UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU INSTITUTO A VEZ DO MESTRE

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1 UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU INSTITUTO A VEZ DO MESTRE A PERÍCIA E A AUDITORIA CONTÁBIL: ENFOQUE SOBRE AS PRINCIPAIS DIFERENÇAS DOS PROCESSOS Por: Flávio Tupinambá da Costa Torres Orientador Prof. Dr. VILSON SÉRGIO DE CARVALHO Rio de Janeiro, 2008.

2 2 UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU INSTITUTO A VEZ DO MESTRE A PERÍCIA E A AUDITORIA CONTÁBIL: ENFOQUE SOBRE AS PRINCIPAIS DIFERENÇAS DOS PROCESSOS Apresentação de monografia à Universidade Candido Mendes como requisito parcial para obtenção do grau de especialista em Finanças e Gestão Corporativa. Por:. Flávio Tupinambá da Costa Torres AGRADECIMENTOS

3 3 A todos os professores que contribuíram ao longo de todo o Curso, para meu aprimoramento e desenvolvimento, nas mais diversas formas, ultrapassando as barreiras acadêmicas. Aos colegas de turma do curso de Finanças e Gestão Corporativa, pela amizade e agradável convívio durante todo o curso. DEDICATÓRIA

4 4 Ao Meu Pai, pelo amor carinho sempre me apoiando e orientando o caminho, as minhas irmães e esposa que sempre me incentivaram a continuar colaborando no possível para realização de mais um Curso. RESUMO O estudo teve por objetivo identificar as principais diferenças entre perícia e auditoria, no que a auditoria pode e serve para auxiliar o trabalho do perito contábil. Por este motivo, o estudo foi realizado tomando-se como base

5 5 não só a bibliografia de autores renomados, mas substancialmente nas legislações que abordam os diferentes processos em questão. Buscou-se, através da pesquisa em livros e páginas da Internet, identificar: (1) Conceitos e características que fundamentam a perícia contábil e a auditoria; (2) Abordagem sobre suas principais diferenças no Brasil, principalmente as diferenças apresentadas quanto ao objetivo e a abrangência, sua legislações e metodologias aplicadas aos processos; (3) Até que ponto a auditoria pode auxiliar o perito contábil e qual a importância dos papeis de trabalho da auditoria para o perito contábil. A conclusão do estudo é que, apesar da contumaz semelhança que se faz entre auditoria e perícia contábil, elas apresentam significantes diferenças, sendo a principal delas é que a auditoria opera através de um processo de amostragem, e a perícia sobre determinado ato ligado ao patrimônio das entidades físicas ou jurídicas, buscando a apresentação de uma opinião através de laudo pericial, o perito contador atua sobre um caso de litígio, envolvendo duas partes, enquanto que o auditor desenvolve seu trabalho para uma entidade privada ou publica que a contrata para apreciar e emitir parecer sobre os controles internos ou demonstrações financeiras. METODOLOGIA A metodologia utilizada para esta pesquisa quanto aos meios foi bibliográfica, por buscar informações de diversos autores sobre o assunto pesquisado. A coleta de dados foi feita através de visitas às bibliotecas, em

6 6 livros e consultas a páginas da Internet. Quanto aos fins, foi exploratória por se tratar de um assunto já publicado.

7 SUMÁRIO 7 AGRADECIMENTO DEDICATORIA RESUMO METODOLOGIA SUMÁRIO INTRODUÇÃO CAPITULO I: PRINCIPAIS FUNDAMENTOS SOBRE A AUDITORIA E A PERÍCIA CONTÁBIL 1.1 AUDITORIA: CONCEITOS E CARACTERÍSTICAS Evolução da Auditoria no Brasil Competência Profissional do Auditor 1.2 PERÍCIA: CONCEITOS E CARACTERÍSTICAS Histórico da Perícia no Brasil Competência Profissional do Perito CAPITULO II: PERICIA x AUDITORIA: ABORDAGEM SOBRE SUAS PRINCIPAIS DIFERENÇAS NO BRASIL 2.1 QUAIS AS PRINCIPAIS DIFERENÇAS ENTRE AUDITORIA E PERÍCIA? Diferenças Quanto ao Objetivo Diferenças Quanto à Abrangência 2.2 LEGISLAÇÕES RELATIVAS À AUDITORIA E À PERÍCIA CONTÁBIL 2.3 METÓDOLOGIAS APLICADAS AOS PROCESSOS CAPITULO III: CONTRIBUIÇÕES DA AUDITORIA PARA PERITO 3.1 ATÉ QUE PONTO A AUDITORIA AUXILIA O PERITO CONTÁBIL? 3.2 IMPORTÂNCIA DOS PAPÉIS DE TRABALHO DA AUDITORIA PARA O PERITO Tipos de papéis de trabalho Natureza dos papéis de trabalho CONCLUSÃO

8 ANEXOS REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS 8

9 INTRODUÇÃO 9 Este trabalho surgiu da curiosa e pertinaz similaridade que se faz entre auditoria e perícia contábil, nos mais diversos meios e veículos, se tomado uma pela outra se chamando auditoria o que é perícia e perícia o que é auditoria. A presente pesquisa delimita o assunto ao conhecimento dos princípios fundamentais de contabilidade, um pouco da historia da auditoria e da perícia, seus objetivos, funções e campos de atuações, as legislações e metodologias aplicadas, os relatórios e pareceres finais e a utilização dos papéis de trabalho em ambos os processos. Este estudo é relevante por apresentar os principais conceitos e características da auditoria e da perícia contábil no Brasil, descrevendo um pouco da sua história, esclarecendo as principais diferenças quanto aos seus objetivos e abrangências suas legislações especificas, e principalmente a metodologia aplicada em cada processo. Portanto, esclarece que a auditoria e a perícia contábil apesar de possuírem semelhanças são bastante distintas. Segundo alguns autores como Almeida (2003), a única diferença entre perícia contábil e auditoria, é que a perícia é realizada por demanda judicial, enquanto que na auditoria isso não acontece, contudo podemos verificar que esta não é a principal diferença dos processos. De acordo com Sá (2000) a auditoria opera através de um processo de amostragem, e a perícia contábil sobre determinado ato, ligado ao patrimônio das entidades físicas ou jurídicas, buscando a apresentação de uma opinião através do laudo pericial. O perito contador desenvolve seu trabalho em cima de um caso litigioso, envolvendo duas partes, enquanto que o auditor desenvolve seu trabalho para entidade privadas ou públicas que o contrata para apreciar e emitir parecer sobre controles internos e demonstrações financeiras. O objetivo deste trabalho é apresentar de forma resumida, o que são Auditoria e Perícia Contábil, visando um aprofundamento teórico do conhecimento científico em relação ao desenvolvimento prático de ambas as áreas e apresentando no que a auditoria pode auxiliar a perícia contábil.

10 10 O problema em questão, objeto deste estudo, é identificar: Quais as principais diferenças entre auditoria e perícia contábil? Suas diferenças quanto ao objetivo, abrangência, legislação e metodologia especificas. Até que ponto a auditoria auxilia o perito contábil? A importância dos papéis de trabalho da auditoria para o perito. Visando esclarecer as principais diferenças entre auditoria e perícia contábil, inicialmente a pesquisa traz um breve histórico sobre a auditoria e a perícia no Brasil, seus principais conceitos e características e as competências profissionais de exigidas em cada processo. O segundo capítulo relacionará quais as principais diferenças entre auditoria e perícia contábil quanto aos seus objetivos, suas abrangências, as legislações relativas a cada processo e a metodologia utilizada para cada finalidade. Finalmente o terceiro capítulo analisará as contribuições que a auditoria pode dar ao processo de perícia contábil, a importância dos papéis de trabalho destacando-se os tipos e a natureza, evidenciando-se através de exemplos a utilização dos papeis de trabalho no desenvolvimento do trabalho pericial. CAPÍTULO I

11 11 PRINCIPAIS FUNDAMENTOS DE AUDITORIA E PERÍCIA O CONCEITO Este capítulo trata da fundamentação teórica do presente estudo. Apresenta os principais conceitos e características da Auditoria e da Perícia, focando os aspectos mais importantes para sua diferenciação. A auditoria tem experimentado expressiva evolução nos últimos anos, principalmente com a globalização e a entrada das empresas em novos mercados, permitindo aos que militam na área, um acréscimo substancial de conhecimentos em todos os campos que envolvem, direta ou indiretamente, a contabilidade e os demais setores da empresa. Por outro lado, a perícia vem atraindo a atenção do profissional de contabilidade devido ao constante crescimento no número de processos que necessitam de profissionais especializados. A demanda de profissionais nesta área está em crescente expansão, uma vez que há necessidade do especialista na área contábil - perito contábil e perito-contador assistente - para avaliar e atestar sobre a veracidade e confiabilidade dos documentos contábeis nos processos civis e criminais AUDITORIA: CONCEITOS E CARACTERÍSTICAS Segundo Attie (2000), a auditoria é uma especialização contábil voltada a testar a eficiência e a eficácia do controle patrimonial implantado com o objetivo de expressar uma opinião sobre determinados dados. A auditoria das demonstrações financeiras visa às informações contidas nessas afirmações assim é evidente que todos os itens, formas e métodos que as influenciam também estarão sendo examinados. O exame da auditoria engloba a verificação documental, os livros e registros com características controladoras, a obtenção de evidencias de informações de caráter interno ou externo que se relacionam com o controle do patrimônio e a exatidão dos registros e as demonstrações deles decorrentes. A ênfase que se

12 12 dá a cada situação depende de uma serie de decorrências dos diferentes segmentos que compõe a organização. Os exames de auditoria obedecem às normas de auditoria e incluem procedimentos de comprovação dos dados em estudo caracterizados por uma atitude de reflexão competente e independente Evolução da Auditoria no Brasil Com base nas afirmações de Almeida (2003), a evolução da auditoria no Brasil está primeiramente relacionada com a instalação de empresas internacionais de auditoria independente, uma vez que investimentos também internacionais foram aqui implantados e compulsoriamente tiveram de ter suas demonstrações financeiras auditadas. As principais influências que possibilitaram o desenvolvimento da auditoria no Brasil foram: (1) filiais e subsidiárias de firmas estrangeiras; (2) financiamento de empresas brasileiras através de entidades internacionais; (3) crescimento das empresas brasileiras e necessidade de descentralização e diversificação de suas atividades econômicas; (4) evolução do mercado de capitais; (5) criação das normas de auditoria promulgadas pelo Banco Central do Brasil em 1972; e (6) criação da comissão de valores mobiliários e da lei das Sociedades Anônimas em A auditoria vem tendo um papel de grande importância no contexto internacional, já que o crescimento e o desenvolvimento da profissão de contador na atividade de auditoria têm influenciado a expansão e a credibilidade dos mercados financeiros e de capitais. Por isso, a percepção dos auditores sobre os diferenciados aspectos que envolvem o fenômeno contabilidade criativa resulta de relevante importância no contexto econômico e social, principalmente diante do quadro atual onde a atividade de auditoria está sendo amplamente questionada Competência Profissional do Auditor

13 13 A atividade de auditoria requer conhecimentos específicos voltados às técnicas, aos procedimentos de auditoria e à metodologia de trabalho para aplicação de testes amostrais e discernimento quantitativo e qualitativo que comprovem julgamento do trabalho realizado. O trabalho também leva o auditor a conhecimentos específicos, geralmente ligados a: (1) capacidade para aplicação das normas, procedimentos e técnicas na execução das auditorias; (2) capacidade na área de princípios e técnicas contábeis; (3) conhecimento dos princípios de administração para reconhecer e avaliar a relevância e o significado dos eventuais desvios em relação às boas práticas empresariais; e (4) conhecimento de fundamentos de economia, direito comercial, impostos, finanças, métodos quantitativos e sistemas de processamento eletrônico de dados (ALMEIDA, 2003). A auditoria, como especialização da contabilidade, possui técnicas e procedimentos próprios para a consecução de suas atividades. Por sua formação universitária, o auditor dispõe de conhecimentos contábeis que o habilitam a exercer trabalhos que envolvam a contabilidade, desde a coleta de informação da empresa em sua totalidade, como na sistemática de implantação de rotinas e de controles internos e todas os aspectos que ocasionam eventos e mutações na posição patrimonial da empresa. Segundo Pereira (2004), a contabilidade tem papel importante para efeito de controle do que acontece na empresa em sua totalidade e estabelece critérios que lhe permitem coordenar os fatos ocorridos em todo os setores. Por seu lado, a auditoria presta-se a determinar a confiabilidade dos dados contábeis, uma vez que os fatos ocorridos em todos os setores da empresa podem ser traduzidos em lançamentos contábeis e expressos monetariamente. Os conhecimentos do auditor, acerca dos princípios e técnicas contábeis, e que lhe são necessários para a condução de suas tarefas, variam, obviamente, de acordo com a natureza da empresa auditada PERÍCIA: CONCEITOS E CARACTERÍSTICAS

14 14 Segundo Sameiro (2007), perícia vem do termo latino peritia, e quer dizer experiência, prática, conhecimento adquirido pela prática. O dicionário Aurélio define perito como aquele que é sabedor ou especialista em determinado assunto. No meio jurídico o perito é também chamado de expert. Sá (2000, p. 14) define perícia contábil como a verificação de fatos ligados ao patrimônio individualizado visando oferecer opinião, mediante questão proposta. Para tal opinião realizam-se exames, vistorias, indagações, investigações, avaliações, arbitramentos, em suma todo e qualquer procedimento necessário à opinião. No âmbito processual, perícia é um meio de prova, pela qual o perito apura, esclarece ou evidencia determinados fatos. Pela definição da Norma Brasileira de Contabilidade, a perícia contábil é o conjunto de procedimentos técnicos, que tem por objetivo a emissão de laudo sobre questões contábeis, mediante exame, vistoria, indagação, investigação, arbitramento, avaliação ou certificado Histórico da Perícia no Brasil. O Código de Processo Civil (CPC), de 1939, já estabelecia algumas regras sobre a perícia. Mas, foi, contudo, em 1946, com o advento do Decreto-Lei nº de 1946 (que criou o conselho Federal de Contabilidade e definiu as atribuições do contador), que se pôde dizer da institucionalização da Perícia Contábil, no Brasil. Com o Decreto-Lei nº 8.579, de 8/01/01946, significativas alterações foram introduzidas nas normas periciais. Também a legislação Falimentar Decreto-Lei nº de 1945, com as alterações, no inciso VI do art.63; no parágrafo único do art. 93; no inciso VI, do art.169; nos incisos I e II, dos art 211 e 212, da Lei nº de 1966 estabeleceu regras de Perícia Contábil, que são claras ao definirem esta atribuição ao contador. Foi, no entanto, com as alterações do Código de Processo Civil Lei nº 5.869, de com as modificações que lhe foram dadas pelas Leis

15 15 Complementares, que as perícias judiciais foram premiadas com umas legislações amplas, claras e aplicáveis. A legislação Trabalhista e o Direito Comercial também estão incluídos no contexto da atividade pericial, da mesma forma que as jurisprudências de natureza processual civil. É neste conjunto de normas que estão inseridas a que disciplinam a Perícia Contábil Competência Profissional do Perito Sob a ótica de Sá (2000), a competência profissional pressupõe ao perito-contador e ao perito-contador assistente demonstrar capacidade para pesquisar, examinar, analisar, sintetizar e fundamentar a prova no laudo pericial e no parecer pericial contábil. Perito é o Contador regularmente registrado em Conselho Regional de Contabilidade, que exerce a atividade pericial de forma pessoal, devendo ser profundo conhecedor, por suas qualidades e experiência, da matéria periciada. O contador, na função de perito, deve manter adequado nível de competência profissional, atualizado sobre as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC), além das técnicas contábeis, especialmente as aplicáveis à perícia. Os procedimentos de perícia contábil visam fundamentar as conclusões que serão levadas ao laudo pericial contábil ou parecer contábil, e abrangem, totais ou parcialmente, segundo a natureza e a complexidade da matéria, exame, vistoria, indagação, investigação, arbitramento, avaliação e certificação. A Perícia desenvolve-se como um campo de atuação bastante importante para os contadores, na medida em que há uma grande responsabilidade no trabalho. De acordo com Sameiro (2007), durante o processo da perícia, três profissionais podem atuar concomitantemente, pois o autor e o réu podem indicar assistentes técnicos para acompanharem o perito indicado pelo juiz. O perito do juiz faz o laudo e submete aos assistentes. Caso um deles discorde faz um laudo em separado. O perito é definido como auxiliar da justiça, detentor de conhecimentos técnicos e científicos, que, aplicando técnicas específicas, traz

16 16 aos autos evidências da verdade sobre fatos, capazes de fornecer ao julgador elementos de convicção para que ele possa decidir com maior propriedade. Assim, Perícia Judicial é definida como o tipo de prova que utiliza os procedimentos de exame, avaliação e vistoria, e materializa-se por meio do laudo pericial, elemento que, acostado aos autos, permite ao juiz o conhecimento de fatos que de outra forma dificilmente seriam trazidos a esta instância julgadora. A perícia contábil, tanto a judicial, como a extrajudicial e a arbitral, é de competência exclusiva de Contador registrado em Conselho Regional de Contabilidade. O CPC ainda trata da responsabilidade do perito que deve respeitar os prazos estabelecidos, assumir o compromisso do trabalho mediante certeza de sua capacidade. O perito responderá pelos prejuízos causados à parte quando prestar informações falsas, civil e criminalmente. De acordo com Alberto (2002), para desempenhar a função de perito o contador deve dominar o conhecimento teórico e prático da contabilidade, conhecer outras disciplinas afins à contabilidade, possuir experiência em perícias, ter criatividade, intuição, perspicácia e sagacidade. O profissional da contabilidade, investido na função pericial, é denominado perito-contador e perito-contador assistente, conforme definição preceituada na Resolução CFC nº 857 Normas Profissionais do Perito. Em muitas ocasiões indaga-se destes profissionais se a determinação para a realização de perícias judiciais contábeis somente ensejam deveres, no que se refere a resoluções das questões apresentadas e à produção do laudo (no caso, o perito do juízo) e do parecer técnico (no caso do perito-contador assistente). Sendo que estes possuem prerrogativas voltadas à adequada realização dos trabalhos que lhe são conferidos. Tais direitos vão desde a possibilidade de escusar-se do encargo por motivo legítimo; apresentar proposta de honorários; solicitar documentos e informações; requerer a prorrogação do prazo para a conclusão da perícia até pela possibilidade de pedir depósito prévio da remuneração. Os deveres, por sua vez, são inerentes ao encargo e podem ser sucintamente enumerados desta forma: realizar o

17 17 trabalho declarar-se impedido ou suspeito, responder aos quesitos formulados, apresentar o laudo/ parecer, denunciar interferência ao seu trabalho, entre outros. Ao conhecerem as suas atribuições e prerrogativas, podem o auxiliar da justiça e o perito-contador assistente realizar melhor a importante função que desempenham, quais seja: assistência ao magistrado e às partes na condução da melhor solução para o conflito que lhes foi apresentado. CAPÍTULO II PERÍCIA x AUDITORIA: ABORDAGEM SOBRE SUAS PRINCIPAIS DIFERENÇAS NO BRASIL Neste capítulo são tratadas as principais diferenças e semelhanças dos processos de auditoria e perícia quanto aos seus objetivos,

18 18 abrangências, legislações específicas e comuns e metodologias utilizadas em cada para a obtenção dos resultados desejados em cada processo QUAIS AS PRINCIPAIS DIFERENÇAS ENTRE AUDITORIA E PERÍCIA? Muitos autores como Almeida (2003) afirmam que a única diferença existente entre perícia e auditoria é que a perícia realiza-se por demanda judicial, enquanto na auditoria isto não se faz necessário, porém podemos observa que esta não é a principal diferença entre os processos, pois a auditoria opera através de um processo de amostragem, e a perícia sobre um determinado ato, ligado ao patrimônio das entidades físicas ou jurídicas, buscando a apresentação de uma opinião através do laudo pericial. O perito contador atua sobre um caso litigioso, envolvendo duas partes, enquanto que o auditor desenvolve seu trabalho para uma entidade privada ou pública que o contrata para apreciar e emitir parecer sobre controles internos ou demonstrações financeiras. Existem outras diferenças, a começar por sua origem, ambas já nasceram com finalidades diferentes, podemos perceber pela apresentação dos seus conceitos, pelas diferenças no momento da contratação dos trabalhos, das pessoas interessadas, a parte técnica dos trabalhos realizados, os papéis de trabalho, dentre outros. A partir destas explicações, percebe-se que existe diferença entre as profissões de auditoria (interna e externa) e a perícia, desde sua origem até o produto final Diferenças Quanto ao Objetivo O objetivo da perícia contábil judicial é fornecer ao juízo, através de laudo, as informações necessárias para o esclarecimento de fatos e situações, objetivando a solução das questões apresentadas. O perito deve utilizar-se de todos os elementos materiais que estiverem ao seu alcance, pois suas apreciações levam a conclusão de juízo, não devendo, portanto ser baseadas apenas em indícios.

19 19 Na Perícia contábil é a verificação de fatos ligados ao patrimônio individualizado visando oferecer opinião, mediante questão proposta. Para tal juízo, realizam-se exames, vistorias, indagações, investigações, avaliações, arbitramentos, em resumo todo e qualquer procedimento necessário à opinião, sendo que, o objetivo da perícia é dirimir dúvidas por meio de uma opinião fundamentada, conforme afirma Sá (2000). O mesmo autor esclarece, a Justiça recorre ao perito contábil quando o juiz necessita de um laudo profissional especializado ou para atender ao pedido de uma das partes envolvidas no processo. Muitas perícias na área da Contabilidade são hoje requeridas principalmente na parte de revisão de encargos financeiros contra bancos, também referentes ao Sistema Financeiro Habitacional, e demais questões como leasing, condomínios, entre outros. A perícia é um meio de prova previsto no Direito, assim como a documental, a testemunhal e a do depoimento pessoal. Quadro 1 Comparativo entre Auditoria Interna e Externa.

20 20 Auditor Interno Auditor Externo - É empregado da empresa auditada; - Não tem vínculo empregatício com a empresa auditada; - Menor grau de independência; - Maior grau de independência; - Executa apenas auditoria contábil; Os Princípios objetivos são: - O principal objetivo é emitir um Verificar se as normas internas parecer ou opinião sobre as estão sendo seguidas; demonstrações contábeis, no sentido Verificar a necessidade de de verificar se estas refletem aprimorar as normas internas adequadamente a posição patrimonial vigentes; e financeira, o resultado das Verificar a necessidade de operações, as mutações do patrimônio novas normas internas; líquido e as origens e aplicações de Efetuar auditoria das diversas recursos da empresa examinada. áreas das demonstrações Também, se essas demonstrações contábeis e em áreas foram elaboradas de acordo com os operacionais; princípios foram aplicados com uniformidade em relação ao exercício social anterior; - Maior volume de testes (tem maior - Menor volume de testes, já que o tempo na empresa para executar os auditor externo está interessado em serviços de auditoria). erros que individualmente ou cumulativamente possam alterar de maneira substancial as informações das demonstrações contábeis. Como mostra o Quadro 1, Almeida (2003, p. 30) deixa claro que o objetivo do auditor externo é emitir sua opinião sobre as demonstrações financeiras encaminhadas cujas peças básicas são Balanço Patrimonial, DRE, DLPA, DOAR e Notas Explicativas e do auditor interno é conferir se os

21 21 procedimentos e normas da empresa estão sendo seguidas (pelos funcionários desta), com eficiência e eficácia, ele é funcionário da empresa, mas não é subordinado àqueles cujo trabalho examina. A auditoria interna é mais periódica (constante), com maior grau de profundidade e visando também as outras áreas não relacionadas com a contabilidade, mas sim com a administração da empresa (desta forma confundindo-se mais ainda com a perícia). A auditoria externa é obrigatoriamente feita por um contador ao passo que na interna não há obrigatoriedade. Com isso, é possível se destacar algumas vantagens oferecidas pela auditoria para diversos públicos alvos, que possuem grande interesse nos seus resultados, como: Para a administração: (1) fiscaliza a eficiência dos controles internos; (2) assegura maior correção dos registros contábeis; (3) opina sobre a adequação das demonstrações contábeis; (4) dificulta desvio de bens patrimoniais e pagamentos indevidos de despesas; (5) possibilita apuração de omissões no registro das receitas e despesas, na realização oportuna de crédito ou na liquidação oportuna de débitos; (6) contribui para obtenção de melhores informações sobre a real situação econômica, patrimonial e financeira das empresas; e (7) aponta falhas na organização administrativas da empresa e nos controles internos. Para investidores: (1) contribui para maior exatidão das demonstrações contábeis; (2) possibilita melhores informações sobre a real situação econômica, patrimonial e financeira das empresas; e (3) assegura maior exatidão dos resultados apurados; Para o fisco: (1) permite maior exatidão das demonstrações contábeis; (2) assegura maior exatidão dos resultados apurados; e (3) contribui para maior observância das leis fiscais. Para a sociedade como um todo: (1) dá credibilidade ás demonstrações contábeis; (2) assegura a veracidade das informações, das quais dependerá a tranqüilidade quanto á sanidade das empresas e á garantia de empregos; e (3) informa, através das demonstrações contábeis do conjunto das empresas, o grau de evolução e solidez da economia nacional.

22 Diferenças Quanto à Abrangência Sob o ponto de vista de Sá (2000), na perícia o trabalho é realizado com plena abrangência em seu litígio, esclarecendo os quesitos propostos pelo juízo e pelas partes no processo em questão e, não raramente, lhe é solicitado que apresente toda e qualquer prova documenta, testemunhal e de depoimento pessoal que elucide a lide. O mesmo autor ressalta ainda que a auditoria interna abrange as normas e/ ou procedimentos internos, devido ao fato de que o administrador ou em alguns casos os sócios proprietários da empresa, não poderiam supervisionar pessoalmente todas as suas atividades. Todavia de nada valeria a implantação desses procedimentos internos sem que houvesse um acompanhamento, no sentido de verificar se estes estão sendo seguidos pelos empregados da empresa. Adicionalmente, o auditor externo ou independente, além de sua opinião ou parecer sobre as demonstrações contábeis Balanço Patrimonial, DRE, DLPA, DOAR e Notas Explicativas passou a emitir um relatório comentário, no qual apresenta sugestões para solucionar os problemas da empresa, que cheguem ao seu conhecimento no curso normal de seu trabalho de auditoria LEGISLAÇÕES RELATIVAS À AUDITORIA E À PERÍCIA CONTÁBIL A Lei das Sociedades por Ações (Lei nº 6404/1976) determinou que as companhias abertas, além de observarem as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, serão obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na mesma comissão. Para os efeitos dessa lei, a companhia é aberta ou fechada conforme os valores mobiliários de sua emissão estejam ou não admitidos à negociação em bolsa no mercado de balcão. Somente os valores mobiliários de companhia registrada na comissão de Valores Mobiliários podem ser distribuídos no mercado e negocio em bolsa ou mercado de balcão.

23 23 O significado de companhia aberta adotada é mais amplo que o conceito fiscal e sociedade de capital aberto, pois toda companhia que faz apelo, por mínimo que seja, à poupança fechada e que exigem disciplina própria para proteção da economia própria para proteção da economia popular e no interesse do funcionamento regular e do desenvolvimento do mercado de valores mobiliários. A Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976 criou a Comissão de Valores Mobiliários e estabeleceu a disciplina e fiscalização para as atividades de auditoria das companhias abertas, dando à referida Comissão atribuição de examinar a seu critério os registros contábeis, livros ou documentos dos auditores independentes. Segundo a referida lei, somente as empresas de auditoria contábil ou os auditores contábeis independentes registrados na Comissão de Valores Mobiliários poderão auditar as demonstrações financeiras de companhias abertas e das instituições, sociedades ou empresas que integram o sistema de distribuição de valores mobiliários. Além disso, estabeleceu que as empresas de auditoria contábil ou auditores contábeis, independentes responderão, civilmente, pelos prejuízos que causaram a terceiros em virtude de culpa ou dolo no exercício de suas funções. Mais recentemente, a CVM emitiu a Instrução nº 308, de 14 de maio de 1999, que dispõe sobre o registro e o exercício da atividade de auditoria independente no âmbito do mercado de valores mobiliários e definem os deveres e responsabilidades das entidades auditadas no relacionamento com os auditores independentes. O Conselho Federal de Contabilidade emitiu diversas normas específicas para auditorias externas e internas, entre as quais pode-se destacar: (1) Resolução nº 820/1997 Normas de auditoria independente das demonstrações contábeis; (2) Resolução nº 752/1993 Carta de representação da administração; (3) Resolução nº 828/1998 Papéis de trabalho e documentação da auditoria; (4) Resolução nº 836/1999 Fraude e erro; (5) Resolução nº 839/1999 Transações e eventos subseqüentes; (6) Resolução nº 830/1998 Parecer dos auditores independente sobre as demonstrações contábeis; e (7) Resolução nº 780/1995 Auditoria interna.

24 24 Como se observa, o exercício da auditoria independente ainda está condicionado àquelas empresas integrantes do Mercado de Capitais e o Sistema Financeiro. Demais empresas são auditadas geralmente a pedido de seus acionistas, proprietários ou acordos financeiros com terceiros como financiadores fornecedores etc. O exercício da auditoria independente ainda não é aplicável à totalidade das empresas e há todo um mercado a ser desenvolvido. Por este motivo. Também a boa técnica contábil deixa de ser utilizada e certamente não há um padrão quando à adoção de princípios contábeis e fiscais usando uniformemente pelas empresas em geral. A realização da perícia judicial é estabelecida pelo Código de Processo Civil nos art. 420 a 439. O Conselho Federal de Contabilidade por meio da NBC T 13 regulamentou tecnicamente a elaboração do laudo pericial contábil. O trabalho de perícia contábil deve observar duas normas importantes: o Código de Processo Civil Lei nº de 1973 e as normas técnicas do Conselho Federal de Contabilidade normatiza através da NBC T 13 os trabalhos de Perícia Contábil. A seguir, é apresentada uma tabela com as resoluções editadas sobre perícia contábil no Quadro 2, na forma estabelecida por Sameiro (2007, p.13): Quadro 2 Resoluções Editadas Sobre Perícia Contábil. Ano Resolução Descrição D.O.U Em Vigor? NBC T 13 Perícia Contábil 05/11/1992 Não NBC T 13 Perícia Contábil 29/10/1999 Sim NBC T 13 IT 1 Termo de 11/06/2002 Sim diligência NBC T 13 IT 2 Laudo e parecer de 11/06/2002 Sim leigos NBC T 13 IT 3 Assinatura em conjunto 11/06/2002 Sim

25 NBC T 13 IT 4 01/10/2003 Não NBC T /11/2003 Sim Aprova a NBC T /04/2005 Sim Planejamento da Perícia NBC T 13.6 Laudo Pericial Contábil 22/09/2005 Sim Sobre essas normas, Sameiro (2007) estabelece que a perícia contábil, tanto a judicial, como a extrajudicial e a arbitral é de competência exclusiva de Contador registrado em Conselho Regional de Contabilidade, sendo este formado em curso de nível superior. O perito-contador e o peritocontador assistente devem conhecer as responsabilidades sociais, éticas, profissionais e legais, às quais estão sujeitas no momento em que aceitam o encargo para e execução de perícias contábeis judiciais, extrajudiciais e arbitrais. Devem dominar o conhecimento do conjunto de procedimentos técnicos e científicos designados a levar a instância decisória provas necessárias para solução do litígio, mediante laudo pericial contábil e /ou parecer pericial contábil, em concordância com as normas jurídicas e profissionais, e a legislação específica no que for pertinente. Pode-se citar que além da linguagem utilizada no parecer de auditoria independente, no laudo pericial e no memorando de controles internos, serem diferentes, eles seguem regras peculiares próprias. Como exemplo, no laudo pericial, o perito descreve sobre as informações processuais bem como responde aos quesitos propostos pelas partes, se atendo apenas a responder aos quesitos que estejam conforme o objeto pericial. Abstendo-se de dar opiniões parciais ou fazer recomendações de melhoria em seu laudo pericial, sendo seu laudo essencial para a solução de litígios na Justiça METODOLOGIAS APLICADAS Para o Auditor Interno (RESOLUÇÃO nº 780/1995 do CFC), a auditoria interna é um conjunto de exames, análises, avaliações, levantamentos e comprovações, metodologicamente estruturados para a

26 26 avaliação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente, e de gerenciamento de riscos, com o intuito de assistir à administração da entidade no cumprimento de seus objetivos. Nela o auditor demonstra em cada área os pontos que foram levantados, que precisam ser aprimorados e /ou implantados, esclarece sobre a importância do mesmo, suas implicações na ausência de executar as melhorias, e fará no final de cada ponto uma recomendação de aperfeiçoamento de melhoria para estes. A palavra chave de toda auditoria é controle seja interno ou externo. Os controles são realizados através de procedimentos técnicos que objetivam examinar a integridade, adequação e eficácia dos controles internos e das informações físicas e operacionais da entidade e suas demonstrações contábeis e financeiras. O surgimento da auditoria foi causado por uma necessidade de confirmar as informações fornecidas pelas empresas para que elas pudessem aumentar seu suporte financeiro (investidores bancos, outras pessoas jurídicas e pessoas físicas com grande capital de investimento - isso fez parte da evolução do processo capitalista, esses recursos teriam que ser captados para o aumento das instalações) desenvolvimento tecnológico e para aprimoramento dos controles e procedimento internos em geral para tornar seus produtos mais competitivos no mercado. Muitos motivos levam uma empresa a contratar um auditor externo ou independente. Tanto Sá (2002) como Almeida (2003) citam alguns pontos importantes: obrigação legal (companhias abertas, fundos de pensão, seguradoras e quase todas as entidades integrantes do SFN); como medida de controle interno tomada pelos acionistas, proprietários ou administradores da empresa; imposição de um banco para ceder empréstimo; imposição de um fornecedor para financiar a compra de matéria-prima; a fim de atender às exigências do próprio estatuto ou contrato social da companhia ou empresa; para efeito de compra da empresa (o futuro comprador necessita de uma auditoria a fim de determinar o valor contábil correto do patrimônio líquido da empresa a ser comprada); para efeito de incorporação da empresa; para efeito

27 27 de fusão da empresa; para fins de cisão da empresa; para fins de consolidação das demonstrações contábeis (a consolidação é obrigatória para companhia aberta que tiver mais de 30% do valor de seu patrimônio líquido representada por investimentos em sociedades controladas). Os mesmo autores esclarecem que, normalmente, as empresas subsidiárias estrangeiras no Brasil contratam os serviços das firmas com associações internacionais de auditoria sediadas no Brasil, cuja associada no exterior audita a matriz da subsidiária. Agora as empresas nacionais contratam auditores por meio de concorrência ou tomada de preço, em que se buscam obter as melhores condições comerciais na contratação do serviço de auditoria. O auditor externo ou independente é um prestador de serviços, e, como todo prestador de serviços, seu custo principal é com pessoal. Por isso, por ocasião de uma concorrência, o auditor externo colhe informações junto à empresa para que possa estimar, por área (caixa e bancos, contas a receber etc) e categoria de profissional, as horas que serão gastas no serviço de auditoria. Em seguida, o auditor externo valoriza essas horas pelas taxaspadrão por categoria de profissional. Habitualmente, as taxas-padrão são fixadas com base em índice ou moeda estável. Nos Anexos A e B, respectivamente, é demonstrado um exemplo de levantamento de horas e estimativa de preços para uma proposta de serviços de auditoria. Normalmente, o auditor independente executa o serviço de auditoria em duas fases que são chamadas de fase preliminar e fase final. A fase preliminar representa as visitas que o auditor externo faz à empresa antes do encerramento do exercício social, cujo objetivo principal é obter maior conhecimento sobre suas operações, coordenar junto a ela as necessidades de informações e dados para execução do serviço de auditoria e tentar identificar previamente problemas relacionados, principalmente, com contabilidade, impostos e auditoria. Na fase preliminar, o auditor examina parte das demonstrações financeiras, como por exemplo: receitas, despesas, compras de estoque e de bens do ativo imobilizado etc. A fase final representa a visita que o auditor externo faz à empresa após o encerramento do exercício

28 28 social, quando então ele completa o exame das demonstrações financeiras e emite sua opinião ou parecer. No parecer de auditoria (RESOLUÇÃO nº 830/1998 do CFC) de Demonstrações Financeiras, o auditor informa se as demonstrações estão ou não conforme os princípios de contabilidade, legislação pertinente e normas brasileiras de contabilidade, como exemplo no Anexo C (ALMEIDA 2003, p. 489), demonstra-se um Parecer dos Auditores Independentes. A empresa é responsável pela implantação de sistemas de controle interno de modo a permitir que às demonstrações contábeis ou financeiras reflitam sua posição patrimonial e financeira, o resultado de suas operações, as mutações do seu patrimônio liquido e as origens e aplicações de seus recursos. As demonstrações financeiras, elaboradas pela empresa, são de sua inteira responsabilidade, mesmo no caso em que o auditor as tenha preparado totalmente ou em parte. O auditor externo é um profissional contratado pela empresa para opinar sobre suas demonstrações financeiras que representam informações contábeis fornecidas por esta; conseqüentemente, a responsabilidade do auditor externo restringisse a sua opinião ou parecer expresso sobre essas demonstrações financeiras. O auditor externo deve examinar as demonstrações contábeis de acordo com as normas de auditoria geralmente aceitas; portanto, não é seu objetivo principal detectar irregularidades (roubos, erros propositais e etc), conquanto estas possam vir ao seu conhecimento durante a execução do serviço de auditoria. Se o auditor externo fosse dirigir seu trabalho no sentido de detectar irregularidades, o preço de seu serviço seria muito alto; mesmo assim ele não poderia assegurasse de que todas as irregularidades foram descobertas, devido ao fato de que é muito difícil detectar irregularidades não registradas (como por exemplo: o comprador da empresa recebe uma comissão por fora e a nota fiscal de compra sai pelo valor correto), roubos em conluio etc. Cumpre ressaltar que durante a execução do serviço de auditoria o auditor externo tem acesso a muitas informações confidenciais da empresa (salários, sistemas de apuração de custos, sistema de produção, política de

29 29 vendas etc). Como qualquer outro profissional, o auditor externo deve manter sigilo dessas informações, mesmo dentro da própria empresa. Como medida de sigilo profissional, o auditor externo não deve permitir que terceiros tenham acesso aos seus papeis de trabalho sobre a empresa. As normas de auditoria representam as condições necessárias a serem observadas pelos auditores externos no desenvolvimento do serviço de auditoria, e são as seguintes: (1) normas relativas à pessoa do auditor: a auditoria deve ser executada por pessoa legalmente habilitada perante o CRC; o auditor deve ser independente em todos os assuntos relacionados ao seu trabalho; o auditor deve aplicar o máximo de cuidado e zelo na realização de seu exame e na exposição de suas conclusões; (2) normas relativas à execução do trabalho: o trabalho deve ser adequadamente planejado quando executado por contabilistas-assistentes, estes devem ser convenientemente supervisionados pelo auditor responsável; o auditor deve estudar e avaliar o sistema contábil e o controle interno da empresa como base para determinar a confiança que neles podem depositar, bem como fixar a natureza, a extensão e a profundidade dos procedimentos de auditoria a serem aplicados; os procedimentos de auditoria devem ser estendidos e aprofundados ate a obtenção dos elementos comprobatórios necessários para fundamentar o parecer do auditor; e (3) normas relativas ao parecer: o parecer deve esclarecer: (a) se o exame foi efetuado de acordo com as normas de auditorias aceitas geralmente aceitas; (b) se as demonstrações contábeis examinadas foram preparadas de acordo com os princípios de contabilidade geralmente aceitos; (c) se os referidos princípios foram aplicados, no exercício examinado, com uniformidade em relação ao exercício anterior; Salvo declaração em contrário, entendesse que o auditor considera satisfatórios os elementos contidos nas demonstrações contábeis examinadas e nas exposições informativas constantes nas notas que as acompanham; O parecer deve expressar a opinião do auditor sobre as demonstrações contábeis tomadas em conjunto. Quando não se puderem expressar opiniões sem ressalvas sobre todos os elementos contidas nas

30 30 demonstrações contábeis e notas informativas, devem ser declaradas as razoes que motivaram esse fato. Em todos os casos, o parecer deve conter indicação precisa da natureza do exame e do grau de responsabilidade assumida pelo auditor. O auditor externo é um profissional contratado pela empresa para opinar sobre suas demonstrações financeiras, que representam informações contábeis fornecidas por esta; por conseguinte, a responsabilidade do auditor externo limita-se a sua opinião ou parecer expresso sobre essas demonstrações financeiras, sendo de responsabilidade da empresa a implantação de sistemas de controle interno de maneira a permitir que as demonstrações contábeis ou financeiras reflitam sua posição patrimonial e financeira, o resultado de suas operações, as mutações de seu patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus recursos. As demonstrações financeiras, elaboradas pela empresa, são de sua inteira responsabilidade, mesmo no caso em que o auditor as tenha feito totalmente ou em parte (ALMEIDA, 2003). Para desempenhar a função de perito o contador deve dominar o conhecimento teórico e prático da contabilidade, possuir experiência em perícias, conhecer outras disciplinas afins à contabilidade, ter criatividade, intuição, perspicácia e sagacidade. Segundo Sá (2000) o profissional da contabilidade, investido na função pericial, é denominado perito-contador e perito-contador assistente, conforme definição preceituada na Resolução CFC nº 857 Normas Profissionais do Perito. Em muitas ocasiões indaga-se destes profissionais se a decisão para a realização de perícias judiciais contábeis somente ensejam obrigações, no que se refere a resoluções das questões apresentadas e à produção do laudo (no caso, o perito do juízo) e do parecer técnico (no caso do perito-contador assistente). Utilizando-se a nomenclatura do CPC no artigo 421, esclarece que tanto o expert quanto o assistente técnico possuem prerrogativas voltadas à adequada realização dos trabalhos que lhe são conferidos. Tais direitos vão desde a possibilidade de escusar-se do encargo por motivo legítimo; apresentar proposta de honorários; solicitar documentos e

31 31 informações; requerer a prorrogação do prazo para a conclusão da perícia até pela possibilidade de pedir depósito prévio da remuneração. Os deveres, por sua vez, são inerentes ao encargo e podem ser sucintamente enumerados desta forma: realizar o trabalho declarar-se impedido ou suspeito, responder aos quesitos formulados, apresentar o laudo/parecer, denunciar interferência ao seu trabalho, entre outros. Ao conhecerem as suas atribuições e prerrogativas, podem o auxiliar da justiça e o perito-contador assistente realizar melhor a importante função que desempenham, quais seja: assistência ao magistrado e às partes na condução da melhor solução para o conflito que lhes foi apresentado. As etapas dos trabalhos periciais começam quando da nomeação do perito pelo juiz do processo. Tal nomeação pode se dar por ocasião de despacho inicial, em audiência, ou na fase de liquidação. Ao ser intimado pelo cartório da vara originária do processo, o perito deve dirigir-se a este cartório a fim dar carga dos autos, ou seja, levar o processo para seu escritório a fim de estudá-lo. Ao chegar no balcão de atendimento do cartório da vara, o perito se identificará ao técnico judiciário, fornecendo-lhe sua identidade e o número do processo. Ao retirar o processo assinará um protocolo. Durante esta fase o perito deve estudar minuciosamente o processo para ter certeza de sua competência para responder aos quesitos de tal matéria técnica, e se não está impedido legalmente de atuar como perito do processo. A carga do processo é um ato de muita responsabilidade, visto que um extravio demandará ocorrência policial e explicações ao juízo. Havendo a perda do processo, este deverá ser reconstituído. Cabe ao perito neste momento fazer seu planejamento para poder avaliar suas condições de aceitar ou não a nomeação do caso, sendo assim os objetivos do planejamento da perícia são: (1) conhecer o objeto da perícia, a qual subsidiará o juízo, o arbitro ou o contratante a tomar a correta decisão da lide (com finalidade de permitir a adoção de procedimentos que conduzam à revelação da verdade); (2) estabelecer condições para que o trabalho seja cumprido no prazo estabelecido; (3) identificar potenciais

32 32 problemas e riscos que possam vir a ocorrer no andamento da perícia; (4) identificar fatos que possam vir a ser importante para a solução do problema de forma que não passem despercebidos ou não recebam a atenção necessária ao seu devido exame; (5) identificar a legislação aplicável ao objeto da perícia; (6) definir a natureza, a oportunidade e a extensão dos exames a serem realizados, em consonância com os termos constantes na proposta de honorários; (7) estabelecer como se dará a divisão das tarefas entre os membros da equipe de trabalho, sempre que o perito-contador ou o peritocontador assistente necessitar de auxiliares; (8) facilitar a execução e a revisão dos trabalhos. Pode-se ver um exemplo no Anexo D, onde se apresenta um modelo de planejamento. Após ter estudado os autos e os quesitos, o perito deverá manifestar-se ao juiz por meio de petição. Nesta petição deverá se declarar comprometido com os trabalhos, ou se esquivar declarando motivos legítimos. Ao aceitar o encargo, deverão apresentar na petição seus honorários. A petição deve ser feita em duas vias de igual teor e forma, sendo entregue ao departamento do fórum denominado PROGER, que fará o recebimento da primeira via e o protocolo da segunda. Tal protocolo serve como prova de que o perito cumpriu seus prazos. O perito deve ainda devolver o processo no prazo determinado pelo cartório. Exemplo de petição de honorários: Flávio Tupinambá da Costa Torres, perito contador, inscrito no CRC /RJ sob nº..., perito do Juízo, por honrosa nomeação de V.Exª, nos autos do processo em referência, venho mui respeitosamente, aceitar o encargo e declarar-se compromissado em bem e fielmente realizar o trabalho que foi confiado. Venho requerer respeitosamente a V. Exª a homologação de seus honorários iniciais, após ouvir as partes, ora estimados em R$ 2.500,00, sendo que o perito do juízo se reserva no direito de pleitear honorários suplementares, em havendo quesitos suplementares nos autos, valendo o silêncio das partes, no prazo legal, como tácita concordância. Nestes termos,

33 Pede deferimento. 33 Desde o momento em que o perito já esteja comprometido e participando dos autos, deve acompanhar o andamento do processo a fim de tomar conhecimento de seu desenvolvimento. O Tribunal de Justiça do Rio de Janeiro oferece um serviço eletrônico de acompanhamento de processos através de consultas no site ou envio de . Após o perito apresentar sua proposta de honorários, as partes deverão se manifestar sobre sua pretensão. Havendo discordância dos valores, as partes poderão se manifestar por meio de petição na qual exporão suas justificativas. Os honorários do perito serão homologados pelo juiz por meio de decisão. Este poderá homologar integralmente o honorário ou reduzilo, além de poder determinar que seus honorários sejam pagos ao final do processo. Deferido o honorário o juiz determinará que uma das partes faça o depósito. Então a parte irá retirar a guia de depósito judicial. Ao receber a intimação do juízo para apresentar o laudo pericial no prazo determinado, o perito deve mais uma vez efetuar a carga do processo para começar os trabalhos. De acordo com a NBC T13: Os procedimentos de perícia contábil visam fundamentar as conclusões que serão levadas ao laudo pericial contábil ou parecer pericial contábil, e abrangem, totais ou parcialmente, segundo a natureza e a complexidade da matéria, exame, vistoria, indagação, investigação, arbitramento, mensuração, avaliação e certificação. A diligência é a fase do trabalho do perito na qual este objetiva a busca de elementos e fatos que lhe auxiliará na elaboração de seu laudo. É o trabalho de campo, no qual o perito solicita e examina documentos, realiza entrevistas, registra lugares e coisas através de fotos, etc. A diligência deve ser formalizada por meio de termo de diligência (Modelos de diligencia-anexo E), onde o perito descreverá o local, o dia e a hora da diligência, além de discriminar os documentos solicitados para exame. O termo de diligência é imprescindível como prova de sua integridade como mandatário judicial. Os quesitos são o conjunto de questões formuladas nos autos seja pelas partes, seja pelo juízo. Após o deferimento da perícia pelo juiz, este