ANÁLISE DA FORMAÇÃO DO PREÇO DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO NA OFICINA MECÂNICA DE UMA CONCESSIONÁRIA DE CAMINHÕES

ANÁLISE DA FORMAÇÃO DO PREÇO DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO NA OFICINA MECÂNICA DE UMA CONCESSIONÁRIA DE CAMINHÕES Bruna dos Santos Debiazi 1 Matheus DornellesTumelero 2 Resumo: A formação do preço de venda de produtos ou serviços é uma ferramenta de extrema importância para as empresas que desejam se manter competitivas no mercado. Assim, tem-se o entendimento de que a gestão adequada de custos, com a análise de cada um de seus componentes é capaz de fornecer informações precisas aos gestores, e influenciá-los na tomada de decisões. Neste sentido o presente estudo buscou desenvolver a análise de critérios para a formação do preço de venda da prestação de serviço em garantias. Inicialmente baseou-se em identificar e conceituar os custos, classificar a mão de obra direta e indireta, analisar os principais métodos de custeio, explorar métodos de formação de preço e elaborar uma proposta de otimização no custeio para formação do preço dos serviços de garantias oferecidos na empresa objeto de estudo. Para tanto se utilizou de pesquisa exploratória na forma de um estudo de caso, com abordagem qualitativa. Diante da análise dos dados fornecidos e entrevistas aplicadas, observou-se que a empresa necessita revisar as atividades que competem as tarefas burocráticas do setor, bem como a implantação do tempo padrão de reparo dos serviços prestados, a qual é fornecida pela montadora da marca, como também alinhar o apontamento dos serviços executados. Palavras-chave: Custos. Formação de preços. Decisões, Empresa. 1 INTRODUÇÃO Com os consumidores mais exigentes e a concorrência mais agressiva, o uso do custeio como ferramenta estratégica se torna fundamental dentro de uma organização, uma vez que o custo tem grande influencia na formação do preço dos serviços prestados. Dentro deste ambiente competitivo Martins (2001, p. 22) afirma que a contabilidade de custos é uma importante arma de controle e decisão e por meio desta é possível verificar se determinado serviço é lucrativo, ou não, assim, se necessário, verifica-se quais custos podem ser reduzidos. A formação do preço de venda deve levar em conta além de aspectos externos, como a concorrência, o ambiente em que a empresa está localizada e aspectos econômicos e demográficos da região de atuação; os aspectos internos, que são individuais de cada organização e tem haver, com o tipo de produto/serviço ofertado, o segmento de atuação, a realidade econômica do setor e a estrutura de cada empresa. Com base nestas informações, o presente estudo apresenta o seguinte problema de pesquisa: quais critérios devem ser analisados para a formação do preço da prestação de serviço em garantias na oficina mecânica de uma concessionária de caminhões? Tendo como 1 Acadêmico do Curso de Ciências Contábeis da Faculdade da Serra Gaúcha. 2 Mestre em Contabilidade. Professor nos Cursos de Graduação na FSG. Endereço eletrônico: Matheus.dornelles@fsg.br

51 o objetivo principal, desenvolver a análise de critérios para a formação do preço de venda da prestação de serviço em garantias. E, como objetivos específicos, buscará: conceituar custos; identificar e classificar a mão de obra direta e indireta; analisar os principais métodos de custeio; explorar métodos de formação de preço; e elaborar uma proposta de otimização no custeio para formação do preço dos serviços de garantias oferecidos na empresa objeto de estudo. Uma concessionária de caminhões desenvolve diversas atividades em suas dependências, como, por exemplo, comércio de veículos novos, usados e peças, serviços de mecânica, funilaria, pintura, entre outros. Com isso as despesas envolvidas se tornam relevantes, sendo necessária a formação adequada dos seus preços, uma vez que Bruni e Famá (2010, p. 265) afirmam que a fixação dos preços dos produtos e serviços comercializados é um dos aspectos mais importantes de uma empresa para que não haja o comprometimento do seu lucro. Neste sentindo, pode-se afirmar que para que uma empresa possa se manter competitiva no mercado, a análise constante dos custos torna-se uma ferramenta de suma importância, uma vez que através desta ferramenta poderão ser coletados os dados necessários para a tomada de decisões e o direcionamento para se obter o melhor resultado possível. 2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA A contabilidade de custos surgiu inicialmente como uma ferramenta para mensuração dos estoques dentro das indústrias, no entanto, com o decorrer dos anos, passou a ser implantada como ferramenta gerencial, uma vez que, a mesma auxilia no controle e ajuda a tomada de decisões (MARTINS, 2001). Sua principal finalidade é fornecer informações de todo o processo produtivo, e então definir padrões e identificar possíveis falhas (BORNIA, 2010). Deste modo, a contabilidade de custos pode ser utilizada tanto em indústrias como em empresas do comércio e prestadoras de serviços, assim permitindo maior eficácia na formação dos preços. De acordo com Bruni e Famá (2011) a contabilidade de custos deve atender a três principais objetivos: determinação do Lucro, controle das operações e tomada de decisões.

52 Para proceder com a análise da formação do preço dos serviços prestados, se faz necessária a compreensão de alguns conceitos básicos que, de acordo com Bruni e Famá (2011) embasam-se em gastos, custos, investimentos, despesas, desembolsos e perdas. 2.1 Gasto Conforme Ferreira (2007), pode-se considerar gasto a dívida que a empresa assume para a obtenção de um produto, mercadoria ou serviço. O gasto somente é considerado quando a empresa tem em sua posse o bem ou serviço adquirido, assim, se torna necessário ocorrer o reconhecimento contábil da transferência que, ocorre normalmente pelo ato da emissão da nota fiscal. Martins (2010, p. 24), corrobora que gastos caracteriza-se pela: Compra de um produto ou serviço qualquer, que gera sacrifício financeiro para a entidade (desembolso), sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro). Como o gasto pode ocorrer na compra de mercadorias, produtos, mão de obra, ou até mesmo com o imobilizado, ele poderá ser considerado tanto como despesa como custo, sendo tal definição efetuada de acordo com o bem ou serviço. 2.2 Desembolso O desembolso irá existir no momento em que houver a quitação financeira do gasto, isto é, no momento em que o dinheiro sai do banco ou do caixa da empresa tomadora do serviço ou bem. Para Martins (2010, p. 25), desembolso é o pagamento resultante de um bem ou serviço. Pode ocorrer antes, durante ou após a entrada da utilidade comprada. No entanto, o gasto e o desembolso não precisam estar, obrigatoriamente, no mesmo período. 2.3 Despesa Nas empresas existem diversos gastos que não estão relacionados com a comercialização dos seus produtos ou serviços específicos, passando, muitas vezes, despercebidos. Tais gastos devem ser considerados como despesas, uma vez que, não estão

53 associados diretamente a produção do bem ou serviço (BRUNI; FAMÁ 2011). Entretanto, tais despesas são relevantes para o desenvolvimento das atividades do dia a dia. Berti (2009, p. 20) define despesa como bem ou serviço consumidos direta ou indiretamente para a obtenção de receitas. Megliorini (2011, p. 7) ratifica que, correspondem à parcela dos gastos consumida para administrar a empresa e realizar vendas [...] Como exemplo, pode-se citar o salário das áreas administrativa e financeira da empresa onde não existe ocorrência de receita operacional, no entanto, tais áreas dão todo o suporte necessário para que a ocorrência da receita seja concretizada. 2.4 Investimento Deve-se considerar investimento o gasto gerado na aquisição de um bem, que ficará estocado no ativo da empresa até ocorrer o seu consumo, momento então, que este bem se torna um custo ou uma despesa da empresa. (BRUNI; FAMÁ, 2011). Neste contexto, Berti (2009, p. 21) complementa que todo custo é um investimento, mas nem todo investimento é um custo.. Nesta mesma linha, Megliorini (2011, p. 7) ratifica que: Correspondem à parcela dos gastos registrada em contas do ativo da empresa. Podem se referir à aquisição de matéria prima, mercadorias para revenda e materiais diversos (registrados em contas representativas de estoque), à aquisição de máquinas e veículos (registrados em contas do ativo imobilizado) ou mesmo à aquisição de ações de outras empresas. Pode-se considerar, como exemplo, a aquisição de novas máquinas e equipamentos para o imobilizado. A depreciação destes bens adquiridos poderá ser considerada custo ou despesa, dependendo do setor em que os mesmos estiverem alocados. 2.5 Custo A definição de custos é essencial para verificar se o produto ou serviço prestado é rentável ou não para a empresa e, ainda, se existe a possibilidade de diminuição dos mesmos. Martins (2010) considera sendo o gasto que a empresa tem no processo produtivo da fabricação do produto ou prestação de serviço, estando ligado diretamente ao mesmo, ou seja,

54 são todos os gastos que a empresa tem para a obtenção de um produto ou serviço. De modo que não é possível que ocorra a existência de despesas de produção. Para Berti (2009, p. 20) custo é definido como o consumo de bens e serviços, empregados na produção de outros bens e serviços. Os custos diretos estão relacionados com a fabricação do produto ou prestação dos serviços, sendo necessário existir uma medida de consumo como, por exemplo, o quilograma, quantidade de materiais consumidos e horas de mão de obra. Os mesmos podem ser apropriados diretamente ao custo do produto em questão, não se fazendo necessário utilizar nenhuma forma de rateio (FERREIRA, 2008). Por outro lado, os custos indiretos estão associados diretamente aos produtos e serviços, no entanto, os mesmos não podem ser mensurados unitariamente, fazendo necessário utilizar a técnica de rateio para alocar o valor do custo aos diferentes produtos e serviços (FERREIRA, 2008). Martins (2010, p. 49) conceitua que, custo indireto é definido ao utilizar qualquer fator de rateio para a apropriação ou cada vez que há o uso de estimativas e não medição direta. De acordo com Bornia (2002, p. 175), o rateio consiste simplesmente em distribuir os custos de acordo com um critério qualquer. De modo que o método de rateio é usado para a alocação dos custos indiretos aos produtos ou serviços, sendo este método o mais simples. Uma empresa necessita de uma estrutura que comporte suas atividades. Esta estrutura irá gerar custos e estes deverão ser classificados com relação ao seu comportamento, desse modo poderão estar divididos em custos fixos e custos variáveis (BORNIA, 2010). Os custos fixos são aqueles gastos que não variam em relação a quantidade produzida em determinado período. Para Megliorini (2011, p. 11), são todos aqueles que decorrem da manutenção da estrutura produtiva da empresa, independendo da quantidade que venha ser fabricada. Megliorini ainda complementa que quanto mais próximo do volume máximo de produção, menor seja o custo por unidade produzida. Logo, pode-se entender que, o custo fixo unitário pode variar em proporção a produção de determinado período, portanto, se houver maior produção o custo fixo unitário irá diminuir, porém, se a quantidade produzida diminuir, o custo fixo unitário irá aumentar. Os custos variáveis têm relação direta com a quantidade de produtos produzidos em determinado período. Sendo assim, se a quantidade produzida aumentar, o valor do custo

55 também irá aumentar na mesma proporção, assim como, se a quantidade produzida diminuir, o valor do custo também irá diminuir na mesma proporção (MARTINS, 2001). O custo de transformação é o gasto que a empresa irá ter com a transformação da matéria prima em produto, compreendendo assim o custo com a mão de obra direta e os custos indiretos de fabricação (MEGLIORINI, 2011). Martins (2001) corrobora ao afirmar que o custo de transformação compreende todos os esforços próprios da organização para a obtenção do produto, bem como, a mão de obra direta e indireta e materiais de consumo. Martins (2001) define o custo da mão de obra direta sendo aquela em que o funcionário trabalha diretamente ligado ao produto ou serviço prestado, de modo que se possa fazer a alocação deste valor diretamente ao seu custo, sem que seja necessário utilizar qualquer forma de rateio. Neste sentido Bornia (2010, p. 16) ratifica que o mesmo representa o salário dos operários diretamente envolvidos com a produção. No Brasil, os encargos trabalhistas como, por exemplo, o décimo terceiro salário, férias, INSS, FGTS, são considerados para o cálculo do custo da mão de obra direta obtendose, deste modo, o total que a empresa gastou no decorrer do ano com o funcionário (FERREIRA, 2007). Martins (2001, p. 144) cita exemplos de mão de obra direta como torneiro, prensista, soldador, cortador, pintor, entre outros. Por outro lado, o custo da mão de obra indireta necessita de formas de rateio para que se possa ter o valor agregado ao custo do produto ou serviço prestado. Deste modo, um operário que trabalha supervisionando várias máquinas que produzem diferentes produtos precisa que seu custo seja rateado, pois não é possível identificar quanto tempo de fato cada produto consumiu do seu tempo de serviço (FERREIRA, 2007). Como exemplo de custo de mão de obra indireta podem ser citados funcionários com cargos de chefia, supervisores e encarregados. 2.6 Princípios de custeio Os princípios de custeio são formados por vários conceitos, tornando necessária a diferenciação entre os custos e as despesas dentro da organização. Dentro deste contexto, compreende-se que são muitos os métodos de custeio que podem ser utilizados pelas empresas, visto que cada um possui características particulares, e podem apresentar diferentes

56 resultados e análises, cabendo aos gestores a opção de qual método a ser adotado, de acordo com a necessidade da organização. 2.6.1 Custeio por absorção Devido ao fato do custeio por absorção seguir os Princípios Fundamentais da Contabilidade e, ser um método aceito pela legislação comercial e fiscal, acabou se tornando o mais utilizado no Brasil, mesmo existindo outras opções mais modernas e confiáveis para o gerenciamento dos custos (BERTI, 2009). Para obter-se o custo por meio do custeio por absorção é necessário separar os custos e despesas, devendo ser levado em consideração os custos diretos e indiretos, fixos e variáveis (BERTI, 2009). Ao se fazer a apropriação dos custos fixos e custos variáveis devem-se utilizar bases de rateio, já que estes custos não são identificáveis diretamente aos produtos (FERREIRA, 2007). Deste modo pode tornar-se falho para análises com fins gerenciais. Neste contexto, Bruni e Famá (2010, p. 164) ratificam que os custos fixos rateados de forma imprecisa levam a decisões inadequadas, como o corte de produtos lucrativos ou mesmo o corte inadequado de produtos deficitários. No entanto, o custeio por absorção tem como a principal vantagem de ser um método adotado pela contabilidade financeira, se tornando válido para fins de Balanço Patrimonial e Demonstração de Resultado (FERREIRA, 2007). Entende-se, portanto, que o custeio por absorção define que todos os gastos na produção são considerados custos, tanto os diretos como os indiretos fixos ou variáveis. Os custos indiretos, devido a sua difícil identificação, são alocados aos produtos por meio de rateio. 2.6.2 Custeio variável ou direto Apesar do método de custeio variável não ser aceito legalmente, ele é de grande importância na formação de custos e preços. Neste critério é necessário que as despesas e os custos sejam definidos como fixos e variáveis, de modo que os custos variáveis sejam alocados aos produtos e os custos fixos sejam lançados como despesas do período (MEGLIORINI, 2001). Bruni e Famá (2010, p. 163) ressaltam que:

57 Embora questionável segundo o ponto de vista dos princípios e normas contábeis, o custeio variável assume grande importância na análise de decisões relativas a custos e preços. No método do custeio variável, apenas os gastos variáveis são considerados no processo de formação dos custos dos produtos individuais. Custos ou despesas indiretas são lançados de forma global contra os resultados. Um fator importante que deve ser observado no custeio variável, é o fato de que o custo fixo pode ser considerado uma despesa, uma vez que, entende-se que estes custos existiram independentemente da quantidade produzida (FERREIRA, 2007). Martins (2010, p. 198) ratifica que com base, portanto, no custeio variável, só são alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e considerados como despesas do período, indo diretamente ao resultado;. Por meio do custeio variável, é possível observar se os produtos ou serviços estão contribuindo para o lucro da empresa de modo que, pode, ainda, ser observado qual produto esta contribuindo mais para o lucro e qual deve ter a sua produção reduzida (MEGLIORINI, 2001). Apesar deste custeio não atender a legislação, ele possui característica de auxiliar os gestores na tomada de decisões. 2.6.3 Custeio ABC O custeio ABC é baseado em todas as atividades da empresa onde, entende-se como atividade, a ação que utiliza recursos humanos, materiais tecnológicos e financeiros para se produzirem bens ou serviços (MARTINS, 2010, p.93). Deste modo, pode-se compreender que o custo do produto deve ser mensurado desde o planejamento até a conclusão da sua venda, onde as atividades fora da produção devem ser consideradas para a formação do custo (FERREIRA, 2007). Com a diversidade de produtos que este método possibilita custear, uma das principais características do mesmo é de agregar os custos de produção ao seu departamento específico. Bruni e Famá (2010, p. 143) corroboram que todos os gastos, custos ou despesas, diretos ou indiretos, fixos ou variáveis, são direcionados para os produtos ou serviços por meio das atividades executadas. Berti (2009, p. 73) afirma que a principal razão da utilização do custeio ABC é o tratamento dado aos custos indiretos tendo como base as atividades da empresa, independente de sua relação com o volume, uma vez que, o custo do produto será o

58 que ele realmente consumiu, deste modo, o custeio dos produtos e serviços se torna mais preciso comparado a outros métodos de custeio. Para calcular o custo dos produtos ou serviços por meio do sistema de custeio ABC se torna necessário seguir 4 etapas conforme Bornia (2010), cita: a) mapeamento das atividades: onde será feita a identificação de todas as atividades e sua relevância; b) distribuição dos custos às atividade: alocação dos custos as atividades por meio direto, rastreamento ou rateio; c) distribuição dos custos das atividades indiretas até as diretas: direcionamento dos custos para as atividades; e d) distribuição dos custos dos produto e serviços: mensuração dos custos aos produtos e serviços por meio dos direcionadores. De modo geral, o custeio por atividade visa a apropriação dos recursos das empresas as atividades do processo e depois para os produtos ou serviços prestados, o que facilita a visualização do custo efetivo que ocorreu. 2.7 Métodos de formação do preço de venda O preço de venda pode ser definido como o custo adicionado do lucro, onde o lucro passa a ser definido a partir de uma percentual estabelecido e aplicado ao custo do produto. No entanto, como a demanda por produtos é maior que a oferta dos mesmos, o mercado passa a definir os preços a serem praticados e, então, o fator do lucro almejado passa a ser considerada a variável dependente (BORNIA, 2010). Tal fato pode ser observado em comparativo no Quadro. PREÇO = CUSTO + LUCRO Quadro2: Preço de venda Fonte: Bornia (2010, p. 39) LUCRO = PREÇO CUSTO Os critérios escolhidos para a formação dos preços e a correta aplicação resultam no sucesso da empresa no mercado, ou não. Neste sentido, na próxima seção serão abordados e conceituados dois dos principais métodos de formação de preços.

59 2.7.1 Mark-up Conforme Padoveze (2000, p. 312) o mark-up pode ser conceituado como multiplicador sobre os custos, onde, a base para diferenciação dos preços de venda dos diversos produtos produzidos pela empresa é o custo por absorção. De modo que o mark-up é o valor que se deseja obter de lucro em relação a determinado produto, devendo ser aplicado sobre o gasto do serviço, ou então, sobre o gasto que o bem irá precisar para sua produção. Normalmente utiliza-se a forma de valor percentual. Crepaldi (2010, p. 325) cita que, Markup é o valor acrescido ao custo de um produto para determinar o preço de venda final. Por meio de fórmulas podem ser calculados o mark-up do produto ou o preço de venda ou genérico. Uma vez que, a coerência na formação dos preços dos serviços prestados é um forte fator para definir a lucratividade da empresa, o método do mark-up vem para auxiliar a determinar esta margem. 2.7.2 Custo pleno A formação de preços de venda deve ser capaz de suprir as necessidades da empresa e fazer com que se obtenha o lucro estipulado. Assim, o custo pleno é feito através da somatória dos custos totais de produção, das despesas de vendas e administrativas, além da margem de lucro desejada (BRUNI; FAMÁ, 2010). Sendo assim, a empresa definirá o preço do produto conforme o mercado e a margem de lucro desejada pelos sócios. O valor que sobrará será considerado o custo meta. Desta forma, se o gasto para a fabricação ultrapassar o custo estimado, será necessário reformular o projeto para que o mesmo caiba dentro do orçamento. As principais vantagens do método de custo pleno são a segurança de recuperação total dos custos, juntamente com uma margem de lucro planejada e a facilidade para se calcular o preço de venda, já que o mesmo consiste, basicamente, em adicionar a margem de lucro desejada sobre o custo total.

60 3 METODOLOGIA 3.1 Métodos de pesquisa O delineamento da pesquisa classificou-se do tipo exploratória, utilizando o método de estudo de caso e abordagem qualitativa. Segundo Gil (2007, p. 41), a pesquisa exploratória, têm como objetivo proporcionar maior familiaridade com o problema, com vistas a torná-lo mais explícito ou a constituir hipóteses. Assim entende-se que a pesquisa exploratória permitiu o esclarecimento do conteúdo, facilitando, assim, a análise do estudo e a obtenção do resultado final. De modo que a pesquisa exploratória consiste no aprofundamento de conceitos preliminares sobre determinada temática não contemplada de modo satisfatório anteriormente (BEUREN, 2009, p. 80). Em relação ao método de pesquisa utilizou-se o estudo de caso, pelo fato da análise ter ocorrido dentro de uma empresa em especifico, sendo assim os resultados não poderiam ser generalizados a outras organizações. Beuren (2009, p. 84), caracteriza o estudo de caso principalmente pelo estudo concentrado de um único caso. A autora ratifica que a riqueza das informações detalhadas auxilia num maior conhecimento e numa possível resolução de problemas relacionados ao assunto estudado. De modo que a ideia central do estudo de caso seja descrever com maior detalhamento o objeto de estudo (MASCARENHAS, 2012). Foram utilizados os processos de pesquisa qualitativa para a realização do estudo. Segundo Gil (2007) a pesquisa qualitativa considera que há uma relação dinâmica entre o mundo real e o sujeito, isto é, um vínculo indissociável entre o mundo objetivo e a subjetividade do sujeito que não pode ser traduzido em números. Em suma, a pesquisa classifica-se como qualitativa devido à interpretação dos fenômenos e a atribuição de significados que facilitem o entendimento do problema de pesquisa. 3.2 Delimitação da população e amostragem As informações foram coletadas diretamente do setor contábil da empresa por meio de índices, relatórios contábeis e dados fornecidos pelo sistema, além de informações complementares obtidas através de entrevistas com o gerente da oficina mecânica, contador

61 da empresa e profissional da área. A definição de população, para Beuren (2009, p. 118) é a totalidade de elementos distintos que possui certa paridade nas características definidas para determinado estudo. No entanto, para este trabalho, foi selecionado apenas uma amostragem da população para aplicação de entrevista. 3.3 Técnica de coleta dos dados O presente trabalho foi baseado na abordagem qualitativa, assim, se fez necessário utilizar a entrevista estruturada como técnica para a coleta de dados. Gil (apud BEUREN, 2009, p. 83) cita que o elemento mais importante para a identificação de um delineamento é o procedimento adotado para a coleta de dados. Sendo assim, utilizou-se também a técnica de coleta documental por meio de relatórios contábeis e planilhas de Excel, para obter as informações. Referente à pesquisa documental, Marconi e Lakatos (2006 p. 50) citam como sendo a principal característica que a fonte de coleta de dados esta restrita a documentos, escritos ou não, constituindo o que se denomina de fontes primarias. A entrevista foi estruturada com perguntas previamente elaboradas e, então, foi aplicada para o gerente da oficina mecânica e para o contador da empresa; de modo que foi possível fazer a coleta de informações qualitativas e completar a coleta de dados quantitativos. 3.4 Técnica de análise dos dados Visto que uma das pretensões deste estudo é avaliar se os o tempo para a execução dos serviços e os preços praticados pela empresa estão dentro dos padrões da marca, optou-se pela utilização de análise documental como ferramenta de coleta de dados. Segundo Beuren (2009, p. 140), a análise documental configura-se com uma notável técnica para abordar dados quantitativos e qualitativos. Utiliza como suporte subsidiário a construção de diagnósticos de uma pesquisa, informações coletadas em documentos materiais escritos. Neste sentido, foram realizadas comparações entre as horas efetivas e as previstas da empresa. Nestas tabelas, existe um tempo pré estabelecido como, também, um valor, assim será possível determinar se a empresa, atualmente, está atuando dentro dos padrões e, em caso negativo, sugerir estratégias para que isso ocorra.

62. 4 APRESENTAÇÃO DOS RESULTADOS Com o objetivo de analisar o critério de formação do preço de venda da prestação de serviços em garantias, foram estipulados como base para a análise os valores da mão de obra direta e indireta; e os custos e despesas da oficina mecânica da concessionária de veículos comerciais. Por ser uma revenda exclusiva da Mercedes Benz do Brasil, a concessionária deve atender alguns padrões estipulados pela montadora, entre os quais, esta estipulada a TPR, isto é, o tempo padrão de reparo dos serviços mecânicos. Este indicador define qual seria o tempo ideal para a perfeita execução dos serviços e, em contrapartida, a mesma fica impedida de cobrar de seus clientes o tempo superior demandado. Deve-se, então, ser considerado como custo, todo o valor excedido a TPR, ou seja, caso o serviço não seja executado dentro do período definido se obtém um custo maior. Ao coletar as informações de produtividade dos serviços, necessárias para a análise dos dados, constatou-se uma grande deficiência em relação ao apontamento das horas dos serviços executados pelos funcionários da oficina mecânica. A problemática reporta-se ao fato de que cada funcionário faz seu próprio apontamento no momento da abertura da ordem de serviço, sendo assim, não há controle efetivo sobre estes dados. Outra deficiência encontrada ao fazer a coleta das horas dos serviços, foi o fato de a empresa não estar efetuando o cadastro do código de TPR na abertura das ordens de serviços para os clientes gerais da empresa. E somente, estar efetuando este cadastro em ordens de serviços destinadas às garantias e revisões, onde, estas são faturadas diretamente para a Mercedes Benz. A existência destas TPR s na ordem de serviço é obrigatória para que ocorra o recebimento monetário. Caso estas não estejam de acordo com os padrões estabelecidos, a fábrica pode não efetuar o pagamento. A falta de cadastro das TPR s impede que ocorra o comparativo das horas reais trabalhadas e as horas previstas, o que pode levar a distorção dos indicadores de produtividade. Outro fator resultante desta deficiência é a impossibilidade de análise de produtividade por funcionário, de modo que dificulta a identificação de inatividade ou ociosidade durante o serviço prestado, fatores estes, que elevam a quantidade de horas reais, e consecutivamente o custo.

63 Anais VIII Seminário de Iniciação Científica Curso de Ciências Contábeis da FSG Para análise da formação do preço praticado atualmente, foram selecionados os serviços prestados em garantias, onde, este foi escolhido por existir o cadastro da TPR no momento da abertura das ordens de serviço, o que possibilita a coleta de dados para análise e comparativo. Os dados coletados para análise foram dos meses de janeiro, fevereiro e março do ano de 2014, não ocorrendo a análise de período superior por não ser identificada oscilações relevantes nos valores subsequentes. 4.1 Mão de obra Para o departamento da oficina mecânica, a mão de obra se torna o custo de maior relevância na formação dos preços. De modo que estes serviços necessitam de acompanhamentos periódicos dos indicadores de produtividade, o qual o sistema da empresa oferece, no entanto, para que estes indicadores possam auxiliar a gerência de forma eficaz, se torna necessário aplicar a TPR em todos os serviços prestados. A mão de obra na oficina mecânica esta dividida em 3 partes, no custo da mão de obra direta considerou-se todos os produtivos, funcionários que de fato colocam a mão na obra para a prestação do serviço. No custo da mão de obra indireta consideraram-se todos os funcionários da oficina mecânica que auxiliam os produtivos. No gasto com mão de obra indireta foram considerados os funcionários que trabalham para administrar a oficina mecânica, como exemplo os consultores técnicos que são responsáveis pela abertura das ordens de serviço. Para o cálculo da mão de obra, foram considerados os salários, férias, décimo terceiro salário, encargos trabalhistas, bem como, as horas disponíveis para a prestação dos serviços ao decorrer do mês. Estes podem ser observados nas Tabelas 1, 2, 3, 4, 5, 6 e 7. Tabela 1- Custo mão de obra direta Janeiro Fevereiro Março Salário R$ 36.761,68 R$ 35.717,09 R$ 46.726,84 Férias R$ 15.270,27 -R$ 1.046,62 R$ 8.289,22 13º salário R$ 5.140,52 R$ 4.861,96 R$ 5.145,97 FGTS 8% R$ 3.882,83 R$ 4.179,50 R$ 3.815,11 INSS R$ 13.934,46 R$ 14.395,24 R$ 13.691,57 Benefícios R$ 8.381,62 R$ 6.517,86 R$ 9.893,92 Total R$ 83.371,38 R$ 64.625,03 R$ 87.562,63

64 Anais VIII Seminário de Iniciação Científica Curso de Ciências Contábeis da FSG Tabela 2- Custo mão de obra indireta Janeiro Fevereiro Março Salário R$ 3.599,18 R$ 5.289,83 R$ 2.876,07 Férias R$ 2.168,34 R$ 596,92 R$ 434,97 13º salário R$ 472,11 R$ 503,97 R$ 325,42 FGTS 8% R$ 402,24 R$ 448,90 R$ 230,08 INSS R$ 1.443,57 R$ 1.692,09 R$ 825,72 Benefícios R$ 1.502,42 R$ 1.475,33 R$ 1.791,91 Avisos prévios e indenizações R$ - R$ 3.038,93 R$ - Total R$ 9.587,86 R$13.045,97 R$ 6.484,17 Tabela 3- Despesa mão de obra indireta Janeiro Fevereiro Março Salário R$ 18.557,55 R$ 22.754,91 R$21.143,15 Férias R$ 7.774,91 R$ 4.088,28 R$ 1.153,07 13º salário R$ 2.447,41 R$ 2.486,59 R$ 2.664,12 FGTS 8% R$ 1.864,27 R$ 1.910,65 R$ 1.912,65 INSS R$ 6.690,43 R$ 6.856,89 R$ 6.523,71 Benefícios R$ 2.651,75 R$ 2.591,90 R$ 3.270,76 Total R$ 39.986,32 R$40.689,22 R$36.667,46 Tabela 4- Horário de entrada e saída funcionários. Entrada Saída Total Manhã 8h00min 12h00min 4h00min Decimal Tarde 13h12min 18h00min 4h48min 8h48min 8,80 Tabela 5- Horas trabalhadas Janeiro Fevereiro Março Horas trabalhadas 8,80 8,80 8,80 Quant. De funcionários 16 16 16 Dias trabalhados 22 20 21 Total 3097,60 2816,00 2956,80

65 Anais VIII Seminário de Iniciação Científica Curso de Ciências Contábeis da FSG Tabela 6- Custo mão de obra por hora Janeiro Fevereiro Março Mão de obra direta R$ 83.371,38 R$ 64.625,03 R$ 87.562,63 Horas trabalhadas 3.097,60 2.816,00 2.956,80 Total R$ 26,91 R$ 22,95 R$ 29,61 Tabela 7- Custo mão de obra garantias Janeiro Fevereiro Março Horas faturadas garantias 239,35 384,83 235,40 Custo por hora R$ 26,91 R$ 22,95 R$ 29,61 Total R$ 6.442,06 R$ 8.831,55 R$ 6.971,13 Pode-se perceber que o custo com a mão de obra direta no mês de fevereiro baixou, este fato ocorreu devido alguns funcionários do setor terem saído de férias no mês de janeiro. O mesmo ocorre na despesa com a mão de obra indireta, no entanto os funcionários saíram de férias no mês de fevereiro e a despesa baixou no mês de março. Observa-se que o custo por hora com a mão de obra direta é de R$26,91, R$22,95 e R$29,61, nos meses de janeiro, fevereiro e março respectivamente. Multiplicando estes valores as horas trabalhadas em garantias nestes meses, encontrou-se o custo total com a mão de obra direta aplicadas em garantias, sendo, R$6.442,06, R$8.831,55 e R$6.971,13. 4.2 Princípios de custeio Pelo fato da empresa já utilizar o método de custeio por absorção em sua contabilidade, optou-se em fazer o estudo da problemática por meio desta. Fez-se então o levantamento dos custos fixos, despesas variáveis e despesas fixas do departamento da oficina mecânica, estas estão apresentadas nas Tabelas 8, 9, e 10. Tabela 8- Custos fixos Janeiro Fevereiro Março Custo mão de obra indireta R$ 9.587,86 R$ 13.045,97 R$ 6.484,17 Depreciação R$ 7.374,04 R$ 7.341,00 R$ 7.300,40 Energia elétrica R$ 1.286,53 R$ 1.195,90 R$ 1.184,96 Telefones e fax R$ 118,99 R$ 41,56 R$ 114,78 Consumo oficina R$ 1.097,50 R$ 389,70 R$ 15,00

66 Anais VIII Seminário de Iniciação Científica Curso de Ciências Contábeis da FSG Manut. e reparo de equipamentos R$ 344,00 R$ 357,20 R$ 358,35 Total R$ 19.808,92 R$ 22.371,33 R$ 15.457,66 Tabela 9- Despesas variáveis Janeiro Fevereiro Março Despesas operacionais de venda R$ 1.965,07 R$ 4.180,60 R$ 3.141,20 Despesas de propagandas e promoções R$ - R$ - R$ 3.300,00 Total R$ 1.965,07 R$ 4.180,60 R$ 6.441,20 Tabela 10- Despesas fixas Janeiro Fevereiro Março Locações de máquinas e equipamentos R$ - R$ - R$ 3.511,52 Materiais de escritório, impressos e reproduções R$ - R$ - R$ 245,00 Materiais de limpeza e conservação R$ 111,05 R$ 389,00 R$ 155,00 Malotes despachos cartas e telegrama R$ - R$ 84,74 R$ 519,55 Telefones telex e fax R$ - R$ 561,07 R$ 558,47 Conduções e refeições R$ 300,10 R$ 125,25 R$ 333,05 Manutenções de veículos R$ 823,00 R$ 451,80 R$ 198,00 Viagens e estadias R$ 36,10 R$ 11,80 R$ 60,20 Seguros diversos R$ 960,81 R$ 960,82 R$ 960,80 Bens duráveis não imobilizados R$ 986,76 R$ 997,54 R$ 855,99 Processamento de dados R$ - R$ 140,00 R$ 452,76 Serviços profissionais p. jurídica R$ 60,00 R$ 220,00 R$ 175,00 Serviços profissionais p. física R$ - R$ 6.205,31 R$ - Serviços prof.p. jurídica c/ret.inss R$ - R$ 606,67 R$ - Despesas c/assoc. de classe R$ 682,80 R$ - R$ - Comissão p/responsabilidade credito R$ - R$ 95,55 R$ - IPVA R$ 169,08 R$ 169,08 R$ 169,08 Despesas de combustíveis e lubrificantes R$ 1.639,41 R$ 909,93 R$ 1.418,83 Indenizações por perdas e danos R$ - R$ 3.243,00 R$ - Manutenção de prédios e instalações R$ - R$ 213,60 R$ 389,00 Tratamento da água R$ 3.260,10 R$ - R$ 322,50 Gás R$ - R$ - R$ 720,00 Despesas administrativas - 15% R$ 20.425,00 R$ 20.018,00 R$ 21.661,00 Despesa com mão de obra direta R$ 39.986,32 R$ 40.689,22 R$ 36.667,46 Fonte: Autora dados oriundos da Empresa Total R$ 69.440,53 R$ 96.092,38 R$ 69.373,21

67 Para alocar os custos indiretos aos serviços, se se tornou necessário utilizar métodos de rateio. O autor Bornia (2002, p.175), cita que consiste simplesmente em distribuir os custos de acordo com um critério qualquer. De modo que o critério escolhido foi o rateio dos custos e despesas pelas horas totais trabalhadas. Assim pode ser observado na Tabela 11: Tabela 11- Rateio horas reais Janeiro Fevereiro Março Média total Rateio Clientes MBB 2.718,80 2.570,99 2.992,07 2.760,62 94,00% Garantias 239,35 390,53 275,71 301,86 10,00% Faltas/Ociosidade 139,45-145,52-310,98-105,68-4,00% Horas Reais 3.097,60 2.816,00 2.956,80 2.956,80 100,00% Para o levantamento dos custos variáveis, utilizou-se o custo da mão de obra direta utilizada nas garantias, seguido dos impostos incidentes sobre o faturamento dos serviços de garantia. Estes podem ser observados nas Tabelas 12 e 13. Tabela 12- Faturamento garantias Faturamento Horas Faturada Preço médio Janeiro R$ 9.861,81 103,00 R$ 95,75 Fevereiro R$ 27.966,25 285,22 R$ 98,05 Março R$ 18.052,15 170,33 R$ 105,98 Total R$ 55.880,21 558,55 - Média R$ 18.626,74 186,18 R$ 99,93 Tabela 13- Custo variável Janeiro Fevereiro Março Custo mão de obra direta R$ 6.442,06 R$ 8.831,55 R$ 6.971,13 PIS faturamento 1,65% R$ 162,72 R$ 461,44 R$ 297,86 COFINS faturamento 7,6% R$ 749,50 R$ 2.125,44 R$ 1.371,96 ISS faturamento 4% R$ 394,47 R$ 1.118,65 R$ 722,09 Total R$ 7.748,75 R$ 12.537,08 R$ 9.363,04 14. Logo, o custeio por absorção dos serviços de garantias pode ser observado na Tabela

68 Tabela 14- Custeio variável Janeiro Fevereiro Março Média Receitas (-) Custo Variável R$9.861,81 100 % R$ 27.966,25 100 % R$18.052,15 100 % R$18.626,74 -R$7.748,75 79% -R$12.537,08 45% -R$ 9.363,04 52% -R$ 9.882,96 53% 100 % (-) Custo Fixo -R$1.980,89 20% -R$ 2.237,13 8% -R$ 1.545,77 9% -R$ 1.921,26 10% Lucro Bruto R$ 132,16 1% R$ 13.192,04 47% R$ 7.143,34 40% R$ 6.822,51 (-) Despesa Variável (-) Despesa Fixa -R$ 196,51 2% -R$ 418,06 1% -R$ 644,12 4% -R$ 419,56 2% - 37% -R$6.944,05 70% -R$ 9.609,24 34% -R$6.937,32 38% -R$7.830,20 42% Lucro - -R$7.008,40 R$ 3.164,74 11% -R$ 438,10-2% -R$1.427,25-8% Líquido 71% A partir do levantamento do custeio variável, pode se perceber que os serviços prestados em garantias, em média, não esta agregando lucratividade para a empresa. De modo, que se torna necessário rever a formação de preços e identificar onde esta ocorrendo a deficiência. 4.3 Formação de preço Bruni e Famá (2010, p. 265) afirmam que a fixação dos preços dos produtos e serviços comercializados é um dos aspectos mais importantes de uma empresa para que não haja o comprometimento do seu lucro. Partindo deste pressuposto, foi escolhido o Mark-up como ferramenta para otimização do custeio da formação de preço dos serviços prestados em garantias. Uma vez que o preço de venda deste serviço é definido pela montadora, diante disto estipulou-se a margem de lucro desejada em 5%, conforme dados obtidos em entrevista. Pode-se observar na Tabela 15, o comparativo das horas reais trabalhadas e das horas faturadas.

69 Tabela 15- Comparativo horas reais x horas faturadas Janeiro Horas reais Horas prevista/ faturadas Horas excedidas Tempo gasto 239,35 103,00 136,35 Preço Médio R$ 95,75 R$ 95,75 R$ 95,75 Faturamento R$ 22.916,74 R$ 9.861,81 R$ 13.054,93 Custo por hora R$ 26,91 R$ 26,91 R$ 26,91 Custo total por hora R$ 6.440,91 R$ 2.771,73 R$ 3.669,18 Líquido R$ 16.475,83 R$ 7.090,08 R$ 9.385,75 100,00% 43,03% 56,97% Fevereiro Tempo gasto 384,83 285,22 99,61 Preço Médio R$ 98,05 R$ 98,05 R$ 98,05 Faturamento R$ 37.733,16 R$ 27.966,25 R$ 9.766,91 Custo por hora R$ 22,95 R$ 22,95 R$ 22,95 Custo total por hora R$ 8.831,85 R$ 6.545,80 R$ 2.286,05 Líquido R$ 28.901,30 R$ 21.420,45 R$ 7.480,86 100,00% 74,12% 25,88% Março Tempo gasto 235,40 170,33 65,07 Preço Médio R$ 105,98 R$ 105,98 R$ 105,98 Faturamento R$ 24.948,49 R$ 18.052,15 R$ 6.896,34 Custo por hora R$ 29,61 R$ 29,61 R$ 29,61 Custo total por hora R$ 6.970,19 R$ 5.043,47 R$ 1.926,72 Líquido R$ 17.978,30 R$ 13.008,68 R$ 4.969,62 100,00% 72,36% 27,64% MÉDIA Tempo gasto 286,53 186,18 100,34 Preço Médio R$ 99,93 R$ 99,93 R$ 99,93 Faturamento R$ 28.631,71 R$ 18.604,72 R$ 10.027,00 Custo por hora R$ 26,49 R$ 26,49 R$ 26,49 Custo total por hora R$ 7.590,09 R$ 4.932,00 R$ 2.658,09 Líquido R$ 21.041,62 R$ 13.672,72 R$ 7.368,90 100,00% 64,98% 35,02%

70 Anais VIII Seminário de Iniciação Científica Curso de Ciências Contábeis da FSG Na tabela 15, percebe-se que existe uma grande diferença nas horas reais comparadas as horas faturadas e a partir deste comparativo pode se concluir que os serviços estão levando tempo maior que o padrão para a conclusão. Como a empresa não pode cobrar por este tempo excedido, ele é acaba sendo considerado como custo. Considerando este excesso de horas reais da oficina mecânica como principal deficiência do setor, fez-se um comparativo da formação de preço das horas reais e faturadas por meio do Mark-up com o objetivo de demonstrar qual o valor mínimo que a empresa poderia trabalhar para obter a lucratividade de 5% nos serviços prestados em garantias. Para melhores resultados, trabalhou-se com a média dos meses de janeiro, fevereiro e março. Onde pode ser observado o cálculo do Mark-up nas Tabelas 16 e 17. Tabela 16- Ajuste da margem de lucro para antes dos tributos federais 0,05PV=1LUCRO-0,24IR/CSLL 0,05/0,76 PV = LUCRO 0,0658 PV = LUCRO Fator divisor decimal = 0,0658 Fator divisor = 6,58% Tabela 17- Cálculo preço de venda PV = Custos + Despesas + Lucro (-) Custo do produto Vendido R$ 9.882,96 (-) Custo Fixo R$ 1.921,26 (-) Despesa Variável R$ 419,56 (-) Despesa Fixa R$ 7.830,20 SOMA R$ 20.053,99 Fator Divisor Desejado 6,58% PV = 20.053,99 + 0,658 PV 0,9342 PV = 20.053,99 PV = 21.466,48 TOTAL Real Faturado PV = 21.466,48/286,53 X PV = 21.466,48/186,18 PV = 74,92 UNIT. PV = 115,30 UNIT. Com base nos resultados obtidos, observa-se que se a empresa faturasse todas as horas reais trabalhadas, ela poderia trabalhar com o preço dos serviços a R$74,92 que ainda estaria

71 obtendo a margem de lucro estipula. No entanto a montadora paga o valor em média de R$97,69 por hora em garantia, sendo assim, a empresa ainda teria um lucro maior. Como esta não é a realidade da empresa, e ela deve cobrar os serviços de acordo com o tempo padrão de reparo, as horas excedentes se transformam em custos. Então para a empresa obter a margem de lucratividade de 5% ela precisa cobrar em média o valor de R$115,30 a hora do serviço. Uma vez que o valor cobrado não pode ser alterado, a empresa precisa rever seus custos e verificar o que esta fazendo com que as horas reais não estejam dentro dos padrões estipulados pela montadora. 5 CONSIDERAÇÕES FINAIS Diante da dificuldade da identificação do lucro, além da dificuldade de identificação dos critérios que deveriam ser analisados para a formação do preço de serviço em garantias na oficina mecânica de uma concessionária de caminhões. Este projeto trouxe o desenvolvimento de critérios para a formação do preço de venda, como também se buscou conceituar custos, identificar e classificar a mão de obra direta e indireta, analisar os principais métodos de custeio, explorar métodos de formação de preço, e então chegando a elaborar uma proposta de otimização no custeio para formação do preço dos serviços de garantias oferecidos. Diante da proposta apresentada, se percebeu a existência de pontos a serem melhorados dentro do setor, entre eles se destaca o apontamento das atividades desenvolvidas pelos funcionários, uma vez que por meio deste se mede a produtividade e o aproveitamento do tempo. A má informação dos apontamentos no sistema e a falta de cadastro do tempo padrão de reparo das atividades no momento da abertura das ordens de serviço, acabaram gerando problemas em escalas. Se destacou a impossibilidade de utilizar os indicadores de atividade que o sistema oferece, bem como, o comparativo de horas reais e previstas das vendas dos serviços para clientes em gerais. A empresa apresentou grande diferença nas horas trabalhadas com as horas faturadas nos serviços prestados em garantias. Necessita-se que sejam revistos os apontamentos, como também, deve ser observado o motivo pelo qual esta ocorrendo a prestação de serviço com tempo superior ao padrão, uma vez que, esta deficiência gerou aumento dos custos dos serviços prestados e, consecutivamente, prejuízo no período.

72 Sugere-se que a empresa defina um funcionário especifico para ficar responsável pelo controle dos apontamentos como, também, para a inclusão das TPR no sistema e manutenção periódica destas. Com estas informações ajustadas, poderão ser identificadas as dificuldades na prestação dos serviços. Com a implantação e enquadramento das TPR s poderá ser identificado onde existe a lentidão na execução dos serviços e, então, se necessário, a reestruturação ou redução do quadro de funcionários. A partir deste estudo, espera-se que a empresa possa corrigir as deficiências encontradas no setor e passe a fazer análises mensais da produtividade. Como, também, fazer o acompanhamento das horas reais e faturadas, de modo que melhore o desempenho da oficina mecânica, possibilitando um trabalho futuro baseado nos indicadores de produtividade. Os resultados obtidos neste estudo não podem ser generalizados para outros serviços prestados pela mesma empresa, em virtude das peculiaridades de cada. Sugere-se, para fins de futuros estudos, a análise de outras empresas do mesmo ramo, porém, de outras marcas automotivas, para fins de comparabilidade com os resultados obtidos neste. 6 REFERÊNCIAS BERLATTO, Odir (Org.). Manual para elaboração e normatização de trabalhos acadêmicos do curso de ciências contábeis. Caxias do Sul: FSG, 2010. Disponível em: <http://www.fsg.br/website_pt/user_files/file/documentos/cot/manualcontabeis20101.pdf >. Acesso em: 15 mar. 2010. BERTI, Anélio. Contabilidade e Análise de Custos. 1. ed. 4. Tiragem. Curitiba: Juruá, 2009. BEUREN, Ilse Maria (Org.). Como Elaborar Trabalhos Monográficos em Contabilidade: teoria e prática. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2009. BORNIA, Antonio Cezar. Análise Gerencial de Custos. Porto Alegre: Bookman, 2002. BORNIA, Antonio Cezar. Análise Gerencial de Custos. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2010. BRUNI, Adriano Leal; FAMÁ, Rubens. Gestão de custos e formação de preços: com aplicação na calculadora HP 12C e Excel. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2004. BRUNI, Adriano Leal; FAMÁ, Rubens. Gestão de custos e formação de preços: com aplicação na calculadora HP 12C. 5.ed. São Paulo: Atlas, 2010.

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