FRETES RODOVIÁRIOS DE CARGA FRACIONADA: UM ESTUDO SOBRE FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA

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1 FRETES RODOVIÁRIOS DE CARGA FRACIONADA: UM ESTUDO SOBRE FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA Ana Cristina de Faria Universidade Regional de Blumenau Roberto Carlos Klann Universidade Regional de Blumenau Antonio Carlos Schlindwein Universidade Regional de Blumenau RESUMO O segmento de transporte é um dos mais relevantes para a economia nacional, e afeta, por meio de seus preços, os custos da maioria dos outros segmentos. Este trabalho tem como objetivo apresentar os métodos de formação de preços de venda, bem como demonstrar, por meio de um estudo de caso, a formação do preço de venda dos fretes rodoviários de carga fracionada. Com base em pesquisa bibliográfica, verifica-se que existem diversas formas de elaboração do preço de venda, e que o mark-up, por exemplo, é uma ferramenta simples, mas que pode auxiliar, sobremaneira, a empresa a elaborar o seu preço a vista e a prazo. O estudo de caso foi desenvolvido em uma empresa do ramo de transporte rodoviário de carga fracionada, da região do Vale do Itajaí (SC), que segrega o serviço de frete em três grandes atividades: coleta, transferência e entrega da mercadoria transportada. São considerados na formação do preço de venda de seus serviços: os custos variáveis, custos e despesas fixas, custos com gerenciamento de riscos, tributos, seguros, margens etc. Constatou-se nas planilhas de custos e preços analisadas que diversos aspectos devem ser contemplados na formação do preço do frete rodoviário de carga fracionada, tais como: percurso, veículo utilizado, tipo de carga, bem como os custos invisíveis, pouco analisados nas operações. 1. INTRODUÇÃO No atual cenário da economia nacional e mundial, a competitividade entre as organizações está cada vez mais acirrada. Pensar em estratégias para poder enfrentar essa concorrência deve ser uma tarefa cada vez mais presente na gestão das entidades. Todos os segmentos e atividades econômicas têm como objetivo gerar receitas capazes de proporcionar aos acionistas a remuneração de seus custos de operação, bem como de seus investimentos, e gerar um resultado econômico positivo, compensando todos os riscos envolvidos. Nesse contexto, a formação do preço de venda dos produtos e serviços assume, cada vez mais papel estratégico nesse processo. As organizações precisam encontrar um preço ideal para seus produtos, que não seja muito elevado, em virtude da concorrência, e que ao mesmo tempo consiga absorver todos os seus custos. Para isso, a Contabilidade de Custos

2 pode contribuir muito com os gestores, por meio de uma apuração de custos eficiente e eficaz, e com a aplicação de métodos de formação de preços de venda que atenda às necessidades da entidade. De acordo com Martins (2003), uma das finalidades da Contabilidade de Custos é apurar o preço de venda. No entanto, o conhecimento do custo, embora importante, não é suficiente. Outros fatores devem ser considerados, tais como: elasticidade da demanda, preços dos produtos concorrentes e dos produtos substitutos, a estratégia de marketing da empresa, entre outros. Tudo isso, também pode variar em virtude do mercado em que a empresa atua, que pode ir, desde monopólio até uma concorrência perfeita. O importante é que o sistema de custos produza informações úteis e consistentes com a filosofia da empresa, particularmente, com a sua política de preços (MARTINS, 2003, p. 218). Para que o sistema de custos possa produzir informações úteis à empresa, é importante, também analisar qual o setor de atuação dessa empresa. Em termos de custos, encontra-se muita literatura voltada para a indústria, e pouco se estuda sobre o setor de serviços, e menos ainda focalizando o setor de transporte, que representa um dos segmentos mais importantes para a economia nacional. Segundo Faria e Costa (2005), o transporte é uma das atividades mais importantes da Logística, englobando o deslocamento externo do fornecedor para a empresa, entre plantas e da empresa para o cliente. Na opinião destas autoras, os custos de transporte deveriam ser observados sob duas óticas: a do usuário (contratante) e da empresa operadora (que possui frota própria) (FARIA e COSTA, 2005). Neste artigo, está sendo considerada a ótica da empresa operadora (com frota própria), que necessita mensurar o preço de venda dos serviços a serem prestados a seus clientes. Dentre as várias modalidades de transporte, o transporte rodoviário era responsável, em 2004, por 61,8% do volume de carga transportada (em toneladas) no Brasil, segundo dados do IMAM (2004). Fleury (2000), por sua vez, afirma que este modo é bastante utilizado devido a sua praticidade, no que se refere à movimentação de diversos tipos de cargas (completa ou fracionada) do ponto de origem a um destino. Como no Brasil, as rodovias costumam ser construídas com fundos públicos, mesmo com algumas concessões a empresas privadas, depara-se com custos fixos mais baixos, mas médios custos variáveis (combustível, pedágios, manutenções etc.). Segundo Reis (2006), O transporte rodoviário de cargas é uma atividade sujeita exclusivamente às leis de mercado. Assim, o valor do frete praticado não está sujeito a legislação de nenhuma espécie. Como parte integrante desse frete, as taxas e generalidades, salvo raras exceções (por exemplo, o Vale Pedágio), também não estão sujeitas a nenhuma legislação regulamentadora. Regem-se, portanto, na maioria dos casos, pelos usos e costumes, assim como pela livre negociação entre transportador e embarcador. Portanto, diante da importância do setor de transporte rodoviário de carga para a economia nacional, e da escassez de estudos sobre custos e da regulamentação sobre a formação de preço de venda para o setor, este estudo pretende contribuir para o desenvolvimento do tema. Diante da relevância do assunto, surge a seguinte questão: Como uma empresa do ramo de transporte rodoviário de carga fracionada calcula o preço de venda de seu frete? Para responder a essa questão, o presente artigo tem como objetivo apresentar os principais métodos de formação de preços de venda, bem como demonstrar, por meio de um estudo de

3 caso, a metodologia de formação do preço de venda em uma empresa do ramo de transporte rodoviário de carga fracionada. Como metodologia de pesquisa, foi realizada uma Pesquisa Bibliográfica de conceitos associados ao tema formação de preço de venda, bem como desenvolvido Estudo de Caso Único. De acordo com Triviños (1990, p.133), o Estudo de Caso tem por objetivo a obtenção de conhecimento aprofundado de uma realidade delimitada. Para Yin (2001), existem vários fundamentos para justificar a escolha de Estudo de Caso Único. Um dos motivos de ter adotado esta metodologia foi que, o caso desenvolvido em uma empresa do ramo de transporte rodoviário de carga fracionada, estabelecida na região do Vale do Itajaí, no Estado de Santa Catarina, pode ser considerado como um caso revelador, pois os pesquisadores tiveram a oportunidade de observar e analisar um fenômeno pouco acessível à investigação científica: a formação do preço de venda do frete de carga fracionada. Esse estudo está estruturado em quatro seções. Na primeira, faz-se uma introdução sobre o tema a ser estudado, sua importância no contexto atual, o problema da pesquisa, seu objetivo e a metodologia do estudo. Na segunda seção, abordam-se os diferentes métodos de formação do preço de venda, procurando contextualizar o assunto com base em referencial teórico. Na terceira seção, apresenta-se um estudo de caso, em que se procura demonstrar como uma empresa do ramo de transporte rodoviário de carga fracionada calcula o seu preço de venda. Na quarta e última seção desenvolvem-se algumas considerações finais sobre o estudo. 2. MÉTODOS DE FORMAÇÃO DE PREÇOS DE VENDA No momento em que as organizações iniciam suas atividades e visam a transacionar seus produtos e serviços, têm a necessidade de formar o preço de venda de seus produtos ou serviços. Para Padoveze (2004a), essa talvez seja uma das decisões mais importantes em todo o processo de gestão empresarial. Segundo este autor, a formação do preço de venda é fundamental por dois fatores: a) é o fator mais objetivo que liga a empresa a seus clientes, razão de ser de toda a empresa, mediante o fornecimento de produtos e serviços à comunidade, sendo elemento direto de propagação de sua imagem, e b) é a variável mais importante para a obtenção da rentabilidade desejada, elemento básico pelo qual a empresa justifica os investimentos de seus acionistas e proprietários e que permite a manutenção da continuidade empresarial (PADOVEZE, 2004a, p. 341). Os preços de venda podem ser fixados por meio de diversos métodos. Martins (2003) comenta que os preços podem ser fixados com base nos custos, no mercado ou numa combinação de ambos. Kotler (1998) complementa, afirmando que a determinação de preços deve ser orientada para a demanda e para a concorrência, mas que, também pode ser orientada pelos custos. Em função da concorrência, cada dia mais acirrada, as empresas devem levar em consideração o mercado em que atuam, no momento de definir seus preços de venda; ou seja, quem valida o preço é o mercado, muitas vezes, suscetível às flutuações na demanda. Em algumas situações as empresas vêem-se obrigadas a diminuir seus preços para se adequar aos preços praticados no mercado. Isso pode, inclusive, modificar as margens de lucro praticadas pela empresa. A solução para esse problema pode ser a busca por novos mercados para a empresa, em locais em que a concorrência seja menos acirrada.

4 De qualquer forma, para que a empresa possa sobreviver em um mercado de concorrência perfeita, tem a necessidade de manter o controle de seus custos, e além de estar atualizada sobre os preços que o mercado está praticando, pode, também, apurar qual seria a diferença entre o preço de mercado e o preço formado com base em seus custos, para verificar qual sua rentabilidade. O Método Baseado nos Custos, segundo Padoveze (2004b), pressupõe que o mercado aceita o preço calculado com base no custo da empresa. Na prática, isso nem sempre acontece; no entanto, o cálculo do preço com base no custo é necessário, como um parâmetro inicial ou padrão. De acordo com Martins (2003), neste método agrega-se sobre o custo uma margem chamada de mark-up, que deve cobrir todos os gastos não incluídos no custo, os tributos e as comissões incidentes sobre o preço, assim como a margem de lucro desejada. É um método simples, mas pode levar a Administração da empresa a tomar decisões que não estão de acordo com a realidade de seus negócios. Podem ser utilizados diversos métodos na formação do preço de venda com base nos custos: a) Preços com base no custo pleno - de acordo com Bruni e Famá (2004, p. 314), neste método, os preços são estabelecidos com base nos custos plenos ou integrais custos totais de produção, acrescidos das despesas de vendas, de administração e da margem de lucro desejado. Para Santos (2005), podem ser usados neste método os custos reais ou padrão, desde que ajustados às tendências esperadas dos custos; b) Preços com base no custo da transformação - segundo Padoveze (2004b), dependendo dos itens adquiridos de terceiros, algumas empresas não incluem na formação do preço de venda o percentual de despesas operacionais e margem de lucro sobre esses itens. Consideram como base para a formação do preço apenas os gastos com a transformação do produto. Essa técnica tende a ser eventual, principalmente para atender a pedidos especiais; c) Preços com base na taxa de retorno exigida sobre o capital investido Figueiredo e Caggiano (2004) comentam que esse método tenta fazer uma ligação do mark-up com o capital empregado, estabelecendo um preço que inclua um retorno sobre o capital investido. O valor desse método é relacionar o preço com os objetivos e critérios financeiros e integrar as decisões de preço com os objetivos gerais planejados na empresa, e d) Preços com base no custo-padrão - A formação do preço de venda com base no custo-padrão, pode ser utilizada na elaboração de orçamentos, como parâmetro na orientação de preços futuros, e dá mais flexibilidade ao gestor, principalmente em relação à manutenção da margem de lucro desejada. Por sua vez, existe um método misto, que tal como expressa seu próprio nome, é a combinação entre: os custos envolvidos, as decisões da concorrência e as características do mercado. Conforme Santos (2005 p. 122), seria bastante temeroso para a administração de uma empresa estabelecer preços sem a combinação desses fatores. Mais tarde, a empresa deve arcar com as conseqüências de erros cometidos na fixação de preços de venda, por deixar de observar os fatores supracitados em conjunto. Um dos instrumentos que encontra grande aceitação do mundo empresarial para formação do preço de venda baseado no custo, por sua simplicidade e fácil entendimento, é o Mark-up. Para Padoveze (2004), o mark-up é um método utilizado para calcular-se o preço de venda, de forma rápida, a partir do custo de cada produto. Sua construção está ligada aos percentuais dos elementos que compõem o preço de venda, a partir do referido custo. Na

5 opinião de Figueiredo e Caggiano (2004), a determinação do mark-up é influenciada por diversos fatores, tais como: elasticidade da demanda, natureza da estratégia de longo prazo da entidade, políticas de preços, entre outros. Existem dois tipos de mark-up: o multiplicador (mais usual) e o divisor (menos usual). A fórmula do mark-up multiplicador (MKM) é: Mark-up Multiplicador = 1 / (1 - soma das taxas percentuais). A fórmula do mark-up divisor (MKD) pode ser apresentada da seguinte forma: Mark-up Divisor = (1 - soma das taxas percentuais) A Tabela 1 apresenta um exemplo de apuração dos dois tipos de mark-up: Tabela 1: Cálculo do Preço de venda com base no mark-up para empresas tributadas pelo Lucro Real DESCRIÇÃO % R$ (+) Preço de Venda 100% 500,00 (-) PIS/COFINS -9,25% -46,25 (-) ICMS -12,0% -60,00 (-) Comissões -5,00% -25,00 (-) Despesas administrativas/financeiras -10,00% -50,00 (-) Despesas fixas de vendas -10,59% -52,95 (-) Custos indiretos (fixos) -20,00% -100,00 (-) Lucro (10% / (1 IR/CSLL) -13,16% -65,80 (=) Custo variável 20,00% 100,00 Mark-up divisor 0,20 Mark-up multiplicador 5,00 Fonte: Adaptada de Bruni e Famá (2004, p. 332) A primeira providência no cálculo do mark-up é estabelecer os percentuais de impostos sobre vendas, despesas variáveis, custos e despesas fixas e margem de lucro. No exemplo da Tabela 1, a soma dessas taxas atingiu 80%. Utilizando a fórmula do mark-up multiplicador, ter-se-ia: 1 / (1-0,80) = 5,00. O mark-up divisor, por sua vez, é obtido na Tabela 1 da seguinte maneira: (1 0,80) = 0,20. Com isso, partindo-se do custo variável de R$ 100,00, chega-se no preço de venda de R$ 500,00, multiplicando esse custo variável por 5,00 ou dividindo-o por 0,20. Os métodos supracitados focalizaram na obtenção dos preços de venda, sem especificar as formas de negociação dos produtos/serviços. As vendas de mercadorias podem ocorrer com pagamento antecipado, à vista ou a prazo. O recebimento de um valor antecipado gera para a empresa um compromisso de entregar determinado bem ou serviço a um cliente no futuro. Segundo Santos (2005, p. 137), esse preço deve refletir o poder aquisitivo médio corrente de compra dos insumos, impostos e taxas de vendas e da margem de lucro à vista [...]. Para se chegar ao preço a prazo, deve-se acrescer ao preço à vista a taxa média de juros, que deve refletir, além do custo sobre o valor financiado, os custos oriundos do risco e do processamento das informações de crédito. Para incluir os juros nos preços a prazo, deve-se ter um cuidado neste cálculo para não incluir o custo financeiro nos preços à vista, de maneira que percam a sua competitividade no prazo. Para melhor entendimento do assunto, apresentase, a seguir, um exemplo de cálculo do preço de venda à vista e a prazo. Tabela 2: Cálculo do preço de venda à vista

6 Componentes Valores Custos Variáveis (CV) R$ 1.000,00 ICMS 17,00 % PIS/COFINS 3,65 % Imposto de Renda 1,20 % Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 1,08 % Total de tributos sobre venda (TV) 22,93 % Margem de Contribuição (MC) 25,00 % Mark-up divisor (MKD) 52,07 % Mark-up multiplicador (MKM) 1,92 Preço de venda a vista (PVV) = CV/MKD R$ 1.920,49 Preço de venda a vista (PVV) = CV x MKM R$ 1.920,49 Fonte: Elaborada pelos autores. Os percentuais de Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido da Tabela 2 foram baseados em uma empresa tributada pelo lucro presumido. A seguir, efetua-se o mesmo cálculo, no entanto, levando-se em consideração o preço a prazo. Apesar de existirem diversas formas de cálculo do preço de venda a prazo, apresenta-se nesse estudo o que se considera ideal, tratando o juro por fora. Incluem-se nos dados anteriores o prazo de financiamento (60 dias) e a taxa de juros (TJ) de 4% ao mês. A seguir, apresenta-se o cálculo do preço de venda a prazo total. Tabela 3: Cálculo do preço de venda a prazo Preço de Venda a prazo (PVP) = PVV x ((1 + 0,04) 2 ) PVP = 1.920,49 x 1,0816 PVP = 2.077,20 Fonte: Elaborada pelos autores. Portanto, o valor do preço de venda a prazo, obtido com base da taxa de juros de 4% ao mês, para um prazo de dois meses, seria R$ 2.077,20. Dessa forma, os juros são calculados por fora sobre o custo direto, sendo mantida a margem de contribuição de 25% sobre o preço de venda. Portanto, os juros calculados de R$ 80,16 correspondem à aplicação da taxa de 4% ao mês sobre o custo direto (1.000,00 x ((1 + 0,04) 2 ). Se o valor a prazo da margem de contribuição (VPMC) obtida (R$ 519,30) for trazido a valor presente pela taxa de juros, chega-se ao valor da margem de contribuição referente ao preço de venda à vista (VVMC): VVMC = VPMC/ (1 + TJ), então VVMC = 519,30 / 1,0816, logo VVMC = 480,12 Ao se calcular o valor da margem de contribuição de 25% sobre o preço de venda à vista (PVV), tem-se: VVMC = PVV x MC, então VVMC = 1.920,49 x 25%, logo VVMC = 480,12 Portanto, o valor da margem de contribuição é alterado, somente pela inclusão dos juros de 4% ao mês. Depois de estudar os diferentes métodos de formação do preço de venda, a forma de aplicação do mark-up na formação de preços, bem como a inclusão de juros nos preços a prazo, no próximo tópico, apresentar-se-á o estudo de caso.

7 3. FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA DOS FRETES RODOVIÁRIOS DE CARGA FRACIONADA NA EMPRESA X Desenvolveu-se um estudo de caso em uma empresa do ramo de transporte rodoviário de carga fracionada, estabelecida na região do Vale do Itajaí, no Estado de Santa Catarina, focalizando a formação do cálculo do preço de venda do seu frete. A empresa objeto do estudo, que será chamada de Empresa X, presta serviços de transporte de mercadorias do Vale do Itajaí para a Grande São Paulo e vice-versa. A Empresa X forma seus preços com base no Manual de Cálculo de Custos e Formação de Preços do Transporte Rodoviário de Cargas, desenvolvido em âmbito nacional pela Superintendência Técnica - SUTEC da Associação Nacional do Transporte Rodoviário de Cargas - NTC (2003). O modelo desenvolvido é baseado no Custeio por Absorção, que considera que o serviço absorve todos os seus custos, sejam estes diretos ou indiretos; mas a Empresa X vem aplicando este modelo baseando-se, também no Custeio Variável, que considera apenas os custos variáveis no custeio dos serviços, visando à apuração da margem de contribuição, e registrando os custos fixos diretamente como custos do período. Segundo os gestores da referida empresa, além de tornar as planilhas mais simples e de fácil entendimento, o Custeio Variável apresenta resultados mais confiáveis, por não contemplar rateios de custos fixos às operações. No modelo desenvolvido pela SUTEC, as planilhas de custos das operações de coleta, transferência e entrega das mercadorias recebem rateios de custos fixos. Isto não ocorrerá no modelo estudado neste trabalho, em que só serão contemplados os custos variáveis das operações. Para a formação de preços (tarifas) devem ser consideradas todas as variáveis inerentes aos serviços de coleta, transferência e entrega da carga, bem como as despesas administrativas da empresa e as relativas ao gerenciamento de risco. Este último tem onerado os custos das empresas de transporte, em virtude do aumento significativo do roubo de cargas nos últimos anos. No intuito de enfrentar esse problema, as empresas têm feito investimentos consideráveis, seja em equipamentos sofisticados de rastreamento de carga com comunicação via satélite, como em comunicação via rádio ou na formação de escoltas. Em virtude disso, esses custos não podem ser desconsiderados na hora de formar o preço dos fretes, merecendo atenção especial por parte do transportador. A parte operacional de um frete, por exemplo, é composta por três etapas básicas: a coleta das mercadorias no cliente, a transferência das mesmas da origem até o destino, e a entrega dessas mercadorias ao destinatário. O custo fixo será apurado em duas planilhas específicas, a de gerenciamento de risco e a dos outros custos e despesas fixas. A soma de todas as planilhas resultará na composição tarifária da empresa, que pode ser visualizada, resumidamente, na Figura 1, a seguir: Figura 1: Resumo da Composição Tarifária do Transporte de Carga Fracionada

8 Preço % Margem de Lucro % Impostos sobre Vendas % Seguro sobre valor da mercadoria Custo Operacional Custos de Coleta Custos de Transferência Custos de Entrega % Margem de Contribuição Outros Custos e Despesas Fixas Custos de Gerenciamento de Risco Fonte: Adaptada de NTC (2003) A partir do tópico seguinte, passa-se, então, a descrever o cálculo do custo operacional, subdividindo-o em custos variáveis, custos e despesas fixas, custos com gerenciamento de risco e os custos com seguros. 3.1 CUSTOS VARIÁVEIS Antes de apurar-se o preço de venda, é necessário definir quais os veículos que serão utilizados nas operações da empresa e seus respectivos custos variáveis por quilômetro. Isto porque esses dados serão utilizados como parâmetros na formação do referido preço. O ideal é a empresa manter uma planilha de custos em que seja apurado o custo variável por quilômetro de todos os tipos de veículos constantes de sua frota. Neste estudo de caso, foram utilizados, para fins de exemplo, os dois tipos de veículos mais utilizados pela Empresa X nas operações de coleta e entrega das mercadorias, que são a Kombi-furgão, Caminhão Mercedes Benz 2 eixos e Mercedes Benz Semi-reboque 3 eixos. Na operação de transferência das mercadorias, é utilizado o Semi-reboque. Seus custos variáveis por quilômetro são apresentados na Tabela 4: Tabela 4: Custos variáveis por quilômetro rodado Componentes dos Custos Kombi-furgão MB 2 eixos carroceria furgão Scania 330 Semiroboque 3 eixos 1. PEÇAS, ACESSÓRIOS E MATLS. MANUTENÇÃO a) Valor do veículo , , ,00 b) Quantidade de pneus c) Valor do pneu 150,00 800, ,00 d) Valor da câmara de ar 30,00 70,00 120,00 e) Valor do estepe 180,00 870, ,00 f) Taxas s/peças, acessórios e manutenção 0,01 0,0050 0,0187 g) Quilometragem percorrida mensalmente Peças e acessórios e mat. Manutenção ( ( a- ( b x ( c+d ) ) + e ) x f ) : g 0,0622 0,1645 0, COMBUSTÍVEL a) Preço do combustível por litro 2,76 1,89 1,89

9 b) Rendimento do combustível (Km/L) 6,20 4,00 2,50 Combustível ( a : b) 0,4452 0,4725 0, LUBRIFICANTES a) Preço do óleo do cárter (litro) 6,20 7,50 7,50 b) Capacidade de óleo do cárter (litros) c) Reposição até a próxima troca 1,20 1,25 2,00 d) Troca de óleo do cárter (Km) e) Preço do óleo de câmbio/diferencial (litro) 7,80 12,00 12,00 f) Capacidade de óleo do diferencial (litros) g) Troca de óleo do diferencial (Km) Lubrificantes (( a x ( b x c )) : d ) + (( e x f):g) 0,0060 0,0145 0, LAVAGEM E LUBRIFICAÇÃO a) Preço da Lavagem do veículo 45,00 60,00 120,00 b) Periodicidade da lavagem (Km) Lavagem e Lubrificação ( a : b ) 0,0522 0,1043 0, PNEUS a) Valor do pneu 150,00 800, ,00 b) Valor da câmara 30,00 70,00 120,00 c) Valor da recauchutagem 90,00 205,00 450,00 d) Quantidade de pneus e) Perda do pneu novo 1,15 1,25 1,25 f) Vida útil do pneu (Km) Pneus ((((a + b) x d) x e) + (c x d ) ) : f 0,0132 0,0517 0,2220 Custos variáveis por Km ( ) 0,5787 0,8075 1,4508 Fonte: Adaptada de NTC (2003) Na Tabela 4, foi evidenciada a metodologia de cálculo dos custos variáveis dos veículos por quilômetro rodado. Foram enumerados cinco itens de custos: peças e acessórios e material de manutenção, combustível, lubrificantes, lavação e lubrificação e pneus. O custo das peças e acessórios, bem como o custo de manutenção é calculado sobre o valor do veículo, descontado do valor dos pneus (incluído no quinto item), aplicando-se sobre o resultado o percentual de depreciação estimado pela empresa para o veículo, levando-se em consideração o prazo de vida útil do mesmo, que neste caso é de 1% ao mês ou 12% ao ano. O resultado dessa operação é dividido, então pela quilometragem percorrida pelo veículo, mensalmente, chegando-se, assim, ao custo variável por quilômetro com peças, acessórios, manutenção e depreciação. Em relação ao combustível, o cálculo é mais simples, bastando dividir o preço do litro de combustível pelo consumo do veículo por quilômetro. O mesmo se faz em relação aos lubrificantes. Coleta-se o preço do litro de lubrificante, multiplica-se pela quantidade utilizada pelo veículo, e divide-se o resultado pela quilometragem percorrida pelo veículo até a próxima troca de óleo. Ainda há um item que prevê a reposição do óleo antes da troca. Caso seja necessário completar o óleo do motor antes da troca, esse índice recebe um valor maior que 1 (um), de acordo com o percentual completado. Quanto ao item lavagem, divide-se o preço de uma lavagem pela quilometragem média percorrida pelo veículo entre uma lavagem e outra.

10 No caso dos pneus, multiplica-se o valor do pneu novo adicionado ao valor da câmara pela quantidade de pneus do veículo, multiplicando esse resultado por um índice de perda do pneu novo, que ocorre quando o mesmo estoura antes do final de sua vida útil. Esse percentual pode ser calculado pela média histórica verificada pela empresa. O custo unitário das recapagens deve ser multiplicado pela quantidade de pneus. Somam-se todos esses valores, que são divididos pela vida útil total do pneu novo mais as recapagens. Após mensurar os custos variáveis, serão apurados os custos e despesas fixas, os custos com gerenciamento de risco e os custos com seguros da empresa. 3.2 CUSTOS E DESPESAS FIXAS Após a elaboração das planilhas de custos variáveis dos veículos, faz-se necessário analisar a estrutura de custos fixos da empresa e sua influência na composição do preço de venda dos fretes da Empresa X, que podem ser observados na Tabela 5, a seguir. Tabela 5: Custos e Despesas Fixas Contas Valores em R$ SALÁRIOS Salários diretos e indiretos 75,600,00 Gratificações, prêmios e comissões 2,500,00 Horas extras 9.200,00 Encargos Sociais ,40 Vale transporte ,00 Despesas com alimentação ,00 Outros 2.500,00 a) Sub-total salários ,40 DESPESAS GERAIS Aluguéis ,00 Aluguéis de equipamentos 300,00 Impostos e taxas 6.200,00 Energia elétrica 1.670,00 Telefone 5.500,00 Material de escritório 1.200,00 Serviços profissionais de terceiros 6.450,00 Depreciação de máq., equip. e móveis 2.000,00 Seguro de vida 1.200,00 Despesas bancárias 6.700,00 Despesas financeiras ,00 Outros custos e despesas fixas 4.660,00 b) Sub-total de despesas gerais ,00 c) Totais de custos e despesas fixas (a + b) ,40 d) Peso total da carga transportada Outros custos e desp. fixas por ton. (c : d) 99,21 Fonte: Adaptada de NTC (2003)

11 Na Tabela 5 estão listados todos os custos e despesas fixas médias mensais da empresa, incluindo salários, gratificações, prêmios, horas extras, honorários da diretoria, encargos sociais, despesas com manutenção predial, limpeza e outros, que serão tratados, genericamente, como custos fixos. O somatório dos custos fixos é dividido pelo peso total da carga transportada por mês (média), em toneladas, obtendo-se, assim, o valor do custo fixo por tonelada. A partir desse valor, pode-se calcular o custo fixo por quilômetro da tonelada transportada, conforme demonstrado na Tabela 6: Tabela 6: Custo fixo por quilômetro da tonelada transportada Veículo: Scania 330 c/ Semi-reboque Valores em R$ a) Capacidade nominal de carga (tonelada) 18,00 b) Aproveitamento da capacidade de carga por viagem 85% c) Horas/mês 374,0 d) Velocidade média (VM) Km 53,0 e) Tempo de carga e descarga (TCD) horas 5,0 f) Distância percorrida (Km) 700,00 g) TV Tempo de viagem (f : d) 13,2 h) TV + TCD (e + g) 18,2 i) VGS-MÊS Quantidade de viagens/mês (c : h) 20,5 j) KM-MÊS Quilometragem percorrida mensal (i x f) ,70 k) TON-MÊS Peso total transportado/mês ((i x a) x b) 314,3 l) TKM Total peso mensal x total Km mensal (k x j) m) Custo fixo por tonelada 99,21 n) CF/TKM ((m x j) : l) 0,3157 Fonte: Adaptada de NTC (2003) Apura-se, dessa forma, o custo fixo por quilômetro da tonelada transportada. Foram considerados para esse cálculo, os parâmetros do veículo utilizado na transferência das mercadorias, por envolver um percurso muito maior do que nos serviços de coleta e entrega. Por exemplo, dividindo-se a distância percorrida pela velocidade média (obtida por controle por satélite), chega-se no tempo de viagem. Somado a isso o tempo de carga e descarga, é obtido o tempo total despendido por viagem. Dividindo-se as horas trabalhadas no mês por esse tempo total de viagem, chega-se no número de viagens realizadas por mês. Multiplicando-se esse número pela distância percorrida por viagem, chega-se na quilometragem percorrida mensalmente. E, multiplicandose, também o número de viagens mensais pela capacidade de carga do veículo, devidamente ajustada pelo índice de aproveitamento de carga (conforme histórico da empresa), obtém-se o peso total transportado no mês. Este valor, multiplicado pela quilometragem total percorrida no mês, chega-se num índice chamado Tonelada por Quilômetro TKM. Multiplicando-se o (Tabela 6) pela quilometragem percorrida no mês, e dividindo-se o resultado pelo índice TKM, chega-se o custo fixo da tonelada transportada. Após o cálculo dos custos e despesas fixas da empresa, é necessário, também apurar os custos com gerenciamento de risco, que se trata de um elemento de custo fixo que tem crescido bastante nas empresas transportadoras, a partir do aumento no nível de roubo de cargas. Por isso, a empresa estudada optou por calcular o seu valor separadamente dos demais custos fixos. 3.3 CUSTOS COM GERENCIAMENTO DE RISCO (GRIS) Devem ser considerados, também todos os custos com gerenciamento de risco, tais como investimentos em equipamentos de rastreamento e respectiva bilhetagem, investimentos em equipamentos para monitoramento, custos com escolta e com segurança de terminais,

12 despesas com avarias e roubos de carga não cobertos pelo seguro, além dos salários e os encargos relativos à equipe de monitoramento do sistema de rastreamento e de segurança dos terminais. A soma desses custos dividida pela tonelagem mensal de carga transportada, resulta no custo de gerenciamento de risco por tonelada transportada. Neste valor não se inclui o custo de seguro, que é obtido aplicando-se um percentual sobre o valor da mercadoria transportada. Os custos com gerenciamento de risco podem ser visualizados na Tabela 7: Tabela 7: Custos com Gerenciamento de Risco GRIS Contas Valores SALÁRIOS a) Salários (monitores e segurança dos terminais) 1.500,00 b) Gratificações, prêmios e comissões - c) Horas extras 200,00 d) Encargos sociais 625,60 e) Vale transporte 110,00 f) Despesas com alimentação 50,00 g) Outros - h) Sub-total (a + b + c + d + e + f + g) 2.485,60 INVESTIMENTOS Investimento em sistema de rastreamento por satélite ,00 i) Taxas de habilitação dos equipamentos 1.500,00 j) Retorno do investimento (12%) : (12 meses) 640,00 k) Reposição do equipamento (120 meses) 533,33 l) Sub-total (I + j + k) 2.673,33 CUSTOS OPERACIONAIS m) Bilhetagem 1.900,00 n) Avarias e extravios sem cobertura de seguro 700,00 o) Sub-total (m + n) 2.600,00 p) CUSTO TOTAL MENSAL (h + i + o) 7.758,93 q) Média mensal da carga transportada (toneladas) CUSTO POR TONELADA (p : q) 3,60 SEGURO RCTR-C + RCF-DC (% sobre valor da mercadoria) 0,046% Fonte: Adaptada de NTC (2003) Na Tabela 7 evidenciou-se o custo com gerenciamento de risco por quilômetro da tonelada transportada. Além dos gastos com os funcionários envolvidos no sistema de monitoramento, a empresa arca com outros custos, tais como taxas de habilitação e bilhetagem cobradas pela empresa responsável pelo software e equipamentos, retorno sobre o valor investido (a empresa exige um retorno de 12% sobre seus investimentos), depreciação dos equipamentos e avarias de mercadorias não cobertas pelo seguro. O valor do seguro das mercadorias é calculado a parte. A Empresa X trabalha com dois tipos de seguros, o R.C.T.R.C. (Responsabilidade Civil do Transportador Rodoviário de Cargas) e o R.C.F.D.C. (Responsabilidade Civil por Furto e Desaparecimento de Carga). A taxa dos dois tipos de seguro somados atinge o valor de 0,046% do valor da mercadoria. Depois de ser apurado o valor do custo com gerenciamento de risco por tonelada transportada, pode-se calculá-lo por quilômetro da tonelada transportada, conforme a Tabela 8: Tabela 8: Custos com gerenciamento de risco por quilômetro da tonelada Veículo: Scania 330 c/ Semi Reboque 3 eixos Valores em R$ a) Capacidade nominal de carga (tonelada) 18,00 b) Aproveitamento da capacidade de carga por viagem 85% c) Horas/mês 374,0

13 d) Velocidade média (VM) Km 53,0 e) Tempo de carga e descarga (TCD) horas 5,0 f) Distância percorrida (Km) 700,0 g) TV Tempo de viagem (f : d) 13,2 h) TV + TCD (e + g) 18,2 i) VGS-MÊS Quantidade de viagens/mês (c : h) 20,5 j) KM-MÊS Quilometragem percorrida mensal (i x f) ,7 k) TON-MÊS Peso total transportado/mês ((i x a) x b) 314,3 l) TKM Total peso mensal x total Km mensal (k x j) m) Custo de gerenciamento de risco por tonelada 3,60 n) GRIS/TKM ((m x j) : l) 0,0115 Fonte: Adaptada de NTC (2003) Na Tabela 8 apurou-se o valor do custo com gerenciamento de risco por quilômetro da tonelada transportada. Da mesma forma que nos custos e despesas fixas, consideram-se para esse cálculo os parâmetros do veículo utilizado na transferência das mercadorias, por envolver um percurso muito maior do que nos serviços de coleta e entrega. A forma de cálculo é a mesma da Tabela 6. No entanto, ao invés dos custos fixos da empresa, agora se faz o cálculo com base nos custos de gerenciamento de risco. Após detalhar o processo de cálculo dos custos variáveis e fixos da Empresa X, passa-se agora, no próximo tópico, a explicar a cálculo do preço de venda da empresa. 3.4 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA DA EMPRESA X Depois de serem apurados os custos variáveis de coleta, transferência e entrega das mercadorias, os custos e despesas fixas da empresa, bem como os custos com gerenciamento de risco, pode-se calcular o preço de venda do frete rodoviário, baseado no método do custo, adequado à realidade da Empresa X. Para melhor entendimento, calcula-se na Tabela 9 o preço de um frete para o transporte de uma mercadoria cujo peso é de 872 quilos, com valor de R$ 5.232,00 (Cinco mil, duzentos e trinta e dois reais). Tabela 9: Formação do Preço de Venda COMPONENTES DO PREÇO Valores em R$ CUSTO FIXO a) Custo fixo por quilômetro da tonelada CDF 0,3157 b) Gerenciamento de risco por quilômetro da tonelada GRIS 0,0115 c) Distância da viagem (Km) 700 d) Custo fixo por viagem da tonelada ((a + b) x c) 228,98 CUSTO DE COLETA Veículo: Mercedes Benz 2 eixos carroceria furgão e) Capacidade nominal de carga (tonelada) 4,00 f) Aproveitamento da capacidade de carga por viagem 80% g) Distância percorrida na coleta ida e volta (Km) 20,0 h) Custo variável do veículo por quilômetro (CV) 0,5787 i) Custo variável por tonelada da coleta (( h x g) : (e x f)) 3,62 CUSTO DA TRANSFERÊNCIA Veículo: Scania 330 c/ Semi Reboque 3 eixos j) Capacidade nominal de carga (tonelada) 18,00 k) Aproveitamento da capacidade de carga por viagem 85% K1) Distância percorrida na viagem (Km) 700,0 l) Custo variável do veículo por quilômetro (CV) 1,4508 m) Custo variável por tonelada da transferência ((l x k1) : (j x k)) 66,37

14 CUSTO DE ENTREGA Veículo: Mercedes Benz 2 eixos carroceria furgão n) Capacidade nominal de carga (tonelada) 4,00 o) Aproveitamento da capacidade de carga por viagem 80% p) Distância percorrida na entrega ida e volta (Km) 40,0 q) Custo variável do veículo por quilômetro (CV) 0,8075 r) Custo variável por tonelada da entrega (( p x q) : (n x o)) 10,09 s) CUSTO TOTAL POR VIAGEM DA TON. (d + i + m + r) 309,06 t) Seguro u) Valor da mercadoria 5.232,00 v) % RCTR-C + RCF-DC 0,046% w) Sub-total (u x v) 2,41 x) Margem de lucro 10% y) Sub-total (z3 x x ) 41,83 z) Impostos sobre vendas z1) ICMS + COFINS + PIS+IRPJ+CSLL (9,6% + 3% + 0,65% + 1,20% + 1,08%)) 15,53% z2) Sub-total (z3 x z1) 64,95 z3) Preço do frete por viagem da tonelada (s + w + v + z2) 418,25 z4) Peso da mercadoria transportada (Kg) 872,0 z5) Valor do frete/quilo ((z4 : 1000) x z3) 364,72 z6) Valor do seguro (u x v) : (1-(z1 + x)) 3,23 z7) Valor total do frete a vista (z5 + z6) 367,95 Fonte: Adaptada de NTC (2003) Na Tabela 9 verificou-se o preço do frete rodoviário de uma carga de 872 quilos com valor de R$ 5.232,00, adequado à estrutura de custos da Empresa X. Esse valor foi obtido por meio da somatória de todos os custos de coleta, entrega, transferência, custos e despesas fixas, de gerenciamento de risco e seguro. Somando-se todos os custos, chega-se no valor final do frete a vista de R$ 367,95. O percentual de lucro estabelecido é o mínimo desejado pela empresa como retorno de suas operações. Como a empresa é tributada pelo Lucro Presumido, os percentuais de Imposto de Renda e da Contribuição Social foram incluídos diretamente sobre o preço de venda, juntamente com os demais impostos sobre o faturamento. O percentual de 9,6% de ICMS é decorrente de crédito presumido obtido pela empresa na apuração desse imposto. Considerando que o prazo médio de recebimento da empresa é de trinta dias, o valor do preço de venda a prazo do frete para a Empresa X é apresentado na Tabela 10: Tabela 10: Cálculo do preço de venda do frete a prazo da Empresa X PVP = PVV x (1 + 0,04) PVP = 367,95 x 1,04 PVP = 382,66 Fonte: Elaborada pelos autores Portanto, o valor do preço de venda a prazo (PVP), obtido com base da taxa de juros de 4% ao mês, para um prazo de trinta dias, seria de R$ 382,66. Essa taxa de juros foi obtida junto à administração financeira da empresa, como a taxa média de captação de recursos no mercado. Com o término de todos os cálculos, pode-se perceber que encontrar o preço do frete rodoviário de carga fracionada é um tanto quanto complexo. As empresas devem considerar diversos aspectos no momento do cálculo, tais como: o tipo de veículo utilizado, a trajetória de percurso, os impostos, os custos com gerenciamento de risco, entre outros.

15 No entanto, além desses aspectos apresentados no estudo de caso e os citados por Reis (2006), outros poderiam ser enumerados. Segundo Reis (2006), em muitos momentos o transportador pode ter que indenizar o usuário, em funções de motivos, tais como: avaria total ou parcial resultante de colisão, capotamento, tombamento ou incêndio de veículos ou armazéns; má estiva, carregamento inadequado; água de chuva e inundação; desaparecimento total ou parcial da mercadoria devido à perda durante o transporte, apropriação indébita, furto, roubo etc. Existem, também algumas situações em que o transportador pode ser responsabilizado por danos causados a terceiros pela carga transportada, em função de: perecimento ou contaminação do produto, atrasos anormais na execução do transporte, acidentes provocados pela carga, danos à saúde pública ou ao meio ambiente (em especial no transporte de produtos perigosos) etc. Para transportar plástico, por exemplo, o peso não seria tão relevante, se considerado em relação ao volume da carga. Além disso, existem cargas em que o custo de gerenciamento de risco é maior. Cargas visadas pelas quadrilhas de roubo de carga, tais como produtos eletroeletrônicos, por exemplo, têm um custo maior para os transportadores. O mesmo caso aplica-se aos produtos químicos, em que o risco ambiental é maior. Portanto, para apurar o custo total da operação, existem diversos outros aspectos que devem ser contemplados nas análises, e que muitas vezes deixam de ser contemplados na apuração do resultado econômico da operação: os chamados custos ocultos ou invisíveis (hidden costs). Os custos ocultos, segundo Faria e Costa (2005, p.75), são custos que não são visíveis aos gestores, mas que afetam o resultado econômico da empresa, pois ocorrem em condições anormais de operação, associados ao conceito de perdas, tais como falhas e desperdícios nos processos logísticos. Os custos desses fatores que ocorrem de maneira extraordinária, não devem ser considerados na formação do preço de venda do serviço prestado, pois os clientes não são responsáveis pelas ineficiências nos processos, causadas pelos fornecedores dos serviços, mas devem ser contemplados como perdas extraordinárias na apuração do resultado econômico da operação. A Taxa de Administração da Secretaria da Fazenda (TAS) foi oficializada pelo Conselho Nacional de Estudos e Tarifas (CONET) da NTC&Logística em 25 de setembro de 2003, e tem como finalidade ressarcir as transportadoras dos elevados custos invisíveis gerados pelos procedimentos adotados pelas Secretarias de Fazenda dos Estados. É cobrada do pagador do frete (se o frete é CIF, cobra-se do remetente; se frete FOB, cobra-se do destinatário), tanto para cargas interestaduais quanto para cargas transportadas dentro do próprio Estado. O valor sugerido pelo CONET foi de R$ 1,25 a ser cobrado por conhecimento para carga fracionada, e deve ser considerado na formação do preço de venda da referida carga. No próximo tópico, serão desenvolvidas as considerações finais do estudo. 4. CONSIDERAÇÕES FINAIS A formação do preço de venda dos produtos e serviços assume, cada vez mais papel estratégico no processo de competitividade existente entre as organizações, que têm como objetivo gerar receitas suficientes para absorver todos os seus custos e despesas, bem como gerar resultados econômicos positivos na busca de sua continuidade.

16 O setor de transporte rodoviário de carga é bastante importante para a economia nacional, e diante da escassez de estudos sobre custos e formação de preço de venda para o segmento, este estudo pretendeu responder à questão: Como uma empresa do ramo de transporte rodoviário de carga fracionada calcula o preço de venda de seu frete? Além de atender a seu objetivo de apresentar os principais métodos de formação de preços de venda, bem como demonstrar, por meio de um estudo de caso, a metodologia de formação do preço de venda em uma empresa do ramo de transporte rodoviário de carga fracionada. Em relação à formação do preço de venda, com base no referencial teórico, percebeuse que existem diversas técnicas para apuração do preço de venda, sob a ótica da Contabilidade de Custos. No entanto, duas questões importantes devem ser abordadas. Primeira, é que quem costuma definir o preço do produto/serviço é o mercado. De nada adianta uma empresa possuir o método mais sofisticado de formação de preços de venda, se o mercado não estiver disposto a pagar por esse preço. Segunda, isso não quer dizer que a empresa não precise utilizar algum método para elaborar o preço de venda, pois há a necessidade de verificar se o preço aprovado pelo mercado está dentro de suas expectativas de rentabilidade. Outra observação que pode ser feita a partir deste artigo, relaciona-se ao mark-up, que é um simples, e que pode ajudar muito às pequenas e médias empresas a elaborarem o preço de venda de seus produtos, mesmo que sujeito a alguns problemas, tal como os percentuais de custos e despesas fixas, utilizados em sua formação, que devem ser obtidos com cautela, e freqüentemente reavaliados. Em relação ao estudo de caso desenvolvido, constatou-se que a empresa analisada considera, nas atividades de coleta, transferência e entrega, quatro elementos principais de custos na formação do seu preço de venda: os custos variáveis, os custos e despesas fixas, os custos com gerenciamento de risco e os custos com seguro. Todos esses valores são transformados em unidades por quilômetro (distância) e peso, que são seus objetos de negociação e análise. Apesar de o sistema de custeio e formação de preço ser bastante detalhado, algumas melhorias poderiam ser adicionadas, tal como uma análise mais apurada dos supracitados custos invisíveis (hidden costs), bem como a inclusão do custo do capital investido ou custo de oportunidade, que não foram tratados neste trabalho. O intuito deste artigo não foi esgotar o assunto, mas sim, trazer algumas considerações importantes quanto à elaboração do preço de venda, e apresentar um caso prático sobre a elaboração do preço dos fretes rodoviários de carga fracionada, cujo setor tem importância estratégica dentro da economia nacional. REFERÊNCIAS BRUNI, Adriano Leal; FAMÁ, Rubens. Gestão de custos e formação de preços: com aplicações na calculadora HP-12C e Excel. 3ª Ed. São Paulo: Atlas, FARIA, Ana Cristina de; COSTA, Maria de Fátima G. da. Gestão de Custos Logísticos. São Paulo: Atlas, FIGUEIREDO, Sandra; CAGGIANO, Paulo César. Controladoria: teoria e prática. 3 a. Ed. São Paulo: Atlas, FLEURY, Paulo Fernando. Supply Chain Management. FLEURY, Paulo Fernando; WANKE, Peter; FIGUEIREDO, Kleber Fossati. In: Logística Empresarial. Coleção Coppead de Administração. Centro de Estudos em Logística. São Paulo: Atlas, 2000.

17 IMAM Instituto de Movimentação e Armazenagem de Materiais. Estatística sobre Transporte - GEIPOT. Disponível em < Acesso em 01/12/2004. KOTLER, Philip. Administração de marketing: análise, planejamento, implementação e controle. 5 a. Ed. São Paulo: Atlas, MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9ª Ed. São Paulo: Atlas, NTC - Associação Nacional do Transporte Rodoviário de Cargas. Manual de Cálculo de Custos e Formação de Preços do Transporte Rodoviário de Cargas. São Paulo, PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade gerencial: um enfoque em sistema de informação contábil. 4ª Ed. São Paulo: Atlas, 2004a.. Controladoria Básica. São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2004b. REIS, Neuto G. Justificativa e Legalidade do Frete Valor, do GRIS e das Taxas. Disponível em< Acesso em 15/03/2006. SANTOS, Joel J. Fundamentos de Custos para Formação do Preço e do Lucro. 5 a. Ed. São Paulo: Atlas, TRIVIÑOS, Augusto N. S. Introdução à Pesquisa em Ciências Sociais: A pesquisa qualitativa em educação. São Paulo: Atlas, YIN, Robert K. Estudo de Caso: Planejamento e Métodos. 2ª Ed. Porto Alegre: Bookman, 2001.