz e Vieira (2008, p. 5-6) a contabilidade de custos objetiva especialmente: - avaliação de estoques - atendimento das exigências fiscais; - determinação do resultado; - planejamento; - formação do preço de venda; - controle gerencial; - avaliação de desempenho; - controle operacional; - análise de alternativas; - estabelecimento de parâmetros; - obtenção de dados para orçamentos; - tomada de decisão Classificação de Custos Para obter uma informação de melhor qualidade é necessário uma correta alocação dos custos e portanto classificar os custos de forma correta é fundamental. Os custo se classificam em: quanto à natureza, quanto à identificação material com o produto e quanto à sua variação quantitativa (física e em valor), de acordo com o volume produzido, sendo possível visualizar a classificação na figura a seguir. 24

26 Quanto à Natureza A primeira classificação dos custos é quanto à natureza, conforme Leone (2000, p. 69): A classificação inicial dos custos é por natureza. Todo o elenco de contas dispõe, na sua primeira fase de elaboração, de contas representativas dos custos por natureza. É preocupação primária da administração controlar os custos de salários, de materiais, de aluguel, de energia, de impostos e assim por diante, passando por todos os itens relevantes, classificados por natureza. à natureza: Santos, Marion e Segatti (2002, p. 42), dão alguns exemplos de custos quanto a) Materiais ou Insumos são os materiais brutos ou já trabalhados e anteriormente produzidos, necessários ao processo de obtenção do novo produto desejado. b) Mão-de-Obra direta Salários, encargos sociais e benefícios do pessoal empregados diretamente na produção. c) Mão-de-obra indireta idem, do pessoal empregado indiretamente na produção. d) Manutenção de máquinas e equipamentos gastos com peças e serviços de reparos de tratores e outras máquinas e equipamentos da propriedade rural, utilizados na produção. e) Depreciação de máquinas e equipamentos parcela correspondente à taxa de depreciação pelo uso das mesmas máquinas e equipamentos. f) Combustíveis e lubrificantes Utilizados pelas máquinas de produção agropecuárias, como os tratores. 25

27 Quanto à Identificação Material com o Produto Os custos que se identificam diretamente ou indiretamente com o produto ou serviço, são classificados em custos diretos e custos indiretos. Segundo Leone (2000, p. 59) Custos diretos são todos os custos que se conseguem identificar com as obras, do modo mais econômico e lógico. Para Wernke (2001, p. 13) custos diretos são os gastos facilmente apropriáveis às unidades produzidas, são aqueles que podem ser identificados como pertencentes a este ou aquele produto. Seguindo Leone (2000, p. 59) Custos indiretos são todos os outros custos que dependem do emprego de recurso de taxas de rateio, de parâmetros para o debito às obras. De acordo com Martins (2001, p. 53) cada vez que é necessário utilizar qualquer fator de rateio para a apropriação ou cada vez que há o uso de estimativas e não de medição direta, fica o custo incluído como indireto. Diante do exposto, pode-se afirmar que os custos identificáveis com os produtos, são chamados de custos diretos e indiretos, sendo os custos diretos são relacionados automaticamente com o produto ou serviço e os custos indiretos devem ser classificados por algum tipo de parâmetro ou rateio Quanto à sua Variação Quantitativa (física e em valor), de Acordo com o Volume Produzido Outra importante classificação dos custos é quanto a sua variabilidade, e podemos distingui-los em custos fixos e custos variáveis, conforme veremos a seguir. 26

28 Para Crepaldi (1998 p. 92) custos fixos são aqueles cujo total não varia proporcionalmente ao volume produzido. Já para Wernke (2001, p. 14) custos fixos são aqueles gastos que tendem a se manter constantes nas alterações de atividades operacionais, independente do volume de produção. Leone (2000, p. 55) define custos fixos como: Custos (ou Despesas) Fixos. São custos (ou despesas) que não variam com a variabilidade da atividade escolhida. Isto é, o valor total dos custos permanece praticamente igual mesmo que a base de volume selecionada como referencial varie. Segundo Wernke (2001, p. 14) os custos variáveis são: São os que estão diretamente relacionados com o volume de produção ou venda. Quando maior for o volume de produção, maiores serão os custos variáveis totais. São os valores consumidos ou aplicados que têm seu crescimento vinculado à quantidade produzida pela empresa.tem seu valor determinado em função de oscilações na atividade da empresa, variando de valor na proporção direta do nível de atividades. Segundo Leone (2000, p. 53) Custos Variáveis são os custos (ou despesas) que variam de acordo com os volumes das atividades. Seguindo a mesma linha de pensamento Bruni, Famá (2004, p. 32) trantam custos variáveis como: valor total altera-se diretamente em função das atividades da empresa. Quando maior a produção, maiores serão os custos variáveis. A classificação dos custos em fixos e variáveis é muito importante como relata Martins (2001, p. 54): É grande importância notar que a classificação em Fixos e Variáveis leva em consideração a unidade de tempo, o valor total de custos com um item nessa unidade de tempo e o volume de atividade. Não se trata, como no caso da classificação de Diretos e Indiretos, de um relacionamento com a unidade produzida. A divisão em Fixos e Variáveis também tem outra característica importante: considerando a relação entre período e volume de atividade, não se está comparando um período com outro. Esse fato é de extrema importância na prática para não se confundir Custo Fixo com custo recorrente (repetitivo). Portanto a classificação dos custos devido a variabilidade, depende da quantidade de produtos que a organização irá produzir, os custos fixos não variam, 27

29 permanecem os mesmos, mas em relação aos custos variáveis, sempre que aumentar ou diminuir a produção estes custos irão variar Custos na Agropecuária Com o crescimento da agricultura cada vez mais acelerado é indispensável ferramentas que auxiliem os agricultores nas tomadas de decisões, portanto é de fundamental importância que os empresários rurais tomem consciência que é necessário a implantação de um sistema de custos bem elaborado e que contemple todas atividades operacionais da propriedade. Pois desta forma o agricultor conseguirá visualizar de forma correta o resultado de cada cultura explorada na propriedade. Num levantamento de custos, segundo Santos, Marion e Segatti (2002, p. 44), os objetivos fundamentais são: a) Custos para avaliação dos estoques (Custeio por Absorção) São os levantados pela Contabilidade de Custos tradicional, a fim de mensurar monetariamente os estoques de produtos acabados ou ainda em exploração e, ao fim de um exercício ou intervalo de tempo, apurar o resultado contábil da empresa. b) Custos para avaliação dos estoques (Custeio Direto ou Variável) este método considera somente os custos variáveis para determinação dos custos de produção, ou seja, mão-de-obra direta, máquinas diretas e insumos agrícolas. Os custos fixos neste caso serão considerados como despesas correntes e debitados diretamente no resultado, por este motivo não é aceito pela legislação ficasl, é utilizado apenas para fins gerenciais. c) Custos Standart ou padrão Destina-se a confrontar a realidade com os padrões de custos e outros tipos de previsões e metas contidos no planejamento empresarial. Evidentemente, muitos dos padrões estabelecidos vem do controle Métodos de Custeio A Contabilidade encontra várias formas de chegar a um cálculo aproximado dos custos de fabricação de um produto ou serviço. A seguir serão apresentadas os métodos de custeio que serão abordados neste estudo, sendo eles: Custeio por 28

30 Absorção e Custeio Variável ou Direto. Inicialmente será tratado o método de custeio por absorção. O custeio por absorção é aquele que faz debitar ao custo dos produtos todos os custos da área de fabricação, ou seja, esses custos definidos como custos diretos e indiretos, fixos e variáveis, de estrutura ou operacionais. Para Wernke (2001, p. 20) custeio por absorção é: Custeio por absorção é o método mais tradicional de custeio empregado quando se deseja atribuir um valor de custos ao produto, atribuindo-lhe também uma parte dos custos indiretos. Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos produtos, de forma direta ou indireta mediante critérios de rateios. Já para Bomfim e Passarelli (2006, p. 62) custeio por absorção significa que quando, ao custear-se os produtos fabricados pela empresa, são atribuídos a esses produtos, além dos seus custos variáveis, também os custos fixos, diz-se que se está usando a modalidade de custeio por absorção. Seguindo nesta linha Leone (2000, p. 242) trata o custeio por absorção da seguinte forma: O custeio por absorção é aquele que faz debitar ao custo dos produtos todos os custos da área de fabricação, sejam esses custos definidos como custos diretos ou indiretos, fixos ou variáveis, de estrutura ou operacionais. O próprio nome do critério é revelador dessa particularidade, ou seja, o procedimento é fazer com que cada produto ou produção (ou serviço) absorva parcela dos custos diretos e indiretos, relacionados à fabricação. Custeio Variável ou Direto apropriam todos os custos variáveis, diretos ou indiretos, ficando os fixos separados e considerados como despesas período, esse método e bastante utilizados para fins gerenciais, não sendo aceito pela legislação. Wernke (2005, p. 89) trata o custeio direto ou variável da seguinte forma: 29

31 Esse método assume que somente os gastos variáveis de produção e de comercialização do produto ou serviço devem ser considerados no custeamento da produção. Todos os demais gastos, que não são facilmente associáveis a determinado produto ou serviço, devem ser transferidos à demonstração do resultado (DRE) como despesas do período, sem serem apropriadas aos produtos fabricados. Seguindo o mesmo autor, ele ainda afirma que o custeio direto ou variável também é conhecido como Custeio Marginal, uma vez que forma de apurar os valores que cabem a cada produto conduz ao cálculo da margem de contribuição, obtida pela diminuição dos custos e despesas variáveis do preço de venda do produto ou serviço. é: Segundo Leone (2000, p. 29) a premissa básica do custeio variável ou direto De que somente os custos claramente identificados com os produtos ou serviços vendidos devem ser apropriados. Os demais custos necessários para manter a capacidade instalada devem ser desconsiderados em temos de custo do produto. Os sistema de custeio direto ou variável prevê uma apropriação de caráter gerencial, considerando apenas os custos variáveis dos produtos vendidos, enquanto os custos fixos ficam separados e são considerados como despesa do período. Para Bomfim e Passarelli (2006, p. 62) o custeio variável ou direto vem a ser a oposição ao custeio por absorção, e afirma que o custeio variável ou direto toma apenas em consideração, para custeamento dos produtos da empresa, apenas os gastos (custos e despesas) variáveis. Com isso elimina-se a necessidade de rateios, e consequentemente, as distorções deles decorrentes Os mesmos autores ainda destacam que o custeio variável ou direto possui uma limitação importante que somente pode ser utilizado no Brasil gerencialmente, o que significa que, para fins contábeis ficais,é obrigatória a aplicação do custeio por absorção. Tanto o custeio por absorção, quanto o custeio variável ou direto possuem algumas vantagens e desvantagens conforme quadro abaixo. 30

32 Quadro 1 : Custeamento Variável x Custeamento por Absorção Custeamento variável Custeamento por absorção Classifica os custos em fixos e variáveis Não há preocupação por essa classificação Classifica os custos em diretos e indiretos. Também classifica os custos em diretos e indiretos Debita o segmento, cujo custo está sendo apurado, apenas os custos que são diretos ao segmento e variáveis em relação ao parâmetro escolhido como base. Os resultados apresentados sofrem influência direta do volume de vendas. Debita o segmento cujo custo está sendo apurado os seus custos diretos e também os custos indiretos através de uma taxa de absorção. Os resultados apresentados sofrem influência direta do volume de produção. È um critério administrativo, gerencial,interno Aparentemente sua filosofia básica contraria os geralmente aceitos na Contabilidade, principalmente os fundamentos do regime de competência. Apresenta a Contribuição Marginal diferença entre as receitas e os custos diretos e variáveis do segmento estudado. O custeamento variável destina-se a auxiliar sobretudo, a gerencia no processo de planejamento e de tomada de decisões. Como o custeamento variável trata dos custos diretos e variáveis de determinado segmento, o controle da absorção dos custos da capacidade ociosa não é bem explorado. É um critério legal, fiscal, externo Aparentemente, sua filosofia básica alia-se aos preceitos contábeis geralmente aceitos, principalmente aos fundamentos do regime de competência Apresenta a Margem Operacional diferença entre as receitas e os custos diretos e indiretos do segmento estudado. O custeamento por absorção destina-se a auxiliar a gerência no processo de determinação da rentabilidade e de avaliação patrimonial. Como o custeamento por absorção trata dos custos diretos e indiretos de determinado segmento, sem cogitar de perquirir se os custos são variáveis ou fixos, apresenta melhor visão para o controle da absorção dos custos da capacidade ociosa. Fonte: Leone (2000, p. 406, 407). 31

33 2.3 Contabilidade Agrícola A Contabilidade Agrícola é um ramo da Contabilidade e vem a cada momento tomando mais destaque, devido ao crescente desenvolvimento do mercado agrícola. Os produtores rurais estão cada vez mais conscientes que é necessário uma visão mais abrangente do negócio e consequentemente tomando medidas para obter maiores controles sobre as atividades que exercem e também obtendo informações quanto ao custos das atividades, e é onde se enquadra a contabilidade agrícola, sendo uma fundamental ferramenta de auxilio aos produtores rurais, tanto nos controles quanto nas tomadas de decisões. Nepomuceno (2004, p.16) trata a Contabilidade agrícola ou rural como um instrumento útil ao conhecimento dos resultados por atividade no setor rural, tanto quanto o é na industria, porém ao alcance dos usuários. Segundo Crepaldi (1998, p. 76) A contabilidade rural é um instrumento da função administrativa que tem como finalidade: controlar o patrimônio das entidades rurais; apurar o resultado das entidades rurais; prestar informações sobre o patrimônio e sobre o resultado das entidades rurais aos diversos usuários das informações contábeis. O mesmo autor ainda trabalha mais algumas finalidades especificas da Contabilidade rural: - orientar as operações agrícolas e pecuárias; - medir o desempenho econômico-financeiro da empresa e de cada atividade produtiva individualmente; - controlar as transações financeiras; - apoiar as tomadas de decisões no planejamento da produção, das vendas e dos investimentos; - auxiliar as projeções de fluxos de caixa e necessidades de crédito; - permitir a comparação da performance da empresa no tempo e desta com as outas empresas; - conduzir as despesas pessoais do proprietário e de sua família; - justificar a liquidez e a capacidade de pagamento da empresa junto aos agentes financeiros e outros credores; - servir de base para seguros, arrendamentos e outros contratos; - gerar informações para a declaração do Imposto de Renda. 32

34 De acordo com Marion (2006, p ); Contabilidade pode ser estudada de modo geral (para todas as empresas) ou particular (aplicada a certo ramo de atividade ou setor da economia). Quando estudada de forma genérica, a Contabilidade é denominada Contabilidade Geral ou Contabilidade Financeira. Quando aplicada a um ramo específico, normalmente é denominada de acordo com a atividade daquele ramo. Assim, há: - Contabilidade Agrícola: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas agrícolas; - Contabilidade Rural: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas rurais; - Contabilidade Zootécnica: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas que exploram a zootécnica; - Contabilidade da Pecuária: é Contabilidade Geral aplicada às empresas pecuárias; - Contabilidade Agropecuária: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas agropecuárias; - Contabilidade da Agroindústria: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas agroindustriais. Dessa forma a Contabilidade Agrícola, propicia a geração de informações para o planejamento e o controle patrimonial e de custos das atividades desenvolvidas na propriedade. 2.4 Custos com Mão-de-obra Os custos com mão-de-obra se dividem em Custo de Mão-de-Obra Direta e Custo com Mão-de-Obra Indireta. Custos com mão-de-obra na atividade agrícola segundo Santos, Marion e Segatti (2002, p. 53) aplica-se as pessoas que prestam serviços de forma direta e mensurável, e com gastos relevantes, nas operações agrícolas e no manejo de animais. É possível portanto, identificar quem executou o trabalho, as quantidades de horas trabalhadas e/ou volumes de tarefas executadas. Para Bomfim e Passarelli (2006, p. 57) Mão-de-Obra direta é composta por todo o trabalho aplicado diretamente na execução do produto, ou de suas partes e componentes, seja esse trabalho especializado ou não. 33

35 De acordo com Santos, Marion e Segatti (2002, p ) as principais funções de mão-de-obra direta desenvolvidas na atividade agrícola são: Trabalhador Rural enquadram-se nesta denominação todos os trabalhadores empregados na atividade agrícola e pecuária, diretamente no campo. Campeiro sua função é promover o manejo de animais no campo, bem como identificar, diariamente, através de apontamentos, os nascimentos, mortes, animais doentes, ganho de peso, aquisições, vendas e dados sobre alimentação. Retireiro é o trabalhador que presta serviços no manejo de vacas leiteiras, acompanhamento a produção de leite, seja a ordenha manual ou mecânica. Tratorista ou operador de máquinas sua função é operar tratores de pneus ou esteiras na execução de serviços mecanizados, como gradeação do solo, aração, fertilização, pulverização, escoamento da produção no interior da propriedade rural, terraplenagem, carregamento, transporte de pessoal etc. Bruni e Famá (2004, p. 96) explicam sobre mão-de-obra indireta: É importante observar que, embora a mão-de-obra direta seja tratada como variável já que está associada aos volumes produzidos, no Brasil, em função das restrições legais, os salários e encargos devem ser considerados como fixos. A eventual diferença entre o gasto total com mãode-obra e mão-de-obra direta, alocada ao produto, representa a ociosidade ou a perda do trabalho pago, porém não utilizado, podendo ser agrupado genericamente na categoria de mão-de-obra indireta. De acordo com Bomfim e Passarelli (2006, p. 109), Além da mão-de-obra direta, existem muitos empregados em uma fábrica cujos custos representam um custo que se integra de forma indireta ao produto acabado. Estariam incluídos nessa classe o pessoal de manutenção, controle e planejamento da produção, movimentação de materiais, relações industriais, entre outros. 2.5 Custos com Materiais e Insumos Na agricultura são considerados todos os insumos adquiridos pela propriedade utilizados dentro do ciclo da formação da lavoura. Alguns materiais ou insumos que são utilizados na agricultura são: sementes, fertilizantes, calcário e defensivos, sacaria, no caso da produção de semente. 34

36 Materiais são insumos rurais produzidos ou adquiridos pela empresa a serem utilizados durante o ciclo produtivo: no cultivo das plantas e na criação de animais (SANTOS, MARION e SEGATTI, 2002, p. 72). Segundo Horngren (apud KROETZ e VIEIRA, 2008, p. 18) os custos com matérias são: Custos de materiais são os custos de aquisição de todos os materiais que posteriormente se tornam parte do objeto de custo (ou seja, unidades acabadas ou em processo) e que identificados com o objeto de custo de maneira economicamente viável. Para Bruni e Famá (2004, p. 48) o material direto, ou simplesmente, MD, é formado pelas matérias-primas, embalagens, componentes adquiridos prontos e outros materiais utilizados no processo de fabricação, que podem ser associados diretamente aos produtos Custo dos Produtos Vendidos A determinação dos custos dos produtos vendidos está diretamente relacionada aos estoques da empresa, pois representa a baixa efetuada nas contas dos estoques devido as vendas realizadas no período. De acordo com Bomfim e Passarelli (2006,p. 85), Os custos dos produtos vendidos ocorre quando creditamos a conta de Estoque de Produtos Acabados e debitamos a conta de resultado de custo dos produtos vendidos. Por outro lado, a conta de receitas (vendas) é creditada, debitando-se caixa/bancos, no caso dessas vendas serem realizadas à vista e contas (duplicatas) a receber se a prazo. Já na área agrícola Santos, Marion e Segatti (2002, p. 96) tratam da seguinte forma a determinação dos custos dos produtos vendidos. O custo dos produtos vendidos a serem computados no exercício devem ser correspondentes às receitas de vendas dos produtos reconhecidas no mesmo período. Na agricultura, normalmente o exercício fiscal não coincide 35

37 com as safras, principalmente quando se trata de cultivos de ciclo curto intercalados. Quando uma empresa explora monocultura e se trata de cultivos perenes, torna-se mais simples. O custo de Produtos Vendidos é determinado da seguinte forma: a) Projetam-se os gastos da referida cultura ou área (Centro de Custo). b) Solicita-se do técnico a estimativa da produção em volumes. c) Efetua-se a somatória dos custos reais até o período mais os valores estimados. d) Divide-se o custo total real+estimado de produção pela quantidade total real+estimada e obtém-se o custo unitário do produto. e) Multiplica-se o custo unitário pela quantidade real vendida e determina-se o custo do produto vendido Depreciação A depreciação é regida pela Lei n. 6404/76 e a Lei /07 e ainda pelo Regulamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica de 1999, e aplica-se somente aos bens tangíveis. Sendo que esta legislação apresenta diversas taxas de depreciação anuais para os mais diversos bens, inclusive os bens utilizados na atividade agrícola. A terra é o único bem que não está sujeito a depreciação devido não se tratar de exploração predatória, os outros bens da atividade estão sujeitos a depreciação com as devidas taxas estabelecidas pela legislação. Alguns bens da atividade agrícola que estão sujeitos a depreciação são: tratores, colheitadeiras, cercas, galpões, armazéns, silos, carretas, arados, semeadeiras, entre outros. Para Nepomuceno (2004, p. 59) depreciação é a diminuição do valor do bem por causas naturais, operacionais, mercadológicas ou tecnológicas. Seguindo Nepomuceno (2004, p. 75), afirma que, Como na atividade rural os ciclos produtivos nem sempre coincidem com o período completo do ano-calendário ou ano social, ou, quando isso acontece, a intensidade do fluxo de produção não se mantém uniforme todo o tempo, é necessário que se proceda à orçamentação dos valores relativos à depreciação de cada bem ou grupo de bens depreciáveis. Crepaldi (1998, p. 121) define depreciação como, 36