AULA 1 08/02/2010 CRÉDITO TRIBUTÁRIO LANÇAMENTO

Transcrição

1 AULA 1 08/02/2010 CRÉDITO TRIBUTÁRIO LANÇAMENTO Direito Tributário Ramo do Direito que se ocupa das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas a imposições tributárias de qualquer espécie, limitando o poder de tributar e protegendo o cidadão contra abusos desse poder. Legislação Tributária Princípio da Legalidade / Tipicidade Cerrada Vigência e Aplicação Tempo e Espaço Obrigação Tributária Relação Jurídica em virtude da qual o particular (sujeito passivo) tem o DEVER de prestar dinheiro ao Estado (sujeito ativo), ou de fazer ou não fazer algo em fazer do Estado. Obrigação Principal (Pagar) Natureza Patrimonial Obrigação Acessória (Fazer) Não Patrimonial Obrigação Tributária (Obrigação Ilíquida) X Crédito Tributário (Obrigação Líquida) Hipótese de Incidência Abstrato Possibilidade Fato Gerador Exteriorização fática da hipótese de incidência Ocorrência da previsão legal. Legislação a ser aplicada Da data da ocorrência do fato gerador Procedimentos para verificação do fato gerador Pode utilizar procedimentos novos. Hipótese de Incidência Fato Gerador Obrigação Tributária Crédito Tributário

2 CRÉDITO TRIBUTÁRIO O art. 139 do CTN dispõe que o crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta. Daí a crítica de grande parte dos tributaristas ao art. 139 do CTN: a obrigação tributária, em verdade, surge com a ocorrência do fato gerador, de modo que o direito do credor crédito tributário não é decorrência da obrigação, senão que a própria obrigação, vista do ângulo do seu credor. Vale anotar que, para Sacha Calmon Navarro Coelho, o crédito tributário faz parte da obrigação, sendo objeto da obrigação tributária (Curso de Direito Tributário Brasileiro, Rio de Janeiro: Forense). OBS: CRÉDITO TRIBUTÁRIO OBJETO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA A crítica ao art. 139 se tem ainda nas lições de vários outros autores (por exemplo, Paulo de Barros Carvalho, Luciano Amaro e Eduardo Marcial Ferreira Jardim), todos criticando a separação entre obrigação e crédito, que seria inadequada e artificial. POSIÇÃO FAVORÁVEL (HUGO DE BRITO): Há autores, porém, que tentam justificar a previsão contida no art. 139 do CTN (por exemplo, Hugo de Brigo Machado e José Souto Maior Borges). Hugo de Brito Machado, por exemplo, afirma que, ocorrido o fato gerador, surge a obrigação tributária, mas o crédito tributário somente será constituído com o lançamento tributário, como literalmente diz o art. 142 do CTN. NATUREZA DO LANÇAMENTO DECLARATÓRIA E/OU CONSTITUTIVA HOJE PREDOMINA O ENTENDIMENTO SEGUNDO O QUAL O LANÇAMENTO TEM NATUREZA DECLARATÓRIA, isto é, ele não constitui o crédito tributário, mas APENAS DECLARA A SUA EXISTÊNCIA. Hugo de Brito Machado, desse modo, assume posição intermediária entre as teorias declaratória e constitutiva (ver adiante tópico sobre lançamento).

3 FASES OU GRAUS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO Crédito simplesmente constituído (pela ocorrência do fato gerador) torna-se crédito exigível (pelo lançamento notificado ou pela decisão administrativa definitiva) e finalmente crédito exeqüível (pela inscrição nos livros da dívida ativa), dotado de liquidez e certeza. Em minha opinião, não é correto separar a obrigação tributária do crédito tributário. A obrigação tributária, vista pelo ângulo do credor, se manifesta como crédito tributário, que pode ser ilíquido ou inexigível. Pertinente, assim, a alusão de Ricardo Lobo Torres aos graus diversos ou momentos de eficácia do crédito tributário, assim como me parece precisa a distinção feita por Prof ª. Misabel entre o sentido ESTÁTICO conferido pelo CTN ao termo OBRIGAÇÃO, e o sentido DINÂMICO atribuído ao termo CRÉDITO. Hugo de Brito Machado, comentando o art. 140 do CTN, lembra que há procedimento específico para o fisco exigir seu crédito, sendo que eventual desrespeito a este procedimento pode resultar na anulação do crédito, sem afetar a obrigação, que permanece válida, bastando que se adote a forma correta para exigir o seu cumprimento. E Luciano Amaro afirma ser inútil a disposição, visto que o que o art. 140 pretende significar, que é apenas a idéia (correta, em regra) de que aquilo que puder afetar o ato formal de lançamento ou as garantias ou privilégios atribuídos ao direito do Fisco não contamina a obrigação tributária. Parece-me mais precisa a lição de Luciano Amaro, embora não concorde com a afirmação sobre a inutilidade do art. 140 do CTN, porque ele, ao final, realça que aspectos formais, alusivos ao crédito tributário (ou ao ato de formalização do crédito tributário) não afetarão a obrigação tributária. Finalmente, o art. 141 do CTN dispõe que, regularmente constituído o crédito tributário, não poderá ele ser dispensado, a não ser nas hipóteses que a legislação permita (remissão, por exemplo).

4 LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO Dentro dessa distinção entre o direito tributário material e o formal, O LANÇAMENTO ASSUME IMPORTANTE PAPEL, PORQUE É O INSTRUMENTO EMPREGADO PELO DIREITO TRIBUTÁRIO PARA DEFINIR, CONCRETAMENTE, A OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. Em termos de direito positivo, dispõe o art. 142 do CTN que lançamento é procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Ainda segundo o CTN é competência privativa da autoridade administrativa este procedimento que configura o lançamento. A DEFINIÇÃO DO CTN CONTÉM DUAS POLÊMICAS QUESTÕES A RESPEITO DO LANÇAMENTO: a) sua definição como ato ou como procedimento (o art. 142 afirma ser o lançamento o procedimento administrativo); b) sua natureza declaratória ou constitutiva (para o CTN, o lançamento constituiria o crédito tributário, tanto que o capítulo dedicado ao lançamento é denominado Constituição do Crédito Tributário ; o Código, porém, é contraditório, porque em outras passagens reconhece natureza declaratória ao lançamento, como adiante assinalado). OBS: RESUMIDAMENTE, TODAVIA, PODE SER AFIRMADO QUE PREDOMINA A TESE DE QUE LANÇAMENTO É ATO ADMINISTRATIVO (E NÃO PROCEDIMENTO), DE APLICAÇÃO DA NORMA TRIBUTÁRIA, COM CONTEÚDO MERAMENTE DECLARATÓRIO. OBS 2 - E o lançamento configura-se como ato meramente declaratório, nada constituindo. A obrigação tributária e, por conseqüência lógica, o crédito tributário, decorrem automaticamente (infalivelmente) do fato gerador, nada havendo a ser constituído pela autoridade fazendária, que

5 apenas declara o surgimento da obrigação e, assim, do crédito tributário, atribuindo a este a exigibilidade necessária. Como já adiantado, tentando conciliar a corrente declaratória com a constitutiva, Hugo de Brito Machado, entre outros autores, sustenta a natureza mista do lançamento, porque ele declararia a obrigação e constituiria (formalizaria) o crédito tributário, conferindo-lhe exigibilidade. Hugo de Brito Machado, embora ressalve o entendimento puramente doutrinário (no qual, em essência, obrigação e crédito sejam a mesma relação jurídica), sustenta que o CTN optou por distinguir a obrigação tributária do crédito tributário. O art. 144, caput, do CTN, aponta para a natureza declaratória do lançamento, ao tratar da lei aplicável ao lançamento. Misabel Derzi e Paulo de Barros Carvalho, por exemplo, invocam este dispositivo para confirmar a natureza declaratória do lançamento, o qual deve ser feito a partir da legislação vigente na época da ocorrência do fato gerador, ainda que esta legislação já tenha sido revogada ou modificada. Se o lançamento realmente constituísse o crédito tributário, ele haveria de considerar a legislação vigente naquele momento, mas, justamente porque ele toma em conta a legislação vigente à época do fato gerador, é porque ele nada constitui, mas apenas declara. Nesse passo, poder-se-ia cogitar de eficácia retroativa da legislação tributária, porque a obrigação tributária deve ser disciplinada pela legislação vigente na data da ocorrência do fato gerador. Assim, no momento de se aplicar a lei tributária (ato de lançamento), o agente público deve considerar a norma vigente à época dos fatos, ainda que, por ocasião daquele lançamento, tal norma já tenha sido revogada. Exemplificando: se a Receita Federal, em 2008, quiser apurar o Imposto de Renda devido pelo contribuinte, em 2005, deverá considerar a lei vigente em 2005, e não a lei vigente em 2008 (supondo-se, obviamente, que tenha havido modificação nesse intervalo). Destaque-se, contudo, que o caput do art. 144 do CTN cuida do direito tributário material. Relativamente ao direito tributário formal, isto é, em relação aos instrumentos empregados pelo fisco para fazer o lançamento, não há aplicação retroativa, vale dizer, segundo o 1º do mesmo art. 144, os instrumentos empregados no lançamento devem ser aqueles previstos na legislação vigente na data em que se faz o lançamento (e não na data em que tenha ocorrido o fato gerador).

6 Os critérios de apuração ou processo de fiscalização, os poderes de investigação das autoridades administrativas ou as garantias e privilégios do crédito tributário são disciplinados pela legislação nova, vigente no momento em que se pratica o lançamento. Se, por exemplo,em 2006, a autoridade fazendária municipal não tinha acesso a informações sigilosas do contribuinte (sigilo bancário, declaração de bens para a receita federal), mas este acesso foi garantido por lei nova, de 2007, ao fazer, em 2007, o lançamento, aquela autoridade fazendária poderá se valer desse acesso a informações sigilosas. MODIFICAÇÃO DO LANÇAMENTO O art. 145 do CTN, nesse contexto, afirma que o lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo somente pode ser modificado: a) ou por impugnação do sujeito passivo (art. 145, I); b) ou por recurso ou iniciativa de ofício, na forma do art. 149 do CTN (art. 145, II e III). Destaque-se a exigência de notificação do lançamento, que deve ser regular, tema estudado com mais vagar no estudo do processo administrativo. Afirma-se que esta notificação é requisito de eficácia do lançamento tributário. MODALIDADES DE LANÇAMENTO O CTN, nos arts. 147 a 150, cogita de quatro modalidades de lançamento, definidas a partir do grau de participação do contribuinte. É necessário, porém, muita atenção, porque a criatividade dos legisladores faz com que, na prática, surjam figuras híbridas, que contêm características das várias espécies de lançamento, tornando difícil a definição de qual a modalidade efetivamente adotada. O CTN, então, cogita: a) do lançamento por declaração ou misto (art. 147); b) do lançamento por arbitramento (art. 148); c) do lançamento de ofício ou direto (art. 149); e d) do lançamento por homologação ou autolançamento (art. 150). Doutrinariamente, há autores que afirmam, com propriedade, a existência de apenas três espécies de lançamento, porque o lançamento por arbitramento seria mera técnica (Luciano Amaro), a ser

7 adotada apenas no lançamento de ofício, motivo pelo qual não seria uma outra espécie (Misabel Derzi). O lançamento por declaração (art. 147 do CTN), também chamado lançamento misto, pressupõe que o sujeito passivo (ou terceiro, determinado na lei) preste informações ao fisco, informações estas indispensáveis para a realização do lançamento, a ser feito pela autoridade administrativa. O sujeito passivo presta informações sobre dados fáticos (Luciano Amaro), cabendo à autoridade aplicar a norma jurídica sobre estes fatos declarados. Haveria, aqui, uma participação compartilhada entre o sujeito passivo (prestando declaração sobre aspectos fáticos) e a autoridade tributária (aplicando a norma jurídica aos fatos declarados pelo sujeito passivo). EX. O lançamento por declaração, como se disse, é cada vez mais raro. A taxa judiciária (calculada a partir do valor da causa, que é informado pelo autor da ação, o qual é sujeito passivo da taxa) e o ITBI (calculado após a apresentação de informações sobre o fato gerador do tributo, ao menos no Município de Belo Horizonte). O lançamento de ofício (ou lançamento direto). Poderia ser adotado, segundo Hugo de Brito Machado, em qualquer tributo (...), desde que não tenha sido lançado regularmente na outra modalidade. A afirmação é correta, mas incompleta, porque o lançamento de ofício pode ser realizado originariamente, desde que a lei tributária assim preveja (art. 149, I, do CTN). EX. IPTU (em Belo Horizonte, ao menos) e do IPVA (em Minas Gerais, embora possa haver controvérsia). O sujeito passivo, nos casos de lançamento direto, não faz nada, isto é, a atividade administrativa é exercida sem a participação (no sentido de colaboração do sujeito passivo). Observa Luciano Amaro, noutro passo, que o lançamento de ofício mostra-se mais recomendável nos tributos sobre o patrimônio (dos quais são exemplos os citados IPTU e IPVA), em que é possível ao fisco manter cadastros fiscais com os elementos necessários para fazer o lançamento, independentemente da iniciativa do sujeito passivo. O lançamento por arbitramento (art. 148 do CTN) é melhor definido como técnica de fiscalização, a ser utilizada pelo fisco, sempre que não merecerem confiança as informações prestadas pelo sujeito passivo (ou, também, quando configurada omissão do sujeito passivo em prestar informações).

8 EX. O emprego do lançamento por arbitramento, segundo o próprio CTN, se dá nos tributos que tomem por base o preço (ou valor) de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos (exemplos muito comuns, IR e ICMS). Nesses casos, mediante processo regular (a ser definido na legislação específica de cada tributo), o fisco pode arbitrar o preço (ou valor) daqueles bens, direitos, etc. O arbitramento pressupõe certo grau de incerteza, obtendo-se, com seu emprego, valor estimado (ou arbitrado). OBS. Misabel Derzi observa que, por isso, o fisco tem que se valer de meios tecnicamente idôneos ou razoáveis, para que o arbitramento não se transforme, simplesmente, em arbítrio. OBS2. O CTN garante ao contribuinte, nos casos de lançamento por arbitramento, a faculdade de realizar avaliação contraditória, seja na esfera administrativa, seja na judicial (parte final do art. 148 do CTN). Lançamento por Homologação. Segundo o art. 150 do CTN, a lei tributária atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento do tributo sem prévio exame da autoridade administrativa, hipótese na qual cabe à autoridade administrativa homologar esta atividade do contribuinte. É forma cada vez mais usada, embora haja muitas ressalvas à sua caracterização como lançamento, porque predomina a atuação do sujeito passivo, sendo que a intervenção do fisco, muitas vezes, é meramente virtual (homologação tácita das atividades desenvolvidas pelo sujeito passivo). Realmente, no lançamento por homologação, toda a atividade tributária é atribuída ao sujeito passivo: ele aponta a ocorrência do fato gerador, calcula o valor do tributo devido e, sem qualquer intervenção prévia do fisco, paga o valor apurado. Somente a posteriori a atuação fiscal, com a homologação de todo o procedimento feito pelo sujeito passivo. Porém, o CTN admite que esta homologação ocorra tacitamente, com o transcurso de determinado prazo (cinco anos). Ex. IR ICMS, ISSQN