Receita Orçamentária: análises de registros contábeis no enfoque orçamentário

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1 Receita Orçamentária: análises de registros contábeis no enfoque orçamentário Autores: MAURÍCIO CORRÊA DA SILVA é Professor do Departamento de Ciências Contábeis da UFRN e Mestre em Ciências Contábeis (UnB/UFRN/UFPE/UFPB). FÁBIA JAIANY VIANA DE SOUZA é servidora da Universidade Federal do Rio Grande do Norte e graduada em Ciências Contábeis pela Universidade Federal do Rio Grande do Norte ANEIDE OLIVEIRA ARAUJO é Professora do Departamento de Ciências Contábeis da UFRN e do Programa Multiinstitucional e Inter-regional de Pós-Graduação em Ciências Contábeis da UnB/UFRN/UFPB. Doutora em Controladoria e Contabilidade (FEA-USP). JOSÉ DIONÍSIO GOMES DA SILVA é Professor do Departamento de Ciências Contábeis da UFRN e do Programa Multiinstitucional e Inter-regional de Pós-Graduação em Ciências Contábeis da UnB/UFRN/UFPB. Doutor em Controladoria e Contabilidade (FEA-USP). Endereço dos autores: Universidade Federal do Rio Grande do Norte (UFRN) Centro de Ciências Sociais Aplicadas (CCSA) Departamento de Ciências Contábeis (DCC) Campus Universitário Lagoa Nova CEP Natal - RN - Brasil Resumo O método das partidas dobradas debatido, defendido e esclarecido para os alunos de contabilidade (básica, introdutória, intermediária e avançada) pode ser resumido da seguinte forma: debita-se aplicações de recursos e credita-se as origens de recursos e que as contas do ativo e as despesas (contas de resultado) têm saldo devedor e o passivo, patrimônio líquido e as receitas (contas de resultado) têm saldo credor. Os recursos auferidos necessários à efetivação dos programas de governo estabelecidos na Lei Orçamentária Anual são chamados de receita orçamentária ou receita pública. Este estudo tem como objetivo geral analisar os registros contábeis da receita orçamentária (enfoque orçamentário) na visão dos estudantes de contabilidade governamental (débito para aplicações de recursos e crédito para origens de recursos), com a perspectiva de contribuir nas alterações que estão ocorrendo na contabilidade governamental. Foi utilizada como metodologia a pesquisa bibliográfica e a pesquisa descritiva. Os resultados revelaram que o ensino do registro da receita orçamentária (enfoque orçamentário) tem diversas abordagens na literatura, onde os saldos da referida conta apresentam-se como devedoras, sendo que os registros padronizados da nova contabilidade governamental, pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN) corrigem as distorções, mas de modo geral continuam apresentando dificuldades para o entendimento dos estudantes (faltam contas contábeis ou correntes para registros de realização das naturezas das receitas). Palavras-chave: Método das Partidas Dobradas. Registro da Receita Orçamentária.

2 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN INTRODUÇÃO O método contábil das partidas dobradas é simples e ao mesmo tempo engenhoso. O método decorre da constatação de que qualquer evento para ser registrado é preciso responder a duas perguntas: para onde foram os recursos? De onde vieram os recursos? Silva e Tristão (2000) esclarecem que as duas perguntas podem ser substituídas pelas palavras: destino e origem. O destino dos recursos tem-se a denominação de débito; para a origem dos recursos, a denominação de crédito. O método das partidas dobradas debatido, defendido e esclarecido para os alunos de contabilidade (básica, introdutória, intermediária e avançada) por Ribeiro (1999), Nagatsuka e Teles (2002), Neves e Viceconti (2002), Araújo e Assaf (2004) e outros autores, pode ser resumido da seguinte forma: debita-se aplicações de recursos e credita-se as origens de recursos e que as contas do ativo e as despesas (contas de resultado) têm saldo devedor e o passivo, patrimônio líquido e as receitas (contas de resultado) têm saldo credor. No setor público, a Lei 4.320, de 17 de março de 1964 (Título IX Da Contabilidade - Art. 86) determina que a escrituração sintética das operações financeiras e patrimoniais efetuarse-á pelo método das partidas dobradas. Entretanto, observa-se que as operações orçamentárias foram excluídas de serem registradas pelo método das partidas dobradas no referido texto. Aliás, este método já era adotado na contabilidade pública (Real Fazenda Portuguesa) desde 1.808, conforme Alvará de 28 de junho de (RICARDINO; CARVALHO, 2004). Não existem motivos legais para não se adotar o método das partidas dobradas nas operações orçamentárias, o que facilitaria todo o processo de ensino e aprendizagem da contabilidade governamental. Os registros contábeis da receita orçamentária (sistema orçamentário) apresentados por Lima e Castro (2000), Mota (2002), Araújo e Arruda (2004) e no Manual do SIAFI apresentam o saldo da receita orçamentária como devedor. Tal procedimento é defendido como o registro de contas de controle do sistema orçamentário e que para a receita orçamentária não se aplica os procedimentos das contas de resultado. Observa-se que o saldo devedor para a receita orçamentária contraria a lógica contábil do método das partidas dobradas ensinado para os alunos de contabilidade governamental. A discussão sobre registros contábeis da receita orçamentária é pertinente no momento, visto que a contabilidade governamental está passando por mudanças (SILVA, 2008) e a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) editou em 16 de dezembro de 2009 a Portaria nº. 751 e em 30 de novembro de 2010 a Portaria nº 664, que tratam do Novo Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP), que deverá ser utilizado em 2012 para a União, Estados e Distrito Federal e em 2013 para os Municípios. A divulgação da 1ª versão do referido plano de contas (versão em PDF e Excel com o elenco de contas até o sétimo nível) foi realizada em 01 de junho de Diante do acima exposto, este estudo tem como objetivo geral analisar os registros contábeis da receita orçamentária (enfoque orçamentário) na visão dos estudantes de contabilidade (débito para aplicações de recursos e crédito para origens de recursos), com a perspectiva de contribuir nas alterações que estão ocorrendo na contabilidade governamental. Deve-se ressaltar que a contabilização da receita orçamentária no enfoque patrimonial (recomendado pelas Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público NBCASP) não foi objeto de análise. O estudo está dividido em cinco partes. Após esta introdução, a parte dois traz uma revisão da literatura sobre os registros contábeis. A parte três trata da metodologia utilizada. A quarta parte analisa os novos procedimentos de registros contábeis da receita orçamentária. Finalizando, a parte cinco, as considerações finais, conclusão e as referências utilizadas. 2 REVISÃO DA LITERATURA Os recursos auferidos necessários à efetivação dos programas de governo estabelecidos na Lei Orçamentária Anual são chamados de receita orçamentária ou receita pública,

3 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN considerada como o conjunto dos ingressos de recursos enquadráveis nos diversos itens da tabela da receita (BEZERRA FILHO, 2004). Para Quintana et al. (2011), a receita orçamentária é aquela constante no orçamento público, consignada na lei orçamentária, cuja especificação deverá obedecer à discriminação constante do anexo nº 3 da Lei Federal nº 4.320/64 e que a Lei Complementar nº 101, de 04 de maio de 200, determina que a demonstração da receita constante do Relatório Resumido da Execução Orçamentária far-se-á por fonte, informando as realizadas e a realizar. A receita orçamentária representa os recursos necessários para que a administração pública possa realizar suas funções (despesas com saúde, saneamento, etc.). Os registros contábeis dos atos e fatos administrativos na literatura referentes ao registro da receita orçamentária não possuem uma padronização de procedimentos. A Tabela 1 relaciona os procedimentos de vários autores, quanto ao registro da contabilização da previsão da receita orçamentária. Tabela 1 Contabilização da Receita Orçamentária Previsão Autores Lima e Castro (2000) Slomski (2001) Mota (2002) Bezerra Filho (2004) Araújo e Arruda (2004) Silva (2004) Pires (2006) Andrade (2007) Jund (2008) Fonte: dados da pesquisa. Contabilização da Receita Orçamentária Previsão D: Receita a Realizar (191XXXXXX) C: Previsão Inicial/Adicional da Receita (291XXXXXX) D: 7 Receita Orçamentária C: IPTU D Receita a Realizar (191XXXXXX) C Previsão Inicial/Adicional da Receita (291XXXXXX) D: Receita Corrente a Realizar C: Previsão Inicial da Receita Corrente D: Receita de Capital a Realizar C: Previsão Inicial da Receita de Capital Receita Prevista Corrente Receita Prevista de Capital a Orçamento da Receita D: Receita Prevista Receitas Correntes Receitas de Capital C: Orçamento da Receita Valor das Receitas Previstas D: Receita a Realizar C: Previsão Inicial da Receita D: Receita a Realizar C: Previsão Inicial da Receita D: Receita Prevista ou a Realizar Corrente/Capital C: Orçamento da Receita ou Previsão Inicial/Receita Corrente/Capital Observa-se na Tabela 1 que os registros da previsão da receita orçamentária para os controles da área municipal (SLOMSKI, 2001; ANDRADE, 2007) não apresentam uma mesma metodologia de contas devedoras e credores. A abordagem dos registros na área estadual realizada por Araújo e Arruda (2004) tem semelhanças nos registros demonstrados por Silva (2004) com experiência na área municipal. Os registros da área federal evidenciados por Mota (2002), Bezerra Filho (2004) e Pires (2006) apresentam semelhanças nos registros, inclusive os autores Mota (2002) e Pires (2006) citam contas do atual Plano de Contas da Administração Federal nos modelos de registros contábeis.

4 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN A Tabela 2 relaciona os registros da contabilização da realização (execução) da receita orçamentária de diversos autores. Tabela 2 Contabilização da Receita Orçamentária - Realizada Autores Lima e Castro (2000) Slomski (2001) Mota (2002) Bezerra Filho (2004) Araújo e Arruda (2004) Silva (2004) Pires (2006) Andrade (2007) Jund (2008) Fonte: dados da pesquisa. Contabilização da Receita Orçamentária Realizada D: Receita Realizada (191XXXXXXX) C: Receita a Realizar (191XXXXXXX) D: IPTU C: 7 Receita Orçamentária D - Receita Realizada (191XXXXXXX) C - Receita a Realizar (191XXXXXXX) D: Receita Orçamentária Corrente Realizada C: Receita Corrente a Realizar D: Receita Orçamentária de Capital Realizada C: Receita de Capital a Realizar Receita Corrente Tributária a Receita Prevista Corrente D: Rede Bancária Arrecadação C: Receita a Classificar D: Receita a Classificar C: Receita Arrecadada Receitas Correntes Receitas de Capital D: Receita Realizada C: Receita a Realizar D: Receita Realizada C: Receita a Realizar D: Receita Realizada C: Receita Prevista ou a Realizar Na Tabela 2, observa-se que os autores apresentaram, também, a mesma tendência de procedimentos de registros contábeis em função da área em que atuam ou atuaram, com exceção de Bezerra Filho (2004) que atua na área estadual. A falta de padronização de procedimentos de registros contábeis demonstrados nas Tabelas 1 e 2 dificultam o ensino dos registros contábeis da previsão e da realização (execução) da receita orçamentária para os alunos de graduação do Curso de Ciências Contábeis. O saldo da receita orçamentária realizada (executada), ou seja, as origens de recursos públicos para financiar as funções do Estado têm o seu saldo devedor. Este procedimento não deveria ocorrer, visto que o saldo da receita orçamentária deveria ser credor, exatamente para representar as origens de recursos. Os autores que abordaram os registros na área federal adotaram os procedimentos utilizados pelo Manual do Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal (SIAFI). A Tabela 3 relaciona os procedimentos da previsão e da realização da receita orçamentária utilizados no referido sistema. Tabela 3 Contabilização da Receita Orçamentária Previsão e Realização Previsão da Receita Orçamentária

5 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN EVENTO ESPECIFICAÇÃO UG1 UG 2 DEBITE CREDITE DEBITE CREDITE Previsão Inicial da Receita Receita a Realizar Previsão Inicial da Receita Realização da Receita Orçamentária Receita Realizada Receita a Realizar 80.0.XXX Recebimento de Receitas Fonte: STN Tabela de Eventos (2009) adaptado. Nota: xxx representa a variação da natureza da receita no evento 80.0.xxx Observa-se na Tabela 3, a padronização de procedimentos realizados por eventos, ou seja, códigos que facilitam os registros contábeis em roteiros de contabilização previamente estabelecidos. O saldo da receita orçamentária realizada (conta Receita Realizada) apresenta o saldo devedor, que também foram adotados pelos autores Mota (2002), Bezerra Filho (2004) e Pires (2006). De acordo com o Manual do SIAFI (2010), a conta Receita a Realizar tem a finalidade de registrar os valores relativos a previsão inicial e adicional da receita, segundo a sua natureza e a conta Previsão Inicial da Receita tem a finalidade de registrar o valor da receita prevista fixada inicialmente em orçamento para o exercício vigente. Ainda de acordo como o referido manual, a conta Receita a Realizar é debitada: pela previsão inicial e adicional da receita; pela restituição dedução, desconto e anulação da receita e pelos estornos com a negativação parcial ou total do valor do lançamento e creditado: pela anulação da receita prevista; pela realização da receita e pelo encerramento do exercício. A conta Previsão Inicial da Receita é debitada: pela previsão inicial na gestão tesouro e creditada: pela previsão adicional na gestão tesouro; pela previsão adicional da administração direta e indireta; pela previsão orçamentária inicial da receita e pelos estornos efetuados com a negativação total ou parcial dos saldos. 3 METODOLOGIA Neste estudo foi utilizada a pesquisa bibliográfica e a qualitativa em observação às categorias recomendadas de tipologias de pesquisas aplicáveis à contabilidade por Beuren et al. (2003). A pesquisa bibliográfica (usa material disponibilizado em periódicos, livros, jornais, revistas, etc. citações de autores sobre o tema) relacionada com os procedimentos e a pesquisa qualitativa (descrição de observações), com a abordagem do problema. O problema da pesquisa é discutido na visão do ensino e da aprendizagem do Método das Partidas Dobradas, em que durante quatro ou cinco semestres letivos, os estudantes do curso de Ciências Contábeis aprenderem a utilizar o referido método na contabilização dos fatos administrativos (Contabilidade Básica, Introdutória, Intermediária, Avançada e outras denominações). Convém ressaltar que a fundamentação para discutir o problema de pesquisa, deste estudo, está no fato demonstrado pelos alunos de graduação do curso de ciências contábeis ao iniciarem o estudo da contabilidade governamental, sempre fazem o seguinte questionamento: porque na contabilidade governamental debita-se a receita realizada?

6 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN NOVOS PROCEDIMENTOS REGISTROS PADRONIZADOS Os novos procedimentos de registros contábeis evidenciados pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN), através da Portaria nº 664, de 30 de novembro de 2010, estão sintetizados nas Tabelas 4 e 5. Tabela 4 Registros Padronizados Previsão da Receita Orçamentária Previsão da Receita Orçamentária Código da Conta Título da Conta Valor (R$) D C x.xx.xx x.xx.xx Previsão da receita Receita a realizar Fonte: Port. nº 664/2010 da STN adaptado , ,00 Tabela 5 Registros Padronizados Realização da Receita Orçamentária Arrecadação de Tributos Receita Orçamentária Realizada Código da Conta Título da Conta Valor (R$) D C x.xx.xx x.xx.xx Receita a realizar Receita realizada Fonte: Port. nº 664/2010 da STN adaptado , ,00 Observa-se nas Tabelas 4 e 5 a utilização de contas em que a receita orçamentária realizada (executada) passa a ter o saldo credor (conta RECEITA REALIZADA) e que, de acordo com a versão 1 do PCASP da Administração Pública Federal, disponibilizado pela STN em 01 de junho de 2010, a conta PREVISÃO INICIAL DA RECEITA tem a finalidade de registrar o valor da previsão inicial da receita aprovada na Lei Orçamentária Anual e a conta RECEITA REALIZADA deverá registrar o somatório dos valores relativos às receitas realizadas, detalhadas por natureza da receita. Desse modo, a receita orçamentária realizada com o saldo credor facilitará o ensino e a aprendizagem da Nova Contabilidade Governamental. A evidenciação das naturezas das receitas orçamentárias deverá ser realizada por contas correntes, muito embora a referida versão do PCASP não relacione a conta RECEITA REALIZADA para uso de contas correntes. Tal procedimento poderia ser suprimido com a criação de contas contábeis de realização das naturezas das receitas (categorias econômicas, origens, espécies, rubrica, alínea e subalíena por exemplo: receitas de operações de crédito). A questão das contas correntes ou contas contábeis das receitas orçamentárias detalhadas por natureza da receita tem a finalidade de facilitar o preenchimento do novo modelo do Balanço Orçamentário, determinado pela Portaria nº 665, de 30 de novembro de 2010 da Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Para entender os novos procedimentos de registros contábeis é necessário conhecer o Novo Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) que possui as classes das contas constantes da Tabela 6. Tabela 6 Classes das Contas do Novo Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP)

7 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN Ativo 2. Passivo e Patrimônio Líquido 3. Variação Patrimonial Diminutiva 4. Variação Patrimonial Aumentativa 5. Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento 6. Controles da Execução do Planejamento e Orçamento 7. Controles Devedores 8. Controles Credores Fonte: Port. nº 664/2010 da STN adaptado Observa-se na Tabela 6 a adoção de 8 classes de contas, em que as classes 5 e 6 serão utilizadas para o controle da execução orçamentária, ou seja, registros da receita no enfoque orçamentário (Subsistema de Informações Orçamentárias). O Subsistema de Informações Orçamentárias deverá registrar, processar e evidenciar os atos e os fatos relacionados ao planejamento e à execução orçamentária, tais como: orçamento; programação e execução orçamentária; alterações orçamentárias e o resultado orçamentário. O registro das receitas orçamentárias nas contas do 3º nível (subgrupo) do PCASP que evidenciam o Subsistema de Informações Orçamentárias são as constantes da Tabela 7. Tabela 7 Subgrupo das Contas do Subsistema de Informações Orçamentárias 5 Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento 5.1 Planejamento Aprovado PPA Aprovado PLOA Aprovado 5.2 Orçamento Aprovado Previsão da Receita Fixação da Despesa 5.3 Inscrição de Restos a Pagar Inscrição de RP Não Processados Inscrição de RP Processados Fonte: Port. 664/2010 da STN adaptado. 6 Controles da Execução do Planejamento e Orçamento 6.1 Execução do Planejamento Execução do PPA Execução do PLOA 6.2 Execução do Orçamento Execução da Receita Execução da Despesa 6.3 Execução de Restos a Pagar Execução de RP Não Processados Execução de RP Processados Observa-se na Tabela 7 uma preocupação em registrar as diversas fases do planejamento e aprovação do Orçamento Público, bem como a execução das despesas de restos a pagar. A seguir, os novos procedimentos de registros contábeis da receita orçamentária esclarecidos por Silva (2009). Tabela 8 Registro da previsão da receita orçamentária e de arrecadação de receita corrente Previsão da Receita Orçamentária Subsistema Grupo Lançamento Orçamentário 7.2 D: Previsão Inicial da Receita Orçamentária C: Receita Orçamentária a Realizar 800 Arrecadação de Receita Corrente Orçamentário 7.2 D: Receita Orçamentária a Realizar Impostos C: Receita Orçamentária Realizada 500 Fonte: Silva (2009, p. 310) adaptado. Observa-se na Tabela 8 que os grupos de contas estão em desacordo com o Novo Plano de Contas Aplicado ao Setor Público, bem como foi criada a conta corrente Impostos como

8 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN devedora para controlar os recursos de impostos arrecadados e assim facilitar o preenchimento do novo Balanço Orçamentário. Os novos procedimentos facilitarão os estudantes de ciências contábeis, mas mesmo assim o novo Plano de Contas da Administração Pública poderia adotar o Método das Partidas Dobradas no subsistema de informações orçamentárias e incluir as contas (correntes ou contábeis) das naturezas das receitas para que seja elaborado o Balanço Orçamentário. 5 CONSIDERAÇÕES FINAIS E CONCLUSÃO O estudo, em atenção ao objetivo formulado, evidenciou por análises qualitativas os diferentes focos do registro da receita orçamentária no enfoque orçamentário. Observa-se na literatura elencada, procedimentos diversos para o registro contábil da receita orçamentária, principalmente ao tratar o saldo da mesma como conta devedora, o que vem de encontro ao ensinado na contabilidade básica, introdutória, intermediária e avançada. Através da Portaria nº 664, de 30 de novembro de 2010, a Secretaria do Tesouro Nacional (STN), divulgou novos procedimentos de registros contábeis para a receita orçamentária e considera a receita realizada como credora. Neste caso, facilitará o entendimento por parte, principalmente dos alunos de contabilidade governamental. O Novo Plano de Contas Aplicado ao Setor Público traz oito classes de contas, sendo para o controle do processo orçamentário se utiliza as classes 5 - Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento e 6 - Controles da Execução do Planejamento e Orçamento. Foi observado que as referidas classes não atendem a evidenciação de registros de realização das naturezas das receitas (categorias econômicas, origens, espécies, rubrica, alínea e subalíena por exemplo: receitas de operações de crédito), o que dificultará a elaboração do Balanço Orçamentário (demonstrativo contábil que tem a finalidade de demonstrar as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas). Conclui-se, portanto, que o ensino do registro da receita orçamentária tem diversas abordagens na literatura, onde os saldos da referida conta apresentam-se como devedoras, sendo que os registros padronizados da nova contabilidade governamental, pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN) corrigem as distorções, mas de modo geral continuam apresentando dificuldades para o entendimento dos estudantes (faltam contas contábeis ou correntes para registros de realização das naturezas das receitas). REFERÊNCIAS ANDRADE, Nilton de Aquino. Contabilidade pública na gestão municipal. 3. ed. São Paulo: Atlas, ARAÚJO, Adriana Maria Procópio de; ASSAF, Alexandre. Introdução à contabilidade. São Paulo: Atlas, ARAÚJO, Inaldo da Paixão Santos; ARRUDA, Daniel Gomes. Contabilidade pública: da teoria à prática. São Paulo: Saraiva, BEUREN, Ilse Maria (Org.). Como elaborar trabalhos monográficos em contabilidade - teoria e prática. São Paulo: Atlas, BEZERRA FILHO, João Eudes. Contabilidade pública: teoria, técnica de elaboração de balanços e 300 questões. Rio de Janeiro: Impetus, BRASIL. Lei nº , de 17 de março de Estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e

9 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN do Distrito Federal. Diário Oficial da República Federativa do Brasil, Brasília, 23 de março de BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Portaria nº 751, de 16 de dezembro de Aprova o volume V Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público e republica o volume IV - Plano de Contas Aplicado ao Setor Público, da 2ª edição do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, e dá outras providências. Diário Oficial da República Federativa do Brasil, Brasília. BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Portaria nº 664, de 30 de novembro de Aprova as Partes II Procedimentos Contábeis Patrimoniais, III Procedimentos Contábeis Específicos, IV Plano de Contas Aplicado ao Setor Público, V Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público, VI Perguntas e Respostas e VII Exercício Prático, da 3ª edição do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, e dá outras providências. Diário Oficial da República Federativa do Brasil, Brasília, 02 de dezembro de BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Portaria nº 665, de 30 de novembro de Atualiza os Anexos nº 12 (Balanço Orçamentário), nº 13 (Balanço Financeiro), nº14 (Balanço Patrimonial), nº 15 (Demonstração das Variações Patrimoniais), nº 18 (Demonstração dos Fluxos de Caixa), nº 19(Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido) e nº 20 (Demonstração do Resultado Econômico) da Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964, e dá outras providências. Diário Oficial da República Federativa do Brasil, Brasília, 02 de dezembro de BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Manual do SIAFI. Disponível em: <http://manualsiafi.tesouro.fazenda.gov.br/>. Acesso em 27 dez BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Tabela de Eventos. Disponível em: <http://www.stn.fazenda.gov.br/contabilidade_governamental/plano_contas.asp> Acesso em 27 dez JUND, Sérgio. Auditoria: conceitos, normas, técnicas e procedimentos. 10. ed. Rio de Janeiro: Elsevier, LIMA, Diana Vaz; CASTRO, Róbison Gonçalves. Contabilidade Pública integrando União, Estados e Municípios (SIAFI e SIAFEM). São Paulo: Atlas, MOTA, Francisco Glauber Lima. Contabilidade aplicada à administração pública. 6. ed. Brasília: VESTCON, NAGATSUKA, Divane Alves da Silva; TELES, Egberto Lucena. Manual de contabilidade introdutória. São Paulo: Pioneira Thomson Learning, NEVES, Silvério das; VICECONTI, Paulo Eduardo V. Contabilidade básica. 10. ed. São Paulo: Frase, PIRES, João Batista Fortes de Souza. Contabilidade pública, orçamento publico e lei de responsabilidade fiscal: teoria e prática. 9. ed. Brasília: Franco & Fortes, QUINTANA, Alexandre et al. Contabilidade pública: de acordo com as novas normas brasileiras de contabilidade aplicadas ao setor público e a lei de responsabilidade fiscal. São Paulo: Atlas, RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade básica fácil. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 1999.

10 Governet Boletim de Orçamento e Finanças, fevereiro 2012, nº 82 ISSN RICARDINO, Álvaro; CARVALHO, L. Nelson. Breve retrospectiva do desenvolvimento das atividades de auditoria no Brasil. Revista Contabilidade & Finanças - USP, São Paulo, n. 35, p , maio/agosto SILVA, César Augusto Tibúrcio; TRISTÃO, Gilberto. Contabilidade básica. 2. ed. São Paulo: Atlas, SILVA, Lino Martins da. NBCASP: a grande reforma na contabilidade pública. Disponível em: <http://linomartins.wordpress.com/2008/12/03/nbcasp-a-grande-reforma-na-contabilidadepublica> Acesso em: 23 dez Contabilidade governamental: um enfoque administrativo. 7. ed. São Paulo: Atlas, Contabilidade governamental: em enfoque administrativo da nova contabilidade pública. 8. ed. São Paulo: Atlas, SLOMSKI, Valmor. Manual de Contabilidade Pública em enfoque na Contabilidade Municipal. São Paulo: Atlas, 2001.

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