CONTABILIDADE: A ESSÊNCIA SOBRE A FORMA 1

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1 CONTABILIDADE: A ESSÊNCIA SOBRE A FORMA 1 COSTA, Vanessa de Matos da 2 ; LORENZETT, Daniel Benitti 2 ; FRANCESCHI, Franciéli Rosa de 2 ; PEGORARO, Delvan Guerreiro 2 ; ROSSATO, Marivane Vestena 2 1 Trabalho de Pesquisa _UFSM 2 Curso de Ciências Contábeis (UFSM), Santa Maria, RS, Brasil vanessamatoscosta@gmail.com; dlorenzett@gmail.com; francieli_franceschi@yahoo.com.br; delvangp@yahoo.com.br; marivane@smail.ufsm.br RESUMO Os processos contábeis no Brasil foram regulamentados a partir da Lei 6.404/76 e até 2007 não haviam sofrido significativas alterações. Diante a globalização e a necessidade de adaptação às normas internacionais surge à Lei /07, que veio alterar a Lei 6.404/76, trazendo inumeras alterações as práticas contábeis brasileiras, dentre as quais destaca-se a doutrina da essência sobre a forma, que foca a prevalência da essência econômica de um fato sobre sua forma jurídica. Esse trabalho busca explicar alguns aspectos dessa teoria, isto é: o que seria a ênfase na essência sobre a forma? Onde, é abrangida a aplicabilidade dessa teoria, alertando para a necessidade de atualização nesse ramo de atividade, de forma a contribuir para a efetiva aplicação desse conceito. Palavras-chave: essência; forma; contabilidade. 1. INTRODUÇÃO No Brasil, as atividades contábeis foram regulamentadas pela Lei 6.404/76, e somente em 2007, essa Lei foi atualizada, através da figura da nova lei contábil, a Lei /07. Essa Lei trouxe em sua redação o enfoque da essência sobre a forma, que irá afetar toda a estrutura do pensamento e do entendimento contábil existente até então, uma vez que mexe com a percepção dos eventos contábeis e na maneira com que eles ocorrem e são contabilizados. Após tanto tempo de uso da forma sobre a essência, esta se tornou algo inconsciente na mentalidade dos contabilistas, dificultando a compreensão da essência sobre a forma, uma vez que agora, há que se pensar e analisar cada caso, pois poderão existir para um mesmo evento formas de contabilização diferentes em virtude da essência da operação. Assim, surgiu a seguinte dúvida: o que seria a ênfase na essência sobre a forma? O intuito desse estudo é traçar uma análise das diferenças entre a essência e a forma dos eventos contábeis, o que são e o que representam para a contabilidade, para 1

2 tanto foi feito uso do leasing como exemplo de tais operações, pois ele apresenta características que envolvem a prevalência da essência sobre a forma. O presente trabalho encontra-se estruturado em quatro seções além dessa introdução. Onde a seção dois traz o referencial teórico, a seção três traz a metodologia utilizada, a seção quatro, por sua vez, traz os resultados e discussões, e a seção cinco que tapresenta as considerações finais. 2. REFERÊNCIAL TEÓRICO 2.1 As Leis 6.404/76 e /07 No Brasil o marco inicial da regulamentação da contabilidade ocorreu em 1976 com o advento da Lei das Sociedades por Ações nº 6.404, nesse momento já se mencionava que a essência deveria prevalecer sobre a forma no tocante aos aspectos contábeis, de registro dos eventos econômicos que ocorrem nas entidades, entretanto, a Lei não dava a devida importância a esse aspecto da contabilidade, permitindo que a forma prevalecesse sobre a essência, ou seja, quando da contabilização dos bens, direitos e obrigações, esta é feita de forma a privilegiar a forma jurídica da operação em detrimento de sua essência econômica. A Lei /07, ao contrário da anterior, prioriza a essência sobre a forma, que nada mais é que a preocupação com a contabilização das diversas operações inerentes a empresa dando ênfase ao objetivo econômico, e não mais a forma com que este objetivo se materializa ou ocorre. No Suplemento do Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações está exposta a nova filosofia contábil trazendo a essência sobre a forma como sendo a alteração mais importante advinda da Lei /07. Segundo Iudícibus (2008), na primazia da essência sobre a forma, as normas contábeis são orientadas por princípios e não por um enorme conjunto de regras, como conseqüência, surge a necessidade cada vez maior de julgamento por parte do profissional da contabilidade, como elaborador de demonstrações e como auditor. 2.2 A essência versus a forma Segundo o Ferreira, (1988, p.272) essência é aquilo que constitui a natureza das coisas; a substância, a existência ou idéia principal, e a forma, segundo o autor (1988, p.304) são os limites... exteriores da matéria de que é constituído um corpo, e que 2

3 conferem a este um feitio, uma configuração, um aspecto particular (...) modo de ser; modalidade, variedade; maneira, modo, jeito. Para Carlin (2008), na contabilidade, mais especificamente no contexto da essência sobre a forma, esta é empregada como sendo a forma jurídica das operações e eventos que envolvem o patrimônio da entidade. Nesse sentido, "forma" vem a ser tudo aquilo que exterioriza a essência de um fenômeno qualquer, quantitativa ou qualitativamente, mensurado na contabilidade. Para Sá (1999, p.45), as operações devem ser contabilizadas atendendo à substância e à realidade financeira e não apenas a sua forma legal. A teoria da prevalência da essência sobre a forma está prevista no parágrafo 2º do Artigo 1º da Resolução n. 750 de 9/12/1993, resolução esta que constituiu os princípios fundamentais da contabilidade. O referido artigo menciona que a essência ou substância econômica das operações, em observância aos princípios fundamentais de contabilidade, deve prevalecer sobre aspectos formais e legais, com o intuito de gerar, no momento do registro informações mais claras e fiéis aos fatos que lhes deram origem. Segundo Sá (1999), a prática da propriedade do fundo sobre a forma pode ser entendida como sendo a essência sobre a forma, estabelecendo que os atos e fatos contábeis, bem como suas operações devem ser contabilizadas e apresentadas de acordo com seu significado financeiro essencial e não somente considerando sua forma legal. No Brasil, o fundamento da essência sobre a forma ainda não esta difundido, não sendo aplicado devido a aspectos formais e culturais, como a sonegação fiscal e as peculiaridades do sistema tributário, onde os processos contábeis devem seguir normas legais com modelos pré-estabelecidos, considerando os aspectos legais a fim de evitar problemas futuros entre o contribuinte e o agente arrecadador. Segundo Sá (1999), as alegações feitas contra a adoção do princípio da prevalência da essência sobre a forma, em contabilidade, são baseadas na premissa de que ao se aceitar tal condição, dar-se-ia inicio a um processo de decadência do formalismo determinado pela lei específica. Entretanto, não se pretende consagrar a dispensa da forma, mas sim colocá-la em uma condição de menor importância em relação à essência. O maior desafio para a implantação dessa nova forma de entender a contabilidade situa-se na subjetividade, já que ela permite a pessoa responsável pelo lançamento dos eventos contábeis julgar os fatos, através de suposições e conclusões próprias, e certamente, nem sempre essa pessoa estará devidamente preparada para tal tarefa. Ainda assim, deve-se priorizar a realidade econômica ao uso da forma legal, pois este pode ocultar 3

4 a realidade econômica dos fatos, provocando distorções nas informações, quanto à verdadeira posição patrimonial e de resultado da entidade. Para a contabilidade gerencial esse novo enfoque proporcionará relevantes benefícios, uma vez que ela não precisa seguir normas fiscais para elaboração de relatórios, constituindo-se como um suporte de apoio a geração de informações da forma mais fiel possível à realidade do negócio, o que é de extrema relevância aos gestores, e aos usuários da informação. Já, em se tratando de contabilidade fiscal, essa aplicação poderá causar sérios problemas, pois o contador ao registrar o fato contábil de acordo com o que julgou ser sua correta essência econômica poderá reduzir a carga tributária, levando o fisco futuramente a cobrança dessas diferenças elididas. 2.3 O leasing, como era e como ficou após a Lei de 2007 Segundo Martins (2007), o leasing ou arrendamento mercantil nada mais é que uma forma de financiamento, onde há a opção de compra do bem por um valor residual ou a entrega deste após o pagamento de sua última parcela. Em decorrência da forma como ocorre (uma espécie de financiamento fora do balanço), o leasing era contabilizado como despesas antecipadas no ativo circulante ou realizável em longo prazo, o que acabava por postergar os registros das obrigações de pagamento dos ativos financiados no passivo. Com isso, diminuia o grau de endividamento da entidade, e conseqüentemente elevava positivamente os resultados. O que facilitava a obtenção de financiamentos a taxas e juros mais baixos. Para Niyama (2002, p.22), o leasing ou arrendamento mercantil é: [...] uma operação em que o arrendador, proprietário de um bem móvel ou imóvel cede a terceiros, o arrendatário, o uso desse bem por prazo determinado, recebendo em troca uma contraprestação. A idéia desta operação se baseia na concepção econômica de que o fato gerador de rendimento para uma empresa é a utilização de um bem, e não a propriedade deste. Segundo os preceitos da Lei /07, o leasing passará a ser analisado em função do objeto, onde este será tratado do ponto de vista da operação econômico financeira que está sendo realizada. Assim, de acordo com sua finalidade, poderá ocorrer duas formas de leasing, o leasing financeiro e o operacional, que será para aquisição do bem ou simplesmente o aluguel do mesmo, respectivamente. 4

5 Niyama (2002, p.24), afirma que o leasing poderá ser classificado como financeiro ou operacional, devendo, para ser considerado financeiro, atender as seguintes condições: a) as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, são suficientes para que o arrendador recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e, adicionalmente, obtenha retorno sobre os recursos investidos; b) o valor residual, que é parcela do principal não incluída nas contraprestações a serem pagas pela arrendatária e serve de base para a opção de compra do bem arrendado, é significativamente inferior ao valor de mercado do bem na data da opção; c) o bem objeto de arrendamento é de tal maneira específico que somente aquele arrendatário pode utilizá-lo em sua atividade econômica. Segundo Niyama (2002), caso o arrendamento mercantil não atenda a qualquer uma dessas condições, ele será considerado um leasing operacional e não financeiro. Martins (2007), ainda observa, que quando houver intenção de compra, ou seja, quando o leasing for financeiro, o bem será contabilizado no ativo imobilizado da empresa adquirente do arrendamento mercantil e a obrigação de pagamento, das parcelas acordadas, deverão ser registradas em seu passivo, sendo que a empresa financiadora deverá dar baixa deste bem no seu ativo, restando a ela apenas o direito com a empresa contratante sobre a operação, e quando do recebimento das parcelas deverá fazer os devidos registros e amortizações do valor principal e das despesas de juros. Caso não haja interesse de compra, o leasing será operacional, devendo ser lançado no ativo, como despesa de exercício seguinte, posto que, agora de fato figura a essência de despesa operacional, como se fosse um aluguel. Onde a empresa arrendadora transfere a empresa arrendatária apenas o direito de uso do bem arrendado por um determinado período de tempo, e o bem deve ser devolvido no término desse período, portanto o bem permanecera registrado no ativo da empresa arrendadora. 3. PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS Esse trabalho foi classificado quanto à abordagem, como pesquisa qualitativa, pois segundo Richardson (2008), esse tipo de pesquisa preocupa-se com o nível de verdade que não pode ser quantificado, sem lançar mãos de procedimentos estatisticos para a análise do problema. Quanto aos objetivos, a pesquisa foi enquadra perfeitamente como pesquisa explicativa, pois segundo Ponte (2007), esse tipo de pesquisa pretende explicar o porquê das coisas, aprofundando o conhecimento da realidade. 5

6 Com relação aos procedimentos, a pesquisa foi considerada bibliográfica e documental, pois utilizou-se como fonte, livros, artigos científicos e Leis. Segundo Gil (2007), a pesquisa bibliográfica é desenvolvida com base em material já elaborado, constituído principalmente de livros e artigos científicos, e a pesquisa documental é realizada com base em materiais que ainda não sofreram tratamento análitico, como Leis e jornais. 4. RESULTADOS E DISCUSSÕES Atrávés desse estudo verificou-se a necessidade de aperfeiçoamento e atualização constante dos contabilistas, em função das atuais mudanças na legislação que regulamenta a profissão, onde salienta-se a importancia da correta contabilização dos eventos contábeis, pois através da adoção das novas normas consegue-se uma relevante redução no custo de capital nos processos de registros contábeis, possibilitando maior flexibilidade na criação e implantação de novas empresas, e auxiliando na internacionalização das empresas nacionais. O estudo expliciotu, utilizando o leasing como exemplo, que na essência sobre a forma as transações devem ser registradas contabilmente observando-se a sua natureza ou finalidade e não apenas sua forma prevista na legislação fiscal, e que os critérios fiscais e gerenciais divergem em alguns pontos, o que muitas vezes inviabiliza a adoção da essência sobre a forma. O tema estudado apresenta uma subjetividade intrínseca, pois deixa a critério da pessoa que esta contabilizando a análise do fenômeno em questão, podendo com isso entrar em conflito com as normas jurídicas vigentes. O que se verifica, em termos de significado, é que a essência sobre a forma, nada mais é, que a adoção da forma econômica do fato ou fenômeno contábil em detrimento de seu aspecto jurídico. 5. CONSIDERAÇÕES FINAIS No decorrer desse estudo foi verificado que a essência sobre a forma consiste na observância da natureza ou finalidade das transações para seu registro contábil, e não apenas em sua forma prevista na legislação fiscal. Logo, analisar a essência da transação é fundamental para o correto reconhecimento do evento econômico-financeiro. Identificou-se, ainda, divergencias quanto a utilização da essência sobre a forma na contailidade fiscal, impasse este, que pode ser sanado pela adoção de uma contabilidade gerencial realizada ao final de cada período, através de ajustes na contabilidade fiscal. 6

7 Constata-se que a adoção da essência sobre a forma, veio para facilitar a visualização da essência econômica dos eventos contábeis, proporcionando, conseqüentemente, uma contabilização dos fatos contábeis, mais coerente e adequada, contribuindo, assim, para a redução da margem de erro durante o processo de contabilização. REFERÊNCIAS BRASIL. Legislação Societária. Lei (Lei Ordinária) de Disponível em: < Acesso em: 02 de out Legislação Societária. Lei (Lei Ordinária). Brasília: Governo Federal, Disponível em: < Acesso em: 28 de Set CARLIN, Diego. Os objetivos da contabilidade. Jornal do Comércio, Porto Alegre, RS, 29 de Ago. [2008?]. Disponível em: < Acesso em: 30 de Out FERREIRA, Aurélio Buarque de Holanda. Dicionário aurélio básico da língua portuguesa. 3. Impressão. Rio de Janeiro: Nova Fronteira, GIL, Antônio Carlos. Como elaborar projetos de pesquisa. 4. ed. São Paulo: Atlas, IUDÍCIBUS, Sergio de. ; MARTINS, E; GELBECK, E.R. Suplemento: manual de contabilidade das sociedades por ações. São Paulo: Atlas, MARTINS, Orleans Silva. Leasing financeiro: aspectos e tratamentos contábeis. Instituto de Contabilidade do Brasil, [S.l.]. 04 de Abr Disponível em: < Acesso em: 26 de Out NIYAMA, Jorge Katsumi. et al. Contabilização das operações de leasing: avaliação do nível de aderência da norma técnica 10.2 do conselho federal de contabilidade a luz das normas internacionais de contabilidade do IASB. Contabilidade Vista e Revista, v. 13, n. 3, p Belo Horizonte, MG, Disponível em: < Acesso em: 03 de Fev PONTE, Vera Maria Rodrigues. et al. A Pesquisa na Evolução das Ciências Contábeis: Análise das metodologias e técnicas de pesquisas adotadas nos estudos brasileiros sobre balanced scorecard: um estudo dos artigos publicados no período de 1999 a In: I CONGRESSO ASSOCIAÇÃO NACIONAL DOS PROGRAMAS DE PÓS-GRADUAÇÃO EM CIÊNCIAS CONTÁBEIS (ANPCONT), 18 de Jun. 2008, Gramado. Anais eletrônicos... Gramado: ANPCONT, Disponível em: < Acesso em: 13 de Jan RICHARDSON, Roberto Jarry. Pesquisa social: métodos e técnicas. 3. ed. 9. Reimpressão. São Paulo: Atlas, SÁ, Antônio Lopes de. Princípios fundamentais de contabilidade. 2. ed. São Paulo: Atlas, SANTOS, Ariovaldo dos. Ativo imobilizado - depreciação e amortização; reserva de reavaliação; arrendamento mercantil; intangível e diferido. Palestra O impacto da Lei no /2007 no 7

8 fechamento das Demonstrações Financeiras de Anais eletrônicos... [S.l.]. CFC e FIPECAFI, Disponível em: < Acesso em: 23 de Fev