CURSO ON-LINE PROFESSOR: EDVALDO NILO

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1 Aula 7 Crédito Tributário. Conceito. Constituição do Crédito Tributário. Lançamento. Modalidades de Lançamento. Hipóteses de alteração do lançamento. Questões sobre responsabilidade tributária. Olá, amigos (as). Na aula de hoje estudaremos especialmente os arts. 139 a 150 do CTN, bem como trataremos também de questões sobre responsabilidade tributária. Porém, ressaltamos que ainda vamos ter duas aulas extras sobre mais questões da ESAF sobre assuntos das aulas passadas. Assim, o nosso calendário ficou da seguinte forma: Aula 8: Tributos de Competência dos Estados. Tributos de Competência dos Municípios. Simples (23/12); Aula 9: Suspensão da Exigibilidade do Crédito Tributário. Modalidades. Extinção do Crédito Tributário. Modalidades. Exclusão do Crédito Tributário. Modalidades - (30/12); Aula 10: Pagamento Indevido. Garantias e Privilégios do Crédito Tributário. Administração Tributária. Fiscalização. Dívida Ativa. Certidões Negativas - (07/01); Aula extra 1: mais questões das aulas 1 a 5-14/01; Aula extra 2: mais questões das aulas 6 a 10-21/01. Então, vamos lá para o breve resumo dos temas de hoje. O sumário é o seguinte: 1. Crédito Tributário. 2. Lançamento. 2.1 Conceito. 2.2 Finalidades. 2.3 Natureza jurídica. 2.4 Efeitos. 2.5 Competência. 2.6 Características. 2.7 Modalidades de lançamento. 1. Crédito Tributário - O crédito tributário decorre da obrigação tributária principal e tem a mesma natureza desta (art. 139, do 1

2 CTN). Isto é, o credito tributário se origina da existência do tributo ou da multa fiscal e tem natureza tributária idêntica a da obrigação tributária principal. 1.1 Nesse rumo, o crédito tributário representa o momento da exigibilidade da relação tributária, tendo seu nascimento com a ocorrência lançamento tributário, nos termos do art.142 do CTN. 1.2 Entretanto, deixa-se registrado que existem duas hipóteses já reconhecidas na jurisprudência do STJ e do STF que constituem o crédito tributário ou que acarretam o nascimento ao crédito tributário, sem a necessidade de lançamento, que são: (i) a constituição do crédito tributário pelo particular com entrega de declarações tributárias, tais como a Declaração de Contribuições de Tributos Federais (DCTF) ou a Guia de Informação e Apuração do ICMS (GIA); (ii) a constituição do crédito tributário por ato judicial no que concerne às contribuições previdenciárias na Justiça do Trabalho decorrentes das sentenças condenatórias em pecúnia que proferir e aos valores objeto de acordo homologado que integrem o salário de contribuição (informativo 519 do STF). 1.3 Assim sendo, nos termos enunciados no CTN, pode-se definir o crédito tributário com uma obrigação tributária lançada ou uma obrigação tributária exigível, sendo o lançamento o instrumento que confere a exigibilidade à obrigação tributária, quantificando-a (aferição do quanto se deve) e qualificando-a (identificação do que se deve) Deste modo, o lançamento tributário transforma a obrigação tributária antes ilíquida em líquida e certa que passa a ser denominada de crédito tributário. Isto significa que o crédito tributário é a obrigação tributária em um renovado momento após o lançamento tributário É a partir do lançamento tributário que se pode falar em exigibilidade da obrigação tributária principal ou acessória pela autoridade fiscal. Deste modo, a autoridade fiscal não pode exigir a obrigação tributária com a simples ocorrência do fato gerador, pois se entende que apenas com a formalização da dívida tributária através do lançamento é que esta se torna líquida, certa e exigível, podendo o Fisco exigir o cumprimento da obrigação tributária Por exigibilidade no direito tributário se entende que o Fisco pode cobrar o crédito tributário do sujeito passivo (contribuinte ou responsável tributário), exigindo-se o cumprimento da obrigação tributária. A exigibilidade significa, em outras palavras, tornar 2

3 passível de cobrança. Na interpretação do CTN, o termo exigibilidade está umbilicalmente ligado ao lançamento tributário Por exemplo, a obrigação tributária acessória, pelo simples fato de sua inobservância, converte-se em obrigação tributária principal relativamente à multa. E para exigir esta multa é necessário o lançamento tributário (auto de infração), segundo o art. 142 do CTN, pois, se o contribuinte cumpre com a obrigação acessória, não há exigibilidade pela autoridade fiscal, mas sim obrigatoriedade de cumprir com a sua obrigação tributária Neste sentido, pode-se simplificar a relação tributária da seguinte forma: a) obrigação tributário existente que corresponde à lei mais o fato gerador in concreto; b) crédito tributário exigível que é considerado à lei mais fato gerador in concreto mais lançamento; c) crédito tributário exequível ou executável que é igual à lei mais fato gerador in concreto mais lançamento mais inscrição em dívida ativa Visualizam-se os estágios da relação tributária com seguinte esquema: Relação Jurídico-Tributária Obrigação tributário existente = lei + fato gerador in concreto Crédito tributário exigível = lei + fato gerador in concreto + lançamento Crédito tributário exequível ou executável = lei + fato gerador in concreto + lançamento + inscrição em dívida ativa Assim sendo, no direito tributário, diferentemente do direito civil, a obrigação do devedor (sujeito passivo) não surge simultaneamente com o direito de crédito do credor (sujeito ativo), pois a obrigação tributária surge com a ocorrência do fato gerador e o crédito tributário se constitui com o lançamento tributário, evidenciando-se que há obrigação tributária antes do lançamento e independentemente dele A autonomia entre obrigação e crédito tributário fica clara quando se estabelece que as circunstâncias que modificam o crédito tributário, sua extensão ou seus efeitos, ou as garantias ou os privilégios a ele atribuídos, ou que excluem sua exigibilidade não afetam a obrigação tributária que lhe deu origem (art. 140, do CTN) Logo, no direito tributário, as alterações em relação ao crédito tributário podem afetar o lançamento tributário, mas não a obrigação tributária, exceto na lógica hipótese de extinção do crédito 3

4 tributário que também extingue a respectiva obrigação tributária Por sua vez, em decorrência do princípio da legalidade, o crédito tributário regularmente constituído através do lançamento apenas se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluída, nos casos previstos no Código Tributário Nacional (CTN), fora dos quais não podem ser dispensada a sua efetivação ou as respectivas garantias, sob pena de responsabilidade funcional na forma da lei (art. 141, do CTN) Ou seja, em princípio, o agente público não pode dispensar, modificar, extinguir, suspender ou excluir a exigibilidade do crédito tributário e as suas respectivas garantias, exceto nas hipóteses previstas no CTN, sob pena de responsabilidade funcional, que significa responsabilização administrativa ou até mesmo penal Por fim, cumpre dizer que no sistema tributário existe uma hipótese disciplinada pela CF/88 em que o crédito tributário pode ser exigido antes mesmo da ocorrência do fato gerador da obrigação principal: substituição tributária para frente ou substituição tributária subseqüente ou progressiva (art. 150, 7 ) 2. Lançamento - O lançamento tributário é o ato documental de cobrança do tributo, por meio do qual se declara a obrigação tributária que surge com o fato gerador in concreto e se constitui o crédito tributário. 2.1 Conceito - É o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. 2.2 Finalidades - As funções ou finalidades da atividade de lançamento são as seguintes: (1) verificar a ocorrência do fato gerador in concreto; (2) determinar o que deve ser tributado; (3) calcular o montante do tributo devido, com base na identificação da base de cálculo e da alíquota; (4) determinar quem é o sujeito passivo (contribuinte ou responsável) da relação tributária e, (5) sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível, isto é, da multa em caso de descumprimento de obrigação tributária principal ou acessória. 2.3 Natureza jurídica - É declaratória e constitutiva, ou seja, é dúplice, pois declara a obrigação tributária e constitui o crédito tributário. 4

5 2.4 Efeitos - Considera-se que o lançamento tributário possui efeito ex tunc, pois retroage para declarar a existência da obrigação tributária surgida com a ocorrência do fato gerador Veja-se o seguinte quadro para nunca mais confundir efeitos ex tunc com efeitos ex nunc: Efeitos jurídicos Efeitos ex tunc = efeitos retroativos, a partir da origem, efeitos que retornam ao passado. Efeitos ex nunc = efeitos prospectivos, a partir de agora, efeitos que não retroagem. 2.5 Competência - É privativa da autoridade administrativa (art. 142, do CTN) Entretanto, de acordo com decisão atual do STF e decisões reiteradas do STJ, a formalização ou constituição do crédito tributário também pode ocorrer por (i) ato judicial na Justiça do Trabalho no que diz respeito a contribuição social referente ao salário cujo pagamento foi determinado em decisão trabalhista e também por (ii) declaração de débitos do sujeito passivo em que o tributo correspondente não foi pago, importando em confissão de dívida do débito tributário Por sua vez, apesar de o lançamento ser juridicamente uma atividade administrativa obrigatória e vinculada, sob pena de responsabilidade funcional (art. 142, parágrafo único), o STJ tem entendido que a declaração de débitos de contribuinte em GIA ou DCTF em que o tributo correspondente não foi pago importa em confissão de dívida do débito, tornando-se dispensável a homologação formal do lançamento e a prévia notificação ou a instauração de procedimento administrativo fiscal, podendo ser prontamente inscrito em dívida ativa o tributo declarado e não pago Destarte, a jurisprudência do STJ firma posicionamento de que o reconhecimento do suposto débito pelo sujeito passivo, mediante declaração de débitos de tributos, equivale à constituição formal do crédito pelo lançamento. ALERTA: Tome cuidado com as questões objetivas de concurso público, verificando sempre se questão é cobrada segundo o previsto literalmente no art. 142 do CTN ou não. 2.6 Características - O lançamento tributário é uma atividade 5

6 administrativa vinculada, uma vez que esta deve ser balizada pela lei, e também é atividade obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional da autoridade administrativa competente que não lançar o tributo quando este é devido No lançamento tributário não há conveniência ou oportunidade, que são características da atividade administrativa discricionária, mas sim atividade administrativa vinculada e obrigatória decorrente do princípio da indisponibilidade do interesse público Noutro ponto, é importante saber que, salvo disposição de lei em contrário, quando o valor tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no lançamento far-se-á sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação (art. 143, do CTN) É muito importante saber também que, em princípio, o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada (art.144, caput, do CTN), salvo as seguintes exceções, em que se aplica ao lançamento a legislação posterior à ocorrência do fato gerador: (i) legislação que instituí novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliando os poderes de investigação das autoridades administrativas. Por exemplo, lei nova que autoriza a quebra do sigilo bancário para fins fiscais poderá ser aplicada de forma retroativa, podendo a autoridade administrativa competente investigar um contribuinte em período anterior ao advento desta nova lei e efetivar o lançamento tributário com base nos novos dados averiguados à época do respectivo lançamento; (ii) legislação que outorgue ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros Assim sendo, normalmente, a lei aplicável ao lançamento é a vigente na data da ocorrência do fato gerador, que é chamada pela doutrina de lei de conteúdo material, mesmo que seja revogada ou modificada, exceto nos casos acima relatados Por exemplo, imagina-se o indivíduo que realizou um serviço em janeiro, quando a alíquota do ISS era de 3,5%, em fevereiro foi publicada lei municipal reduzindo a alíquota para 3%, e em março é efetuado um lançamento relativo à prestação de serviço realizada (fato gerador do ISS) no mês de janeiro, a alíquota do ISS utilizada no lançamento para cálculo do tributo dever ser a vigente na data da ocorrência do fato gerador, que é 3,5%. 6

7 Por sua vez, em relação às exceções, a legislação aplicável ao lançamento é aquela vigente à época em que for efetuado, que são as hipóteses em que a legislação tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros Estas hipóteses excepcionais são denominadas pela ESAF e pela jurisprudência do STJ de legislação de conteúdo formal ou processual, sendo prerrogativas instrumentais ou procedimentais do Fisco que têm aplicação imediata Veja-se a seguinte decisão do STJ (REsp /ES, DJe 16/09/2008) que trata do entendimento dominante a respeito da interpretação do art. 144, 1, do CTN: O artigo 144, 1º, do CTN prevê que as normas tributárias procedimentais ou formais têm aplicação imediata, ao contrário daquelas de natureza material, que somente alcançariam fatos geradores ocorridos durante a sua vigência. Os dispositivos que autorizam a utilização de dados da CPMF pelo Fisco para apuração de eventuais créditos tributários referentes a outros tributos são normas procedimentais ou formais e, por essa razão, não se submetem ao princípio da irretroatividade das leis, ou seja, incidem de imediato, ainda que relativas a fato gerador ocorrido antes de sua entrada em vigor Neste sentido, podemos exemplificar a lei de conteúdo material com o caput, do art. 144, do CTN: O lançamento reportase à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. E lei de conteúdo formal com o 1, do art. 144, do CTN, quando se refere aos novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas O CTN ainda dispõe que no caso impostos lançados por períodos certos de tempo (IPTU, ITR, dentre outros), aplica-se ao lançamento a lei vigente na data em que o fato gerador se considera ocorrido, sendo esta a interpretação predominante do art. 144, Destaque-se que a modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício 7

8 do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução (art. 146, do CTN) Este dispositivo consolida o princípio da confiança no âmbito do direito tributário, porque protege o contribuinte que confiou e acreditou na correta aplicação dos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no momento do lançamento Portanto, nesta hipótese do art. 146 do CTN, novos critérios jurídicos somente podem ser utilizados em relação ao mesmo contribuinte em situações igualmente novas, que acarretam fatos geradores in concreto (fatos imponíveis) inéditos, protegendo a boa fé do contribuinte contra mudanças jurídicas repentinas e de efeitos retroativos ( ex tunc ) Neste tema, tem pertinência e é correta a interpretação disposta na Súmula 227 do extinto Tribunal Federal de Recursos (TFR), dizendo que a mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco não autoriza a revisão de lançamento Isto é, na hipótese de erro de direito ou modificação de interpretação jurídica pelo fisco não será possível alterar o lançamento tributário já realizado, sendo possível esta alteração apenas no caso de erro de fato, desde que ainda não tenha decorrido o prazo de decadência para lançar o tributo, já que a revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública Com efeito, podemos dizer que erro de fato se situa no mundo real, no mundo do conhecimento dos fatos, independentemente do conhecimento da norma jurídica. Por exemplo, a autoridade administrativa verifica que os valores registrados na nota fiscal pelo contribuinte foram transcritos de forma incorreta (R$ 100,00 ao invés de R$ 1.000,00) Já o erro de direito acontece no mundo do direito, isto é, é um erro na aplicação e interpretação da norma jurídica. Por exemplo, o Fisco compreende como adequada determinada interpretação da norma tributária e depois verifica que esta interpretação é equivocada Assim, o importante é você saber que se o Fisco quiser promover a modificação do entendimento por erro de direito, deve-se aplicar o art. 146 do CTN, protegendo o direito do contribuinte no que diz respeito aos lançamentos tributários já efetivados. 8

9 Pode-se citar o seguinte exemplo doutrinário: Imagine um fiscal que lança um tributo, aplicando uma alíquota de 5% pois identificou a operação tributada como sendo a venda de um motor elétrico, mas posteriormente verifica que se trata de venda de motor a gasolina, cuja alíquota é de 10%, tal fiscal cometeu um erro de fato e deve rever o lançamento corrigindo a alíquota aplicável dentro do prazo legal (decadência). Entretanto, se o mesmo fiscal identificou corretamente a operação tributada como sendo a venda de um motor a gasolina, mas interpretou de forma equivocada a lei, entendendo que era caso de aplicação da alíquota de 5%, não poderá posteriormente modificar o lançamento, pois ocorreu aqui um erro de direito ou modificação de interpretação jurídica pelo fisco. 2.7 Modalidades de lançamento - Existem apenas três modalidades de lançamento tributário, que são determinadas de acordo com característica de nenhum, maior ou total auxílio do sujeito passivo (contribuinte ou responsável) da relação tributária no ato de lançar, que são as seguintes em ordem decrescente de auxílio: (a) lançamento de ofício, direto, ex officio ou unilateral; (b) lançamento por declaração ou misto; (c) lançamento por homologação ou autolançamento Em outras palavras, no lançamento de ofício não há auxílio do sujeito passivo; no lançamento por declaração há um maior auxílio do sujeito passivo e no lançamento por homologação há total auxílio do sujeito passivo no ato ou procedimento de efetuar o lançamento tributário Lançamento de ofício, direto, ex officio ou unilateral É aquele em que o Fisco, dispondo de dados suficientes para efetuar a cobrança, realiza-o, dispensando o auxílio do contribuinte ou do responsável tributário. Exemplos: IPTU (lançamento de ofício, por excelência), IPVA, autos de infração, a grande maioria das taxas e a contribuição de iluminação pública O art. 149, do CTN, estabelece nove (9) hipóteses expressas em que autoridade administrativa deve efetuar o lançamento de ofício ou realizar a sua revisão de ofício, a saber: (i) quando a lei assim o determine; (ii) quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária; (iii) quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; (iv) 9

10 quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; (v) quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o item seguinte; (vi) quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; (vii) quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; (viii) quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; (ix) quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial Nota-se da análise de algumas hipóteses do art. 149, do CTN, que todos os tributos podem vir a ser lançados de forma direta (ex officio), uma vez que a autoridade administrativa competente é obrigada a lançar de ofício o tributo no caso de omissão ou incorreção do auxílio praticado pelo sujeito passivo no lançamento por declaração ou no lançamento por homologação. Assim, é correto dizer que o lançamento de ofício pode ser utilizado quando da inobservância, conforme o tributo devido, do lançamento por homologação ou por declaração Por sua vez, o lançamento de ofício pode ser realizado, inclusive se já foi procedido outro lançamento de ofício, sendo o caso de revisão de ofício. É a hipótese, por exemplo, de comprovação que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial, previsto no art. 149, IX, do CTN É relevante saber também que a revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública (art. 149, parágrafo único, do CTN). Isto é, extinto o direito do Fisco não pode mais existir o lançamento ou revisão do próprio. A extinção decorre do término do prazo decadencial para o fisco lançar o tributo Lançamento misto ou por declaração É aquele representado pela ação conjugada do fisco e do sujeito passivo (contribuinte ou o responsável tributário), restando ao fisco o trabalho privativo de efetuar o lançamento O fisco, não dispondo de dados suficientes para realizar o lançamento, conta com o auxílio do contribuinte que supre a deficiência da informação por meio da declaração prestada (art. 147). 10

11 Os exemplos são raríssimos no sistema tributário brasileiro, tais como imposto de importação (II) sobre bagagem acompanhada e o imposto sobre transmissão de bens imóveis (ITBI) de competência municipal Com efeito, o ato ou procedimento do lançamento por declaração ou misto é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro (obrigação tributária acessória), quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação. Em síntese, no lançamento por declaração o fisco lança o tributo com base nas informações prestadas pelo sujeito passivo Destaca-se que a retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento (art. 147, 1, do CTN). Portanto, o contribuinte pode pedir a retificação de declaração já realizada, visando a reduzir ou excluir o tributo, desde que o faça antes da notificação do lançamento e mediante comprovação do erro na declaração Por usa vez, os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão da declaração (art. 147, 2, do CTN) Lançamento por homologação ou autolançamento É aquele em que o sujeito passivo (contribuinte ou responsável tributário) auxilia ostensivamente a Fazenda Pública na atividade de lançamento, cabendo ao Fisco homologando-o, conferindo sua exatidão (art. 150 do CTN) Exemplos: ICMS, IR, ITR, IPI, ISS, e a maior parte dos impostos, uma vez que tal lançamento simplifica a vida do fisco, independendo o pagamento do tributo de qualquer providência estatal Deste modo, o lançamento tributário por homologação ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, operando-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa (art. 150, caput, do CTN). 11

12 O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos do lançamento por homologação extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento (art. 150, 1, do CTN) Assim, por exemplo, o imposto de renda pessoa física (IRPF) ou o imposto de renda pessoa jurídica (IRPJ) são tributos lançados por homologação, uma vez que a legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, operando-se a extinção do crédito tributário sob condição resolutória da ulterior homologação Realça-se que quando resolutória a condição, verifica-se os efeitos tributários desde o momento da prática do ato ou celebração do negócio jurídico. Já quando suspensiva a condição, verifica-se os efeitos tributários quando acontece a condição Por sua vez, conforme o próprio CTN, não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito (art. 150, 2 ) Todavia, estes atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito serão considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação (art. 150, 3, do CTN) Nesse rumo, se a lei não fixar prazo para homologação do lançamento, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação (art. 150, 4, do CTN) Com efeito, no lançamento por homologação, o contribuinte, ou o responsável tributário, deve realizar o pagamento antecipado do tributo, antes de qualquer procedimento administrativo, ficando a extinção do crédito condicionada à futura homologação expressa ou tácita pela autoridade fiscal competente Noutro ponto, observa-se que quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os 12

13 esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial (art. 148, do CTN) É o chamado por parte minoritária da doutrina de lançamento por arbitramento, que, na verdade, não é uma quarta modalidade de lançamento, mas sim uma técnica para definir a base de cálculo do tributo, uma vez que a atividade realizada pelo sujeito passivo não foi correta (não merece fé) ou o sujeito passivo foi omisso Assim sendo, ressalta-se que o arbitramento é medida excepcional que somente se verifica na hipótese de recusa ou sonegação de documentos ou informações pelo sujeito passivo, pois existindo elementos suficientes para apuração do valor real da base de cálculo do tributo (recibos, rescisões contratuais, relações de empregado etc.), é ilegítimo o lançamento efetuado com base em arbitramento Realça-se também que este contraditório, administrativo ou judicial, previsto no art. 148 do CTN, significa dizer que o contribuinte tem o direito de contestar o arbitramento, ou seja, o contribuinte pode se defender da forma como o Auditor-Fiscal realizou o arbitramento, que não é caracterizado como de presunção absoluta (não admite prova em contrário). Portanto, o contribuinte pode fazer prova em contrário do arbitramento feito pela autoridade fiscal, procurando mostrar a real base de cálculo do tributo Por último, observa-se igualmente que o lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo da relação tributária só pode ser alterado em virtude de: (i) impugnação do sujeito passivo; (ii) recurso de ofício; (iii) iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149 do CTN (lançamento de ofício). 1. (ESAF/AFRF/2000) Ao procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível, o Código Tributário Nacional dá o nome de a) processo administrativo fiscal. b) Auto de Infração. c) lançamento. d) Representação Fiscal. 13

14 e) Notificação de Lançamento. A resposta é a letra c. Ao procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível, o Código Tributário Nacional dá o nome de lançamento. 2. (ESAF/AFTE-RN/2005) Avalie as indagações abaixo e em seguida assinale a resposta correta. É vedada a aplicação ao lançamento da legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas? O crédito tributário tem a mesma natureza da obrigação tributária principal? A lei vigente à data da ocorrência do fato gerador da obrigação, que tenha sido posteriormente revogada, é aplicável ao lançamento do crédito tributário? a) Sim, sim, sim. b) Sim, sim, não. c) Sim, não, sim. d) Não, sim, sim. e) Não, sim, não. A segunda questão é a letra d (Não, sim, sim). No primeiro item, não é vedada (proibida) a aplicação ao lançamento da legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, conforme o 1, art. 144, do CTN, que dispõe: Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros. No segundo item, o crédito tributário tem sim a mesma natureza da obrigação tributária principal, conforme art. 139, do CTN. No terceiro item, a lei vigente à data da ocorrência do fato gerador da obrigação, que tenha sido posteriormente revogada, é 14

15 aplicável ao lançamento do crédito tributário, conforme o art. 144, caput, do CTN, in verbis: O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. 3. (ESAF/AFTE/PI/ 2002) - Após a ocorrência do fato gerador, nova lei foi publicada, aumentando as alíquotas do tributo. Neste caso, o lançamento será regido pela lei em vigor na data A a) da ocorrência do fato gerador. b) da feitura do lançamento. c) do pagamento do tributo. d) da cobrança do tributo. e) escolhida pelo sujeito passivo. A resposta é a letra a. O lançamento será regido pela lei em vigor na data da ocorrência do fato gerador, mesmo que após esta data uma nova lei seja publicada e aumente as alíquotas do tributo. 4. (ESAF/AFRFB/2005) O lançamento, a teor do art. 142 do Código Tributário Nacional, é o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Sobre o lançamento, avalie o acerto das afirmações adiante e marque com (V) as verdadeiras e com (F) as falsas; em seguida, marque a opção correta. ( ) Trata-se de uma atividade vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. ( ) No sistema tributário brasileiro, o crédito tributário pode ser exigido antes da ocorrência do fato gerador da obrigação principal. V ( ) Salvo disposição de lei em contrário, quando o valor tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no lançamento far-se-á sua conversão em moeda nacional ao preço médio do câmbio do mês da ocorrência do fato gerador da obrigação. a) F, F, V b) V, F, F c) V, V, F d) F, F, V e) V, F, V 15

16 O primeiro item é verdadeiro, eis que o lançamento tributário é uma atividade vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. O segundo item é verdadeiro, pois, no sistema tributário brasileiro, o crédito tributário pode ser exigido antes da ocorrência do fato gerador da obrigação principal, no caso de substituição tributária para frente disciplinada no art. 150, 7, da CF/88: A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido. O terceiro item é falso, porque, salvo disposição de lei em contrário, quando o valor tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no lançamento far-se-á sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação (art. 143 do CTN) e não ao preço médio do câmbio do mês da ocorrência do fato gerador da obrigação. Portanto, é a letra c (V, V, F). 5. (ESAF/AFTE/PA/2002) O ato ou procedimento administrativo de lançamento tem as finalidades abaixo, exceto a) identificar o sujeito passivo da obrigação tributária. b) determinar a matéria tributável. c) quantificar o montante do tributo devido. d) verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. e) ensejar o nascimento da obrigação tributária. A quinta questão é a letra e. O ato ou procedimento administrativo de lançamento possui as finalidades de identificar o sujeito passivo da obrigação tributária; determinar a matéria tributável; quantificar o montante do tributo devido; verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, mas não tem a finalidade de ensejar o nascimento da obrigação tributária, que surge com o fato gerador e não com o lançamento tributário. 16

17 6. (PGE-ES/2004/adaptada) Avalie o acerto das afirmações adiante e marque com (V) as verdadeiras e com (F) as falsas; em seguida, assinale a resposta correta. (i) Considere a seguinte situação hipotética. Uma determinada lei autoriza a quebra do sigilo bancário para fins fiscais. A autoridade administrativa, de acordo com essa lei em vigor, investigou um contribuinte e descobriu que ele sonegara tributos relativamente ao período anterior ao advento daquela lei e lançou o crédito tributário. Nessa situação, a lei nova poderá ser aplicada de forma retroativa, sem que haja qualquer violação às disposições do CTN ou à Constituição. (ii) O lançamento é regido pela lei em vigência no momento da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, inclusive no que se refere à definição das garantias e privilégios do crédito tributário e aos poderes de investigação das autoridades fiscais. (iii) Lançamento é o procedimento administrativo tendente a constituir a obrigação tributária, tendo em vista a ocorrência do fato gerador previsto em lei. (iv) Lançamento é o procedimento administrativo pelo qual se constitui o crédito tributário, a partir da verificação da ocorrência do fato gerador do tributo. (v) Tendo em vista a capacidade econômica do sujeito passivo, por motivo de eqüidade, a autoridade administrativa pode deixar de promover o lançamento. a) F, V, V, F, V. b) F, F, V, V, F. c) F, V, F, V, F. d) V, F, F, V, F. e) V, V, F, V, F. É a letra d (V, F, F, V, F). O primeiro item é verdadeiro, porque a lei nova poderá ser aplicada de forma retroativa, sem que haja qualquer violação às disposições do CTN ou à Constituição, pois o 1, do art. 144, do CTN dispõe que Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros. 17

18 O segundo item é falso, uma vez que o lançamento é regido pela lei em vigência no momento da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, exceto e não inclusive no que se refere à definição das garantias e privilégios do crédito tributário e aos poderes de investigação das autoridades fiscais, como citado acima pelo 1, do art. 144, do CTN. O terceiro item é falso, pois o lançamento não constituir a obrigação tributária. O lançamento tributário constitui o crédito tributário e declara a obrigação tributária. O quarto item é verdadeiro, porque o lançamento é o procedimento administrativo pelo qual se constitui o crédito tributário, a partir da verificação da ocorrência do fato gerador do tributo. O quinto item é falso, pois não juridicamente possível que, tendo em vista a capacidade econômica do sujeito passivo, por motivo de eqüidade, a autoridade administrativa possa deixar de promover o lançamento, que é atividade administrativa vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. 7. (ESAF/TRF/2000/adaptada) 1) Uma nova lei do imposto de renda, reduzindo a alíquota de um imposto, entrou em vigor e há uma exigência tributária relativa a fatos ocorridos antes dessa lei. O lançamento do imposto deve levar em consideração a lei nova? 2) A modificação introduzida nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fatos geradores ocorridos anteriormente à sua introdução? 3) O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador e se rege pela lei vigente à época dessa ocorrência? a) não, não, não. b) sim, sim, sim. c) não, não, sim. d) não, sim, sim. e) sim, não, não. É a letra c (não, não, sim). No primeiro item, o lançamento do imposto de renda não deve levar em consideração a lei nova, eis que, no caso, o lançamento deve se reportar à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e 18

19 rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. No segundo item, a modificação introduzida nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento não pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fatos geradores ocorridos anteriormente à sua introdução, mas somente a fatos geradores ocorridos posteriormente à sua introdução, conforme art. 146, do CTN. No terceiro item, o lançamento reporta-se sim à data da ocorrência do fato gerador e se rege pela lei vigente à época dessa ocorrência (art. 144, caput, CTN). 8. (ESAF/IRB 2004) Avalie as indagações abaixo e em seguida assinale a resposta correta. A obrigação tributária principal nasce com o lançamento do respectivo crédito tributário? É permitido que autoridade judiciária realize lançamento de crédito tributário, na hipótese de concluir que o contribuinte deixou de recolher tributo devido à Fazenda Pública? Considere a seguinte situação hipotética: Após responder consulta à associação de importadores de que seu produto enquadrou-se na alíquota de 3% do IPI, a autoridade administrativa, em novo entendimento, passou a aplicar a alíquota de 5%, tendo em vista decisão judicial em processo movido por associado. Nessa situação, haverá incidência da nova alíquota aos fatos geradores anteriores ao novo entendimento, cobrando-se o crédito suplementar? a) Não, não, sim. b) Não, sim, sim. c) Não, não, não. d) Sim, não, sim. e) Sim, sim, não. No primeiro item, a obrigação tributária principal não nasce com o lançamento do respectivo crédito tributário, mas sim o fato gerador. No segundo item, não é permitido que autoridade judiciária realize o lançamento de crédito tributário, mas somente a autoridade administrativa competente. No terceiro item, não pode haver incidência da nova alíquota aos fatos geradores anteriores ao novo entendimento, cobrando-se o 19

20 crédito suplementar, porque o art. 146 do CTN dispõe: A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução. Logo, é a letra c (não, não, não). 9. (ESAF/AFM/Natal/2001) O ato administrativo tributário que se reporta à data da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária e rege-se pela lei então vigente, constituindo atividade administrativa vinculada e obrigatória, é: a) notificação. b) responsabilização. c) integração. d) lançamento. e) conversão. A nona questão é a alternativa d. O ato administrativo tributário que se reporta à data da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária e rege-se pela lei então vigente, constituindo atividade administrativa vinculada e obrigatória, é o lançamento. 10. (AFRF/2003 /ESAF) O texto abaixo sobre substituição tributária é reprodução do 7º do art. 150 da Constituição Federal. Assinale a opção que preenche corretamente as lacunas do texto. [I] poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de [II] pelo pagamento [III], cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso [IV] o fato gerador presumido. a) [I] A lei...[ii] responsável...[iii] de impostos ou contribuição...[iv] não se realize. b) [I] A legislação tributária...[ii] substituto tributário...[iii] de tributos...[iv] não ocorra. c) [I] Resolução do CONFAZ...[II] responsável...[iii] do ICMS...[IV] se efetive. d) [I] Somente lei complementar...[ii] substituto tributário...[iii] do ICMS...[IV] não se materialize. e) [I] Medida Provisória...[II] substituto legal...[iii] de impostos e contribuições...[iv] ocorra. 20

21 A resposta é a letra a, pois, segundo a literalidade do 7 do art. 150, da CF/88, A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de impostos ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido. 11. (Juiz Federal/5ª Região/1999) Em nosso sistema tributário, a característica mais marcante da substituição progressiva decorre a) da presunção da ocorrência do fato gerador. b) da ruptura do nexo de solidariedade entre o contribuinte e o substituto. c) da inexistência do lançamento tributário. d) dos efeitos acumulativos do pagamento do tributo. e) da progressividade das alíquotas. A resposta é a letra a, pois a característica mais marcante da substituição tributária progressiva ou pra frente decorre essencialmente da presunção da ocorrência do fato gerador. 12. (TCE/PE/2004/adaptada) A situação jurídica em que uma sociedade comercial que se dedica ao comércio varejista de venda de refrigerantes, cujo ICMS foi retido pelo distribuidor que recolheu, diretamente ao Estado, o valor de tal tributo, denomina-se substituição tributária para trás. O enunciado é falso, eis que não é a substituição tributária para trás, mas sim a substituição tributária para frente ou progressiva a situação caracterizada na questão. 13. (ESAF/Auditor-Fiscal/MG/2005) Assinale a opção correta. A lei poderá atribuir a sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido art. 150, 7º da CRFB/88. O dispositivo referido veicula: a) o instituto da substituição tributária para frente. b) o lançamento por homologação. c) um privilégio do crédito tributário. d) hipótese de responsabilidade por sucessão. e) sujeição passiva extraordinária. 21

22 É letra a. A lei poderá atribuir a sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido, segundo o art. 150, 7º, da CRFB/88. Tal dispositivo referido veicula o instituto da substituição tributária para frente ou substituição tributária subseqüente ou progressiva. 14. (ESAF/AFRFB/2010) Sobre o lançamento, com base no Código Tributário Nacional, assinale a opção correta. a) O lançamento é um procedimento administrativo pelo qual a autoridade fiscal, entre outras coisas, declara a existência de uma obrigação tributária. b) Ao se estabelecer a competência privativa da autoridade administrativa para efetuar o lançamento, permitiu-se a delegação dessa função. c) No lançamento referente à penalidade pecuniária, a autoridade administrativa deve aplicar a legislação em vigor no momento da ocorrência do fato gerador. d) A legislação posterior à ocorrência do fato gerador da obrigação que instituir novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliando os poderes de investigação da autoridade administrativa, não se aplica ao lançamento. e) A aplicação retroativa de legislação tributária formal pode atribuir responsabilidade tributária a terceiros. Letra (A). Conforme a doutrina dominante, o lançamento tributário é o ato documental de cobrança do tributo, por meio do qual se declara a obrigação tributária que surge com o fato gerador in concreto e se constitui o crédito tributário. Assim, a natureza jurídica do lançamento tributário é dúplice, sendo declaratória e constitutiva, pois declara a obrigação tributária e constitui o crédito tributário. Logo, correta. Letra (B). Com base no CTN, não se permite a delegação da função de efetuar a atividade administrativa de lançamento, que é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Logo, incorreta. Letra (C). Em regra, no lançamento referente à penalidade pecuniária, a autoridade administrativa deve aplicar a legislação em vigor no momento da ocorrência do fato gerador (art. 144 do CTN). 22

23 Contudo, conforme o art. 106, II, c, do CTN, a lei aplica-se a ato ou fato pretérito tratando-se de ato não definitivamente julgado quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. Assim, neste caso, a lei poderia retroagir e atingir o passado. Logo, incorreta. Letra (D). Contrapõe-se ao art. 144, 1, do CTN, estabelecendo que se aplica ao lançamento tributário a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliando os poderes de investigação das autoridades administrativas. Logo, incorreta. Letra (E). A aplicação retroativa de legislação tributária formal não pode atribuir responsabilidade tributária a terceiros, conforme o art. 144, 1, do CTN. Logo, incorreta. 15. (ESAF/ATRFB/2010) Sobre o lançamento, procedimento administrativo que faz nascer a obrigação tributária, é correto afirmar que: a) por meio do lançamento, constitui-se o crédito tributário, apontando o montante devido correspondente à obrigação tributária principal, que abrange o tributo, mas não abrange eventuais penalidades pecuniárias pelo descumprimento da obrigação tributária. b) o lançamento é indispensável para o recebimento do crédito tributário (por exemplo, nos casos de crédito consignado em pagamento e na conversão de depósito em renda), em qualquer situação. c) o tributo, por força do CTN, é lançado mediante atividade administrativa plenamente vinculada, não sendo admissíveis impugnações de quaisquer natureza. d) a forma do lançamento dependerá do regime de lançamento do tributo e das circunstâncias nas quais é apurado, sendo que, por não seguir o princípio documental, não necessariamente conterá a totalidade dos elementos necessários à identificação da obrigação surgida. e) ainda quando de fato seja o lançamento feito pelo sujeito passivo, o Código Tributário Nacional, por ficção legal, considera que a sua feitura é privativa da autoridade administrativa, e por isto, no plano jurídico, sua existência fica sempre dependente de homologação por parte da autoridade competente. 23

24 Letra (A). O lançamento tributário abrange a aplicação da penalidade cabível em face do descumprimento da obrigação tributária (art. 142, caput, CTN). Logo, incorreta. Letra (B). O lançamento não é indispensável para o recebimento do crédito tributário nos casos de crédito consignado em pagamento e na conversão de depósito em renda. É dispensável o lançamento também, segundo a jurisprudência do STF e STJ, nos seguintes casos de: (i) ato judicial na Justiça do Trabalho no que diz respeito a contribuição previdenciária cujo pagamento foi determinado em decisão trabalhista e (ii) declaração de débitos do sujeito passivo (DCTF, GIA etc.) em que o tributo declarado não foi pago, importando em confissão de dívida do débito tributário, tornando-se dispensável a homologação formal do lançamento e a prévia notificação ou a instauração de procedimento administrativo fiscal. Logo, incorreta. Letra (C). O lançamento é atividade administrativa plenamente vinculada. Todavia, pode ser alterado em virtude de impugnação do sujeito passivo (art. 145, I, CTN). Logo, incorreta. Letra (D). A forma do lançamento dependerá do regime de lançamento do tributo e das circunstâncias nas quais é apurado. Contudo, o lançamento segue o princípio documental, sendo documentado e seu instrumento conterá os elementos indispensáveis à identificação da obrigação tributária surgida. Logo, incorreta. Letra (E). Segundo disposição literal do CTN (art. 150, 4 ), no lançamento por homologação, o contribuinte, ou o responsável tributário, deve realizar o pagamento antecipado do tributo, antes de qualquer procedimento administrativo, ficando a extinção do crédito condicionada à futura homologação expressa ou tácita (ficção legal) pela autoridade fiscal competente. Logo, correta. 16. (ESAF/PFN/2004) Consideradas as disposições do Código Tributário Nacional, é correto afirmar que é lícito à autoridade administrativa rever de ofício o lançamento já procedido a) somente no caso de lançamento anterior por homologação. b) no caso de qualquer lançamento anterior, exceto o de ofício. c) no caso de qualquer lançamento anterior, inclusive o de ofício. d) somente no caso de lançamento anterior com base na declaração do sujeito passivo. 24