Tributos Incidentes sobre o Resultado Imposto de Renda Pessoa Jurídica- IRPJ Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Impostos de Renda Pessoa Jurídica Imposto de Renda é um imposto adorado universalmente que obriga cada pessoa ou empresa destinar um determinado percentual de sua renda média anual para o governo. Em regra geral é cobrado (ou pago) mensalmente e no ano seguinte o contribuinte prepara uma declaração de ajuste anual de quanto deve de imposto (ou tem restituição de valores pagos a mais). É um tributo direto, de competência da União. 1
Contribuintes Os contribuintes se dividem em Imposto de Renda de Pessoa Física (IRPF), caracterizado pelas pessoas naturais, e Imposto sobre Renda de Pessoas Jurídicas (IRPJ), caracterizado por empresas. São contribuintes do Imposto de Renda: As pessoas jurídicas; incluindo empresas públicas e as sociedades de economia mista. As pessoas físicas; As empresas individuais. Fato Gerador O Art. 43 do Código Tributário Nacional determina que o fato gerador do Imposto de Renda (IR) é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou proventos de qualquer natureza. A ocorrência do fato gerador é verificada pela obtenção de resultados positivos (lucros) em suas operações industrias, mercantis ou de prestação de serviços, além de acréscimos patrimoniais decorrentes de ganhos de capital. 2
Base de Cálculo O art. 44 do CTN dispõe que a base de cálculo do IRPJ será determinada pelo montante real, presumido ou arbitrado das rendas e proventos de qualquer natureza, condicionado à ocorrência de certas circunstâncias previstas em lei. Em decorrência, surgiram os conceitos de: Lucro real; Lucro presumido; e Lucro arbitrado. Lucro Real Contabilmente falando, lucro real é aquele realmente apurado pela contabilidade, com base na completa escrituração contábil fiscal, com a escrita e rigorosa observância dos princípios de contabilidade e demais normas fiscais e comerciais. A apuração do lucro real envolve maior complexidade na execução das rotinas contábeis e tributárias, para a completa escrituração das atividades e posterior apuração do lucro real, que é a base de cálculo dos tributos como o Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro das Empresas. 3
Lucro Real O lucro real é apurado com base na escrituração mercantil das organizações, o que compreende a adoção de um conjunto de procedimentos, como segue: Rigorosa observância dos princípios de contabilidade; Constituição das provisões necessárias; Completa escrituração contábil e fiscal; Escrituração de um conjunto de livros fiscais e contábeis, incluindo o Registro de Inventário e o Lalur; Preparação das demonstrações contábeis, etc. Conceito de lucro real (base real) É o lucro líquido do período apurado na escrituração comercial, denominado lucro contábil, ajustado pelas adições, exclusões e compensaçõesautorizadas pela legislação do Imposto de Renda. Os ajustes do lucro líquido do período de apuração e a demonstração do lucro real devem ser transcritos no Livro de Apuração do Lucro Real(Lalur). 4
Lucro Real O lucro real pode ser, a critério do contribuinte: a) Apurado em cada trimestre; ou b) Apurado anualmente. Apuração trimestral do lucro real Se a opção for pela apuração do lucro real trimestral, este deve ser determinado em períodos de apuração encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro, com base no resultado líquido de cada trimestre. O IR será calculado mediante a aplicação sobre a base de cálculo expressa em reais da alíquota de 15,0%. A alíquota adicional é de 10% sobre a parcela da base de cálculo que exceder o limite de R$ 60.000,00 (trimestral). No caso de início de atividades, o limite trimestral será proporcional ao número de meses. 5
Deduções permitidas Incentivos fiscais, dentro dos limites estabelecidos e condições fixados pela legislação; Imposto de Renda pago ou retido na fonte sobre receitas computadas na determinação do lucro real; Saldo de imposto pago a maior ou indevidamente em períodos anteriores. Tributação pelo lucro real anual As pessoas jurídicas tributadas com base no regime do Lucro Real poderão optar pela apuração anual. Elas ficam impedidas de optar pela tributação com base no lucro presumido e estarão obrigadas ao pagamento mensal da parcela do imposto calculado por estimativa. 6
Pagamento mensal por estimativa As parcelas serão vencíveis até o último dia útil do mês subsequente ao de sua apuração. A alíquota do Imposto de Renda é a mesma citada anteriormente, ou seja, 15%; A alíquota do adicional, de 10%, também não se altera, sendo que o pagamento desse adicional terá que ser feito mensalmente sobre a parcela do lucro estimado que exceder R$ 20.000,00. Base de Cálculo A base de cálculo do IRPJ por estimativa corresponderá ao resultado da multiplicação sobre a receita bruta mensal da pessoa jurídica de determinados porcentuais. 7
Atividades da pessoa jurídica geradora da receita bruta base de estimativa para os pagamentos mensais dos tributos do Imposto de Renda Revenda para consumo de combustíveis derivados de petróleo, álcool etílico, carburante e gás natural Venda de mercadorias ou produtos, exceto revenda de combustíveis para consumo Percentuais aplicáveis sobre a receita 1,6% Prestação de serviço de transporte de cargas 8% Prestação dos demais serviços de transporte 16% Prestação de demais serviços em geral, para os quais não esteja previsto percentual específico Prestaçãode serviços em geral por empresas com receita bruta anual não superior a R$ 120.000,00, exceto serviços hospitalares, de transporte e de profissões regulamentadas 8% 32% 16% Instituições financeiras e entidades a elas equiparadas 16% Os contribuintes que exploram diversas atividades devem apurar a base de cálculo aplicando o respectivo percentual sobre as receitas brutas de cada atividade. A receita bruta do contribuinte é o somatório dos montantes: 1. Das vendas de mercadorias ou produtos; 2. Dos serviços prestados; e 3. Às receitas brutas devem ser acrescidos os ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos, excetuados os rendimentos ou ganhos tributados a título de aplicações financeiras. 8
Exclusões das receitas brutas: 1. O IPI incidente sore as vendas e o ICMS devido pelo contribuinte substituto, no regime de substituição tributária; 2. As vendas canceladas e as devoluções de vendas; 3. Os descontos incondicionais concedidos que são aqueles constantes da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura e que não dependem de evento posterior à emissão do documento fiscal. Exemplo de apuração do Imposto de Renda por estimativa Vendas de Mercadorias Prestação de Serviços Receitas brutas 500.000 60.000 Deduções das receitas brutas Imposto sobre produtos industrializados Imposto sobre circulação de mercadorias Imposto sobre serviços Vendas canceladas e devoluções Descontos incondicionais 50.000 81.000 15.000 4.000 3.000 Total das deduções 150.000 3.000 Receitas líquidas 350.000 57.000 Ganhos de capital no mês Lucro na venda de ativo imobilizado Receita com locação de imóvel Rendimentos nas operações de mútuo com coligadas 30.000 2.000 6.000 Total de ganhos de capital 38.000 IRRF sobre os ganhos de capital 50 9
Demonstração da apuração da base de Cálculo do IR por estimativa Vendas de Mercadorias Prestação de Serviços Receitas brutas 500.000 60.000 Deduções das receitas brutas Imposto sobre produtos industrializados Vendas canceladas e devoluções Descontos incondicionais 50.000 15.000 4.000 Total das deduções 69.000 Receitas líquidas para apuração da base de cálculo 431.000 60.000 Aplicação do percentual sobre a receita bruta 8% 32% Lucro Estimado = receitas líquidas x o percentual 34.480 19.200 Total do lucro estimado 53.680 Acréscimos dos ganhos de capital 38.000 Base de cálculo do imposto mensal 91.680 Calculo do Imposto de Renda devido no mês por estimativa Alíquota normal 15% de 91.680 13.752 Adicional de 10% sobre o excesso do lucro estimado 91.680 em relação ao limite mensal de 20.000 = 10% de 71.680 7.168 Imposto de Renda a pagar 20.920 10
Do montante apurado R$ 20.920, o contribuinte pode deduzir os incentivos fiscais. Supondo que houve gastos com o PAT, cujo limite para dedução está limitado a 4% do Imposto de Renda calculado sobre a alíquota normal; Adedução pode ser no máximo de R$ 550,08, igual a 4% de R$ 13.752, que é o Imposto de Renda devido calculado pela aplicação da alíquota normal. Portanto, o Imposto de Renda final a ser recolhido, calculado sobre o lucro estimado de novembro de 2008, seria: Imposto de Renda calculado com bases estimadas 20.920,00 Menos: dedução do incentivo fiscal Menos: Imposto de Renda retido na fonte sobre ganhos de capital 550,08 50,00 Imposto de Renda a recolher 20.319,92 11
Contabilização do IR calculado e recolhido com base no lucro estimado Os recolhimentos mensais, com bases estimadas, são, na realidade, mera antecipação do contribuinte para os cofres da União, por conta do que será devido realmente, a ser apurado pela Contabilidade. Portanto, o imposto pago sobre o lucro estimado de novembro de 2008, do caso prático anterior, deve ser contabilizado como segue: Débito $ Ativo Circulante Impostos a Recuperar ou a compensar Imposto de Renda Pessoa Jurídica estimativa 20.369,92 Crédito Ativo Circulante Imposto a Recuperar ou a compensar Imposto de Renda Retido na Fonte ganhos de capital 50,00 Passivo Circulante Imposto de Renda a recolher 20.319,92 12
Em dezembro, por ocasião do recolhimento do Imposto de Renda de novembro, a contabilização seria: Débito $ Passivo Circulante Imposto de Renda a Recolher 20.319,92 Crédito Ativo Circulante Bancos Conta Corrente Disponibilidades 20.319,92 Compensação de prejuízos fiscais De acordo com a legislação do Imposto de Renda, as pessoas jurídicas podem reduzir o lucro real apurado no período-base, utilizandose do mecanismo de compensação de prejuízos fiscais apurado em períodos-base anteriores, anuais ou trimestrais. Essa compensação está limitada ao máximo 30% do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas em lei. 13
Lucro Presumido A apuração trimestral do IRPJ com base no lucro presumido constitui uma forma de tributação simplificada a ser exercida pelas empresas de modesto porte desde que não estejam obrigadas, no anocalendário, à complexa apuração trimestral do IRPJ baseada no lucro real. A pessoa jurídica que optar pela tributação com base no lucro presumido não estão obrigadas a possuir escrituração contábil detalhada de suas receitas e despesas, que indique seu lucro real, basta que possua e escriture o livro caixa, o qual irá mostrar, entre outras coisas, as receitas efetivamente recebidas. Empresas que se enquadram no Lucro Presumido Pessoa jurídica cuja receita bruta total, no anocalendário anterior, tenha sido igual ou inferior a R$ 48.000.000, ou a R$ 4.000.000 multiplicado pelo número de meses de atividade no ano-calendário anterior. 14
Empresas que não podem aderir ao Lucro Presumido Entidades financeiras; Empresas que aufiram lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; Empresas que usufruam benefícios fiscais de isenção ou redução do Imposto de Renda, calculados com base no lucro da exploração; Empresas que prestam serviços de assessoria creditícia, mercadológica, factoring; Imobiliárias de construção, incorporação, compra e venda de imóveis que tenham registro de custo orçado, nos temos das normas aplicáveis a essa atividade. Apuração do Lucro Presumido Deve ser apurado trimestralmente nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro, ou na data de extinção da pessoa jurídica. 15
Base de cálculo do lucro presumido A base de cálculo do Imposto de Renda sobre o lucro presumido é apurada a partir da receita bruta decorrente da atividade da pessoa jurídica optante e do resultado das demais receitas e dos ganhos de capital, sendo a receita bruta o produto das vendas de bens e serviços nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido de conta olheia. Na receita bruta não se incluem os impostos não cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante, além do preço do bem ou serviço, e dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja mero depositário, a exemplo do IPI e do ICMS cobrado do adquirente, a título de substituição tributária. 16
Cálculo do lucro presumido As empresas optantes por essa forma de tributação devem presumir o lucro auferido em cada trimestre, e essa presunção é feita pela aplicação dos percentuais de lucratividade ditados pela lei, conforme a tabela seguinte: Atividade Alíquota Indústria e comércio em geral 8% Serviços em geral 32% Serviços hospitalares e de transporte de cargas 8% Demais serviços de transportes 16% Revenda de combustíveis para consumo 1,6% No caso de a empresa auferir receita bruta até R$ 120.000 anual, a base de cálculo mensal do Imposto de Renda das prestadoras de serviços em geral, exceto hospitalares e de transportes, bem como aqueles prestados por sociedades prestadoras de serviços de profissões regulamentadas, será determinada mediante a aplicação do percentual de 16% sobre a receita bruta auferida mensalmente. 17
Calculado o lucro presumido, a empresa deverá adicionar a esse lucro, integralmente, os ganhos de capital, os rendimentos e os ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pela atividade, auferidos no trimestre podendo diminuir o Imposto de Renda retido na fonte sobre os rendimentos de aplicações financeiras em que for computado o rendimento. Cálculo do imposto devido sobre o lucro presumido O IR será calculado mediante a aplicação sobre a base de cálculo expressa em reais da alíquota de 15,0%. Incide também um adicional do Imposto de Renda à alíquota de 10% sobre a parcela da base de cálculo que exceder o valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 pelo número de meses do período de apuração, ou seja, de R$ 60.000,00 quando o período de apuração englobar um trimestre. 18
Contabilização do lucro presumido Débito $ Despesas tributárias Imposto de Renda Pessoa Jurídica lucro presumido R$ 20.319,92 Crédito Passivo Circulante Imposto de Renda a Recolher R$ 20.319,92 Contabilização do recolhimento Débito $ Passivo Circulante Imposto de Renda a Recolher 20.319,92 Crédito Ativo Circulante Bancos Conta Corrente Disponibilidades 20.319,92 19
Tributação com Base no Lucro Arbitrado É um recurso utilizado pelas autoridades fiscais, quase sempre como última alternativa, que só deve ser aplicado quando houver ausência absoluta de confiança na escrituração contábil do contribuinte, devido à falta ou insuficiência de elementos concretos que permitam a identificação da base de cálculo utilizada na tributação pelo lucro real ou presumido. Também pode ser utilizado pelo fisco nos casos em que o contribuinte se recusar ou dificultar o acesso da autoridade fiscal à documentação comprobatória das atividades. O arbitramento do lucro é, em geral, uma prerrogativa das autoridades fiscais. O arbitramento do lucro representa, quase sempre, maior carga tributária para a pessoa jurídica. O fisco pode-se valer dessa alternativa nas seguintes principais circunstâncias: a) Quando o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real optar indevidamente pela tributação pelo lucro presumido; b) Quando o contribuinte não mantiver escrituração contábil e fiscal na forma das leis comerciais e tributárias; 20
c) Quando o contribuinte deixar de cumprir as obrigações fundamentais à correta apuração do lucro real; e d) Quando o contribuinte recusar-se a apresentar os livros e documentos contábeis e fiscais. Resultado das Empresas Lucro Arbitrado Anual ou Proporcional Lucro Presumido Trimestral LucroReal trimestral Lucro Real LucroReal anual Regime de apuração Pagamento definitivo com base na receita bruta ou critério alternativo Pagamento definitivo com base na receita bruta Pagamento definitivo com base no lucroreal trimestral Pagamento c/ base na receita bruta mensal e ajuste pelo l. real acumulado mensal. e ajuste na DIRPJ anual Regime de pagamento 21