Ágio Interno ( Caso Gerdau ) Paulo Honório de Castro Júnior João Paulo Ayres

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1 Ágio Interno ( Caso Gerdau ) Paulo Honório de Castro Júnior João Paulo Ayres

2 Liberdade e segurança jurídica Vs. Solidariedade e igualdade Planejamento Tributário Corrente da tributação por solidariedade Casalta Nabais e Ricardo Lobo Torres i) Os princípios basilares da Constituição, como o de construir uma sociedade solidária, informariam todos os subsistemas, inclusive o Direito Tributário. ii) A capacidade contributiva não seria apenas uma forma de dimensionar o valor do tributo a pagar; mas deve nortear a interpretação de cada materialidade descrita na Constituição:

3 Liberdade e segurança jurídica Vs. Solidariedade e igualdade Planejamento Tributário Corrente da tributação por liberdade e previsibilidade Humberto Ávila i) O sistema tributário foi estruturado em regras, de forma a denotar a opção constitucional por previsibilidade e segurança jurídica. ii) A capacidade contributiva é apenas uma forma de dimensionar o valor do tributo a pagar. iii) Não há um dever fundamental de pagar tributos; e sim um direito de pagar tributos na exata medida da previsão constitucional e da lei que o instituiu validamente.

4 Norma geral antiabuso Planejamento Tributário Regra Geral Antielisiva? O parágrafo único do art. 116, do CTN i) Art [...] Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) ii) iii) iv) Eficácia limitada. Aplicação restrita, porque já era possível desconsiderar atos simulados / dissimulados. Não há norma geral antielisiva no Brasil.

5 Norma geral antiabuso Planejamento Tributário Regra Geral Antielisiva? Não se pode admitir que, aplicada norma específica antielisão, aplique-se, também, a norma geral. Caso Marcopolo: Acórdão do CARF nº , de Trading BVI Consumidor final Trading Uruguai Marcopolo BR

6 Categorias do Direito Civil Planejamento Tributário Vícios i) Simulação: declarar algo mentiroso, que foi forjado. Ex.: forjar recibo médico para deduzir no IRPF. ii) Dissimulação (ou simulação relativa): fazer algo diferente do que se declara fazer. Ex.: Declaro vender floresta em pé; vendo madeira, para fugir do ICMS. iii) Fraude à lei: praticar ato ou negócio em desacordo com a sua finalidade/espírito Ex.: Contratar seguro de vida para pagar menos IPRF e, logo em seguida, desfazer o contrato (RE nº /BA) iv) Abuso de forma: abusar de elemento essencial de contrato típico. Ex.: vender carro a preço irrisório, para evitar o ITCD. v) Abuso de direito; abuso de personalidade jurídica; abuso de posição jurídica, etc...

7 Propósito negocial e negócio jurídico indireto Planejamento Tributário Vícios i) Propósito negocial: motivo não tributário que justifica a estrutura negocial escolhida. Ex.: incorporação às avessas (prejuízo fiscal): não pode ser tipificada como operação simulada ou abusiva, mormente quando, a par da inegável intenção de não perda de prejuízos fiscais acumulados, teve por escopo a busca de melhor eficiência das operações entres ambas praticadas. (CSRF, Acórdão nº , 2006) ii) Negócio jurídico indireto: fazer, de forma indireta, o que se poderia fazer diretamente, para obter benefício tributário. Ex.: interposição de pessoa jurídica (caso Marcopolo; integralização de DM em PJ lucro presumido, para sua posterior venda, etc) Não configuram vícios. São indícios que permitem investigar a existência de vícios.

8 Ficção, analogia e interpretação econômica Planejamento Tributário i) Ficção jurídica: oposição entre a realidade jurídica e a realidade da natureza; ou considera-se; equipara-se; para os fins de..., via remissão. ii) Analogia: vedada pelo art. 108, do CTN, consiste em tratar A, como B, para os mesmos fins de tributação. iii) Interpretação econômica: analisar a natureza real do ato/negócio praticado pela sua substância econômica, em detrimento da sua forma jurídica. O caso da venda de floresta em pé. O caso do contrato de conta corrente. O caso da venda de imóvel seguida do seu aluguel.

9 Ficção, analogia e interpretação econômica Planejamento Tributário Venda de floresta em pé 1ª Fase: Consultas de Contribuinte nºs 284/1993 e 463/1991, no sentido de que a Floresta em Pé seria bem imóvel, não sujeito ao ICMS, e sua venda não obrigava à emissão de NF. 2ª Fase: sob a premissa de dissimulação, que traduzia um suposto negócio real de venda de madeira, cobrava ICMS. Vide Acórdão nº /07/3ª, de , prevalecendo o entendimento de que se trata de um bem imóvel, insuscetível de incidência do imposto estadual. 3ª Fase: Consulta de Contribuinte nº 121/2011, segundo a qual a Floresta em Pé corresponde a um bem móvel por antecipação, sujeito ao ICMS, com base na doutrina.

10 Ficção, analogia e interpretação econômica Planejamento Tributário Contrato de conta corrente (decisão pró-fisco da CSRF de 17 de agosto de 2017) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS IOF. RECURSOS DA CONTROLADA EM CONTA DA CONTROLADORA. CONTA CORRENTE. RAZÃO DE SER DA HOLDING. Os recursos financeiros das empresas controladas que circulam nas contas da controladora não constituem de forma automática a caracterização de mútuo, pois dentre as atividades da empresa controladora de grupo econômico está a gestão de recursos, por meio de conta corrente, não podendo o Fisco constituir uma realidade que a lei expressamente não preveja. Recurso Voluntário Provido (CARF. Acórdão nº , Publicado em 04/07/2013) IOF. INCIDÊNCIA. CONTRATO DE CONTA CORRENTE. MÚTUO. CARACTERIZAÇÃO. A entrega ou colocação de recursos financeiros à disposição de terceiros, sejam pessoas físicas ou jurídicas, havendo ou não contrato formal e independente do nomen juris que se atribua ao ajuste, consubstancia hipótese de incidência do IOF, mesmo que constatada a partir de registros ou lançamentos contábeis, ainda que sem classificação específica, mas que, pela sua natureza, importem colocação ou entrega de recursos à disposição de terceiros. (CARF. Acórdão nº , Publicado em 09/11/2017)

11 Ficção, analogia e interpretação econômica Planejamento Tributário O caso da venda seguida de aluguel (sale and lease back) (A) vendeu bens (imóveis e móveis) a duas pessoas jurídicas (B) e (C) constituídas pelos mesmos sócios da pessoa jurídica (A). Após a referida alienação, a pessoa jurídica (A) passou a pagar aluguel pela utilização destes bens às pessoas jurídicas (B) e (C), tributadas pelo lucro presumido. Assim, as despesas de aluguel eram deduzidas na apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSL, ao passo que eram tributadas com base no regime do lucro presumido, implicando sensível economia tributária. (Acórdão CARF nº , de ) Contraponto: Acórdão CARF nº Giassi & Cia cisão, imóveis e aluguel, inclusive para outras pessoas.

12 Direito Tributário x Direito Privado e Contábil Planejamento Tributário O que prevalece em caso de conflito? Regra geral: a legislação tributária, quando faz referência a conceitos de Direito Privado, pode modificar o seu conteúdo semântico, desde que o faça expressamente. Não o fazendo, prevalece, no silêncio da lei tributária, o conceito civilista. Ex.: bens do ativo imobilizado, para fins de crédito de PIS/Cofins. Regra de controle: o conceito de direito privado apenas prevalece se for compatível com a Constituição, assim como deve ser a norma tributária que o modifica. Ex.: Controle de AVJ em subconta; IPTU sobre servidão em bem imóvel: Não há base legal para cobrança do IPTU de quem apenas se utiliza de servidão de passagem de imóvel alheio". (REsp /SP, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 09/03/2004, DJ 24/05/2004, p. 253)

13 Prova no planejamento tributário Planejamento Tributário ICMS - FRAUDE - NÃO COMPROVAÇÃO Fraude não se presume, prova-se. O Fisco não provou a fraude. Faz apenas alegações despidas de provas. Recurso improvido. (REsp /SP, Rel. Ministro GARCIA VIEIRA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 12/11/1998, DJ 01/03/1999, p. 248) (grifou-se). [...] ÔNUS DA PROVA. 1. [...] Cabe ao Fisco, se constatada a suspeita de fraude, aferir, por meio de cruzamento de informações fiscais, a veracidade dos pagamentos alegados. Todavia, assim não procedeu o Fisco. [...]. 4. Não se admite que o Fisco imponha ao contribuinte o ônus de uma prova negativa. (TRF4, AC , Segunda Turma, Relator p/ Acórdão Otávio Roberto Pamplona, juntado aos autos em 05/05/2014) (grifou-se).

14 Casos interessantes (aferição dos vícios) Planejamento Tributário Segregação de atividades Invalidação (Acórdão CARF nº , de 2014): Empresa Y, que atua no ramo da indústria, comércio, exportação e importação e não optante do SIMPLES, utilizava as empresas X e Z, ambas optantes do SIMPLES com a finalidade de contratar empregados, para com isso reduzir os encargos previdenciários, uma vez que, por serem optantes pelo SIMPLES não recolhiam a contribuição previdenciária patronal que incide à alíquota de 20% sobre a folha de salários. As três empresas funcionam no mesmo prédio, constituído de dois barracões interligados e construídos no mesmo terreno, com trânsito livre entre eles. A entrada para as três empresas era a mesma. Os funcionários eram todos registrados nas empresas X e Z, por outro lado a Y não tinha nenhum empregado registrado no seu nome. Todos os empregados trabalhavam na mesma linha de produção e todos usavam uniformes da empresa Y. O pagamento do aluguel das empresas optantes do SIMPLES era feito pela empresa Y.

15 Casos interessantes (aferição dos vícios) Planejamento Tributário Segregação de atividades Validação (Acórdão CARF nº , de 2016): Empresa X, produtora de madeira compensada, constituiu a empresa Y, integralizando diversos imóveis rurais. Os custos de formação de floresta não geram créditos de PIS/Cofins (ADI 35/2011) Empresa Y constituiu uma filial para cada imóvel. X passou a comprar floresta em pé de Y, apropriando créditos de PIS/Cofins. As empresas X e Y possuem sede própria, contabilidade e funcionários individualizados. Não há irregularidades na operação de compra e venda realizada entre X e Y, tratando-se de simples negócio comercial acolhido no nosso ordenamento jurídico. A criação de uma empresa com a finalidade de diminuir a carga tributária não caracteriza infração fiscal e tampouco é suficiente para desconsiderar os atos e negócios realizados com amparo legal.

16 Parte-se do contábil, por uma determinação jurídica Lucro líquido (contábil) e lucro real (fiscal)

17 Parte-se do contábil, por uma determinação jurídica Lucro líquido (contábil) e lucro real (fiscal)

18 Contabilidade x Direito Ágio Custo histórico; ou Critérios de mensuração do valor do investimento (arts. 247 e 248, da Lei das S/A, antes da /2009) Método de Equivalência Patrimonial - MEP 1. Investimento relevante + influência sobre a administração. A. 10% de investimento em cada sociedade; ou B. 15% no conjunto de coligadas e controladas 2. Ou mínimo de 20% de participação no capital social de controlada.

19 Contabilidade x Direito Ágio Decreto-Lei nº 1.598/77 Lei nº 9.532/97 IN CVM nº 247/96 Investimento =. Valor de PL; +. Ágio: a) Valor de mercado de ativos tangíveis; b) Rentabilidade futura; c) Fundo de comércio, intangíveis e outras razões Dedutibilidade mínima em 1/60: Absorção de patrimônio de outra entidade por Incorporação (inclusive reversa) Fusão e Cisão Investimento =. Valor de PL; + Ágio a) Diferença entre valor de mercado de ativos tangíveis e intangíveis e o valor contábil; b) Rentabilidade futura; c) Direitos de exploração, concessão ou permissão.

20 Contabilidade x Direito Ágio... Essa diferença entre o valor de mercado e o valor contábil dos elementos patrimoniais da entidade sendo adquirida jamais foi denominada, na Teoria, de ágio. Todavia, nossa Regulamentação brasileira provocou enormes problemas passando a assim denominar toda a diferença entre valor de aquisição e valor contábil! O DL 1.598/1977, como sabido, assim o fez, determinando, por outro lado, no artigo 20, a classificação do ágio em três compartimentos (quando, pela Teoria, só poderiam existir dois)... Ora, a letra a contém o que não é genuinamente ágio, mas sim mais valia... A letra b é exatamente o Goodwill... Já a letra c é um desastre em termos contábeis... MARTINS, Eliseu e IUDÍCIBUS, Sérgio de. Intangível Sua Relação Contabilidade/Direito Teoria, Estruturas Conceituais e Normas Problemas Fiscais de Hoje. Controvérsias, 2º Volume, p

21 Contabilidade x Direito Ágio Investidora Ágio registrado como desdobramento do investimento Ágio passa a ser amortizado contabilmente, face aos lucros auferidos, em até 10 anos Investimento de R$ ,00 = Ágio de R$ ,00 (RF) + Valor contábil de R$ ,00 Adição da despesa relativa à amortização do ágio, ao apurar lucro real Investida Neutralidade fiscal

22 Contabilidade x Direito Ágio Mesma PJ Desaparece a figura contábil do ágio e surge um ativo diferido (hoje intangível) Incorporação Surge o direito de deduzir a despesa relativa à amortização fiscal do ágio em, no mínimo, 1/60 (5 anos) Mesma PJ Racional da dedução é preservar o patrimônio (que não pode ser tributado pelo IR), permitindo a recuperação do custo do investimento relativo ao ágio (RF), para depois haver tributação

23 Contabilidade x Direito Ágio Sistema Contábil Portas determinadas pelo Sistema Jurídico Arts. 109 e 110 do CTN Sistema Jurídico

24 Contabilidade x Direito Ágio É comum encontrarem-se artigos jurídicos e mesmo decisões onde a temática do ágio aparece a partir de uma perspectiva contábil. Estuda-se a natureza contábil do ágio para, em seguida, confrontá-la com dispositivos da lei tributária. Quando se verifica que a lei tributária contém dispositivos incompatíveis com a contabilidade chega-se a afirmar que haveria erro do legislador, ignorando, em nome da boa ciência, mandamentos expressos da lei tributária. Não é essa a perspectiva que aqui se adota. O ágio, como se viu acima, é instituto jurídico. Tem disciplina legal exaustiva. O fato de haver figura homônima na Contabilidade ou melhor ainda, o fato de a figura tributária ter se inspirado naquela não afasta a conclusão de que, uma vez regulado pelo Direito, é neste campo que se deve investigar sua natureza. SCHOUERI, Luís Eduardo. Ágio em Reorganizações Societárias, p. 13.

25 Contabilidade x Direito Ágio O ÁGIO PREVISTO NO DECRETO-LEI Nº 1.598/77 E NA LEI Nº 9.532/97 É UMA FIGURA PURAMENTE JURÍDICA (APESAR DE INSTITUTO HOMÔNIMO NA CONTABILIDADE); OS REQUISITOS SÃO:. A aquisição de participação societária (à qual se atribuiu um custo e, portanto, uma contrapartida pelo adquirente);. A fundamentação em uma das 3 hipóteses legais, com arquivamento da demonstração que baseou a justificativa à época da aquisição;. A posterior incorporação (inclusive reversa), fusão ou cisão de patrimônio da PJ no qual o ágio esteja registrado;

26 Contabilidade x Direito Ágio A LEGISLAÇÃO FISCAL NÃO EXIGE QUE A OPERAÇÃO OCORRA ENTRE PARTES INDEPENDENTES; A DEDUTIBILIDADE DO ÁGIO NÃO É PROPRIAMENTE UM BENEFÍCIO FISCAL :. O investidor assume um ônus pelo ágio;. Confrontação das receitas e das despesas (matching principle);. A realização das receitas relacionadas ao ágio deve ocorrer conjuntamente com o reconhecimento das despesas (dedutibilidade), sob pena de se tributar algo que não é renda. ÁGIO PRESSUPÕE UM CUSTO DE AQUISIÇÃO DO INVESTIMENTO: Custo envolve uma contraprestação/troca que pode ser mediante desembolso financeiro ou não (ex: entrega de ações/participações, assunção de passivos pelo investidor) ;

27 Ágio Caso Gerdau FISCALIZAÇÃO DE OPERAÇÕES ENVOLVENDO O PERÍODO DE OUT/2005 A JUN/2010; AUTUAÇÕES CONJUNTAS SOBRE UMA ESTRUTURA DE REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA AMPLA, ENVOLVENDO EMPRESAS DO MESMO GRUPO ECONÔMICO;. Segregação nacional de empresas por linha de produto;. Uma empresa brasileira controladora das operações no exterior;. Direito de recesso dos minoritários / Ingresso do Itaú na participação da Gerdau Açominas VALOR EM CONJUNTO: Aproximadamente R$ 4 bilhões 4 autuações Câmara Baixa: Gerdau ganhou 3 casos e perdeu 1 Câmara Superior: Todos os julgamentos favoráveis ao Fisco (Voto de qualidade do Presidente)

28 Operação Visão Macro 2004 * Capital Votante GERDAU S/A 98,98% 91,49% 94,88% SIDERÚRGICA RIO GRANDENSE (GERDAU PARTICIPAÇÕES) GERDAU AÇOMINAS GERDAU INTERNACIONAL

29 Operação Visão Macro Capital Social: R$422 mil SIDERÚRGICA RIO GRANDENSE 2004 Capital Social: R$15,2 bilhões GERDAU PARTICIPAÇÕES GERDAU S/A R$13,7 bilhões em ações da Gerdau Açominas R$1,5 bilhão em ações da Gerdau Internacional

30 Operação Visão Macro CONTROLADA CONTROLADORA GERDAU AÇOMINAS 4 meses depois GERDAU PARTICIPAÇÕES R$550 Mi INCORPORAÇÃO Gerdau Açominas passa a aproveitar a dedutibilidade do ágio em 1/120 Capital Social: R$15,2 bilhões, sendo integralizado por:. R$13,7 bi em ações da G. Açominas (R$4,5 bi patrimonial + R$9,2 bi de ágio). R$1,5 bi em ações da G. Internacional (640 mi patrimonial mi de ágio)

31 Operação Visão Macro 3 GERDAU AÇOMINAS* 3 meses depois CISÃO PARCIAL Distribuição de parte do capital para 4 empresas Transferência de parte do ágio Aços Especiais * Aços Longos * Am. Sul Part. Comercial de Aços *

32 Ágio Caso Gerdau FUNDAMENTOS DA AUTUAÇÃO:. IMPOSSIBILIDADE DE SURGIMENTO DE ÁGIO INTERNO EM GRUPO SOCIETÁRIO: Na geração do ágio amortizado pela fiscalizada não há partes independentes, mas somente pessoas jurídicas pertencentes ao mesmo grupo econômico, sob controle comum A operação não redundou em ingresso de novos recursos, porque não teve origem em pagamento algum efetuado pela expectativa de resultado futuro.. AUSÊNCIA DE SUPORTE ECONÔMICO: A irregularidade é a utilização de um artificio contábil sem suporte econômico (registro de ágio inferno), na tentativa de aplicar o tratamento previsto na legislação para o verdadeiro ágio.

33 Ágio Caso Gerdau FUNDAMENTOS DA AUTUAÇÃO:. AUSÊNCIA DE DISPÊNDIO: Para a caracterização do ágio é necessário que haja dispêndio para obter algo de terceiros.. REFERÊNCIAS CONSTANTES A DOUTRINA E PRINCÍPIOS CONTÁBEIS:. No novo Manual de Contabilidade Societária da Fipecafi (...) editado em 2010, sob as novas normas contábeis brasileiras de convergência com as normas internacionais de contabilidade, os autores reiteram sua discordância quanto ao reconhecimento de ágio gerado internamente. à luz da teoria da contabilidade é inadmissível o surgimento de ágio em uma operação realizada dentro de um mesmo grupo econômico",

34 Ágio Caso Gerdau FUNDAMENTOS DA AUTUAÇÃO:. QUESTIONAMENTO DO USO DE EMPRESA VEÍCULO : embora não se conteste a motivação final do processo de reestruturação, é evidente que a etapa intermediária de interposição da Gerdau Participações S/A, sociedade empresária praticamente inoperante há muitos anos e temporariamente reativada como holding de efêmera duração (quatro meses), objetivou unicamente buscar o beneficio fiscal previsto no art. 7" da Lei 9.532/97.. Não se discute aqui, por ser irrelevante na fundamentação da autuação, o propósito negocial da operação como um todo.

35 Ágio Caso Gerdau JULGAMENTO FAVORÁVEL NA CÂMARA BAIXA DO CARF: FUNDAMENTOS FAVORÁVEIS:. ÁGIO INTERNO NÃO DIFERE DOS DEMAIS PARA EFEITOS FISCAIS:. A circunstancia da operação ser praticada por empresas do mesmo grupo econômico não descaracteriza o ágio, cujos efeitos fiscais decorrem da legislação fiscal.. A distinção entre ágio surgido em operação entre empresas do grupo (denominado de ágio interno) e aquele surgido em operações entre empresas sem vinculo, não é relevante para fins fiscais.

36 Ágio Caso Gerdau. EXISTÊNCIA DE FUNDAMENTO ECONÔMICO: No caso presente o fundamento econômico foi rentabilidade futura avaliada por laudo e esta hipótese está prevista na regra de tributação. Portanto, no caso concreto existe o fundamento econômico do ágio. Inclusive, é preciso destacar que a avaliação não foi questionada em nenhum momento pela fiscalização. O Fisco duvida do fundamento econômico, por confundir fundamento econômico com pagamento de terceiro estranho ao grupo, e não faz qualquer esforço para infirmar o laudo que é o instrumento legal que garante o fundamento econômico nos termos exigidos pela legislação fiscal.

37 Ágio Caso Gerdau. VALIDADE DO DISPÊNDIOS POR MEIO DE TRANSFERÊNCIA DE AÇÕES: Tanto faz que a aquisição decorra de uma compra, ou decorra da aceitação que a subscrição seja feita por entrega de quotas/ações, recebidas por valor acima do valor patrimonial. A aquisição é gênero, do qual a compra ou a troca, por exemplo, são espécies..

38 Ágio Caso Gerdau. REGRAS CONTÁBEIS NÃO INTERFEREM NO REGIME FISCAL: É a legislação tributária que define os efeitos fiscais. As distinções de natureza contábil (feitas apenas para fins contábeis) não produzem efeitos fiscais. As normas da CVM e pronunciamentos do CPC estão preocupados apenas com a questão contábil, não tendo (e nem poderia ter) qualquer efeito na questão tributária. Por oportuno, cabe observar que o art. 109 do CTN, impede que se pretenda utilizar princípios do direito privado para definir efeitos tributários. Por isso, se acaso Jorge Vieira da Costa Júnior e Eliseu Martins não tivessem admitido expressamente o beneficio tributário da operação (como ocorre nas normas da CMV e pronunciamentos CPC), não se poderia extrapolar, da proposta de não reconhecimento do ágio interno para fins contábeis, quais seriam os efeitos tributários da operação em análise. Tais efeitos, são determinados pela legislação tributária, como garante o CTN.

39 Ágio Caso Gerdau. AUSÊNCIA DE ILICITUDE NO USO DE EMPRESA VEÍCULO Enfim, desde que o contribuinte atue conforme a lei, ele pode fazer seu planejamento tributário para reduzir sua carga tributária. O fato de sua conduta ser intencional (artificial), não traz qualquer vicio. Estranho seria supor que as pessoas só pudessem buscar economia tributária licita se agissem de modo casual, ou que o efeito tributário fosse acidental. No caso em concreto, o contribuinte argumenta que a operação que redundou no aproveitamento do ágio interno fazia parte de uma reorganização societária e, por isso, não seria artificial. Mas, mesmo que tivesse sido especificamente intencional, estaria no campo do planejamento tributário (elisão) e não da evasão ou erro.

40 Ágio Caso Gerdau FUNDAMENTOS FAVORÁVEIS:. ELISÃO: Em direito tributário não existe o menor problema em a pessoa agir para reduzir sua carga tributária, desde que atue por meios lícitos (elisão). A grande infração em tributação é agir intencionalmente para esconder do credor os fatos tributáveis (sonegação).. SEGURANÇA JURÍDICA: A previsibilidade da tributação é um dos seus aspectos fundamentais.

41 Ágio Caso Gerdau JULGAMENTO FAVORÁVEL NA CÂMARA BAIXA DO CARF: VOTO VENCIDO SOMENTE HÁ PREÇO EM OPERAÇÕES COM TERCEIROS:. Ou seja, este ato limita-se a reforçar o que consta da lei desde sua edição: é necessário que haja preço (custo) pago pela aquisição ou subscrição de um investimento a ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, superior ao valor patrimonial desse investimento. E somente há preço e, por conseqüência, aquisição, quando a operação se realiza entre partes independentes.. Pagamento configura a entrega de coisa a outrem: deve haver sempre a presença do terceiro como contraparte. Este é o aspecto relevante ausente na operação em debate.

42 Ágio Caso Gerdau JULGAMENTO FAVORÁVEL NA CÂMARA BAIXA DO CARF: VOTO VENCIDO ÁGIO ARTIFICIAL mesmo que a operação tenha se dado em atendimento a objetivos societários mais amplos: Irrelevante, portanto, se foi alcançado o objetivo final de emprestar às empresas operacionais uma dinâmica operacional diversa, reunindo em empresas próprias cada segmento de seu processo produtivo e mercadológico, e mesmo se os atos praticados foram válidos e lícitos, porque devidamente arquivados no Registro do Comércio. A desconstituição de aspectos marginais não é suficiente para invalidar a acusação de que o ágio interno aqui constituído é artificial e não se presta a reduzir o lucro tributável.

43 Ágio Caso Gerdau JULGAMENTO FAVORÁVEL NA CÂMARA BAIXA DO CARF: VOTO VENCIDO DESCONSIDERAÇÃO DO LAUDO Os laudos de avaliação apresentados pela contribuinte se prestam, apenas, a demonstrar a rentabilidade que pode produzir aquela participação societária no futuro, mas não são hábeis a qualificar a diferença entre esta avaliação e o valor patrimonial como ágio. (...) Desnecessária, portanto, a contestação do valor expresso nos laudos de avaliação. O questionamento do Fisco é anterior, e validamente desqualifica a operação como formadora de ágio amortizável, independentemente de estar provada uma expectativa de rentabilidade futura em razão de determinado empreendimento.

44 Ágio Caso Gerdau JULGAMENTO MANTENDO A AUTUAÇÃO NA CÂMARA SUPERIOR EMENTA: AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO. Deve ser mantida a glosa da despesa de amortização de ágio que foi gerado internamente ao grupo econômico, sem qualquer dispêndio, e transferido à pessoa jurídica que foi incorporada. VOTO: não faz o menor sentido tratar como custo o que não representou qualquer dispêndio!

45 Ágio Caso Gerdau JULGAMENTO MANTENDO A AUTUAÇÃO NA CÂMARA SUPERIOR REMISSÃO (EQUIVOCADA) AO SISTEMA CONTÁBIL: a indedutibilidade do ágio interno para fins fiscais decorre do fato de ele não ser aceito sequer contabilmente considero equivocado o entendimento de quem concebe que existe um ágio fiscal e um ágio contábil, ou que a legislação societária permitiu algo diferente da contabilidade nesse aspecto Portanto o ágio a que se refere a legislação fiscal é exatamente o mesmo tratado pela legislação societária, possuindo conteúdo puramente econômico contábil.

46 Ágio Caso Gerdau JULGAMENTO MANTENDO A AUTUAÇÃO NA CÂMARA SUPERIOR ESPÍRITO DA LEI: Em essência, o que não se pode aceitar e validar nos autos ora em análise é que um Grupo Econômico, por meio de um laudo de reavaliação de ativos com base em rentabilidade futura, aumente o valor de seus ativos, crie o ágio, transfira esse ágio, e depois deduza a amortização desse ágio do IRPJ e da CSLL sem ter, sequer, efetuado qualquer dispêndio sobre esse ágio. É inimaginável aceitar isso como uma mens legis!

47 Ágio Interno CONCLUSÕES. Para a desconsideração dos atos e negócios jurídicos para efeitos fiscais, a Fiscalização deveria se ater a identificar os vícios previstos nas categorias de direito civil;. A alegação de que para haver preço a operação deve ocorrer entre parte dependentes, a Fiscalização, indiretamente, está aplicando um presunção absoluta de que operações realizadas entre grupos econômicos possui abuso de forma.. A contrapartida em ações já foi validada em outros casos no CARF.

48 Ágio Interno CONCLUSÕES. Necessidade de pagamento em dinheiro para formação do ágio: Alteração do critério jurídico Art. 146 do CTN;. Alegação de que nas operações entre empresas do mesmo grupo não há ingresso de receita nova pressupõe uma desconsideração da personalidade jurídica, incabível no caso.

49 Ágio Interno CONCLUSÕES. Ágio interno não é aceito pelas regras contábeis. Essa vedação não tem pertinência para a legislação tributária;. Fato de estar no mesmo grupo econômico é irrelevante

50 Ágio Interno CONCLUSÕES. Empresa-veículo: ainda que não tenha sido questionada como principal fundamento da autuação: A operação envolvendo a Riograndense (Gerdau Participações) tinha finalidades próprias e justificativa em um contexto mais amplo de restruturação societária, os quais foram atingidos: - Ingresso do Itaú como investidor; - Notas Explicativas nas Demonstrações Financeiras; - Relações com acionistas minoritários.. Critérios de temporalidade (duração efêmera) não estão previstos em lei.

51 Ágio Interno CONCLUSÕES. Não é benefício fiscal: E porque não se trata de benefício? Exatamente porque a incorporadora pagou aquele ágio. Ou seja: não há como falar em renda se o suposto ganho não corresponde a qualquer riqueza nova. É verdade que o empreendimento é lucrativo; o contribuinte (incorporadora), entretanto, não tem qualquer ganho, até que recupere o ágio que pagou SCHOUERI, Luís Eduardo. Ágio em Reorganizações Societárias, p Confrontação das receitas com as despesas - Matching principle está associado à geração e ao conceito de renda.

52 Ágio Interno CONCLUSÕES Necessário separar o Ágio Interno Real e o Ágio interno no qual são praticados atos com vícios (ex: simulação, dissimulação, abuso de forma, fraude à lei, etc.). Alterações da Lei nº /2014: Vedação da dedutibilidade de qualquer espécie de ágio gerado internamente.. Desproporcionalidade da medida;. Inconstitucionalidade da aplicação indistinta, por implicar tributação de algo que não é renda (conceito constitucional de renda).

53 Ágio Interno CONCLUSÕES Essa alteração legislativa é criticável, pois a lei não pode presumir, em caráter absoluto, a existência de vício nas reorganizações societárias realizadas entre sociedades do mesmo grupo societário, sem que as partes possam comprovar a existência de fundamentos jurídicos e econômicos que possam justificar tais particularidades. o legislador deveria ter estabelecido, na introdução da regra anti-elisiva específica, critérios para separar o ágio interno artificial do ágio interno legítimo. Caso o critério eleito pelo legislador fosse mais bem calibrado, seria possível prestigiar apenas os seus efeitos indutores positivos, sem prejudicar operações reais e efetivas praticadas pelos contribuintes (SANTOS, Ramon Tomazela. A Restrição Ao Aproveitamento do Ágio de Rentabilidade Futura nas Operações entre Partes Dependentes. Revista Fórum de Direito Tributário RFDT)

54 Ágio Interno CONCLUSÕES - a restrição ao aproveitamento do ágio e da mais-valia de ativos nas transações entre partes dependentes não se sustenta diante do princípio da isonomia, por impor a contribuintes em situações idênticas encargos tributários distintos; (SANTOS, Ramon Tomazela. A Restrição Ao Aproveitamento do Ágio de Rentabilidade Futura nas Operações entre Partes Dependentes. Revista Fórum de Direito Tributário RFDT)

55 Ágio Interno CONCLUSÕES Do mesmo modo que existem abusos por parte dos contribuintes na tentativa de criação artificial de ágios internos a grupos empresariais, e às vezes até onde não existe um grupo de empresas, mas apenas uma única pessoa jurídica, também há exagerada acusação, pela fiscalização, em casos nos quais não se materializa infração deste tipo. Na verdade, há ágios internos reais e ágios internos suposto, ou meramente aparentes. OLIVEIRA, Ricardo Mariz. Questões Atuais Sobre o Ágio Ágio Interno Rentabilidade Futura e Intangível Dedutibilidade das Amortizações As Inter-relações entre a Contabilidade e o Direito.

56 Ágio Interno CONCLUSÕES (...) as palavras-chave são aquisição de participação e custo de aquisição, nas quais, portanto, desponta a palavra aquisição. Em suma, para haver ágio ou deságio é necessário que haja uma aquisição, a que título for, isto é, por qualquer meio legal (qualquer ato ou negócio jurídico) que tenha por efeito a transmissão da propriedade de participação em coligada ou controlada. (...) OLIVEIRA, Ricardo Mariz. Questões Atuais Sobre o Ágio Ágio Interno Rentabilidade Futura e Intangível Dedutibilidade das Amortizações As Inter-relações entre a Contabilidade e o Direito.

57 Ágio (demais casos) CASO LIBRA Autuação Mantida pela CARF e pelo TRF 3ª Região Acórdão nº , de 03/02/2016 ATOS SIMULADOS. PRESCRIÇÃO PARA SUA DESCONSTITUIÇÃO No campo do direito tributário, sem prejuízo da anulabilidade (que opera no plano da validade), a simulação nocente tem outro efeito, que se dá plano da eficácia: os atos simulados não têm eficácia contra o fisco, que não necessita, portanto, demandar judicialmente sua anulação. INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE AÇÕES.. SIMULAÇÃO. A reorganização societária, para ser legitima, deve decorrer de atos efetivamente existentes, e não apenas artificial e formalmente revelados em documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal. A caracterização dos atos como simulados, e não reais, autoriza a glosa da amortização do ágio contabilizado. MULTA QUALIFICADA A simulação justifica a aplicação da multa qualificada.

58 Ágio (demais casos) CASO SUL AMÉRICA - Acórdão nº , de 10/10/2013 ÁGIO INTERNO. INCORPORAÇÃO REVERSA. AMORTIZAÇÃO. Para fins fiscais, o ágio decorrente de operações com empresas do mesmo grupo (di to ágio interno), não difere em nada do ágio que surge em operações entre empresas sem vínculo. Não há dispositivo legal que vede ou anule tal ato devendo os atos da admini stração pública seguir o princípio da legalidade. Ocorrendo a incorporação reversa, o á gio poderá ser amortizado nos termos previstos nos arts. 7 e 8 da Lei n 9.532, de 1997.

59 Ágio (demais casos) CASO BANCO GMAC Acórdão nº , de 11/06/2013 O CARF considerou que a efetivação da reorganização societária, mediante a utilização de empresa veículo, não configura simulação, pois não há descompasso preordenado e consciente entre a declaração e a vontade, a fim de enganar terceiros. Veja-se: INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ARTIGOS 7º E 8º DA LEI Nº 9.532/97. PLANEJAMENTO FISCAL INOPONÍVEL AO FISCO. INOCORRÊNCIA. A efetivação da reorganização societária, mediante a utilização de empresa veículo, não resulta economia de tributos diferente da que seria obtida sem a utilização da empresa veículo e, por conseguinte, não pode ser qualificada de planejamento fiscal inoponível ao fisco. O abuso de direito pressupõe que o exercício do direito tenha se dado em prejuízo do direito de terceiros, não podendo ser invocada se a utilização da empresa veículo, exposta e aprovada pelo órgão regulador, teve por objetivo proteger direitos (os acionistas minoritários), e não violálos. Não se materializando excesso frente ao direito tributário, pois o resultado tributário alcançado seria o mesmo se não houvesse sido utilizada a empresa veículo, nem frente ao direito societário, pois a utilização da empresa veículo deu-se, exatamente, para a proteção dos acionistas minoritários, descabe considerar os atos praticados e glosar as amortizações do ágio.

60 Ágio (demais casos) CASO BIOSINTÉTICA FARMACÊUTICA Acórdão nº , de 05/12/2012 A Aché Laboratórios adquiriu participação societária na Biosintética, com o pagamento de ágio baseado na rentabilidade futura. Essa participação societária foi transferida para a Delta Participações, mediante aumento de capital. Em seguida, a Delta foi incorporada pela Biosintética, que passou a amortizar o ágio. INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE - AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO - ARTIGOS 7º E 8º DA LEI Nº 9.532/97. PLANEJAMENTO FISCAL REGULAR. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. É regular o planejamento, sob amparo dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, mediante a utilização de empresa veículo, desde que não tenha resulte em aparecimento de novo ágio, tampouco em economia de tributos diferente da que seria obtida sem a utilização da empresa veículo. Recurso Voluntário Provido.

61 Ágio (demais casos) CASO JOHNSON & JOHNSON DO BRASIL Acórdão nº CSRF, de 18/01/2018 DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, cons titui-se em espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontrase submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade..

62 Ágio (demais casos) CASO CASA DO PÃO DE QUEIJO 1ª Turma da CSRF Ac ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES. A operação societária de subscrição de ações equipara-se a uma aquisição. A subscrição de ações é uma forma de aquisição e o tratamento do ágio apurado nessa circunstância é o previsto na legislação em vigor (artigos 7º.e 8º. da Lei 9.532/1997). Subscrição de ações e alienação de ações são duas operações que permitem a aquisição de participação societária..

63 A vedação à amortização fiscal do ágio interno é inconstitucional? Lei nº /2014 Mais -Valia Art. 20. Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, o saldo existente na contabilidade, na data da aquisição da participação societária, referente à mais-valia de que trata o inciso II do caput do art. 20 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, poderá ser considerado como integrante do custo do bem ou direito que lhe deu causa, para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão. 1º Se o bem ou direito que deu causa ao valor de que trata o caput não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta poderá, para efeitos de apuração do lucro real, deduzir a referida importância em quotas fixas mensais e no prazo mínimo de 5 (cinco) anos contados da data do evento. 2º A dedutibilidade da despesa de depreciação, amortização ou exaustão está condicionada ao cumprimento da condição estabelecida no inciso III do caput do art. 13 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995.

64 A vedação à amortização fiscal do ágio interno é inconstitucional? Lei nº /2014 Goodwill Art. 22. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detinha participação societária adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill) decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, apurado segundo o disposto no inciso III do caput do art. 20 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, poderá excluir para fins de apuração do lucro real dos períodos de apuração subsequentes o saldo do referido ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação societária, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração.

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