A IMPORTÂNCIA DO CUSTEIO VARIÁVEL PARA FINS GERENCIAIS. Palavras-chave: Custeio Variável. Tomada de decisão. Custos.

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1 A IMPORTÂNCIA DO CUSTEIO VARIÁVEL PARA FINS GERENCIAIS NASCIMENTO, Roberta Pereira do 1 CORRÊA, Michael Dias 2 RESUMO O custeio variável que atribui apenas custos variáveis aos produtos é uma ferramenta indispensável nas empresas, pois permite identificar de forma clara os gastos demandados a fabricação dos produtos. Diante disto, este artigo tem por objetivo apresentar a importância do custeio variável para fins gerenciais diante das informações geradas pelo mesmo, tendo como procedimento metodológico a pesquisa bibliográfica. Não é o método de custeio legal exigido no Brasil, mas seus critérios de apuração dos custos variáveis diretos ou indiretos permitem aos gestores verificar quais custos mais se elevam em detrimento da quantidade produzida. Verificou-se que as informações geradas por esse tipo de custeio, aproxima a Gerência da correta tomada de decisão e de medidas de ação que controlem os custos variáveis quando a produção aumenta. Esse método de apuração do custo, que permite identificar quais produtos mais rentáveis para a empresa, quando bem esclarecidos e controlados, constroem um caminho para o sucesso no meio empresarial. Palavras-chave: Custeio Variável. Tomada de decisão. Custos. 1 INTRODUÇÃO Gerenciar uma empresa envolve uma série de responsabilidades, as quais envolvem riscos e oportunidades de desenvolver o negócio. Todas as vezes que um gestor precisar tomar uma decisão, ele precisa fazê-la da forma mais segura possível, e no que diz respeito à tomada de decisões baseadas na apuração do custo do produto não é diferente, pois todo e qualquer tipo de apuração e análise, tem a necessidade de ter critérios claros e bem alocados para poder refletir a realidade da empresa, pois estes servirão de base para a mensuração e posteriormente para a tomada de decisão. Os critérios de custeio são inúmeros e dependendo da sua finalidade, pode ser escolhido a que mais se adequa a realidade da empresa. O custeio variável se aplica nesta situação, em que seus critérios de apuração foram estabelecidos para atender os fins gerencias, a administração da empresa, o qual por meio dele é possível fazer diversas análises e conduzir o gestor quanto às mediadas a serem tomadas, sejam elas de aumento ou redução de custos. Esse artigo pretende evidenciar a importância da utilização do custeio variável para fins gerenciais e revelar seus critérios de apuração, além de expor as vantagens da apuração por esse tipo de custeio. 1 Graduada em Ciências Contábeis Faculdades Integradas de Castanhal - 2 Bacharel em Ciências Contábeis - Universidade Federal do Paraná, Mestre em Contabilidade - Universidade Federal do Paraná, orientador de TCC do Grupo Uninter. 42

2 A sua análise implica em uma série de considerações as quais serão abordadas de forma concisa de modo a ampliar o conhecimento na área que revela a sua importância por evidenciar a necessidade da utilização desse tipo de custeio para fins gerenciais. 2 APURAÇÃO DO CUSTO E TOMADA DE DECISÃO 2.1 A CONTABILIDADE A contabilidade é uma ciência de extrema importância para as empresas, pois por meio dela pode-se fazer uma série de análises e fornecer diversas informações aos seus usuários internos e externos. Segundo Ferrari (2010, p. 2) a contabilidade é uma ciência que estuda e pratica funções de orientação, controle e registro do patrimônio com a finalidade de fornecer informações aos usuários. Pode-se perceber que esta ciência está focada em controlar todas as operações que envolvam o patrimônio da entidade, pois através desse controle, ela poderá fornecer informações seguras aos seus usuários. O patrimônio é o objeto de estudo dessa ciência que tem por objetivo o controle deste objeto, tendo como finalidade fornecer informações aos seus usuários, classificados por sua vez em internos e externos (RIBEIRO, 2011). Para constituir informações seguras aos seus usuários as ciências contábeis, assim como outras ciências, vale-se de suas técnicas que para Ferrari (2010, p. 3) são as seguintes: (i) Escrituração ou Lançamentos, (ii) Demonstrações Contábeis, (iii) Auditoria e (iv) Análise das demonstrações contábeis. Essas técnicas são os pilares da contabilidade, pois meio delas, pode-se conhecer a realidade patrimonial da empresa e se obter uma análise de como se encontra a real situação da mesma. Como o a passar dos anos, por necessidade de melhor atender áreas afins, a contabilidade se tornou mais específica e no intuito de alcançar a finalidade precípua a que esta ciência se propõe, diversas ramificações foram desencadeadas com o objetivo do estudo especifico de diferentes ramos a qual a contabilidade aplica suas técnicas, a exemplo disso surgiu a contabilidade comercial, pública, do terceiro setor, hoteleira, hospitalar, gerencial, entre elas a de custos que será utilizada como referencial na construção desse estudo. 2.2 A CONTABILIDADE DE CUSTOS Segundo Martins (2010) até a Revolução Industrial, a Contabilidade Financeira, desenvolvida na Era Mercantilista, estava bem estruturada para atender as empresas comerciais, mas a partir da Revolução Industrial, o levantamento de informações tornou-se mais complexa, pois agora para se atribuir valores, era necessário um conhecimento mais específico de fatores ligados à produção. Percebe-se que com o aparecimento das empresas industriais, a dificuldade de mensuração do preço do produto aumentou, pois anteriormente se tinha apenas valor final do bem já produzido, pois já era comprado pronto, mas nesse momento a realidade mudou e agora as empresas industriais precisam identificar o custo de produção de seus produtos, considerando todos os seus insumos e despesas para poder mensurar o valor de produção de seus produtos. Diante disto, surge a necessidade de uma contabilidade mais específica a este tipo de apuração, que é quando então surge de uma forma mais aprimorada contabilidade de custos. 43

3 Logo no início, a principal função da Contabilidade de custos segundo Neves e Viceconti (1998, p.8) era simplesmente o de fornecer elementos para avalição dos estoques e apuração do resultado, todavia, com o passar do tempo, ela tomou um novo rumo e verificou-se que ela poderia se tornar um ponto crucial de auxílio gerencial. Diante disto, relata-se que essa Contabilidade passou a desenvolver um importante papel trazendo para a gerência: duas funções relevantes: o auxílio ao Controle e a ajuda à tomadas de decisões. No que diz respeito ao Controle, sua mais importante missão é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão e, num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos. No que tange a decisão, seu papel reveste-se de suma importância, pois consiste na alimentação de informações sobre valores relevantes que dizem respeito às consequências de curto e longo prazo sobre medidas de introdução ou corte de produtos, administração de preços de venda, opção de compra, produção etc. (MARTINS, 2010, p. 21 e 22) A contabilidade de custos surge então, como um facilitador de subsídios informacionais, trazendo para as empresas informações mais detalhadas acerca de seus processos e demanda de custos para cada produto. Verificou-se que com o desenvolvimento das companhias e consequentemente elevação da complexidade do sistema produtivo, que as informações fornecidas pela contabilidade de custos eram extremamente úteis ao auxílio gerencial, dessa forma, como o foco da contabilidade de custos é apurar e analisar de uma forma bem detalhada o custo do produto fabricado, inúmeras formas de realizar essa apuração foram criadas, tendo cada uma suas características específicas, criadas para atender diferentes realidades e objetivos. 2.3 MÉTODOS DE CUSTEIO A literatura apresenta inúmeras formas de apuração do custo, os quais podem ser usadas por todas as organizações, sejam elas industriais, prestadoras de serviços ou comerciais. A forma como o custo é apurado traz vertentes diferenciadas dependendo dos critérios que foram utilizados, e podem auxiliar no processo de eliminação de desperdícios, melhoramento de processos, identificação do valor de fabricação do custo de determinado produto, entre outros fatores. Os métodos de custeio atualmente utilizados, são: Custeio por Absorção, Método das seções homogêneas (RKW), Custeio baseado em atividades (ABC), Unidade de esforço de produção (UEP) e Custeio Variável, o qual é a ênfase do artigo elaborado. A definição de qual método de custeio será utilizada para apuração do custo do produto de determinada empresa, revela uma grande responsabilidade, pois dependendo do tipo de custeio escolhido, o seu foco e suas características são alterados, por isso, é tão importante conhecer não apenas superficialmente, mas detalhadamente o tipo de custeio escolhido e saber seus critérios de apuração e sua finalidade. 44

4 2.4 CUSTEIO VARIÁVEL O custeio variável é um dos tipos de apuração do custo, que assim como os outros, possui características e formas de apuração específicas, as quais devem ser conhecidas integralmente para que a sua estrutura revele claramente as informações necessárias aos gestores. Segundo Martins (2010, p. 198) no Custeio Variável só são alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e considerados como despesas do período, indo diretamente para o resultado, ou seja, para apropriação dos custos baseado nesse tipo de custeio, a título de apuração, só deve-se alocar ao custo do produto os custos ou despesas variáveis, os custos ou despesas fixas não devem ser considerados nesse primeiro momento, pois são considerados apenas dedutíveis a apuração do resultado. É importante que o conceito de custos ou despesas variáveis e custos ou despesas fixas, esteja bem definido quanto a sua classificação, pois a alocação incorreta de um desses destes, afeta diretamente na apuração do custo do produto. Os custos ou despesas variáveis são aqueles que: variam diretamente com o volume da produção ou das vendas. Exemplos: Mão de obra direta, matéria-prima e comissão de vendas. Os custos e despesas variáveis têm as seguintes características: - variam no total em proporção direta ao volume de atividades; - permanecem constantes do ponto de vista unitário, ainda que varie o volume de produção; - podem ser apropriados com maior precisão aos produtos - o controle de seu consumo é de responsabilidade dos níveis inferiores da administração.(hernandes et al 2008, p.198) Isso significa dizer que os custos variáveis sofrem variação a medida que a produção aumenta, seus custos variáveis unitários não se alteram, todavia, o valor total muda a medida que o volume de produção aumenta. Estes custos são facilmente alocados ao produto, por terem uma relação direta com o produto fabricado, geralmente são aqueles que compõem os centros de custos produtivos. Warren et al (2008, p. 92) corrobora com este pensamento ao afirmar que os custos variáveis são custos que variam no total proporcionalmente às mudanças no nível de atividade. Quando se adota esse tipo de custeio como forma de apropriação do custo do produto, como dito anteriormente, os custos fixos não entram na análise, esses são considerados como despesas e influenciam apenas no resultado no período, mas não na geração de custo do produto fabricado. Esse critério de apuração dotado pelo custeio variável está intimamente ligado ao seu objetivo, que pode ser verificado segundo ressalta Bornia (2009, p.35) podemos dizer que o custeio variável está relacionado principalmente com a utilização de custos para o apoio as decisões de curto prazo, quando os custos variáveis tornam-se relevantes e os custos fixos, não. Nesse contexto os custos fixos não são relevantes pelo fato de existirem mesmo que não haja produção. 45

5 É importante ressaltar, que todos os custos variáveis irão compor o custo do produto, sejam eles diretos ou indiretos. Para Martins (2010) os custos diretos são aqueles passíveis de serem alocados diretamente ao produto, ou seja, aqueles que facilmente se vinculam ao produto e que consequentemente são apropriados de forma direta, enquanto que o custo indireto, para a sua alocação, deve-se estabelecer algum critério, que muitas vezes é arbitrário ou estimado. Diante desta análise do que são custos variáveis ou fixos, suas subdivisões em custos direto e indireto, é importante corroborar que um dos motivos pelo qual o custeio variável não considera os custos fixos para apuração do custo produto, é que ele defende a visão de que a empresa naturalmente já deve está comprometida com seus custos fixos, pois eles incorrem mesmo que não haja produção e para isso, a empresa deve estar saudável o suficiente para poder saldar com estas obrigações mesmo em períodos de baixa produção ou até mesmo em período em que a mesma não haja (NEVES, 2008) Entre as várias informações que o custeio variável fornece, existe uma que é necessária ser ressaltada pela grande importância para os gestores, é a margem de contribuição, que visa informar aos gestores a parcela do preço de venda que ainda resta para se cobrir os custos e despesas fixas do período. A margem de contribuição é: um conceito de extrema importância para o custeio variável e para a tomada de decisões gerenciais. Em termos de produto, a margem de contribuição é a diferença entre o preço de venda e a soma dos custos e despesas variáveis. (HERNANDES et al 2008, p.199) Martins (2010) concorda com esse pensamento e acrescenta que a margem de contribuição permite verificar o quanto cada produto ou serviço, contribuiu para pagar as despesas e custos fixos e consequentemente gerar lucro. É importante ressaltar que a receita considerada para chegar ao resultado da margem de contribuição, é considerado o valor da Receita Líquida, ou seja, a Receita já subtraída de todas as suas deduções e não da bruta. A margem de contribuição pode ser analisada de forma unitária também, segundo Bornia (2009, p. 55) a margem de contribuição unitária representa a parcela do preço de venda que resta para cobertura dos custos e despesas fixos e para a geração do lucro, por produto vendido. Dessa forma, a margem de contribuição nada mais é do que a parte das vendas que cobrirá os custos fixos. Bornia (2009, p. 56) acrescenta afirmando que quanto maior for a margem de contribuição unitária do produto, melhor será sua produção (incluindo a venda) para a empresa. Segundo Warren et al (2008, p. 97) o conceito de margem de contribuição é especialmente útil no planejamento empresarial porque fornece informações sobre o potencial de lucro da empresa, sendo assim, pode-se verificar o quanto a apuração da margem de contribuição auxilia no processo de tomada de decisões, pois traz informações de extrema importância. Diante destes conceitos e das características específicas do custeio variável, a sua estrutura vai sendo formada e seus critérios de apuração sendo estabelecidos. O esquema abaixo revela detalhadamente o esquema da apuração baseada na apuração pelo custeio variável. 46

6 TABELA 1 1. VENDAS 2.(-) DEDUÇÕES DE VENDAS 2.1 Vendas canceladas 2.2 Abatimentos e Descontos Incondicionais Concedidos 2.3 Tributos Incidentes sobre Vendas 3.(=)VENDAS LÍQUIDAS 4.(-) CUSTOS DOS PRODUTOS VENDIDOS 4.1 Estoques Iniciais de Insumos de Produtos 4.2 (+) Compras de Insumos 4.3 (+) Outros Custos Variáveis 4.4 (-) Estoques Finais de Insumos e Produtos 5.(-) DESPESAS VARIÁVEIS DE ADMINISTRAÇÃO DE VENDAS 6.(=) MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO 7.(-) CUSTOS E DESPESAS FIXOS 8.(=) LUCRO OPERACIONAL LÍQUIDO Fonte: (NEVES e VICECONTI, 2008, p.163) Além da apuração da margem de contribuição, existe outra informação obtida por meio da apuração do custeio variável, que é a relação do custo-volume-lucro. Essa análise para Warren et al (2008, p. 97) corresponde a um exame sistemático das relações entre preços de venda, volumes de venda e de produção, custos, despesas e lucros, pode-se perceber que as informações obtidas por meio dessa análise facilitam o processo de tomada de decisão do gestor, pois criam uma relação direta entre os principais fatores que movimentam uma empresa. esta análise é um instrumento utilizado para projetar o lucro que seria obtido a diversos níveis possíveis de produção e vendas, bem como para analisar o impacto sobre o lucro de modificações no preço, nos custos ou em ambos (NEVES E VICECONTI 2008, p. 173) Verifica-se que por meio dessa análise, é possível se obter diversos resultados, intencionalmente simulados para a realidade da empresa, em que por meio deles pode-se analisar como ficaria o lucro da empresa em caso de possíveis alterações, ou seja, ele permite prever uma situação futura caso haja alguma alteração no volume de produção ou no preço de venda. Essa análise se calculada sobre as metas da entidade, é possível identificar o ponto de equilíbrio da empresa, que em um conceito mais resumido, segundo HERNANDES et al (2008, p.200) nada mais é do que o nível de venda em que não há lucro nem prejuízo, ou seja, no qual os gastos totais (custos totais + despesas totais) são iguais às receitas totais, ou seja, essa informação do ponto de equilíbrio é importante pois permite ao gestor verificar o exato momento em que a quantidade de vendas se igualam a receita. Segundo Warren et al (2008, p. 9100) em equilíbrio, uma empresa não tem lucro nem prejuízo operacional, quanto a 47

7 importância, para este mesmo autor o ponto de equilíbrio é útil no planejamento empresarial especialmente quando as operações se expandem ou encolhem. As vantagens desse tipo de custeio são bem extensas, e a alocação correta dos custos quanto a sua classificação geram um caminho ainda mais amplo para essa série de análises serem realizadas, as quais só são possíveis de serem obtidas por meio do custo variável. 2.5 VANTAGENS DO CUSTEIO VARIÁVEL O custeio variável possui inúmeras vantagens, entre elas a sua ampla forma de análise no que diz respeito a quantidade vendida, custos, lucros entre outros. Segundo Abbas et al (2012, p. 4 apud MEGLIORINI (2012) ; BARBOSA et al. (2011) e LEONE (1997) o custeio variável possui as seguintes vantagens: a) identifica os bens ou serviços mais rentáveis. b) identifica a quantidade de bens ou serviços que a organização necessita produzir e comercializar para pagar seus custos fixos, despesas fixas e gerar lucro. c) os dados necessários para a análise das relações custo/volume/lucro são rapidamente obtidos do sistema de informação contábil. d) não ocorre a prática do rateio. São essas e outras vantagens que fazem com que o custeio variável seja considerado uma ferramenta de importante análise. Um dos principais motivos ressaltados por Neves e Viceconti (2008, p. 166) para a utilização desse tipo de custeio, é que impedem que aumentos de produção que não correspondam ao aumento de vendas distorçam o resultado, esse tipo de análise ressaltada pelo autor, só é possível de obter por meio do custeio variável, o que o torna ainda mais importante. 2.6 IMPORTÂNCIA DO CUSTEIO VARIÁVEL PARA FINS GERENCIAIS Essa forma de apropriação dos custos apesar de não ser fiscalmente aceita no Brasil, é capaz de gerar informações seguras e práticas quanto a análise do custo do produto. o Custeio Variável tem condições de propiciar muito mais rapidamente informações vitais à empresa; também o resultado medido dentro do seu critério parece ser mais informativo à administração, por abandonar os custos fixos e tratá-los contabilmente como se fossem despesas, já que são quase sempre repetitivos e independentes dos diversos produtos e unidades. (MARTINS, 2010, p. 202) Esse tipo de custeio esclarece inúmeras informações aos gestores e atua como facilitador de informações, por isso, o seu método de apuração atende perfeitamente a administração. Maher (2001, p. 374) corrobora com este pensamento ao afirmar que muitas decisões administrativas exigem que os custos de produção sejam separados em seus componentes fixos e variáveis. O custeio variável é consistente com essa separação. 48

8 A sua principal característica é o de ser capaz de identificar os custos que decorrem em virtude do aumento ou redução da produção, os quais interessam principalmente a gerência da empresa que toma as decisões. Segundo Neves e Viceconti (2008, p. 168) o custeio variável é uma ferramenta melhor para a tomada de decisões dos administradores, ou seja, entre todos os tipos de custeio, o custo variável é aquele que melhor representa as informações de modo a auxiliar no processo decisório. Apesar de para fins fiscais esse tipo de custeio não ser aceito, gerencialmente, sua análise é muito mais completa e eficaz do que os outros tipos de custeio. Como o seu foco é fornecer informações gerenciais que auxiliem no processo decisório, todas as suas características são voltadas para essa finalidade. 3 METODOLOGIA Para desenvolvimento do artigo foram utilizados os seguintes procedimentos metodológicos: Quanto ao tipo, foi adotado o procedimento bibliográfico, que segundo Gil (2010, P. 29) é aquela elaborada com base em material já publicado, ou seja, é aquela produzida a partir da utilização materiais já existentes e publicados anteriormente como livros, jornais, revistas, artigo, periódicos e materiais publicados na internet. Na concepção de Gil (2010, p. 30). A maioria das pesquisas é realizada com base principalmente em material obtido em fontes bibliográficas, além de ressaltar que esta modalidade de pesquisa é muito vantajosa por permitir uma gama de fenômenos muito mais ampla do que aquela que poderia pesquisar diretamente. Quanto a sua finalidade, é uma pesquisa básica pura, que segundo Gil (2010, p.27) consiste em pesquisas destinadas unicamente à ampliação do conhecimento, ou seja, por meio desse tipo de pesquisa, é possível ampliar ainda mais o conhecimento daqueles que a leem, pois revela uma série de conceitos e de informações de extrema importância. 4 CONSIDERAÇÕES FINAIS Verificou-se que são inúmeros os benefícios da apuração por meio do custeio variável, bem como são diversas as formas de análises obtidas através dele. Todos estes recursos e informações geradas pelo custeio variável, nos leva a concluir que ele representa para fins gerenciais um importante recurso e auxiliador neste processo de tomada de decisões. Os seus critérios de apuração e sua forma ampla de gerar uma série de outras análises, proporciona aos gestores informações cruciais ao bom andamento da empresa. Sua importância é inegável, pois é uma ferramenta que se utilizada de forma adequada, é capaz de identificar quais produtos são mais e menos rentáveis a empresas, quais poderiam sair de linha sem grandes ou nenhum prejuízo, além de estabelecer o momento exato em que a empresa começa a ter lucro e de estabelecer uma relação direta entre o volume, o custo e lucro, enfim, para fins gerenciais sua utilidade é vasta e eficaz, e se apurada de forma minuciosa e mais precisa possível, com a identificação correta de seus custos variáveis serve como um facilitador de informações que também proporcionam aos gestores a verificação de resultados e apuração do custo segundo critérios voltados a gerência da entidade. 49

9 REFERÊNCIAS Gil, A. C. Como elaborar projetos de pesquisa. 5 ed. São Paulo: Atlas, FERRARI, E. L. Contabilidade geral: teoria e questões 26 ed. Rio de Janeiro: Impetus, RIBEIRO, O. M. Contabilidade Comercial fácil. São Paulo: Saraiva, MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 10.ed. São Paulo: Atlas, NEVES, S. das; VICECONTI, P. E; Contabilidade de custos: um enfoque direto e objetivo. 5.ed. São Paulo: Frase, 2008 MAHER, Michael. Contabilidade de custos: criando valor para a Administração, 1.ed. 2 reimp. São Paulo: Atlas, 2001 HERNANDEZ J.P.J;OLIVEIRA, L. M. ;COSTA, R. G. Gestão Estratégica de custos. 5ed. 2 reimp São Paulo: Atlas, ABBAS. K.; GONÇALVES M. N.; LEONCINE M. Congresso Brasileiro de Custos, 2012, Porto Alegre BORNIA, A.C; Análise gerencial de custos: aplicação em empresas modernas, 2º ed, São Paulo: Atlas, 2009 WARREN, C.S; REEVE, J. M; FESS, P.E Contabilidade gerencial. 2º ed. São Paulo: Thomson Learnirg,