LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA AFRFB 2013 Pacote Teoria e Exercícios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 03 IPI PARTE 3

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1 Olá, concursando! Dando continuidade ao nosso estudo sobre o IPI, analisaremos nesta aula os seguintes os itens do edital do concurso de 2012: 2. Imposto sobre Produtos Industrializados Bens de capital Créditos Suspensão Isenção Período de apuração Apuração do imposto IPI na importação Crédito presumido Lançamento Recolhimento. É a seguinte a estrutura da aula de hoje: 1. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE DO IPI Créditos básicos Créditos decorrentes da aquisição de insumos tributados Créditos na industrialização por encomenda Créditos relativos ao imposto pago no desembaraço aduaneiro Créditos do estabelecimento equiparado a industrial que recebe produtos importados diretamente da repartição aduaneira Créditos do estabelecimento comercial equiparado a industrial por opção Regra genérica de direito ao crédito para estabelecimentos equiparados a industrial Créditos na hipótese de descumprimento de condição a que esteja vinculada a imunidade, a isenção ou a suspensão Créditos nas remessas simbólicas Créditos nas remessas de terceiros para armazém geral ou depósito fechado Créditos nas aquisições junto a fornecedor não contribuinte do IPI Vedação ao crédito no caso de aquisição junto a fornecedor optante do Simples Nacional Créditos por devolução ou retorno de produtos Créditos como incentivo Créditos de outra natureza Anulação do crédito Manutenção do crédito Utilização dos créditos CRÉDITO PRESUMIDO Origem do crédito Prof. Murillo Lo Visco 1

2 2.2. Cálculo do crédito Utilização do crédito LANÇAMENTO Conceito Lançamento por homologação Definição de pagamento antecipado Momento em que o sujeito passivo deve praticar os atos de sua responsabilidade Lançamento antecipado do imposto Lançamento de ofício APURAÇÃO E RECOLHIMENTO DO IPI Período de apuração Apuração do valor a recolher Prazos e forma de recolhimento SUSPENSÃO DO IPI Descumprimento da condição Finalidade da suspensão do imposto Hipóteses de suspensão do imposto ISENÇÃO DO IPI BENS DE CAPITAL IPI NA IMPORTAÇÃO PRINCIPAIS PONTOS DA AULA QUESTÕES PROPOSTAS COMENTÁRIOS ÀS QUESTÕES PROPOSTAS GABARITO DAS QUESTÕES PROPOSTAS Prof. Murillo Lo Visco 2

3 1. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE DO IPI A não-cumulatividade ao IPI, originalmente prevista na Lei nº 4.502, de 1964, ganhou status de princípio constitucional, sendo que o legislador atende a essa diretriz através do sistema de crédito do imposto. É o que prevê o art. 225 do RIPI: Art A não cumulatividade é efetivada pelo sistema de crédito do imposto relativo a produtos entrados no estabelecimento do contribuinte, para ser abatido do que for devido pelos produtos dele saídos, num mesmo período. Portanto, em cada período de apuração, para determinar o valor a pagar a título de IPI, o estabelecimento contribuinte encontra-se autorizado a abater créditos da não-cumulatividade do imposto. Basicamente, o direito de crédito se refere ao imposto destacado nas notas fiscais relativas a produtos tributados que ingressam no estabelecimento contribuinte do IPI. Mas há outras hipóteses a considerar. Na terminologia do RIPI, são as seguintes as espécies de créditos da não-cumulatividade do IPI: créditos básicos (item 1.1); créditos por devolução ou retorno de produtos (item 1.2); créditos como incentivo (item 1.3); créditos de outra natureza (item 1.4); crédito presumido (item 2). Além das h ipóteses que dão direito ao crédito da não-cumulatividade do imposto, o RIPI também contém disposições sobre a escrituração e a utilização dos créditos Créditos básicos As h ipóteses de créditos básicos da não-cumulatividade do imposto estão relacionadas nos arts. 226 e 227 do RIPI. Segundo os referidos artigos, os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados podem se creditar: créditos decorrentes da aquisição de insumos tributados (item 1.1.1); créditos na industrialização por encomenda (item 1.1.2); créditos relativos ao imposto pago no desembaraço aduaneiro (item 1.1.3); Prof. Murillo Lo Visco 3

4 créditos do estabelecimento equiparado a industrial (item 1.1.4); créditos na hipótese de descumprimento de condição a que esteja vinculada a imunidade, a isenção ou a suspensão (item 1.1.7); créditos nas remessas simbólicas (item 1.1.8); créditos nas aquisições junto a fornecedor não contribuinte do IPI (item ) Créditos decorrentes da aquisição de insumos tributados Segundo dispõe o inciso I do art. 226 do RIPI, os estabelecimentos industriais podem se creditar do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem (MP, PI e ME), adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados. Para esse fim, entre as matérias-primas e os produtos intermediários: estão incluídos os insumos que, embora não se integrem ao novo produto, são consumidos no processo de industrialização, a exemplo de compostos químicos necessários na produção de ligas metálicas. não estão compreendidos os bens do ativo permanente. Em linha com a previsão do RIPI está a jurisprudência do STJ, conforme evidencia a seguinte súmula, recentemente editada: Súmula 495/STJ - A aquisição de bens integrantes do ativo permanente da empresa não gera direito a creditamento de IPI. Portanto, é a seguinte a regra geral: há direito a crédito relativo ao imposto destacado na aquisição de MP, PI e ME utilizados na produtos tributados. industrialização de IPI IPI Fornecedor de insumos tributados Estabelecimento industrial Adquirente débito débito ( ) crédito Saldo a pagar Prof. Murillo Lo Visco 4

5 Note ainda que, para fins do direito de crédito, a matéria-prima ou o produto intermediário não precisam ser incorporados ao produto resultante da industrialização. Basta que os produtos tributados adquiridos sejam consumidos no processo de industrialização. a. Créditos vinculados a industrialização de produtos isentos ou tributados à alíquota zero Vale ressaltar que, de acordo com o que se depreende do 2º do art. 256 do RIPI, o direito de crédito prevalece ainda que a MP, o PI ou o ME sejam aplicados na industrialização de produtos isentos ou tributados à alíquota zero, conforme esclarece o diagrama abaixo: IPI Isenção Alíquota zero Fornecedor de insumos tributados Estabelecimento industrial Adquirente débito Ø ( ) crédito Crédito acumulado b. Anulação de créditos vinculados a industrialização de produtos não tributados Diferentemente do que se verifica no caso da saída de produtos isentos ou tributados com alíquota zero, deve ser anulado o crédito relativo a MP, PI ou ME que venham a ser empregados na industrialização de produtos não tributados (RIPI, art. 254, I, a ): IPI NT Fornecedor de insumos tributados Estabelecimento industrial Adquirente débito Ø ( ) crédito Ø Prof. Murillo Lo Visco 5

6 c. Créditos vinculados a industrialização de produtos destinados ao exterior Por outro lado, pode ser mantido o crédito relativo ao imposto destacado na aquisição de MP, PI ou ME aplicados na elaboração de produtos destinados à exportação, saídos com imunidade. Nesse caso, a legislação considera que se trata de um crédito com natureza de incentivo (RIPI, art. 238 item 1.3): IPI Imunidade das exportações Fornecedor de insumos tributados Estabelecimento industrial Adquirente no exterior débito Ø ( ) crédito Crédito acumulado d. Ausência do direito ao crédito na hipótese de aquisição de produtos não tributados, isentos ou tributados à alíquota zero Conforme vimos acima, o direito ao crédito decorre do imposto incidente na aquisição de insumos utilizados na industrialização de produtos tributados. Vimos também que o direito ao crédito prevalece ainda que os insumos tributados sejam aplicados na industrialização de produtos isentos ou tributados à alíquota zero. Pois, vamos agora mudar o enfoque. Vamos deixar de lado as saídas isentas ou sujeitas a alíquota zero, e vamos tratar de entradas sob essas circunstâncias. Considerando que, tradicionalmente, considera-se que ocorre o fato gerador do imposto nas hipóteses de isenção e alíquota zero, durante muito tempo se discutiu a possibilidade de creditamento na aquisição de produtos isentos ou tributados à alíquota-zero. A Administração Tributária sempre defendeu que não há direito ao crédito da não cumulatividade na aquisição de insumos não tributados, isentos ou tributados com alíquota zero. Prof. Murillo Lo Visco 6

7 Depois de algumas idas e vindas da jurisprudência, o STF firmou entendimento no sentido defendido pela Administração Tributária, conforme esclarece a seguinte ementa: RE , Julgamento: 04/10/2011 TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE INSUMOS FAVORECIDOS PELA ALÍQUOTA-ZERO, NÃO-TRIBUTAÇÃO E ISENÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. 1. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal é no sentido de que não há direito à utilização de créditos do IPI na aquisição de insumos nãotributados, isentos ou sujeitos à alíquota zero. No mesmo sentido, temos os seguintes precedentes: RE ; RE ; RE ; RE ; RE Portanto, em relação aos insumos não tributados, isentos ou tributados com alíquota zero, temos a seguinte situação: NT Isenção Alíquota zero IPI Fornecedor Estabelecimento industrial Adquirente IPI ( ) Ø IPI a pagar e. Direito ao crédito na aquisição de insumos: breve síntese Diante de todo o exposto, guarde as seguintes conclusões: O direito ao crédito do IPI decorre do imposto incidente na aquisição de insumos utilizados na industrialização de produtos tributados; A aquisição de bens integrantes do ativo permanente da empresa não gera direito a creditamento de IPI; O direito ao crédito prevalece ainda que a MP, o PI ou o ME sejam aplicados na industrialização de produtos isentos ou tributados à alíquota zero. Ou seja, a saída de produtos isentos ou tributados à alíquota zero não implica anulação do crédito relativo ao imposto destacado na aquisição de insumos empregados na sua produção; Prof. Murillo Lo Visco 7

8 A saída de produtos NT implica anulação de crédito eventualmente registrados na entrada de insumos tributados que foram empregados na sua produção; Pode ser mantido o crédito relativo ao imposto destacado na aquisição de MP, PI ou ME aplicados na elaboração de produtos destinados à exportação; Não dá direito a crédito a aquisição de insumos NT, isentos ou tributados à alíquota zero Créditos na industrialização por encomenda Vamos, a partir de agora, analisar o direito aos créditos da não-cumulatividade do IPI na hipótese de industrialização por encomenda. Segundo dispõe o inciso II do art. 226 do RIPI, os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados podem se creditar do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, quando remetidos a terceiros para industrialização sob encomenda, sem transitar pelo estabelecimento adquirente. Esse é o caso do encomendante que adquire MP, PI ou ME, e manda entregálos diretamente ao executor da encomenda. Nas operações em que os insumos adquiridos de terceiros são entregues diretamente ao executor da encomenda, sem transitar pelo estabelecimento encomendante (adquirente da MP, PI e ME), o remetente deverá emitir duas notas fiscais (RIPI, art. 493): uma nome do estabelecimento adquirente (encomendante), contendo o destaque do imposto, se este for devido; e outra em nome do estabelecimento industrializador (executor da encomenda), para acompanhar as matérias-primas, sem destaque do imposto. Portanto, ainda que não receba os insumos, o direito ao crédito cabe ao encomendante, e não ao executor da encomenda: Prof. Murillo Lo Visco 8

9 Fornecedor Insumos NF sem destaque do imposto Executor da encomenda Produtos resultantes da industrialização por encomenda IPI IPI NF com destaque do imposto Encomendante IPI ( ) crédito Saldo a pagar Adquirente Também se referindo à industrialização por encomenda, o inciso III do art. 226 do RIPI estabelece que os estabelecimentos industriais podem se creditar do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, recebidos de terceiros para industrialização de produtos por encomenda, quando estiver destacado ou indicado na nota fiscal. Agora estamos diante do caso do executor da encomenda que do próprio encomendante recebe MP, PI ou ME para serem empregados na industrialização por encomenda. Se o imposto estiver destacado na nota fiscal emitida pelo encomendante, o executor da encomenda tem direito ao respectivo crédito: IPI Produto industrializado Executor da encomenda IPI débito crédito IPI Encomendante Adquirente Insumos NF com destaque do imposto Prof. Murillo Lo Visco 9

10 Ao final da industrialização por encomenda, na remessa dos produtos industrializados para o encomendante, a este último cabe o direito ao crédito do imposto destacado em nota fiscal relativa a produtos industrializados por encomenda, recebidos do estabelecimento que os industrializou (RIPI, art. 226, inciso IV). É, portanto, o caso do recebimento dos produtos resultantes da industrialização sob encomenda: Produto industrializado IPI Executor da encomenda débito crédito IPI débito crédito IPI Encomendante Adquirente Insumos NF com destaque do imposto Créditos relativos ao imposto pago no desembaraço aduaneiro Nos termos do inciso V do art. 226 do RIPI, os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados podem se creditar do imposto pago no desembaraço aduaneiro, conforme esclarece o diagrama abaixo: Desembaraço aduaneiro FG do IPI Saída do estabelecimento FG do IPI Exterior Estabelecimento do importador débito ( ) crédito Saldo a pagar Adquirente Prof. Murillo Lo Visco 10

11 Note bem que este crédito não é utilizado na importação. Ele nasce na importação, mas é utilizado na forma de dedução dos débitos relativos às saídas promovidas pelo estabelecimento importador equiparado a industrial (o segundo fato gerador praticado pelo importador). Portanto, na prática, esse crédito anula o efeito do débito pago no desembaraço aduaneiro de importação. Suponha que, na importação de um lote de calçados para revenda, a título de IPI vinculado, uma empresa tenha pago a importância de R$ 10 mil. Ela desembaraça a mercadoria e a recebe em seu estabelecimento. Ao efetuar a venda desse lote a um varejista, ele dá saída dos produtos e pratica novo FG do IPI, desta vez, registrando um débito de R$ 18 mil. Nesse caso, considerando apenas essas operações, ele terá a recolher R$ 8 mil, pois os R$ 10 mil pagos na importação podem ser utilizados como crédito Créditos do estabelecimento equiparado a industrial que recebe produtos importados diretamente da repartição aduaneira Os estabelecimentos equiparados a industrial podem se creditar do imposto mencionado na nota fiscal que acompanhar produtos de procedência estrangeira, diretamente da repartição que os liberou, para estabelecimento, mesmo exclusivamente varejista, do próprio importador. É o caso do produto de procedência estrangeira que é remetido diretamente da repartição alfandegária para outro estabelecimento da mesma empresa, que não o estabelecimento importador. Nesse caso, o crédito cabe ao estabelecimento que recebe o produto importado (RIPI, art. 226, inciso VI), e o estabelecimento importador deve anular o crédito que eventualmente tenha registrado (RIPI, art. 254, inciso III). Acompanhe no diagrama abaixo: Desembaraço aduaneiro FG do IPI Exterior Estabelecimento importador Produto remetido diretamente para a filial crédito Estabelecimento filial da mesma firma Saída do estabelecimento FG do IPI Adquirente débito ( ) crédito Saldo a pagar Prof. Murillo Lo Visco 11

12 Créditos do estabelecimento comercial equiparado a industrial por opção Segundo dispõe o inciso VII do art. 226 do RIPI, há o direito ao crédito em relação aos bens de produção recebidos por comerciantes equiparados a industrial. Nota-se que é o caso dos comerciantes equiparados a industrial por opção. Como eles adquirem os bens para revenda, essa situação não se enquadra na regra geral de creditamento decorrente da aquisição de insumos (item 1.1.1), razão pela qual o legislador considerou importante instituir uma hipótese específica para esse caso Regra genérica de direito ao crédito para estabelecimentos equiparados a industrial O inciso VIII do art. 226 do RIPI contém a regra genérica de direito ao crédito para estabelecimentos equiparados a industrial. Segundo essa regra, há o direito ao crédito decorrente do imposto relativo aos produtos recebidos pelos estabelecimentos equiparados a industrial que, na saída destes, estejam sujeitos ao imposto, nos demais casos não compreendidos nos itens anteriores. Com isso a legislação criou a regra genérica de creditamento sempre que o estabelecimento for equiparado a industrial, e der saída a produtos sujeitos ao imposto. Ou seja, o estabelecimento não realiza qualquer operação, mas tem o débito do IPI na saída. Portanto, para preservar a não-cumulatividade, tem direito ao crédito na entrada Créditos na hipótese de descumprimento de condição a que esteja vinculada a imunidade, a isenção ou a suspensão O inciso IX do art. 226 do RIPI estabelece o direito ao crédito do imposto pago sobre produtos adquiridos com imunidade, isenção ou suspensão quando descumprida a condição, em operação que dê direito ao crédito. Portanto, havendo a obrigação de pagar o IPI no caso de descumprimento da condição, haverá o correspondente crédito da não-cumulatividade, quando for o caso. Prof. Murillo Lo Visco 12

13 Para bem compreender essa previsão, lembre-se de que, na hipótese de a imunidade ou a isenção serem condicionadas, com o descumprimento da condição os produtos deixam de ser imunes ou isentos. Pense numa gráfica que, ao invés de imprimir livros, utiliza o papel adquirido com imunidade na produção de blocos de anotação. No momento em que desvia a destinação do papel imune considera-se ocorrido o fato gerador do IPI (RIPI, art. 36, inciso VIII) relativo à aquisição do papel que deixou de ser imune. Pois é essa aquisição que dá direito ao crédito! Créditos nas remessas simbólicas Por fim, o inciso X do art. 226 do RIPI estabelece que os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados podem se creditar do imposto destacado nas notas fiscais relativas a entregas ou transferências simbólicas do produto, permitidas pelo Regulamento. Por exemplo, de acordo com o inciso XII do art. 36 do RIPI, considera-se ocorrido o fato gerador do IPI na saída simbólica de álcool das usinas produtoras para as suas cooperativas, equiparadas por opção a estabelecimento industrial. Conforme vimos na última aula, trata-se do caso em que o álcool não chega a ser remetido pela usina para a cooperativa, embora perante terceiros seja a cooperativa o estabelecimento vendedor. Nesse caso, de acordo com o que dispõe o inciso X do art. 226 do RIPI, embora não receba fisicamente o álcool, a cooperativa tem direito ao crédito do imposto Créditos nas remessas de terceiros para armazém geral ou depósito fechado No parágrafo único do art. 226 do RIPI, há uma disposição específica para os casos de produtos remetidos por terceiros para armazém geral ou depósito fechado, a pedido do depositante. Portanto, é o caso de os produtos não circularem pelo estabelecimento do depositante. Nessa hipótese, o direito ao crédito do imposto, quando admitido, é do estabelecimento depositante. Confira essa hipótese no diagrama abaixo: Prof. Murillo Lo Visco 13

14 Fornecedor Produtos NF sem destaque do imposto Armazém-geral NF com retorno simbólico Produtos Adquirente IPI IPI NF com destaque do imposto Depositante IPI ( ) crédito Saldo a pagar (RIPI, art. 36, inciso II) Créditos nas aquisições junto a fornecedor não contribuinte do IPI Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados, podem se creditar do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, adquiridos de comerciante atacadista não contribuinte, calculado pelo adquirente, mediante aplicação da alíquota a que estiver sujeito o produto, sobre 50% do seu valor, constante da respectiva nota fiscal (RIPI, art. 227). Nesse caso, ainda que o IPI não incida nas vendas realizadas pelo fornecedor não contribuinte do imposto, como os produtos fornecidos são industrializados, em algum momento ocorreu a incidência do imposto. Portanto, embutido no custo da mercadoria vendida pelo atacadista não contribuinte há um valor que um dia foi IPI. Essa é a explicação mais provável para esta hipótese. Desse modo, se numa emergência um contribuinte do IPI paga R$ sobre embalagens adquiridas de fornecedor atacadista não contribuinte do imposto, ainda que não tenha havido incidência do IPI nessa operação, o estabelecimento industrial adquirente terá direito de se creditar de metade do imposto que incidiria se o fornecedor fosse contribuinte. Nesse exemplo, supondo que as essas embalagem sejam normalmente tributadas à alíquota de 5%, nessa operação haverá direito de crédito no valor de R$ 125, equivalente a R$ x 5%, que corresponde ao resultado da seguinte operação: (R$ / 2) x 5%. Prof. Murillo Lo Visco 14

15 Vedação ao crédito no caso de aquisição junto a fornecedor optante do Simples Nacional As aquisições de produtos junto a estabelecimentos optantes pelo Simples Nacional NÃO conferem aos adquirentes o direito ao crédito da nãocumulatividade do IPI em relação à matéria-prima, ao produto intermediário e ao material de embalagem (RIPI, art. 228) Créditos por devolução ou retorno de produtos De acordo com o 1º do art. 225 do RIPI, o direito ao crédito é também atribuído para anular o débito do imposto referente a produtos saídos do estabelecimento e a este devolvidos ou retornados. Nesse sentido, o art. 229 do RIPI estabelece que é permitido ao estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, creditar-se do imposto relativo a produtos tributados recebidos em devolução ou retorno, total ou parcial. Obrigação de emitir nota fiscal de entrada Quando a devolução for feita por pessoa física ou jurídica não obrigada à emissão de nota fiscal, o produto deve estar acompanhado de carta ou memorando do comprador, vendedor, na em entrada, que são a emissão declarados nota os fiscal motivos com a da indicação devolução, do número, competindo data ao da emissão da nota fiscal originária e do valor do imposto relativo às quantidades devolvidas (RIPI, art. 232). Reentrada de produto alugado a terceiros No caso de locação ou arrendamento, a reentrada do produto no estabelecimento remetente não dá direito ao crédito do imposto, salvo se o produto tiver sido submetido a nova industrialização e ocorrer nova saída tributada (RIPI, art. 230). Isso se deve ao fato de que nos casos de locação ou arrendamento, salvo se o produto tiver sido submetido a nova industrialização, somente ocorre fato gerador do IPI na primeira saída. Desse modo, quando o produto retorna de uma locação, em regra, não há direito ao crédito do imposto. Porém, se o produto retorna ao estabelecimento, sofre nova industrialização e ocorre nova saída tributada, o art. 230 do RIPI confere o crédito relativo à reentrada do produto. Com isso, há o débito referente à nova saída tributada, e o crédito referente à reentrada do produto, anterior à nova industrialização. Prof. Murillo Lo Visco 15

16 1.3. Créditos como incentivo Nos arts. 236 a 239, o RIPI estabelece as hipóteses de créditos que têm natureza de incentivo. Essas hipóteses abrangem incentivos à SUDENE, à SUDAM e à Amazônia Ocidental. Mas, certamente, a hipótese que mais nos interessa é a que prevê o crédito como incentivo em relação às matériasprimas, aos produtos intermediários e aos materiais de embalagem adquiridos para emprego na industrialização de produtos destinados à exportação para o exterior, saídos com imunidade, conforme vimos no item 1.1.1, nos seguintes termos: Art É admitido o crédito do imposto relativo às matérias-primas, aos produtos intermediários e aos materiais de embalagem adquiridos para emprego na industrialização de produtos destinados à exportação para o exterior, saídos com imunidade. A seguir, reproduzo aquele mesmo diagrama do item 1.1.1, que explica essa hipótese: IPI Imunidade das exportações Fornecedor de insumos tributados Estabelecimento industrial Adquirente no exterior débito Ø ( ) crédito Crédito acumulado Um benefício análogo é observado na etapa anterior, de fornecimento de MP, PI e ME para emprego na industrialização de produtos destinados ao exterior, conforme dispõe o seguinte dispositivo: Art É admitido o crédito do imposto relativo às matérias-primas, aos produtos intermediários e aos materiais de embalagem adquiridos para emprego na industrialização de produtos saídos com suspensão do imposto e que posteriormente sejam destinados à exportação nos casos dos incisos IV, V, XIV e XV do art. 43. Prof. Murillo Lo Visco 16

17 A hipótese prevista no art. 239 do RIPI beneficia, diretamente, o fornecedor do estabelecimento exportador. No diagrama abaixo, confira o efeito disso para o fornecedor 2, no caso de suspensão previsto no inciso XIV do art. 43 do RIPI: IPI IPI suspenso Imunidade das exportações Fornecedor 1 Fornecedor 2 Estabelecimento industrial Adquirente no exterior débito Ø ( ) crédito Ø ( ) Ø Crédito acumulado Ø 1.4. Créditos de outra natureza É ainda admitido ao contribuinte creditar-se (RIPI, art. 240): do valor do imposto, já escriturado, no caso de cancelamento da respectiva nota fiscal, antes da saída da mercadoria; e do valor da diferença do imposto em virtude de redução de alíquota, nos casos em que tenha havido lançamento antecipado do imposto (item 3.3) Anulação do crédito Entre outros casos, mediante estorno na escrita fiscal, deve ser anulado o crédito (RIPI, art. 254): relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, que tenham sido empregados na industrialização, ainda que para acondicionamento, de produtos não tributados; relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem empregados nas operações de conserto, restauração, recondicionamento ou reparo enquadradas nas hipóteses de exclusão do conceito de industrialização; relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem vendidos a pessoas que não sejam industriais ou revendedores; Prof. Murillo Lo Visco 17

18 Nesse caso, o estabelecimento industrial que revende bens de produção produzidos por terceiros não se enquadra na hipótese de equiparação do inciso do 6º do art. 9º do RIPI. Desse modo, como não haverá o débito, a legislação manda anular o crédito relativo à entrada dos bens de produção revendidos. relativo a produtos de procedência estrangeira remetidos, pelo importador, diretamente da repartição que os liberou a outro estabelecimento da mesma firma; É o caso da remessa da repartição alfandegária diretamente para outro estabelecimento da mesma empresa, que não o estabelecimento importador. Nessa hipótese, o crédito fica com o estabelecimento que recebe o produto, sendo essa a razão deste estorno, conforme ilustra o diagrama apresentado no item relativo a matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem, e quaisquer outros produtos que hajam sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados ou, ainda, empregados em outros produtos que tenham tido a mesma sorte Manutenção do crédito É assegurado o direito à manutenção do crédito do imposto em virtude da saída de sucata, aparas, resíduos, fragmentos e semelhantes, que resultem do emprego de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, bem como na ocorrência de quebras admitidas pela legislação (RIPI, art. 255) Utilização dos créditos Os créditos do imposto, escriturados pelos estabelecimentos industriais ou equiparados a industrial, são utilizados mediante dedução do IPI devido pelas saídas de produtos dos mesmos estabelecimentos. Essa é a essência da nãocumulatividade. Trata-se da utilização básica dos créditos (RIPI, art. 256). Do confronto de débitos e créditos, num período de apuração do imposto, pode resultar saldo credor. Neste caso, o saldo credor: pode ser transferido para utilização no período seguinte como dedução dos débitos relativos a saídas de produtos (RIPI, art. 256, 1º); ou quando acumulado em c ada trimestre-calendário, pode ser objeto de compensação (CTN, art. 170) ou de pedido de ressarcimento em dinheiro (RIPI, art. 256, 2º c/c arts. 268 e 269). Prof. Murillo Lo Visco 18

19 2. CRÉDITO PRESUMIDO No item 1, estudamos as várias espécies de créditos da não-cumulatividade do imposto, exceto o crédito presumido de que trata o art. 241 e seguintes do RIPI. O referido crédito é presumido porque não se refere ao IPI incidente na operação anterior. Trata-se, em verdade, de uma forma que o legislador encontrou para aliviar o impacto financeiro decorrente da incidência cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre os insumos incorporados aos produtos nacionais exportados. E isso se dá à custa da arrecadação do IPI! 2.1. Origem do crédito A origem desse crédito está em período anterior à introdução do regime de apuração não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. No entanto, tendo em vista que o regime cumulativo não foi extinto, o benefício permanece vigente em nosso ordenamento. Entenda a razão de surgimento do benefício. Quando o exportador está submetido ao regime cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o valor das referidas contribuições incidentes sobre insumos adquiridos é incorporado ao custo dos produtos exportados, haja vista que, no regime cumulativo, não há o direito de crédito relativo aos insumos empregados no processo produtivo. Com isso, ainda que não haja nova incidência das referidas contribuições sobre as receitas de exportação (CF, art. 149, 2º), as contribuições incidentes na aquisição de insumos representam custo agregado aos produtos exportados. Considerando que esse fato não se verifica na hipótese em que o exportador faz jus aos créditos (das contribuições) calculados com base no valor de aquisição de insumos, fica esclarecida a razão pela qual o 5º do art. 241 do RIPI veda o aproveitamento do crédito presumido de IPI pelas pessoas jurídicas produtoras sujeitas à incidência não-cumulativa das contribuições Cálculo do crédito Compreendida a razão de surgimento do crédito, vamos agora analisar como ele é determinado, na forma originalmente prevista: Art A empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais fará jus a crédito presumido do imposto, como ressarcimento das contribuições de que tratam as Leis Complementares nº 7, de 1970, nº 8, de 1970, e nº 70, de 1991, incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, para utilização no processo produtivo. Prof. Murillo Lo Visco 19

20 [...] 2º O crédito presumido de que trata o caput será determinado de conformidade com o art [...] Art O crédito fiscal a que se refere o 2º do art. 241 será o resultado da aplicação do percentual de cinco inteiros e trinta e sete centésimos por cento sobre a base de cálculo definida no 1º. 1º A base de cálculo do crédito presumido será determinada mediante a aplicação, sobre o valor total das aquisições de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem referidas no art. 241, do percentual correspondente à relação entre a receita de exportação e a receita operacional bruta do produtor exportador. Note que beneficiária do crédito é a empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais. Note também que, para calcular o valor do crédito, o beneficiário primeiro precisa encontrar a relação entre sua receita de exportação e sua receita operacional bruta. Em outras palavras, a cada mês 1, o beneficiário precisa determinar o tamanho da participação das exportações na composição de suas receitas. Esse cálculo é efetuado considerando as receitas acumuladas desde o início do ano até o mês a que se referir o crédito. No valor das receitas de exportação, pode ser incluído, inclusive, o valor das vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação para o exterior. Uma vez determinado o percentual de participação das receitas de exportação da pessoa jurídica, a base de cálculo do crédito corresponde ao resultado da aplicação do percentual de 5,37% sobre o valor total de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, apurado também de forma acumulada desde o início do ano até o mês a que se referir o crédito. Portanto, perceba que a base de cálculo do crédito é uma parte do custo incorrido com matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem desde o início do ano até o mês a que se referir o crédito. Depois de determinada a base de cálculo do benefício, basta aplicar o percentual de 5,37% para encontrar do crédito presumido acumulado desde o início do ano até o mês da apuração. 1 Nos termos do art. 3º da Portaria MF nº 93, de 27 de abril de 2004, o crédito presumido deve ser apurado ao final de cada mês em que houver ocorrido exportação ou venda para empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação. Prof. Murillo Lo Visco 20

21 Por fim, para encontrar o valor do crédito presumido relativo ao mês, do valor acumulado desde o início do ano, basta subtrair o valor do crédito presumido referente ao mesmo ano, já utilizado em meses anteriores. Alternativamente, o contribuinte pode calcular o crédito presumido segundo a fórmula prevista no art. 243 do RIPI Utilização do crédito A apuração do crédito presumido do imposto deve ser efetuada, de forma centralizada, pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica. O crédito presumido pode ser transferido para qualquer estabelecimento da empresa para efeito de dedução do IPI devido em relação às operações tributadas. No caso de comprovada impossibilidade de sua dedução do imposto devido em relação às operações de venda no mercado interno, a pessoa jurídica pode solicitar à RFB o seu ressarcimento em espécie. O pedido de ressarcimento deve ser apresentado por trimestre-calendário, sendo o ressarcimento em espécie efetuado ao estabelecimento matriz da pessoa jurídica. Por fim, cabe destacar que, nos termos da Súmula 494/STJ, o benefício fiscal do ressarcimento do crédito presumido do IPI relativo às exportações incide mesmo quando as matérias-primas ou os insumos sejam adquiridos de pessoa física ou jurídica não contribuinte do PIS/Pasep. Prof. Murillo Lo Visco 21

22 3. LANÇAMENTO O RIPI trata do lançamento entre os arts. 181 e 188. Além de conceituar o lançamento, o Regulamento dispõe sobre suas modalidades, e sobre a decadência, que é a perda do direito de a Fazenda Nacional constituir o crédito tributário relativo ao imposto. Sobre a decadência, no art. 188 o RIPI simplesmente reproduz a disciplina do CTN, com a qual você certamente já deve estar familiarizado, razão pela qual não abordaremos a matéria Conceito O CTN conceitua o lançamento tributário no seu art Sem prejuízo ao conceito definido pelo CTN no plano das normas gerais, a legislação do IPI trata do tema de forma específica, nos seguintes termos: Art Lançamento é o procedimento destinado à constituição do crédito tributário, que se opera de ofício ou por homologação mediante atos de iniciativa do sujeito passivo da obrigação tributária, com o pagamento antecipado do imposto e a devida comunicação à Secretaria da Receita Federal do Brasil, observando-se que tais atos: I - compreendem a descrição da operação que lhe dá origem, a identificação do sujeito passivo, a descrição e classificação do produto, o cálculo do imposto, com a declaração do seu valor e, sendo o caso, a penalidade prevista; e II - reportam-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e regem-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. Sobre o lançamento, ainda que em linhas gerais, podemos destacar os seguintes aspectos: como regra, o lançamento do IPI se opera por homologação, mas pode ser efetuado de ofício; o lançamento por h omologação pressupõe a prática de atos de iniciativa do sujeito passivo, a realização do pagamento antecipado do imposto e a devida comunicação à RFB; os atos de iniciativa do sujeito passivo compreendem a classificação do produto, o cálculo do imposto e o destaque na nota fiscal ou a indicação de seu valor na declaração de importação; Prof. Murillo Lo Visco 22

23 se o sujeito passivo não praticar os atos que dele se espera, ou os praticar de forma divergente daquela prevista na legislação tributária, o imposto é lançado de ofício; no lançamento de ofício, além de descrever e classificar o produto e de calcular o imposto, a autoridade fiscal deve descrever a operação que lhe dá origem, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, aplicar a penalidade prevista; em qualquer caso, o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada Lançamento por homologação Em regra, o lançamento do IPI se dá por homologação, com o pagamento antecipado do imposto pelo sujeito passivo, sem prévio exame da autoridade administrativa. O lançamento se opera com a posterior h omologação pela autoridade fiscal, expressa ou tácita, nos termos do art. 150 do CTN. Os atos praticados são de exclusiva responsabilidade do sujeito passivo, e consideram-se aperfeiçoados com o pagamento do imposto ou com a compensação (CTN, art. 170), quando efetuados antes de qualquer procedimento de ofício da autoridade administrativa. Conforme o caso, o resultado dos atos de iniciativa do sujeito passivo deve ficar registrado na nota fiscal ou na declaração da importação no Siscomex. Em situações eventuais que envolvem firmas ou pessoas não sujeitas habitualmente ao pagamento do imposto o próprio documento de arrecadação (DARF) se presta a essa finalidade. Para fins de lançamento do IPI por homologação, são considerados como não efetuados os atos de iniciativa do sujeito passivo: quando o documento em que forem efetuados for reputado sem valor por lei ou pelo Regulamento; quando o produto tributado não se identificar com o descrito no documento fiscal; ou quando os atos não forem efetuados de acordo com as normas estabelecidas. Prof. Murillo Lo Visco 23

24 Definição de pagamento antecipado Para os efeitos do lançamento por h omologação do IPI, considerase pagamento: o recolhimento do saldo devedor, após a dedução dos créditos admitidos, no período de apuração do imposto; o recolhimento do imposto não sujeito a apuração por períodos, haja ou não créditos a deduzir (importação e situações eventuais); a utilização dos créditos como dedução dos débitos, no período de apuração do imposto não resultar saldo a recolher (é o caso em que, num período de apuração, os créditos superam os débitos) Momento em que o sujeito passivo deve praticar os atos de sua responsabilidade Quanto ao momento em que devem ser praticados os atos de iniciativa do sujeito passivo, no art. 182 o RIPI apresenta nada menos do que 20 hipóteses! Ainda que seja um número elevado de hipóteses, perceba que em mais da metade delas há a perfeita identidade com aquelas em que se considera ocorrido o fato gerador do imposto, conforme dispõem os arts. 35 e 36. Desse modo, abaixo darei destaque aos casos que tratam de situações eventuais em que o imposto é exigido, enumerados pelo RIPI especificamente no contexto de determinação do momento em que os atos de iniciativa do sujeito passivo devem ser praticados (art. 182): no depósito para fins comerciais, na venda ou na exposição à venda, quanto aos produtos trazidos do exterior e desembaraçados com a qualificação de bagagem, com isenção ou com pagamento de tributos; na venda, efetuada em feiras de amostras e promoções semelhantes, do produto que tenha sido remetido pelo estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, com suspensão do imposto; no reajustamento do preço do produto, em virtude do acréscimo de valor decorrente de contrato escrito; na apuração, pelo usuário, de diferença no estoque dos selos de controle fornecidos para aplicação em seus produtos, na hipótese que estudaremos na próxima aula; na apuração, pelo contribuinte, de falta no seu estoque de produtos; Prof. Murillo Lo Visco 24

25 na apuração, pelo contribuinte, de diferença de preços de produtos saídos do seu estabelecimento; na apuração, pelo contribuinte, de diferença do imposto em virtude do aumento da alíquota, ocorrido após emissão da primeira nota fiscal (aplica-se aos casos em que o contribuinte antecipou o destaque do imposto item 3.3); quando desatendidas as condições da imunidade, da isenção ou da suspensão do imposto; na ocorrência dos demais casos não especificados, em que couber a exigência do imposto Lançamento antecipado do imposto Nos casos de faturamento antecipado (vendas à ordem ou para entrega futura) e de faturamento, pelo valor integral, de produto cuja unidade não possa ser transportada de uma só vez, é facultado o destaque antecipado do imposto (RIPI, art. 187). Venda à ordem aquela em que o vendedor, uma vez acertada a operação, aguarda ordem do comprador, indicando a empresa à qual deva ser efetivamente enviado o bem adquirido. Nesses casos, o contribuinte, se assim desejar, pode destacar o imposto no momento da venda ou do faturamento e, portanto, de forma antecipada relativamente à ocorrência do fato gerador, que somente se verifica com a saída dos produtos do estabelecimento do contribuinte ou outro evento previsto no Regulamento Lançamento de ofício Se o sujeito passivo não tomar a iniciativa para o lançamento, conforme já estudado, ou se os procedimentos por ele adotados para o lançamento forem considerados sem efeito na forma da legislação, o imposto será lançado de ofício pela autoridade administrativa, através de auto de infração lavrado por Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, se a falta for verificada no serviço externo, ou através de notificação de lançamento, se a falta for verificada no serviço interno da repartição (RIPI, art. 186). Prof. Murillo Lo Visco 25

26 4. APURAÇÃO E RECOLHIMENTO DO IPI Se você observar atentamente as h ipóteses estudadas na aula anterior, perceberá que o fato gerador do IPI é instantâneo. Ou seja, com a verificação concreta de cada um daqueles eventos enquadrados na h ipótese legal de incidência do IPI, considera-se ocorrido o fato gerador do IPI. Isso significa que haverá um valor de imposto a pagar a todo instante em que ocorre o fato gerador do imposto? Não necessariamente! Na verdade, pode-se afirmar, com certeza, que a todo instante em que ocorre o fato gerador do IPI o contribuinte deve computar um débito do imposto. Se esse também será o valor a recolher, isso depende das regras de apuração do imposto Período de apuração Durante muito tempo o IPI teve período de apuração decendial. Atualmente, é mensal o período de apuração do imposto incidente nas saídas dos produtos do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, inclusive no caso de microempresas e empresas de pequeno porte não optantes pelo Simples Nacional (RIPI, art. 259). Isso não se aplica ao IPI incidente no desembaraço aduaneiro dos produtos importados, que deve ser apurado e recolhido a cada operação de importação, antes da saída do produto da repartição que processar o despacho (RIPI, arts. 259, 1º e 262, inciso I) Apuração do valor a recolher O valor do débito do imposto deve ser calculado mediante aplicação das alíquotas previstas na TIPI sobre o valor tributável dos produtos, sem prejuízo de outras formas de apuração previstas em legislação específica (RIPI, art. 189). Só que, conforme dito acima, o valor do débito do imposto não corresponde, necessariamente, ao valor a recolher. Quem esclarece isso é o art Segundo esse artigo: na importação, a importância a recolher é a resultante do cálculo do imposto constante do registro da declaração de importação no SISCOMEX; Nesse caso, note que o valor a recolher corresponde ao próprio valor do débito. Não há que se falar em desconto de créditos na importação. Prof. Murillo Lo Visco 26

27 no depósito para fins comerciais, na venda ou na exposição à venda de produtos trazidos do exterior e desembaraçados com a qualificação de bagagem, a importância a recolher é o valor integral do imposto dispensado, no caso de desembaraço com isenção, ou o que incidir sobre a diferença apurada entre o valor que serviu de base de cálculo do imposto pago na importação e o preço de venda, no caso de produtos desembaraçados com o tratamento de importação comum nas condições previstas na legislação aduaneira; Traduzindo. Se os produtos desembaraçados como bagagem forem vendidos ou expostos à venda, o valor do IPI a pagar é: - o valor que deixou de ser exigido na importação, caso tenham sido beneficiados com isenção; - o valor que resultar da incidência da alíquota sobre uma base composta da diferença entre o preço de venda e o valor que serviu de base para incidência do IPI na importação, no caso de os produtos terem sido desembaraçados com o tratamento de importação comum (ou seja, se a alíquota do IPI é 10%, o preço de venda é R$ 100, e a base de cálculo utilizada na importação foi de R$ 40, o imposto a pagar será de R$ 6 por produto desembaraçado como bagagem que for vendido ou exposto à venda). nas operações realizadas por firmas ou pessoas não sujeitas habitualmente ao pagamento do imposto, a importância a recolher é a diferença entre o tributo devido e o consignado no documento fiscal de aquisição do produto; e Essa é uma regra que alcança pessoas físicas ou jurídicas que eventualmente pratiquem o fato gerador do IPI. nos demais casos, a importância a recolher é a resultante do cálculo do imposto relativo ao período de apuração a que se referir o recolhimento, deduzidos os créditos do mesmo período. Aqui se tem a regra geral de apuração do valor do imposto a recolher em relação às saídas do estabelecimento contribuinte: é o resultado da diferença entre o valor dos débitos e dos créditos do mesmo período. Não podemos esquecer que, num período de apuração do imposto, quando do confronto dos débitos e créditos resultar saldo credor, este pode ser transferido para o período seguinte (RIPI, art. 256, 1º). Prof. Murillo Lo Visco 27

28 4.3. Prazos e forma de recolhimento O recolhimento do imposto deve ser efetuado por meio de DARF, de acordo com os seguintes prazos (RIPI, art. 262): antes da saída do produto da repartição que processar o despacho, nos casos de importação; no ato do pedido de autorização da venda de produtos trazidos do exterior a título de bagagem, despachados com isenção do imposto ou com pagamento de tributos nas condições previstas na legislação aduaneira; até o 10º dia do mês subsequente ao de ocorrência dos fatos geradores, nos casos dos produtos classificados no Código da TIPI (cigarros); ou até o 25º dia do mês subsequente ao de ocorrência dos fatos geradores, no caso dos demais produtos. Se o dia do vencimento não for dia útil, considerar-se-á antecipado o prazo para o primeiro dia útil que o anteceder. O imposto destacado na nota fiscal ou escriturado, mesmo no curso de processo de consulta, deve ser recolhido no respectivo prazo. O recolhimento do imposto após os prazos previstos na legislação deve ser efetuado com acréscimos moratórios. Prof. Murillo Lo Visco 28

29 5. SUSPENSÃO DO IPI A suspensão do imposto é o objeto do RIPI entre os art. 40 a 49. A maior parte desses artigos se refere a hipóteses bem específicas em que o imposto é suspenso. Vamos, aqui, abordar os aspectos mais relevantes sobre o tema, e destacar algumas das hipóteses listadas no RIPI, evidenciando a função do instituto. Mas, antes de prosseguir, é importante esclarecer que a suspensão aqui estudada não se confunde com a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, de que trata o art. 151 do CTN. Com a suspensão do imposto prevista no RIPI, o crédito tributário não é formalizado e, assim, o IPI nem mesmo chega a se tornar exigível. Veja a seguir como isso se processa. Sob circunstâncias normais, em operações tributadas envolvendo produtos industrializados, o IPI deve ser lançado (destacado) na respectiva nota fiscal, escriturado em livro próprio e, consequentemente, considerado na apuração do valor a pagar referente a determinado período. Entretanto, uma vez verificada concretamente alguma das hipóteses em que a legislação autoriza (ou determina) a suspensão do IPI, apesar de ocorrido o fato gerador, o sujeito passivo fica dispensado da obrigatoriedade de destacar e recolher o imposto relativo à operação. Dessa forma, com a suspensão, o imposto nem mesmo chega a se tornar exigível. Na verdade, o IPI fica suspenso até que se cumpra a condição a que estiver subordinada a hipótese de suspensão. Cumprida a condição, resolve-se a obrigação tributária suspensa, ou seja, o imposto relativo à operação realizada não mais será exigido. É o que estabelece o art. 41 do RIPI: Art. 41. O implemento da condição a que está subordinada a suspensão resolve a obrigação tributária suspensa. Para bem compreender como se processa a suspensão do IPI, vamos tomar como exemplo a hipótese prevista na alínea a do inciso XIV do art. 43 do RIPI: Art. 43. Poderão sair com suspensão do imposto: [...] XIV - as matérias-primas, os produtos intermediários e os materiais de embalagem, de fabricação nacional, vendidos a: a) estabelecimento industrial, para industrialização de produtos destinados à exportação; Prof. Murillo Lo Visco 29