IFRS: Contabilidade para Microempresa, Empresa de Pequeno Porte, Pequenas e Médias Empresas.

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1 IFRS: Contabilidade para Microempresa, Empresa de Pequeno Porte, Pequenas e Médias Empresas. Aplicável a: - Pequenas e Médias Empresas. (NBC TG 1000) - Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (ITG 1000) NELSON ZAFRA

2 2 NELSON ZAFRA Contador, Bacharel em Ciências Contábeis pela Faculdade de Administração e Economia - FAE, Especialista em Controladoria pela Universidade de São Paulo - USP, Especialista em Desenvolvimento Gerencial pela Fundação Getulio Vargas - SP, Aperfeiçoamento em Contabilidade Internacional pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC Pronunciamento Técnico PME Contabilidade para Pequenas e Medias Empresas, do Comitê de Pronunciamentos Contábeis - CPC, elaborado com base na IFRS for SMEs do International Accounting Standard Board (IASB), Professor Universitário em cursos de graduação e pós graduação na área contábil, Palestrante e Conferencista sobre IFRS para Pequenas e Medias Empresas a nível nacional, Acadêmico da Academia de Ciências Contábeis do Paraná, Membro do Conselho Consultivo do Conselho Regional de Contabilidade do Paraná - CRCPR, Sócio proprietário da Zafra Assessoria Contábil e Empresarial, Presidente do Conselho Regional de Contabilidade do Paraná - CRCPR, gestão 2002 a 2003, Conselheiro do Conselho Federal de Contabilidade - CFC, gestão 2006 a 2009, Coordenador da Comissão de Convergência das Normas Brasileiras de Contabilidade às Normas Internacionais de Contabilidade IFRS para Pequenas e Medias Empresas, NBC T 19.41, aprovada pela RES. CFC 1255/09, Membro da Comissão do Exame de Suficiência do Conselho Federal de Contabilidade nos anos de 2010 e 2011, Diretor Secretario Geral do Sindicato das Empresas de Serviços Contábeis e das Empresas de Assessoramento, Perícias, Informações e Pesquisas - SESCAP-PR, Consultor em IFRS para Pequenas e Medias Empresas, Vencedor do Título de Contabilista do Ano de 2006, promovido pela Federação dos Contabilistas do Estado do Paraná e vencedor do título Contabilista Emérito do Estado do Paraná 2012, promovido pelo Conselho Regional de Contabilidade do Paraná-CRC-PR e Vice Presidente de Registro do Conselho Federal de Contabilidade, gestão Publicações: Membro colaborador como Coordenador da Comissão constituída pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC da Publicação "CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS": Normas Brasileiras de Contabilidade, NBC T 19.41, aprovada pela RES. CFC 1255/09, 1 a.edição , publicada pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC. Todos os direitos reservados a AIC Consultoria e Zafra Assessoria Contábil e Empresarial. É proibida a reprodução total ou parcial por qualquer meio sem autorização prévia.

3 3 CONTEÚDO PROGRAMÁTICO INTRODUÇÃO 1. PRINCÍPIOS CONTÁBEIS E CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS Compreensibilidade Relevância Materialidade Confiabilidade Primazia da essência sobre a forma Prudência Integralidade Comparabilidade Tempestividade Equilíbrio entre custo e benefício 2. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS 2.1 Balanço Patrimonial 2.2 Demonstração do Resultado - DR 2.3 Demonstração do Resultado Abrangente - DRA 2.4 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL 2.5 Demonstração de Lucros e Prejuízos Acumulados - DLPA 2.6 Demonstração dos Fluxos de Caixa - DFC 3. NOTAS EXPLICATIVAS PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS 4. REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS 5. TESTE DE RECUPERABILIDADE Impairment 5.1 Caso prático de teste de recuperabilidade - Impairment 6. INTRUMENTOS FINANCEIROS BÁSICOS 7. ESTOQUES 7.1 Avaliação dos estoques 7.2 Redução ao valor recuperável de estoques 7.3 Aquisição de Produtos ou Mercadorias a Prazo 8. IMOBILIZADO 8.1 Inspeção regular Importante 8.2 Teste de Recuperabilidade Impairment 8.3 Custo atribuído na Adoção Inicial 9. ATIVO INTANGÍVEL 10. ARRENDAMENTO MERCANTIL

4 Contabilização do arrendamento mercantil financeiro Arrendatário 10.2 Contabilização do arrendamento mercantil operacional Arrendatário 10.3 Arrendamento mercantil feito pelo próprio fabricante ou comerciante 10.4 Transação de venda e Leaseback 11. RECEITAS 12. ASPECTOS TRIBUTÁRIOS ECF - Escrituração Contábil Fiscal ECD - Escrituração Contábil Digital Avaliação a Valor Justo Teste de Recuperabilidade Depreciação - Exclusão no e-lalur Amortização do Intangível Arrendamento Mercantil Da adoção inicial da Lei nº /2014

5 5 INTRODUÇÃO Desde 1976 quando instituída a Lei 6404/76, em seguida a instituição do DL 1.598/77, com seu regramento tributário, a contabilidade não tinha passado por tantas transformações. A Lei /77 que veio alterar significativamente a Lei 6.404/76 passou a vigorar a partir de 01 de janeiro de 2008 para as empresas de capital aberto e empresas de grande porte (faturamento acima de R$ ,00 e ativo total acima de R$ ,00). Através desta lei o Brasil passa a adotar as IFRS - International Financial Reporting Standards, instituída pelo órgão regulador internacional europeu o IASB - International Acconting Standards Board. A lei 6.404/76 que sempre normatizou a contabilidade societária para as empresas que atuavam no mercado aberto, agora inclui em seu contexto normativo, também as empresas de grande porte as quais sempre estiveram no rol das demais empresas. Apesar da normatização da Lei 6.404/76 para as empresas que atuavam no mercado aberto, as demais empresas também acabaram adotando-a para a estruturação e elaboração de suas contabilidades. Como a Lei /77, incluía em sua normativa de forma bem específica a categoria de empresas (de capital aberto e empresa de grande porte) que deveriam adotar as novas regras, agora as demais empresas que não atendiam os requisitos mencionados, então estariam fora do cumprimento da norma? Ficando esta pergunta e esta lacuna às demais empresas e aos profissionais da contabilidade até dezembro de Este questionamento na verdade não tinha fundamento, pois isto já aconteceu quando da instituição da Lei 6.404,76, que sempre regulamentou as normativas para uma categoria de empresas (empresas de Sociedades por ações) e as demais seguiam este padrão, então é óbvio que a nova norma teria que ser adotada por todas as empresas, é lógico com algumas particularidades para algumas atividades. Enquanto se questionava a aplicação da norma para estas demais empresas o Conselho Federal de Contabilidade-CFC, já discutia juntamente com o Comitê de Pronunciamentos Contábeis - CPC o assunto e aguardava documento a ser emitido pelo IASB regulamentando as IFRS para as Pequenas e Medias empresas, documento este que foi disponibilizado para o CFC em meados de 2009, quando o CFC criou comissão específica juntamente com o CPC para a tradução e adequação na íntegra desta norma, instituindo e aprovando a norma através da RES. CFC 1255/2009, fazendo valer a sua adoção a partir de 01 de janeiro de Esta norma das IFRS para Pequenas e Medias Empresas, aprovada e instituída pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC através da NBC T 19.41, alterada a sigla para NBC TG pela Resolução CFC n.º 1.329/11, aprovada pela RES. CFC 1255/2009, trouxe simplificações em relação à Lei /2007, norma das IFRS completas que altera a Lei , mas na sua essência sobre a forma, estas simplificações não foram relevantes ao ponto de simplificar a aplicação das IFRS para esta categoria de empresas, surgindo ainda resistências, questionamentos por parte das empresas, outros órgãos de classe e de muitos profissionais da contabilidade quanto a sua aplicação, principalmente para as micro e pequenas empresas. Em função disto o Conselho Federal de Contabilidade - CFC instituiu a ITG 1.000, aprovada pela RES. CFC 1.418/12 - Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de

6 6 Pequeno Porte, no sentido de buscar uma maior simplificação da aplicação da norma para esta categoria de empresas. Neste mesmo ano de 2012, também é regulamentada a aplicação das IFRS para as empresas de atividades sem finalidade de lucros, através da instituição da ITG Entidade sem Finalidade de Lucro, aprovada pela RES. CFC 1.409/12. Em 30 de agosto de 2013 é instituído o CTG 1000, que Dispõe sobre a adoção plena da NBC TG 1000, através da qual fica permitida para as entidades que ainda não conseguiram atender plenamente a todos os requisitos da NBC TG 1000 que a sua adoção plena ocorra nos exercícios iniciados a partir de 1º de janeiro de É importante destacar que com a promulgação da Lei /2010, a qual inseriu no DL 9.295/1946, autonomia exclusiva ao Conselho Federal de Contabilidade - CFC para regular a cerca das normas de contabilidade, definitivamente se centraliza em uma única entidade a edição de normas contábeis no Brasil. Diante do exposto, nota-se que para a aplicação das Normas Brasileiras de Contabilidade convergidas aos padrões internacionais, as IFRS, antes de elaborar a contabilidade de qualquer empresa tem que se analisar qual o modelo contábil adequado, permitido e que deve ser aplicado para cada categoria de empresa. Não obstante ao já exposto, também não podemos esquecer-nos do tratamento tributário que deve ser dado a todas estas mudanças que as IFRS provocou na contabilidade, pois existe um regramento fiscal e tributário instituído pela receita federal, onde a receita através de um regime Tributário Transitório estabeleceu regras para a neutralidade tributária destas diferenças, o qual foi extinto em 31/12/2013, mudando as regras a partir de 01 de janeiro de 2014, através da promulgação da Lei /2014, bem como pelas Instruções Normativas nos /2013, 1.420/2013, 1.422/2013, 1.492/2014, 1.493/2014 e 1515/2014. Apesar de este material ter o objetivo de apresentar subsídios à adequação às IFRS das categorias das Microempresas, Empresas de Pequeno Porte (ITG 1.000) e das Pequenas e Medias empresas (NBC TG 1.000), apresentaremos também as principais influências e aspectos da Lei /2014 na contabilidade a partir de 2015, pois esta passa interagir e influenciar significativamente na contabilidade a partir desta data. O autor.

7 7 1. PRINCÍPIOS CONTÁBEIS E CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS Compreensibilidade: Mesmo pressupondo que o usuário das informações contábeis tenha conhecimento razoável de negócios, de atividade econômica e ainda de contabilidade, se faz necessário tornar a informação clara, compreensível, sem omitir informações relevantes que dificulte o seu entendimento e a sua interpretação. Relevância: A informação em demonstrações contábeis deve suprir as necessidades dos usuários em tomar as decisões econômicas e é relevante quando influencia nestas decisões. Materialidade: A avaliação da materialidade está diretamente ligada com a relevância, ou seja, a omissão ou erro da informação influenciar na decisão econômica do usuário. Confiabilidade: As Demonstrações Contábeis devem sempre representar a situação real do seu patrimônio, desempenho e de fluxos de caixa, ou seja, serem confiáveis. Para isto devem estar livres de desvios substanciais e viés e influenciarem nas decisões e julgamentos dos usuários. Primazia da essência sobre a forma: Este conceito muda substancialmente a forma dos registros contábeis, da escrituração contábil das operações das empresas no Brasil os quais eram feitos sob sua forma legal, passando estes registros contábeis serem feitos de acordo com sua essência, ou seja, aquilo que realmente é. Assim nem sempre o que está descrito em algum documento, nota fiscal ou contrato representa a essência. Prudência: Sempre que tivermos que exercer julgamentos de estimativas, diante de incertezas, devemos ter a precaução e ponderar quando outros princípios não conseguem atingir o fato por completo. A principal precaução ou prudência é para que os ativos ou as receitas não sejam superestimados e que os passivos e despesas não sejam subestimados. A prudência não permite viés, portanto não permite subvalorizar deliberadamente ativos ou receitas, ou a superavaliação deliberada de passivos ou despesas. Integralidade: As demonstrações contábeis devem ser completas, considerando os limites da materialidade e do custo, evitando omissões para não tornar a informação falsa, enganosa ou deficitária, logo não merecendo a devida confiança. Comparabilidade: As demonstrações contábeis devem ser elaboradas de forma que permitam a comparabilidade ao longo do tempo, a fim de identificar tendências em sua posição patrimonial e financeira e no seu desempenho. É importante que as políticas contábeis estejam bem definidas e informadas aos usuários, para permitir inclusive a comparabilidade de diferentes entidades. Tempestividade: A informação contábil deve estar disponível a tempo da tomada das decisões pelo usuário, fora isto, pode perder a relevância e a importância. A informação deve ser relevante, que influencie na tomada de decisões pelos usuários. A administração precisa ponderar da

8 8 elaboração dos relatórios em época oportuna, pois tem que haver equilíbrio entre relevância e confiabilidade. Equilíbrio entre Custo e Benefício: Na produção da informação deve se levar em conta o equilíbrio entre custo e benefício, sendo que a princípio, os benefícios devem ser maiores que o custo para produzir a informação, é um processo de julgamento. Necessariamente os custos não recaem sobre os usuários que usufruem dos benefícios das informações e, frequentemente, os benefícios da informação são usufruídos por vasta gama de usuários externos. 2. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS É imprescindível que antes da elaboração das Demonstrações Contábeis, se cumpra alguns procedimentos como: conciliação de todas as contas se verifique se todos os ativos estão demonstrados ao seu valor justo, valor recuperável, se os ativos e passivos estão ajustados ao seu valor presente, se os passivos estão demonstrados ao seus valores reais de liquidação, se o resultado foi apurado conforme preceitua a norma. 2.1 Balanço Patrimonial Antes de entrarmos nos aspectos da estrutura e da elaboração do Balanço Patrimonial, se faz necessário observarmos algumas nomenclaturas e conceitos da norma: O balanço patrimonial é a relação de seus ativos, passivos e patrimônio líquido em uma data específica, e demonstram a posição patrimonial e financeira da entidade. Definições: Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para a entidade. Passivo é uma obrigação atual da entidade como resultado de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera resulte na saída de recursos econômicos. Patrimônio líquido é o valor residual dos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos. Ativo O benefício econômico futuro a que se refere à norma em relação a um ativo, é o potencial deste ativo de contribuir, direta ou indiretamente, para com o fluxo de caixa e equivalentes de caixa para a entidade, através de seu uso ou de sua liquidação. O direito de propriedade de um bem imóvel não é mais essencial, para registrá-lo como um ativo. Assim, por exemplo, bens imóveis mantidos em regime de arrendamento mercantil são um ativo se a entidade controla os benefícios que se espera que fluam do bem imóvel. Passivo O passivo tem característica essencial por ter a obrigação presente de agir ou se desempenhar de certa maneira. Esta obrigação pode ser uma obrigação legal ou não formalizada (também chamada de obrigação construtiva). A obrigação legal tem força legal através de contrato ou exigência estatutária. A obrigação não formalizada (construtiva) é uma obrigação que decorre das ações da entidade através de um padrão estabelecido por práticas passadas, onde aceita certas

9 9 responsabilidades e tenha criado uma expectativa válida de cumprimento das responsabilidades. A liquidação pode se dar através de pagamento em caixa, transferência de outros ativos, prestação de serviços, a substituição de obrigação por outra obrigação, ou conversão da obrigação em patrimônio líquido ou extinta quando o credor renuncia, ou perde seus direitos. Patrimônio líquido É o valor residual dos ativos e passivos reconhecidos, podendo ter as devidas subclassificações como capital a integralizar, lucros retidos, reservas e ajustes de avaliação patrimonial. Reconhecimento e Mensuração: Reconhecimento Reconhecimento é o processo que consiste em incorporar na demonstração contábil um item que atenda a definição de ativo, passivo, receita ou despesa. Mensuração Mensuração é o processo que determina as quantias monetárias para ativos, passivos, receitas e despesas, a serem apresentadas nas demonstrações contábeis. A mensuração envolve uma base de avaliação. A norma especifica duas bases comuns para mensuração, o custo histórico e o valor justo. O custo histórico é o valor original da operação, para os ativos o valor dispendido de caixa ou equivalente de caixa na aquisição ou o valor justo do ativo dado para adquirir o ativo quando de sua aquisição, para os passivos, o custo histórico representa a quantidade de recursos obtidos em caixa ou equivalentes de caixa recebidos ou o valor justo dos ativos não monetários recebidos em troca da obrigação na ocasião em que a obrigação foi incorrida. Valor justo é o montante pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes independentes com conhecimento do negócio e interesse em realizá-lo, em uma transação em que não há favorecidos. Reconhecimento nas demonstrações contábeis Ativo Um ativo deve ser reconhecido no balanço patrimonial quando for provável que benefícios econômicos futuros dele provenientes fluirão para a entidade e que seu custo ou valor puder ser determinado em bases confiáveis. Quando houver desembolsos incorridos ou comprometidos e que não seja provável a geração de benefícios econômicos futuros, estes não devem ser reconhecidos como ativo e sim como despesa na demonstração do resultado ou resultado abrangente. Ativos contingentes, não devem ser reconhecidos, entretanto, quando o fluxo de futuros benefícios econômicos para a entidade é praticamente certo, não é um ativo contingente e seu reconhecimento é apropriado. Passivo Um passivo é reconhecido no balanço patrimonial se a entidade tem uma obrigação no final do período contábil corrente como resultado de evento passado, seja provável que a

10 10 entidade transfira recursos que representem benefícios econômicos para a liquidação dessa obrigação e que o valor de liquidação possa ser mensurado com confiabilidade. A entidade não deve reconhecer um passivo contingente como passivo, exceto para passivos contingentes de entidade adquirida em combinação de negócios (ver Seção 19 Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill) A seguir serão apresentadas as demonstrações contábeis OBRIGATÓRIAS, sendo que todas deverão ser elaboradas de maneira comparativa, sendo com no mínimo duas colunas de saldos, levando-se em consideração a NBC TG Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas e a ITG Modelo Contábil para Microempresas e Empresas de Pequeno Porte. O Balanço Patrimonial deve ser apresentado tanto pelas microempresas e empresas de pequeno porte, regulamentadas pela ITG 1.000, como pelas pequenas e medias empresas, regulamentadas pela NBC TG Alguns aspectos a serem considerados, quando da elaboração do Balanço Patrimonial: Primeiramente, veja que a estrutura de grupos e sub-grupos foi alterada, onde o ativo e o passivo foi dividido em dois grandes grupos; Ativo e Passivos Circulantes e Ativos e passivos não Circulantes. O patrimônio líquido contempla um maior detalhamento como a inclusão da conta de Ajuste de Avaliação Patrimonial. No Ativo Circulante, é importante destacar que se informar sub-grupos, a norma traz nova nomenclatura para as disponibilidades como "Caixa e Equivalentes de Caixa, onde normalmente nominávamos de Disponível, ficando os demais sub-grupos, a critério dos profissionais elaboradores da demonstração o uso das nomenclaturas que já eram utilizadas. Com o novo conceito de valor realizável e recuperabilidade dos ativos o termo utilizado anteriormente como "Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa" deve ser substituído por "Perdas Estimadas para Créditos de Liquidação Duvidosa", no caso de contas a receber como conta redutora. No caso dos estoques para revenda, produtos em processo e produtos acabados, os quais devem ser apresentados ao seu valor realizável líquido (Valor de venda menos os impostos e despesas de venda), se faz necessário se for o caso de destacar em conta separada com a nomenclatura "Perda Estimada ao Valor Realizável de estoque, como conta redutora dos estoques. Em relação a valores a receber de curto prazo (até 90 dias), se relevantes e de longo Prazo terem que ser ajustados a valor presente, se faz necessário se for o caso de destacar em conta separada com a nomenclatura "Ajuste a Valor Presente, como conta redutora dos valores a receber. Quanto a "Duplicatas descontadas" atentar para as duas formas de contabilização, se a instituição financeira assumir o risco, a contabilização é como conta redutora de duplicatas a receber, se a instituição financeira nãoassumir o risco, a contabilização é no passivo como uma obrigação assumida perante uma instituição financeira. O "Ativo Não Circulante passa a contemplar o antigo grupo "Realizável a Longo Prazo, como um sub-grupo, sem mudança em sua nomenclatura. Excluiu o termo permanente, permanecendo os demais sub-grupos como o de Investimentos e

11 11 Imobilizado, excluindo-se o sub-grupo do "Diferido" e foi criado um novo sub-grupo o "Intangível". Propriedades para investimento As propriedades para investimento, normalmente são terrenos, edificações ou outras participações imobiliárias, que as empresas buscam uma valorização imobiliária ou os mantém para locação, ou seja, são imóveis para renda e não para o uso de sua operação. Estes imóveis com estas características devem ser apresentados no sub-grupo de "Investimentos". Estes bens devem ser avaliados de maneira confiável pelo seu valor justo, sendo que se isto não for possível, devem ser apresentados no sub-grupo do imobilizado e tratado como tal. Se estes bens for objeto de arrendamento mercantil o custo será o menor valor entre o valor justo ou o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento. Imobilizado Atentar para os seguintes aspectos: a) Deve haver a segregação contábil dos terrenos e edificações, mesmo quando adquiridos em conjunto. b) Opção de reconhecimento do custo atribuído no exercício da adoção inicial destas normas e somente neste momento, conforme ITG 10. c) Para o cálculo da depreciação, não se pode mais utilizar as taxas estabelecidas pelo fisco, somente as taxas estabelecidas em laudo de avaliação, realizado por profissional qualificado com conhecimento técnico para tal, que podem tanto ser profissionais internos quanto externos, a taxa de depreciação deve ser aplicada sobre o valor do bem, deduzindo o valor residual. d) Se qualquer bem indicar uma desvalorização além da depreciação reconhecida a cada divulgação das demonstrações contábeis, a entidade deve avaliar a necessidade de aplicar o teste de recuperabilidade, o teste de impairment, o qual deve estar respaldado também por laudo de avaliação. Intangível Não deve ser reconhecido como um ativo intangível os custos com ativos desenvolvidos internamente. Se adquirido em combinação de negócios, geralmente deve ser reconhecido, pois o seu valor justo é mensurado com mais confiabilidade. Todo ativo intangível deve ter vida útil finita, se não, deve ser considerada o prazo de 10 anos para a sua devida amortização. Atentar para a análise de recuperabilidade destes ativos em cada divulgação das demonstrações contábeis, analisando a necessidade da aplicação do teste de impairment. Passivo Circulante Atentar para algumas mudanças e conceitos, como por exemplo, "Ajuste a Valor Presente", quando relevantes, "Passivos Contingentes", mudança no conceito de provisões e no conceito de curto prazo (até 90 dias) para reconhecimento do ajuste a valor presente, quando for o caso. Passivo Não Circulante: Extingue-se a nomenclatura "Exigível a Longo Prazo" e "Resultado de Exercícios futuros", este substituído pelo sub-grupo "Receitas e Despesas Diferidas".

12 12 Atentar para algumas mudanças e conceitos, como por exemplo, "Ajuste a Valor Presente", "Passivos Contingentes", mudança no conceito de provisões. Surge a necessidade do reconhecimento dos impostos diferidos (IRPJ e CSLL) sobre as diferenças temporais entre "BRGAAP x IFRS", tendo como contra partida as respectivas contas redutoras da conta de "Ajuste de Avaliação Patrimonial" no Patrimônio Líquido. Patrimônio Líquido Atentar para algumas mudanças e conceitos, como por exemplo, a nova conta "Ajuste de Avaliação Patrimonial", na qual deve ser registrado os valores provenientes do reconhecimento do custo atribuído de ativos, conforme laudo de avaliação, a contabilização das subvenções, das variações cambiais e de outros resultados abrangentes. OBS: Qualquer diferença entre a contabilidade societária e a fiscal, segregar em conta específica (sub-contas) para atender a neutralidade tributária. 2.2 Demonstração do Resultado - DR No resultado poderíamos destacar algumas mudanças relevantes de estrutura, na forma de apresentação e na composição de seus grupos. Apesar de ser opcional, mas já é muito comum se ver a apresentação do resultado iniciando pela "Receita Líquida", isto porque a norma preceitua que os impostos incidentes sobre as vendas não são recursos econômicos das organizações e que estas meramente os repassam para o fisco. Extingue-se a nomenclatura "Resultado não Operacional", nomenclatura esta substituída por "Outras Receitas e Despesas Operacionais" A norma também preceitua que o resultado deve ser segregado em duas categorias; "Resultado das Operações Continuadas" e "Resultado das Operações descontinuadas", para se destacar e apresentar o efeito da descontinuidade de alguma operação da empresa em seu resultado. A Demonstração do Resultado deve ser apresentada tanto pelas microempresas e empresas de pequeno porte, regulamentadas pela ITG 1.000, como pelas pequenas e medias empresas, regulamentadas pela NBC TG OBS: Qualquer diferença entre a contabilidade societária e a fiscal, segregar em conta específica (sub-contas) para atender a neutralidade tributária. 2.3 Demonstração do Resultado Abrangente - DRA O principal objetivo desta demonstração é apresentar os valores que se encontram no patrimônio líquido, exceto os que se referirem a pessoas ligadas, ainda não realizados, que ainda não passaram pelo resultado, que afetarão o resultado futuro, atendendo o princípio da competência. Esta demonstração pode ser apresentada das seguintes formas: isoladamente como uma demonstração específica, junto com a "Demonstração do Resultado" ( ao final desta) ou dentro da "Demonstração das Mutações do Patrimônio líquido" em coluna específica. A demonstração do resultado abrangente inicia com a última linha da demonstração do resultado conforme a seguir: Lucro Líquido ou Prejuízo do Exercício

13 13 (+ -) Efeitos da correção de erros e mudanças de políticas contábeis; (+ -) Ganhos ou perdas da conversão de operações no exterior; (+ -) Ganhos e perdas atuariais; (+ -) Mudanças nos valores justos de instrumentos de hedge. Ainda será necessário divulgar separadamente da demonstração do resultado abrangente os itens a seguir: Resultado do período, atribuível: - à participação de acionistas ou sócios não controladores; - aos proprietários da entidade controladora. Resultado abrangente total do período, atribuível: - à participação de acionistas ou sócios não controladores; - aos proprietários da entidade controladora. Esta demonstração é opcional para as empresas que podem elaborar sua escrituração contábil com base na ITG Modelo contábil para as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, apesar de ser sugerida a sua elaboração. DRA Demonstração do Resultado Abrangente X1 Resultado Líquido do Período (+-) Resultados Abrangentes X0 Resultado Abrangente do Período 2.4 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido DMPL Normalmente não se tem dificuldade para a elaboração desta demonstração, sendo que todas as contas do Patrimônio líquido que tenham saldo devem ser demonstradas com as suas respectivas movimentações. Esta demonstração busca apresentar aos usuários da informação contábil, as receitas e despesas que foram reconhecidas diretamente a patrimônio líquido, os efeitos das mudanças nas práticas contábeis, correções de erros reconhecidos no período, valores investidos pelos proprietários, lucros e outras distribuições. Esta demonstração é opcional para as empresas que podem elaborar sua escrituração contábil com base na ITG Modelo contábil para as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, apesar de ser sugerida a sua elaboração. 2.5 Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA Esta demonstração substitui para todos os efeitos a Demonstração do Resultado Abrangente e a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, desde que as únicas alterações no patrimônio líquido sejam oriundas do resultado, do pagamento de dividendos ou distribuição de lucros, correção de erros de períodos anteriores e de mudanças de políticas contábeis. É importante ressaltar que para as categorias de empresas tratadas neste material, "Micro Empresas e Empresas de Pequeno Porte" e "Pequenas e Medias Empresas", pode se manter saldo na conta de "Lucros Acumulados", o que não é permitido para as outras

14 14 categorias de empresas, como "Empresas de Capital Aberto" e "Empresas de Grande Porte". Esta demonstração é opcional para as empresas que podem elaborar sua escrituração contábil com base na ITG Modelo contábil para as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, apesar de ser sugerida a sua elaboração. 2.6 Demonstração dos Fluxos de Caixa - DFC Esta demonstração apresenta ao usuário informações sobre as alterações no caixa e equivalentes de caixa de um período contábil. Equivalente de caixa são as aplicações financeiras de curto prazo, de alta liquidez e apresentam insignificante risco de mudança de valor. Assim, via de regra, um investimento que possui liquidez e que esteja aplicado com vencimento não superior a 90 dias pode ser considerado como equivalente de caixa. A demonstração dos fluxos de caixa é dividida em três partes distintas, conforme a seguir: a) Atividades Operacionais: são aquelas ligadas a operação da entidade, ou seja, as principais atividades geradoras de receitas para entidade como recebimento de: venda de mercadorias, prestação de serviços, royalties, honorários, comissões entre outros ligados a atividade. Também são consideradas atividades operacionais os desembolsos de caixa ligados a atividade como pagamento de: fornecedores de produtos, mercadorias ou serviços, empregados, tributos, empréstimos, entre outros. A apresentação do fluxo de caixa operacional deverá ser utilizada a partir de um dos métodos a seguir: direto ou indireto. O método indireto é realizado a partir dos elementos que não afetam o caixa, fato este que justifica o seu nome. Assim o resultado é ajustado levando-se em conta os seguintes itens: mudanças nos estoques e contas operacionais a receber e a pagar durante o período, depreciação, provisões, tributos diferidos, receitas e despesas contabilizados pelo regime de competência e que ainda não foram pagas ou recebidas, variações cambiais não realizadas, lucros de coligadas e controladas não distribuídos, participação de não controladores, enfim itens que não afetam o caixa, e ainda, todos os demais itens cujos efeitos sobre o caixa sejam decorrentes das atividades de investimento ou de financiamento. O método direto utiliza-se do princípio de demonstrar o fluxo de caixa líquido das atividades operacionais a partir dos recebimentos e pagamentos de caixa, obtidos a partir dos: registros contábeis, ajustado as vendas, os custos dos produtos e serviços vendidos e demais itens da demonstração do resultado e do resultado abrangente referente à: mudanças ocorridas nos estoques, contas operacionais a receber e a pagar e todos os outros itens que envolvem caixa e ainda as contas que possuem efeitos no caixa e que sejam decorrentes dos fluxos de caixa para financiamentos ou investimentos. b) Atividades de Investimento: aqui são registradas as aquisições ou alienações de investimentos de ativos de longo prazo, ou seja, investimentos não inclusos nos equivalentes de caixa. Os principais exemplos são os pagamentos para: compra de imobilizado, intangível, instrumentos da dívida ou patrimoniais de outras entidades, empréstimos concedidos a terceiros, contratos de swap e outros. Também da mesma maneira os recebimentos de longo prazo ou não ligados a operação como: imobilizado, instrumentos da dívida ou patrimoniais de outras entidades, swap e outros recebimentos. c) Atividades de Financiamento: estas produzem alterações no tamanho, no montante ou na composição do patrimônio líquido e dos empréstimos da sociedade, entre eles os

15 15 principais são: recebimentos de caixa por emissão de ações ou quotas ou por instrumentos patrimoniais, emissão de debêntures, empréstimos recebidos, títulos da dívida, hipotecas e outros similares. Também fazem parte das atividades de financiamento os pagamentos realizados para: adquirir ações ou quotas, amortização de empréstimo, de leasing financeiro entre outro. Esta demonstração é opcional para as empresas que podem elaborar sua escrituração contábil com base na ITG Modelo contábil para as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, apesar de ser sugerida a sua elaboração. Segundo a ITG as demonstrações contábeis obrigatórias para Micro empresas e Empresas de Pequeno Porte são Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado e Notas Explicativas. Apesar das demais demonstrações não serem exigidas por esta norma, o Conselho Federal de Contabilidade estimula sua elaboração em função da importância destas demonstrações para seus usuários. 3. NOTAS EXPLICATIVAS As notas explicativas são informações complementares as demonstrações contábeis e que visam auxiliar o usuário das informações contábeis no sentido de facilitar o entendimento e a tomada de decisão. As notas explicativas devem apresentar informações sobre as bases aplicadas para elaboração das demonstrações contábeis e ainda sobre as práticas e políticas contábeis utilizadas. Assim não se trata de fazer uma repetição do que já foi apresentado por alguma demonstração contábil, e sim, apresentar complementos e fatos novos que deixem claro os critérios aplicados para facilitar o julgamento por parte do usuário. A comparabilidade exigida pela doutrina contábil obriga além das demonstrações comparativas de no mínimo dois períodos, também a comparabilidade das notas explicativas. Geralmente as notas explicativas do ano (s) anterior (es) não são publicadas integralmente, mas através de quadros e comentários comparativos. De modo prático é preciso que cada nota faça referência a qual item da demonstração se refere. Via de regra isto é realizado através de nota indicativa ao lado da conta a qual a nota faz referência. CONTAS 1 AUMENTA 2 DIMINUI 3 Ativo Reduzir na DFC Aumentar na DFC Passivo Aumentar na DFC Reduzir na DFC Resultado Aumentar na DFC Reduzir na DFC A seguir serão apresentados os principais itens que precisam fazer parte das notas explicativas, porém tal rol não pretende esgotar o assunto, servindo apenas de ilustração: 01 Identificação da empresa, descrevendo o segmento de atuação, contexto operacional e informações relevantes ao usuários da informação contábil. 1 Devem ser listadas todas as contas do Balanço Patrimonial, exceto caixa e equivalente de caixa. 2 Quando a diferença aumenta quando os saldos são comparados entre o ano anterior e o ano atual. 3 Quando a diferença diminui quando os saldos são comparados entre o ano anterior e o ano atual.

16 16 Declaração que as demonstrações contábeis foram elaboradas em conformidade com o 02 Pronunciamento Técnico PME Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas ou interpretação técnica que regulamenta o modelo contábil para as Micro Empresas e Empresas de Pequeno Porte. Quando não for possível aplicar parte dessas normas,tal fato deverá ser explicado. 03 Descrever as principais práticas e políticas contábeis utilizadas para elaboração das demonstrações contábeis. 04 Informações explicativas dos principais itens das demonstrações contábeis. 05 Fontes de incertezas e sobre os pressupostos relativos ao futuro da entidade. 06 Dúvidas sobre a continuidade da entidade nos próximos doze meses. 07 Periodicidade das demonstrações contábeis quando diferente de um ano. 08 Demonstrar os procedimentos de ajustes realizados para permitir a uniformidade das demonstrações contábeis. 09 Nas sociedades por ações divulgar quantidade autorizada, subscrita, valor nominal, direitos preferenciais e outra informações relevantes. 10 No caso de consolidação informar a data focal das demonstrações que foram consolidadas. 11 Mudanças nas políticas contábeis e demonstrar seus reflexos nas demonstrações contábeis. 12 Mudanças nas estimativas contábeis e os reflexos nas demonstrações contábeis. 13 Erros, omissões, falhas de exercícios anteriores, demonstrando a natureza, valores antes e depois da correção. 14 Os ativos e passivos financeiros, especialmente os ativos financeiros a valor justo no resultado, demonstrando os critérios aplicados. 15 Ativos avaliados pelo custo amortizado. 16 Instrumentos patrimoniais avaliados pelo custo menos redução ao valor recuperável. 17 Passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado. 18 Empréstimos avaliados pelo custo menos redução recuperável. 19 Empréstimos e financiamentos: as condições contratuais, taxas de juros, prazos, garantias e demais cláusulas relevantes. 20 Desreconhecimento e baixa de ativos. 21 Quebra de contratos. 22 Receitas e despesas por mudanças de critérios de avaliação. 23 Contratos de seguros: os principais fatos relevantes. 24 Contratos de arrendamento mercantil: cláusulas relevantes. 25 Segregação dos estoques: matéria-prima, produtos em elaboração, produtos acabados, mercadorias, e outros que existirem. 26 Critério de avaliação dos estoques. 27 Perdas de valor dos estoques por redução ao valor recuperável e reversões. 28 Garantias e penhoras de estoques e outros ativos. 29 Relações com controladas e coligadas, divulgando a política contábil, valor contábil dos investimentos e condições relevantes. 30 Valor dos dividendos e lucros recebidos. Para Joint Venture divulgar política contábil, investimentos, total dos compromissos financeiros 31 quando avaliados pela equivalência patrimonial e se valor justo a base de cálculo e técnica de avaliação. 32 Propriedade para Investimento: o método de avaliação e pressupostos significativos, restrições, 33 obrigações contratuais, ganhos, perdas e alienações. Imobilizado: para cada classe de ativos as bases de mensuração para determinar o valor contábil, depreciação, vida útil, comparando os dados do início e do final do período, baixas, reversões e alienações. 34 Intangível: vida útil, taxa e método de amortização, conciliação entre valor contábil e amortização no início e do final do período, adições, baixas e demais alterações relevantes.

17 Combinação de negócios: nome e descrição das entidades ou negócios combinados, data, percentual com direito a voto, custo e seus componentes, valores ativados, passivos e passivos contingentes da entidade adquirida, ágio por expectativa de rentabilidade futura, excessos reconhecidos no resultado, mudanças provocadas pela combinação de negócios, perdas por impairment. Arrendamento Mercantil Financeiro (Arrendatário): valor contábil líquido ao final dos períodos de cada classe, total dos pagamentos futuros mínimos, segregados por períodos de até um ano, mais de um até três, mais de três até cinco e mais de cinco anos e descrição geral do arrendamento. Arrendamento Mercantil Operacional (Arrendatário): total dos pagamentos futuros mínimos até um ano, mais de um até três, mais de três até cinco e mais de cinco anos, total pago reconhecido como despesa e descrição geral do acordo. Arrendamento Mercantil Financeiro (Arrendador): conciliação entre investimento bruto no final do período e o valor presente dos pagamentos mínimos de até um ano, mais de um e até três, mais de três e até cinco e mais de cinco anos, receita financeira que não foi apropriada, valores residuais, provisão acumulada para recebíveis incobráveis, pagamentos contingentes reconhecidos como receitas e descrição geral. Arrendamento Mercantil Operacional (Arrendador): pagamentos mínimos futuros até um ano, mais de um até três anos, mais de três e até cinco anos e mais de cinco anos, total contingente reconhecido como receita, informações gerais relevantes. 40 Leaseback: tanto para arrendatários como para arrendadores a descrição geral dos pontos relevantes do arrendamento. 41 Provisões Ativas: conciliar o valor contábil dos início e do final do período, adições, reversões, natureza do direito, incertezas e reembolso especial. 42 Provisões Passivas: estimativa do seu efeito financeiro, incertezas, momento da ocorrência, possibilidade de reembolso. 43 Receitas: políticas contábeis de reconhecimento, valor de cada categoria de receita. 44 Subvenções: natureza, valores recebidos, situações e condições e demais fatos relevantes. 45 Tributos: segregar os tributos demonstrando os aspectos relevantes de cada um. 46 Câmbio: conversões e suas bases, mudança na moeda funcional, variações cambiais que transitaram pelo resultado e moeda funcional. Evento Subseqüente: os efeitos financeiros de combinações de negócios, alienação de controlada, descontinuidade, aquisições importantes, evento fortuito relevante, reestruturação importante, 47 emissões e recompras de investimentos da dívida ou títulos patrimoniais, alterações grandes nos preços dos ativos ou na taxa de câmbio, alterações de alíquotas de tributos, contingência passiva, início de litígio após o encerramento do período. 48 Partes Relacionadas: remuneração dos administradores, transações com partes relacionadas. ROTEIRO PARA ELABORAÇÃO DAS NOTAS EXPLICATIVAS É importante salientar que o que deve ser divulgando em notas explicativas complementando as informações constantes nas demonstrações contábeis é muito peculiar a cada empresa de acordo com sua atividade, necessidades das informações para os usuários das informações contábeis e de redação muito própria do profissional que elabora as demonstrações contábeis, observando que algumas são de cunho obrigatório. OBRIGATÓRIAS ( 1 ) NOTA 1. CONTEXTO OPERACIONAL (1) NOTA 2. POLÍTICA CONTÁBIL E BASE DE PREPARAÇÃO (1) NOTA 3. MOEDA FUNCIONAL E DE APRESENTAÇÃO (1) NOTA 4. TESTE DE RECUPERABILIDADE PARA ATIVOS (IMPAIRMENT) (1) NOTA 5. PROVISÕES, ATIVOS E PASSIVOS CONTINGENTES E OBRIGAÇÕES LEGAIS FISCAIS E PREVIDENCIÁRIAS (1)

18 18 NOTA 6. AJUSTE A VALOR PRESENTE (1) NOTA 7. DECLARAÇÃO DE CONFORMIDADE (1) NOTA 8. DETERMINAÇÃO DO RESULTADO (1) NOTA 9. ATIVOS CIRCULANTES NOTA 10. ATIVOS NÃO CIRCULANTES NOTA 11. PASSIVO CIRCULANTE NOTA 12. PASSIVO NÃO CIRCULANTE NOTA 13. PATRIMÔNIO LÍQUIDO (1) Nas principais contas, utilizar-se de quadros, demonstrando a movimentação e comparando dois exercícios. Para as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, conforme a ITG 1.000, há algumas situações mínimas que precisam ser consideradas em notas explicativas, mas é recomendável que sejam consideradas outras situações relevantes para a correta interpretação da posição patrimonial da entidade. Neste caso as notas explicativas devem incluir no mínimo: a) Declaração explícita e não reservada de conformidade com a ITG 1.000; b) Descrição resumida das operações da entidade suas principais atividades; c) Referência às principais práticas contábeis adotadas na elaboração das demonstrações contábeis; d) Descrição resumida das políticas contábeis significativas utilizadas pela entidade; e) Descrição resumida das contingências passivas, quando houver; e f) Qualquer outra informação relevante para a adequada compreensão das demonstrações contábeis 4. Redução ao valor recuperável de ativos Este assunto é tratado pela seção 27 da NBG TG Contabilidade para Pequenas e Medias Empresas, aprovada pela RES.CFC 1255/2009, que determina que os ativos devem estar apresentados no Balanço Patrimonial pelo seu valor recuperável e que qualquer valor contábil de ativo superior ao seu valor recuperável, deve ser ajustado a este, reconhecendo uma perda por desvalorização. O objetivo da analise do valor de ativos antes da elaboração das Demonstrações Contábeis é evitar que qualquer ativo seja apresentado no Balanço Patrimonial pelo valor superior ao seu valor recuperável. A redução ao valor recuperável, também conhecida como Impairment, deve ser aplicada a todos os ativos, exceto os listados a seguir: a) Tributos diferidos ativos; b) Ativos provenientes de benefícios a empregados; c) Ativos financeiros tratados como instrumentos financeiros; d) Propriedade para investimento mensurada ao valor justo; e) Ativos biológicos e produtos agrícolas avaliados ao valor justo.

19 19 Dentre os principais ativos que devem ser analisados quanto ao seu valor recuperável antes da elaboração e publicação das Demonstrações Contábeis são os estoques, sendo necessário a comparação do seu valor contábil com o preço de venda menos os custos para completar e vender, ou revender. Percebendo-se que algum item está desvalorizado, ou seja, menor que o seu valor contábil, será necessário reconhecer uma perda por desvalorização, contabilizando em uma conta redutora deste ativo e com a contrapartida no resultado. Existindo a impossibilidade de se avaliar item a item, é permitido agrupar itens similares. Na elaboração e publicação das Demonstrações Contábeis seguintes, se identificado que estes itens que sofreram perda, apresentar alguma valorização, deve-se então reverter à perda reconhecida anteriormente, exceto a perda por desvalorização, reconhecida como ágio advindo de expectativa de rentabilidade futura. Outros ativos deverão também ser analisados e avaliados em relação ao seu valor recuperável, apenas se seu valor recuperável for menor que o seu valor contábil, com a perda se for constatada, contabilizada a resultado. Se não for possível a avaliação individual do valor recuperável de um ativo, a entidade poderá fazê-la através de unidade geradora de caixa, utilizando-se da projeção de fluxos de caixa, isto porque alguns ativos não são capazes de gerar fluxos de caixa isoladamente. Para esta análise e avaliação na elaboração e publicação das Demonstrações Contábeis se um ativo está desvalorizado, devem ser levados em conta os seguintes indicadores: a) redução sensível, além do esperado, no valor de mercado do ativo; b) O valor contábil líquido do ativo é maior que o valor justo estimado; c) Obsolescência ou dano físico do ativo; d) Mudanças significativas que afetam o ativo; e) As taxas de juros de mercado aumentaram durante o período e afetam a taxa de desconto utilizada no cálculo do valor em uso do ativo, diminuindo o valor justo menos as despesas para vender o ativo. f) Informações internas da entidade que espelhem desempenho econômico pior que o esperado. O valor recuperável de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa é o maior valor entre o valor justo menos as despesas para vender ( valor líquido de venda) e o seu valor em uso. A perda somente deve ser reconhecida se o valor recuperável for menor que o valor contábil, sendo que se qualquer um destes valores for maior que o valor contábil, não é necessário estimar outro valor. 5. Teste de recuperabilidade Impairment A NBC TG Contabilidade para Pequenas e Medias Empresas, em sua seção 27.7, determina que a entidade deve avaliar em cada data de divulgação se existe qualquer indicação de que um ativo possa estar desvalorizado. Se tal indicação existir, a entidade deve estimar o valor recuperável do ativo. Se não existir indicação de desvalorização, não é necessário estimar o valor recuperável.

20 20 O teste de recuperabilidade está definido pela NBC TG 01 (R2) de 2014 que exige que periodicamente a entidade avalie o grau de recuperabilidade de seus ativos e deixa claro que as entidades precisam avaliar pelo menos no final de cada exercício ou período contábil se existe alguma indicação de que um ativo tenha perdido valor. O teste de recuperabilidade, aplica-se também para os ativos reavaliados que foram por algum motivo mantido no balanço patrimonial, porém neste caso a perda por desvalorização deve ser lançada diretamente na reserva de reavaliação mantida no patrimônio líquido. Ainda inclusive os impostos a compensar ou a recuperar estão sujeitos ao teste de impairment. Sempre que algum item do ativo demonstrar que está acima do valor justo é preciso fazer o teste de recuperabilidade definido em norma específica NBC TG 01 (R2) de Um ativo que está reconhecido no balanço, mas que não possa ter fluxos de caixas futuros que recuperem o seu valor ou que não tenha indicações que dêem a ele uma garantia de recuperabilidade deverá ter seus valores reduzidos. A NBC TG 01 (R2) de 2014 Redução ao Valor Recuperável de Ativos, determina que se os ativos estiverem avaliados por valor superior ao valor recuperável por meio do uso ou da venda, será necessário reduzir esses ativos ao valor recuperável através do reconhecimento de uma perda por desvalorização no resultado. A Lei 6.404/76, parágrafo 3o. do art. 183, determina que a companhia deve avaliar periodicamente a recuperabilidade dos valores registrados no imobilizado e no intangível. A doutrina contábil não estabelece limitação do teste de impairment, portanto se aplicaria a todos os ativos indistintamente. Não existe uma regra rígida a ser adotada para o caso do imobilizado e do intangível, porém a NBC TG 27 determina que a entidade deve aplicar a NBC TG 01 (R2) para fins desta análise. O que é preciso deixar claro é que o objetivo da doutrina contábil é evitar que qualquer ativo figure no balanço patrimonial por valor acima do recuperável.. Na prática assim que a entidade realizar o teste de recuperabilidade (impairment) e constatar que ouve uma perda do ativo que foi submetido ao referido teste será necessário reconhecer no resultado uma perda e lançar a contra partida como conta redutora do referido ativo com o nome de perdas estimadas por redução ao valor recuperável. Sempre que um ativo não puder ser avaliado isoladamente, por não possuir vida própria, será necessário avaliá-lo dentro de uma unidade geradora de caixa 4. O ágio pago por expectativa de rentabilidade futura o conhecido goodwill o qual tenha sido adquirido, e que está classificado como ativo intangível e que não possa ser avaliado individualmente deve ser alocado a cada uma das unidades de caixa da qual faça parte ou contribua para geração de fluxos de caixas futuros. O reconhecimento de uma perda por desvalorização deve reduzir o valor contábil dos ativos que compõem uma unidade geradora de caixa dentro da seguinte ordem: a) Ágio alocado a unidade geradora de caixa; b) Redução proporcional dos demais ativos que compõem a unidade geradora de caixa. 4 Unidade Geradora de Caixa é o menor grupo identificável de ativos que gera as entradas de caixa que são em grande parte independentes das entradas de caixa provenientes de outros ativos ou de grupos de ativos.