1 Controle do padrão relativo aos custos indiretos de fabricação

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1 1 Controle do padrão relativo aos custos indiretos de fabricação Conceitos Iniciais Exemplo Resumo Controle do padrão relativo aos custos indiretos de fabricação 1.1 Conceitos Iniciais O aluno já deve ter reparado que o controle dos padrões de MOD e MD vistos até agora eram feitos com base na comparação entre (1) o custo efetivo e (2) o custo padrão ajustado à quantidade produzida. Saliente-se que não foi utilizado, para fins de comparação o custo padrão inicialmente previsto. Ora, o que a empresa precisa é saber porque houve diferenças e uma das importantes diferenças é justamente devida à diferença entre a quantidade de produção inicialmente esperada e aquela efetivamente produzida. Assim, surge uma dúvida: como controlar essa diferença? Repare que a diferença entre a quantidade de produção esperada e a efetivamente produzida diz respeito à otimização da utilização dos recursos da empresa. De uma forma teórica, seria desejado que a indústria operasse com 100% de sua capacidade todo o tempo entretanto, na prática, isso não ocorre e, assim, há desperdício de recursos. Esses recursos compõem o CIF (Custos indiretos de fabricação). Portanto, deve haver (além dos controles de MD e MOD, controles específicos para a variação de CIF). Como todos os padrões vistos até agora (para MD e MOD) os padrões relativos aos CIF deverão ser compostos por um padrão físico e um padrão de valor. Ocorre que, pela especificidade do CIF, esses padrões, por sua vez, para fins de clareza, também são decompostos. Dessa forma, o padrão de CIF se decompõe entre: (1) fator físico do padrão do CIF: (a) nível esperado de produção; e (b) padrão de eficiência no trabalho (padrão de tempo gasto por unidade produzida); e (2) fator de valor do padrão do CIF: (a) padrão de custos fixos totais; (b) padrão de valor de custos variáveis unitários. O padrão de custos CIF é decorrente de um conjunto enorme de itens, incluindo valores internos e externos à empresa como, por exemplo: - o aluguel da fábrica; - o volume de atividades, decorrente do planejamento estratégico da empresa; Luiz Eduardo Santos Página 1 de 6

2 - padrões de tempo (eficiência), decorrentes das técnicas de produção. A variação dos CIF (diferenças entre CIF padrão e CIF efetivo) deve ser analisada, com a explicitação dos motivos que levaram a essas diferenças e identificação do respectivo responsável. Ocorre que, pela complexidade dos componentes do CIF, há mais de uma maneira de analisar a diferença em tela. Cada maneira revela, de forma peculiar, os fatores que ensejaram a diferença. Cada uma dessas maneiras é denominada de método. São três métodos: (a) Bivariação, (b) Trivariação e (c) Tetravariação. A seguir, encontram-se apresentadas as principais características de cada método. (1) Método da Bivariação, a utilização desse método resulta na apresentação de apenas dois motivos para a existência da diferença no CIF, ou seja, duas parcelas componentes da diferença, conhecidas como: - variação controlável; e - variação de volume. (2) Método da trivariação, a utilização desse método resulta na apresentação de três motivos, para a existência da diferença no CIF, ou seja, três parcelas componentes da diferença, conhecidas como: - Variação de gasto; - Variação de capacidade ociosa; e - Variação de eficiência. (3) Método da tetravariação, que resulta na apresentação de quatro motivos, para a existência da diferença no CIF, ou seja quatro parcelas componentes da diferença, conhecidas como: - Variação de gasto; - Variação de capacidade ociosa; - Variação de eficiência variável; e - Variação de eficiência fixa. 1.2 Exemplo Para ilustração da aplicação dos métodos de apuração da variação dos CIF, será proposta a seguir uma situação fática, a partir da qual serão analisados os detalhes de cada método. Considere a seguinte situação: (1) uma capacidade de produção de unidades de um produto, no período; (2) um custo indireto total de R$ ,00, (3) a utilização de 0,10 horas para fabricação de cada unidade do produto final e (4) o valor de R$ ,00 a título de CIF fixo. A partir dos dados acima, apura-se conforme tabela a seguir o seguinte custo padrão unitário para o CIF da indústria: CIF - padrão de valor Padrão de custo Padrão de capacidade (*) Padrão de valor padrão físico custo-padrão ,00 (/) 300 (=) 250,00 (x) 0,10 (=) 25,00 CIF total em R$ total de horas de trabalho previstas CIF em R$ por hora horas s por produto CIF em R$ por produto (*) Padrão de capacidade - em horas de funcionamento da indústria produção de unidades (x) 0,10 horas por unidade produzida (=) 300 houras utilizadas. Luiz Eduardo Santos Página 2 de 6

3 Considerando, portanto, uma previsão de produção de unidades do produto final no período, podemos confirmar o valor do custo-padrão total esperado de R$ ,00, acima proposto, conforme tabela abaixo: Quantidade prevista Custo-padrão unitário Custo-padrão total (x) 25,00 (=) ,00 Considerando o CIF total de R$ ,00 e o valor de R$ ,00 para CIF fixos, obtém-se o valor de R$ ,00 para a parte variável do CIF, bem como o valor unitário (por hora de trabalho prevista) para CIF fixo e CIF variável, conforme a seguir: Item valor Obs 1 Total de CIF previsto ,00 2 CIF fixo previsto ,00 3 CIF variável previsto ,00 (1) - (2) 4 total de horas previstas 300,00 5 CIF variável previsto por hora 150,00 (3) / (4) 6 CIF fixo previsto por hora 100,00 (2) / (4) 7 CIF total previsto por hora 250,00 (1) / (4) Repare que o CIF previsto por hora R$ 250,00 é equivalente à soma do CIF fixo previsto por hora R$ 150,00 com o CIF variável previsto por hora R$ 100,00. Ocorre que, na prática, nem sempre os dados previstos são confirmados, podendo ocorrer mais ou menos horas de trabalho, mais ou menos produtos s e o próprio valor do CIF pode variar. A seguir, para introduzir a questão, é proposta a situação efetiva ocorrência da seguinte situação: (1) Foram produzidas apenas unidades do produto repare que a capacidade de produção da indústria não foi alcançada, deixando ociosa em parte a indústria. (2) Nessa produção foram consumidas 280 horas totais o que corresponde à eficiência de 280 (/) (=) 0,112 horas por unidade do produto fabricada repare que, no caso, apesar de não terem sido utilizados todas as potenciais 300 horas, proporcionalmente à quantidade de produtos s, foram utilizadas mais horas de trabalho do que as inicialmente previstas, sobrecarregando os recursos utilizados (em função de seu objetivo). (3) Foram gastos, efetivamente, R$ ,00 repare que mesmo tendo produzido menos produtos do que o inicialmente previsto, o gasto fora maior do que o esperado. No presente exemplo, portanto, o custo padrão do CIF não se confirmou: - nem na capacidade das unidades passíveis de produção, apenas foram produzidas nem no valor gasto dos R$ ,00 previstos, foram gastos R$ ,00 no total; - nem na eficiência das 0,10 horas previstas para na fabricação de um produto, foram efetivamente utilizadas 0,112 horas. Para controle do padrão, esses valores devem ser explicitados, com a indicação do responsável pelas diferenças. A tabela a seguir apresenta a formação da diferença (entre CIF proposto e efetivo), a ser explicitada. Luiz Eduardo Santos Página 3 de 6

4 Custo-padrão inicialmente previsto para o CIF padrão de valor padrão físico custo-padrão unit. produção esperada custo padrão total 250,00 (x) 0,10 (=) 25,00 (x) (=) ,00 R$ por hora horas de utilização de recursos prevista por produto R$ por produto Custo real trabalhado - CIF unidades com produção prevista para o período R$ Valor real (*) padrão real (**) custo-real unit. produção real custo Real total 350,00 (x) 0,112 (=) 39,20 (x) (=) ,00 R$ por hora horas de utilização de recursos por produto R$ por produto unidades produzidas no período R$ Custo-padrão adaptado à quantidade efetivamente produzida - CIF padrão de valor padrão físico custo-padrão unit. produção real custo padrão ajust. 250,00 (x) 0,10 (=) 25,00 (x) (=) ,00 R$ por hora (*) Valor real Valor gasto - CIF total efetivo (/) Horas de utilização de recursos horas de utilização de recursos prevista por produto , gasto por hora de recurso (=) Valor Real 350,00 utilizado (**) Padrão real Total de horas de efetiva utilização de recursos 280 (/) Unidades do produto fabricadas (=) Horas de utilização de recursos por produto 0,112 R$ por produto unidades produzidas no período R$ ===> custo real total (-) custo padrão ajustado = ,00 Repare que, tendo sido ajustado o padrão, inicialmente previsto, à quantidade produzida (para fins de comparação com os custos reais), faz-se necessário também apurar os CIF Padrão fixo e variável por unidade de hora de utilização de recursos. A seguir, encontra-se apresentada a respectiva apuração. Item valor Obs 1 Total de CIF previsto ajustado , (/) 3000 (x) CIF fixo previsto ,00 3 CIF variável previsto ,00 (1) - (2) 4 total de horas previstas ajustadas 250, (/) 3000 (x) CIF variável previsto por hora 130,00 (3) / (4) 6 CIF fixo previsto por hora 120,00 (2) / (4) 7 CIF total previsto por hora 250,00 (1) / (4) A tabela acima deixa claro que: (1) o CIF variável por hora de utilização de recursos diminuiu o que era esperado, visto que foram consumidas mais horas de utilização de recursos (em função da quantidade produzida) do que inicialmente previsto; (2) o CIF fixo por hora de utilização de recursos aumentou o que era esperado, pois a quantidade de horas de funcionamento da indústria (em termos absolutos) diminuiu. Luiz Eduardo Santos Página 4 de 6

5 O problema que se coloca, no presente momento, é o da apuração dos motivos da diferença de R$ ,00 (entre o custo real total e o custo padrão ajustado) acima apurada. Em outras palavras, para fabricar a quantidade de produtos efetivamente fabricada, considerando a utilização de recursos conforme planejado, somente poderia ter sido gasto o CIF de R$ ,00, entretanto, foi incorrido CIF de R$ ,00. Dependendo do método utilizado, essa diferença será repartida em duas, três ou quatro parcelas. 1.3 Resumo A seguir, faremos um cotejo entre os elementos dos métodos utilizados para decomposição da variação dos Custos Indiretos de Fabricação, com o objetivo de preparação para a análise cada um desses métodos. Resumo: Variação do CIF Métodos Bivariação Trivariação Tetravariação V. Cap. Ociosa V. Cap. Ociosa V. Volume V. Eficiência Fixa ==> V. Eficiência V. Eficiência Variável V. Controlável Decomposição V. Gasto V. Gasto Onde: Variação de Volume: O quanto dos custos fixos teve que ser suportado, por não ter havido produção / receita no volume esperado, alternativamente por: - não ter sido utilizado, no período, recurso responsável por custo fixo disponível (ociosidade); ou - o recurso responsável pelo custo fixo ter sido utilizado, no período, com ineficiência (variação de eficiência Fixa). Variação Controlável: O quanto dos custos variáveis foi superior ao esperado, alternativamente por: - ineficiência no uso dos recursos responsáveis pelo custo variável (variação da eficiência variável); ou - alteração no valor esperado para o recurso responsável pelo custo variável (gasto). Variação de Capacidade Ociosa: O quanto dos custos fixos teve que ser suportado, por não ter havido produção / receita no volume esperado, por não ter sido utilizado, no período, recurso responsável por custo fixo disponível (ociosidade). Variação de Eficiência: O quanto dos custos (variáveis ou fixos) foi superior ao esperado, alternativamente por: - ineficiência no uso dos recursos responsáveis pelo custo variável (variação da eficiência variável); ou - o recurso responsável pelo custo fixo ter sido utilizado, no período, com ineficiência (variação de eficiência Fixa). Luiz Eduardo Santos Página 5 de 6

6 Variação de Gasto: O quanto dos custos variáveis foi superior ao esperado, por alteração no valor esperado para aquisição dos recursos responsáveis pelos custos indiretos de fabricação. Variação de Eficiência Fixa: O quanto dos custos fixos foi superior ao esperado, pelo recurso responsável pelo custo fixo ter sido utilizado, no período, com ineficiência. Variação de Eficiência Variável: O quanto dos custos variáveis foi superior ao esperado, por ineficiência no uso dos recursos responsáveis pelo custo variável. Luiz Eduardo Santos Página 6 de 6