SISTEMA DE CUSTOS E ANÁLISE DE PREÇOS PARA UMA INDÚSTRIA DE CONFECÇÕES

0 UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS GUILHERME BUHL CANEPPELE SISTEMA DE CUSTOS E ANÁLISE DE PREÇOS PARA UMA INDÚSTRIA DE CONFECÇÕES (Trabalho de Conclusão de Curso) TRÊS PASSOS (RS) 2012

1 GUILHERME BUHL CANEPPELE SISTEMA DE CUSTOS E ANÁLISE DE PREÇOS PARA UMA INDÚSTRIA DE CONFECÇÕES Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no Curso de Ciências Contábeis da UNIJUI, como requisito parcial para obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis. Profª. Orientadora: Eusélia Paveglio Vieira TRÊS PASSOS (RS) 2012

2 AGRADECIMENTOS Primeiramente quero agradecer a Deus que iluminou o meu caminho durante esta caminhada. La de cima, Ele me deu toda a coragem que eu precisava para ir além dos meus limites nestes quatro anos e meio dedicados aos estudos e não me deixou faltar forças para ir até o final e quebrar as barreiras. Aos meus pais, Celso e Genir, que são para mim um grande exemplo de força, coragem, perseverança e energia infinita para nunca desistir dos obstáculos encontrados. Com toda a certeza são os responsáveis por cada sucesso obtido e cada degrau avançado para o resto da minha vida. Obrigado por estarem sempre comigo. A minha namorada, pelo seu amor, carinho e por sempre me apoiar nas horas difíceis e entender muitas vezes a minha ausência, falta de carinho e atenção durante a realização desse trabalho. Em especial, quero agradecer a minha professora orientadora Eusélia Paveglio Vieira, no qual não mediu esforços quando precisei de sua ajuda. Obrigado por contribuir com tantos ensinamentos, tanto conhecimento. Carrego tudo isso comigo como um exemplo de profissionalismo. Obrigado mesmo. Agradeço também aos demais professores, pelos seus ensinamentos passados. Em fim, agradeço a todos que de uma forma ou de outra colaboraram para a realização deste trabalho de conclusão de curso.

3 LISTA DE ILUSTRAÇÕES Figura 1: Organograma da GBC Ind. e Com. De Conf. Ltda... 14 Figura 2: A divisão dos custos em fixos e variáveis... 34 Figura 3: Fluxograma do processo produtivo da GBC Ind. e Com. De Conf. Ltda... 56 Figura 4: Gráfico dos Materiais Diretos por produto... 60 Figura 5: Gráfico com o Percentual dos custos totais do Casaco-vestido... 69 Figura 6: Gráfico comparativo entre o custeio variável x custeio por absorção... 70 Figura 7: Gráfico do PV orientativo 20% X PV mínimo X PV praticados 1 e 2... 79 Figura 8: Gráfico Comparativo das MC Totais dos produtos em estudo... 88 Figura 9: Gráfico comparativo entre os PEC... 92 Figura 10: Gráfico comparativo entre as margens de resultado... 106

4 LISTA DE QUADROS Quadro 1: Taxas anuais de depreciação... 41 Quadro 2: Diferenças e Semelhanças do Custeio Variável e Custeio por Absorção 46 Quadro 3: Custo com materiais diretos Leeggin de suplex - mod. 386... 57 Quadro 4: Custo com materiais diretos Capa feminina - mod. 1138... 57 Quadro 5: Custo com materiais diretos Blaser feminino - mod. 1133... 58 Quadro 6: Custo com materiais diretos Calça jeans feminina - mod. 92302... 58 Quadro 7: Custo com materiais diretos Camisa feminina - mod. 7403... 58 Quadro 8: Custo com materiais diretos Body - mod. 7420... 58 Quadro 9: Custo com materiais diretos Blazer feminino - mod.1162... 59 Quadro 10: Custo com materiais diretos Casaco - vestido - mod. 1142... 59 Quadro 11: Custo com materiais diretos Casaco - vestido - mod. 1140... 59 Quadro 12: Custo com pessoal... 61 Quadro 13: Apuração do custo minuto mão de obra... 61 Quadro 14: Custo com mão de obra dos produtos em estudo... 62 Quadro 15: Custos com facção (terceirizada)... 63 Quadro 16: Custo Indireto fixo com Depreciação... 64 Quadro 17: Custos Indiretos Fixos e Variáveis... 65 Quadro 18: Custo Indireto Fixo Total por Produto... 66 Quadro 19: Custo Indireto Variável Unitário por Produto... 67 Quadro 20: Apuração do Custo Total pelo Método de Custeio por Absorção... 68 Quadro 21: Apuração do Custo Total pelo Método de Custeio Variável... 70 Quadro 22: Despesas Administrativas... 71 Quadro 23: Despesas com Depreciação... 72 Quadro 24: Despesas de vendas... 72

5 Quadro 25: Despesas Financeiras... 73 Quadro 26: Despesas com Inadimplências... 73 Quadro 27: Despesas com o vendedor autônomo... 73 Quadro 28: Cálculo do Mark-up Divisor ou Multiplicador... 74 Quadro 29: Cálculo dos Preços de Venda Orientativos... 75 Quadro 30: Comparativo do PV praticado 1 X PV Orientativo 20%... 76 Quadro 31: Comparativo do PV praticado 2 X PV Orientativo 20%... 77 Quadro 32: Comparativo do PV praticado 2 X PV Mínimo... 78 Quadro 33: Margem de contribuição do Preço de venda 1 praticado... 80 Quadro 34: Margem de contribuição do Preço de venda 2 praticado... 81 Quadro 35: Margem de contribuição do Preço de venda Orientativo 20%... 82 Quadro 36: Margem de contribuição do Preço de venda Orientativo 10%... 84 Quadro 37: Margem de contribuição do Preço de venda Orientativo 5%... 85 Quadro 38: Comparativo entre a MC Total do Preço de venda 1 e 2... 86 Quadro 39: Comparativo MC Total do PV 2 praticado X PV Orientativo de 20%... 87 Quadro 40: Ponto de Equilíbrio Contábil Orientativo... 89 Quadro 41: Ponto de Equilíbrio Contábil pelo preço de venda 1 praticado... 90 Quadro 42: Ponto de Equilíbrio Contábil pelo preço de venda 2 praticado... 91 Quadro 43: Comparativo entre o PEC orientativo 20% X PEC praticado pela empresa... 91 Quadro 44: Margem de segurança Operacional pelo PV Orientativo de 20%... 93 Quadro 45: Margem de segurança Operacional pelo PV 1 praticado pela empresa. 94 Quadro 46: Margem de segurança Operacional pelo PV 2 praticado pela empresa. 95 Quadro 47: Apuração do Resultado do produto Leeggin de suplex - mod. 386... 96 Quadro 48: Apuração do Resultado do produto Capa feminina - mod. 1138... 97 Quadro 49: Apuração do Resultado do produto Blazer feminino - mod. 1133... 98 Quadro 50: Apuração do Resultado do produto Calça jeans feminina - mod. 92302... 99

6 Quadro 51: Apuração do Resultado do produto Camisa feminina - mod. 7403... 100 Quadro 52: Apuração do Resultado do produto Body - mod. 7420... 101 Quadro 53: Apuração do Resultado do produto Blazer feminino - mod.1162... 102 Quadro 54: Apuração do Resultado do produto Casaco - vestido - mod. 1142... 103 Quadro 55: Apuração do Resultado do produto Casaco - vestido - mod. 1140... 104 Quadro 56: Margens de Resultado dos produtos... 105

7 SUMÁRIO INTRODUÇÃO... 10 1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO... 12 1.1.1 Área de Conhecimento Contemplada... 12 1.1.2 Caracterização da Organização... 12 1.1.3 Problematização do Tema... 15 1.1.4 Objetivos... 16 1.1.5 Justificativa... 16 1.1.6 Metodologia do Trabalho... 17 2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA... 26 2.1 CONTABILIDADE... 26 2.1.1 Conceitos de Contabilidade... 26 2.1.2 Finalidade da Contabilidade... 27 2.1.3 Aplicação da Contabilidade... 27 2.2 CONTABILIDADE GERENCIAL... 28 2.3 CONTABILIDADE DE CUSTOS... 29 2.3.1 Conceito e Finalidades da Contabilidade de Custos... 29 2.3.2 Terminologia em Custos Industriais... 31 2.4 CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS... 32 2.4.1 Classificação pela variabilidade... 32 2.4.2 Classificação pela facilidade de alocação... 34 2.4.3 Classificação pelo auxilio à tomada de decisões... 35 2.5 CUSTOS COM MÃO DE OBRA... 36 2.5.1 Mão de obra Direta... 36 2.5.2 Mão de obra Indireta... 37

8 2.6 CUSTOS COM DEPRECIAÇÃO... 38 2.6.1 Métodos de Depreciação... 39 2.7 MÉTODOS DE CUSTEIO... 41 2.7.1 Método de Custeio por Absorção... 42 2.7.2 Método de Custeio Variável... 43 2.7.3 Custeamento por Absorção X Custeamento Variável diferenças fundamentais45 2.8 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA... 46 2.8.1 Formação do Mark-up... 48 2.8.2 Margem de Contribuição... 50 2.8.3 Ponto de Equilíbrio... 51 2.8.4 Margem de Segurança Operacional... 53 3 SISTEMA DE CUSTOS E ANÁLISE DE PREÇOS PARA UMA INDÚSTRIA DE CONFECÇÕES... 55 3.1 PROCESSO DE PRODUÇÃO... 55 3.2 CUSTO COM MATERIAIS DIRETOS... 57 3.3 CUSTOS COM PESSOAL... 60 3.4 CUSTOS COM FACÇÃO (terceirizado)... 63 3.5 CUSTOS INDIRETOS FIXOS E VARIÁVEIS... 64 3.6 APURAÇÃO DO CUSTO TOTAL... 67 3.6.1 Custo Total pelo método de custeio por absorção... 67 3.6.2 Custo Total pelo método de custeio variável... 69 3.7 LEVANTAMENTO DAS DESPESAS FIXAS E VARIÁVEIS... 71 3.8 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA ORIENTATIVO E DOS PREÇOS MÍNIMOS... 74 3.8.1 Demonstrativo da Diferença dos Preços de Venda praticados pela empresa X Preços de venda orientativos... 76 3.9 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO... 79 3.10 PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL... 88

9 3.10.1 Ponto de Equilíbrio Contábil pelo PV Orientativo de 20%... 89 3.10.2 Ponto de Equilíbrio Contábil pelo Preço de venda 1 praticado... 89 3.10.3 Ponto de Equilíbrio Contábil pelo Preço de venda 2 praticado... 90 3.11 MARGEM DE SEGURANÇA OPERACIONAL... 93 3.11.1 Margem de Segurança Operacional pelo PV Orientativo de 20%... 93 3.11.2 Margem de Segurança Operacional pelo PV 1 praticado pela empresa 94 3.11.3 Margem de Segurança Operacional pelo PV 2 praticado pela empresa 94 3.12 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DOS PRODUTOS... 95 CONCLUSÃO... 107 REFERÊNCIAS... 110

10 INTRODUÇÃO A Contabilidade é uma ciência social que estuda a riqueza patrimonial de uma organização sob aspectos quantitativos e qualitativos, gerando informações e explicando os fenômenos patrimoniais, para que assim possa obter o controle, o planejamento e a tomada de decisão correta. A Contabilidade de Custos é uma parte da Contabilidade que nasceu com a Revolução Industrial e tinha apenas como objetivos avaliar os inventários de matérias-primas, de produtos fabricados e de produtos vendidos, verificando assim os resultados obtidos pelas empresas. Nos dias de hoje, vive-se em uma época de constantes transformações, tudo acontece numa velocidade desenfreada, onde as organizações possuem filosofias diferentes e outras expectativas em relação ao mercado. E nas indústrias de hoje não são diferentes, todas buscam a eficiência na produção auxiliando-se de informações geradas pela contabilidade de custos para atender de forma eficaz seus clientes e para permanecer atuante no meio da grande concorrência que o mercado apresenta. Aumentar a competitividade é um dos principais objetivos de qualquer indústria e uma das formas para esse aumento é realizar o calculo real dos custos de produção. A análise e a gestão de custos também é uma forma para que se aumente a competitividade, por meio dela se consegue maior facilidade em obter informações que auxiliam na tomada de decisões, como por exemplo, em uma negociação, analisando mais detalhadamente os custos de um determinado produto, a linha de preços entre o preço mínimo e máximo, entre outros. Diante dessa realidade, o presente Trabalho de Conclusão de Curso tem como finalidade apresentar uma metodologia de sistemas de custos para apuração do custo de produção em uma indústria de confecções, bem como, a análise de preços, volume e resultados na sua comercialização, formando estratégias para que a mesma possa utilizá-las para continuar atuando fortemente no mercado, e que sua rentabilidade cresça e aumente cada vez mais. Inicialmente, apresenta-se a contextualização do estudo que abrange a definição do tema, a área de conhecimento contemplada, seguido da caracterização

11 da empresa, da problematização do tema, dos objetivos gerais e específicos, da justificativa, da metodologia utilizada para na sua realização. No capítulo seguinte, apresenta-se a revisão bibliográfica, envolvendo a pesquisa baseada em livros e textos de diversos autores, abordando conceitos e outras características de diversos temas que envolvem os custos, seus métodos e instrumentos de analise, a qual contribuiu no desenvolvimento do estudo de caso. A análise dos resultados apresenta-se na sequência, inicialmente foi descrito os processos de produção dos diferentes produtos em estudo, seguido do levantamento dos custos, da apuração destes custos na composição do custo total, da formação de preços mínimos e ideais, seguido das análises da relação custo, volume e resultado. Finalmente, o relatório apresenta a conclusão, seguida da bibliografia consultada na sua realização.

12 1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO Neste capítulo apresenta-se a contextualização do estudo onde aborda a definição do tema pesquisado seguido de uma breve apresentação da organização em estudo com a definição do problema que foi o foco principal da pesquisa, buscando solucionar com os objetivos gerais e específicos bem como, a justificativa e a metodologia utilizada durante a realização do trabalho. 1.1.1 Área de Conhecimento Contemplada Em uma indústria de confecções, ocorrem transformações de matériasprimas em produtos acabados passando por um processo produtivo, onde são modificadas e transformadas nos diversos produtos. A Contabilidade de Custos ocupa-se da classificação, agrupamento, controle e atribuição dos custos, apurando o custo de produção de um bem elaborado, servindo de base também para a formação do preço de venda e a gestão dos custos, volumes e resultados. Por essa razão, o tema do presente estudo se constitui na proposição de um sistema de custos e analise de preços e resultados a ser aplicado em uma indústria de confecções. 1.1.2 Caracterização da Organização O estudo foi realizado na cidade X, na região Celeiro do estado do Rio Grande do Sul, em uma indústria de pequeno porte, tributada pelo Simples Nacional, cujo ramo é de confecções, por questões éticas, não foram divulgados os nomes dos sócios, a razão social, nome fantasia e marcas. Nos lugares dos mesmos foram dados nomes fictícios. A GBC Ind. e Com. De Conf. Ltda. iniciou suas atividades no dia 01 de junho de 1993, formada inicialmente por apenas uma funcionária e a proprietária atuando no ramo de confecções de camisetas e abrigos escolares. Em 1999, após

13 seis anos nessa atividade, a empresa aceitou a proposta de sociedade e encarou um novo desafio: a confecção de jeans, e vendas externas para três estados do sul do país, Rio Grande do Sul, Santa Catarina e Paraná. A empresa nesta época trabalhava com a marca conhecida pelo nome fantasia de Z Jeans, que apenas produzia calças, bermudas e jaquetas de jeans. Em 2009 a empresa decidiu entrar no mercado com uma nova marca, deixando aos poucos a marca Z Jeans que já se passava como um produto tradicional, iniciando então com a Cia Jeans, que vinha com um novo visual para o consumidor. Esta nova marca teve como foco produzir peças cada vez mais jovens, com mais bordados, mais enfeites, mas com preço um pouco mais elevado, devido ao posicionamento da marca no mercado consumidor, sendo produtos com mais elegância e mais detalhes em sua peça. Além da linha Jeans, a empresa também trabalha com a linha dos tecidos planos e fabrica peças em suplex, que fabrica a famosa modinha. A GBC Ind. e Com. De Conf. Ltda. tem como visão ser uma empresa de médio porte reconhecida por toda a região Sul do País pela qualidade e estilo de seus produtos, com crescimento planejado de forma que os princípios humanos e ambientais jamais sejam abandonados. Possui uma estrutura que define de forma simples a divisão de suas tarefas no qual é dividido em quatro departamentos: Produção, vendas, escritório e expedição. O quadro administrativo da GBC Ind. e Com. De Conf. Ltda. é composto por quatro sócios-proprietários: Sócio A, Sócio B, Sócio C, Sócio D, onde cada qual é responsável por uma área da empresa. Sócio A e Sócio B: responsável pela produção da fábrica e esta diretamente ligada ao setor produtivo, dentro da fábrica, no chão da fábrica. Sócio C: responsável pelas vendas nos três estados, RS, PR e SC, dividas pelos quatro representantes que atendem as cidades destes estados. Sócio D: responsável pela parte financeira da organização, cuidando do faturamento e do pagamento dos compromissos, tendo um auxílio de mais três funcionários, que se dividem as tarefas entre si.

14 Ltda. Na sequencia, apresenta-se o organograma da GBC Ind. e Com. De Conf. Diretoria Sócio A - Fábrica Sócio B - Fábrica Sócio C - Vendas Sócio D - Escritório Chefes de cada Setor Vendedores externos Auxiliar Administrati vo Funcionários de cada setor Auxiliar de Escritório LEGENDA ESTRATÉGICO TÁTICO OPERACIONAL Figura 1: Organograma da GBC Ind. e Com. De Conf. Ltda A parte estratégica da GBC Ind. e Com. De Conf. Ltda. é composta pelos quatros sócios, sendo que o Sócio A e o Sócio B pela fábrica, o Sócio C pelas vendas externas e o Sócio D pelo escritório. A parte Tática cabe aos chefes de cada setor ser responsável pelas suas funções e a parte operacional é composta pelos demais funcionários.

15 1.1.3 Problematização do Tema A Contabilidade de Custos é um ramo da Contabilidade que produz informações importantes para diversos níveis gerenciais de uma organização, auxiliando as funções de desempenho, de planejamento, controle e de tomada de decisões, como também, na alocação de forma criteriosa dos custos de produção aos produtos. Com um mercado cada vez mais competitivo, a redução de custos tornase premissa para continuidade das indústrias. A correta gestão de custos também proporciona a elas sua manutenção no mercado. Entende ser indispensável, para qualquer empresa, possuir um sistema de custos, ainda mais em uma economia capitalista e concorrencial como a Brasileira, pois, com uma margem de segurança satisfatória e com o conhecimento dos custos do modo mais real possível fica fácil de tomar decisões mais acertadas. As informações geradas pelo Sistema de Custos apresentam dados dos processos da própria empresa, ou seja, seus produtos, serviços, atividades, componentes administrativos e operacionais, por isso é de fundamental importância o controle dos custos para o sucesso da empresa, pois são eles que vão determinar a viabilidade econômica e financeira da mesma. Diante disto, a indústria estudada deseja ver sua estrutura de custos de produção de uma determinada linha de produto e avaliar seus preços praticados atualmente na região abrangente de vendas. Neste contexto, surge a questão de estudo: Qual a contribuição que um sistema de custos pode proporcionar na apuração do custo, formação de preços e na analise do volume e resultado de uma indústria confecções, subsidiando com informações a gestão?

16 1.1.4 Objetivos Tendo como base o problema apresentado, foram definidos os objetivos que estão divididos em gerais e específicos, definindo e direcionando passo a passo para o alcance dos objetivos da empresa. 1.1.4.1 Objetivo geral Propor um Sistema de Custos e Formação de Preços para a indústria de confecções com o intuito de gerar informações referentes a relação custo, volume e resultado, subsidiando a gestão do negócio. 1.1.4.2 Objetivos Específicos Revisar a literatura referente à Contabilidade de Custos, Sistemas de Custos, Formação de Preços, Margens e Ponto de Equilíbrio; Levantar os custos de produção de uma determinada linha de produtos; Formar diferentes preços de venda dos produtos em estudo; Analisar a margem de contribuição, ponto de equilíbrio, margem de segurança operacional dos produtos e a margem de resultado dos produtos em estudo; 1.1.5 Justificativa Quanto maior for a concorrência a que estiver submetida uma empresa, mais importante se torna um sistema de custos, que lhe permita conhecer seus custos e, a partir daí, encontrar uma posição vantajosa diante de seus concorrentes. A boa gestão de custos tem seu grande objetivo na maximização dos resultados

17 Para a indústria em estudo, este trabalho serve como uma ferramenta para verificar possíveis falhas existentes e com isso corrigi-las buscando um melhor controle interno de seus custos e uma correta formação de preço, garantindo assim a competitividade no mercado e consequentemente um aumento de sua lucratividade. Na condição de acadêmico do curso de Ciências Contábeis, foi de grande importância aplicar todos os conhecimentos teóricos com a aplicação prática na indústria estudada, na perspectiva do aperfeiçoamento cada vez mais ao tema abordado no presente trabalho. Para a Universidade, o presente trabalho pode ser utilizado como material de pesquisa e fonte de dados principalmente para os alunos do curso de Ciências Contábeis, que assim como eu, tenham interesse em aprimorar seus conhecimentos na área de contabilidade de custos na atividade industrial. 1.1.6 Metodologia do Trabalho A Metodologia apresenta como que vai ser desenvolvido o estudo de caso. Metodologia para Andrade (2010, p. 117) é o conjunto de métodos ou caminhos que são percorridos na busca do conhecimento. No estudo será definida a classificação da pesquisa e os instrumentos para o desenvolvimento do mesmo. 1.1.6.1 Classificação da Pesquisa A classificação da pesquisa pode ser realizada sob vários aspectos, conforme Gil (2010, p. 25). As pesquisas podem ser classificadas de diferentes maneiras. Mas para que esta classificação seja coerente, é necessário definir previamente o critério adotado para classificação. Assim, é possível estabelecer múltiplos sistemas de classificação e defini-las segundo a área de conhecimento, a finalidade, o nível de explicação e os métodos adotados.

18 Na sequencia apresenta-se como foi definida a classificação da pesquisa, do ponto de vista de sua natureza, do ponto de vista de seus objetivos, quanto à forma de abordagem do problema e do ponto de vista dos procedimentos técnicos. a) Do Ponto de Vista de sua Natureza A classificação da pesquisa do ponto de vista de sua natureza se classifica em pesquisa básica ou aplicada. Neste estudo de caso trata-se de uma pesquisa aplicada. Segundo Gil (2010, p. 27) Pesquisa Aplicada é voltado à aquisição de conhecimentos com vistas à aplicação numa situação específica. Na visão de Vergara (1998, p. 45). A pesquisa aplicada é fundamentalmente motivada pela necessidade de resolver problemas concretos, mais imediatos, ou não. Tem, portanto, finalidade prática, ao contrario da pesquisa pura, motivada basicamente pela curiosidade intelectual do pesquisador e situada sobretudo no nível da especulação. Utiliza-se esta pesquisa para aplicar numa situação específica por meio dos conhecimentos construídos, resolvendo os problemas contidos neste estudo, ou seja, teve a finalidade prática. b) Do Ponto de Vista de seus Objetivos Do ponto de vista de seus objetivos, este estudo foi classificado como uma pesquisa exploratória e descritiva. Pesquisa Exploratória: Para Vergara (1998, p. 45) é realizada em área na qual há pouco conhecimento acumulado e sistematizado por sua natureza de sondagem, não comporta hipóteses que, todavia, poderão surgir durante ou ao final da pesquisa.

19 Na visão de Gil (2010, p. 27). As pesquisas exploratórias têm como propósito proporcionar maior familiaridade com o problema, com vistas a torná-lo mais explícito ou a construir hipóteses. Seu planejamento tende a ser bastante flexível, pois interessa considerar os mais variados aspectos relativos ao fato ou fenômeno estudado. Pode-se afirmar que a maioria das pesquisas realizadas com propósitos acadêmicos, pelo menos num primeiro momento, assume o caráter de pesquisa exploratória, pois neste momento é pouco provável que o pesquisador tenha uma definição clara do que irá investigar. Este estudo se utilizou da Pesquisa Exploratória, pois visa buscar um maior conhecimento do tema escolhido, proporcionando maior simplificação e assim torná-lo o mais claro possível. seguinte forma: Pesquisa Descritiva: Vergara (1998, p. 45) define pesquisa descritiva da A pesquisa descritiva expõe características de determinada população ou de determinado fenômeno. Pode também estabelecer correlações entre variáveis e definir sua natureza. Não tem compromisso de explicar os fenômenos que descreve, embora sirva de base para tal explicação. A pesquisa descritiva foi utilizada neste estudo de caso para descrever as características da empresa quanto ao assunto do mesmo, para que assim se busque uma solução aos problemas nele contido. c) Quanto à Forma de Abordagem do Problema O presente estudo é considerado uma Pesquisa Qualitativa porque há uma relação entre o mundo real e o individuo. Marconi e Lakatos (2011, p. 269) descrevem que: O método qualitativo difere do quantitativo não só por não empregar instrumentos estatísticos, mas também pela forma de coleta e análise dos

20 dados. A metodologia qualitativa preocupa-se em analisar e interpretar aspectos mais profundos, descrevendo a complexidade do comportamento humano. Fornece análise mais detalhada sobre as investigações, hábitos, atitudes, tendências de comportamento etc. No processo de pesquisa qualitativa se interpreta fenômenos e é atribuído significados sem requerer o uso de técnicas e métodos estatísticos. O ambiente natural é a fonte para o pesquisador realizar a coleta de dados e analisar de forma indutiva. d) Do Ponto de Vista dos Procedimentos Técnicos Do ponto de vista dos procedimentos técnicos, foram utilizados para este estudo os procedimentos de pesquisa bibliográfica, documental, levantamento e estudo de caso. Pesquisa Bibliográfica: De acordo com Vergara (1998, p. 46) é o estudo sistematizado desenvolvido com base em material publicado em livros, revistas, jornais, redes eletrônicas, (...). Gil (2010, p.29) conceitua pesquisa bibliográfica da seguinte forma: A pesquisa bibliográfica é elaborada com base em material já publicado. Tradicionalmente, esta modalidade de pesquisa inclui material impresso, como livros, revistas, jornais, teses, dissertações e anais de eventos científicos. Todavia, em virtude da disseminação de novos formatos de informação, estas pesquisas passaram a incluir outros tipos de fontes, como discos, fitas magnéticas, CDs, bem como o material disponibilizado pela Internet. Sendo assim, a pesquisa bibliográfica foi utilizada como fonte de pesquisa para a primeira parte do estudo, utilizando-se de material que foi elaborado por outros autores interligando-os com a parte prática do trabalho.

21 Pesquisa Documental: Vergara (1998, p.46) descreve que: Investigação documental é a realizada em documentos conservados no interior de órgãos públicos e privados de qualquer natureza, ou com pessoas: registros, anais, regulamentos, circulares, ofícios, memorandos, balancetes, comunicações informais, filmes, microfilmes, fotografias, vídeo tape, informações em disquete, diários, cartas pessoais e outros. A pesquisa documental assim como Vergara descreve, é realizada em documentos internos, tanto em órgão públicos como privados. Para o estudo foi de suma importância esta pesquisa, levantando todos os documentos necessários para os objetivos propostos do trabalho. Levantamento: Gil (2010, p.35) conceitua da seguinte forma: As pesquisas deste tipo caracterizam-se pela interrogação direta das pessoas cujo comportamento se deseja conhecer. Basicamente, procede-se à solicitação de informações a um grupo significativo de pessoas acerca do problema estudado para, em seguida, mediante análise quantitativa, obterem-se as conclusões correspondentes aos dados coletados. No presente trabalho foi realizado o levantamento, a fim de buscar o conhecimento dos comportamentos das pessoas envolvidas no mesmo através de interrogação direta a elas. Estudo de caso: De acordo com Gil (2010, p.37) estudo de caso é uma modalidade de pesquisa amplamente utilizada nas ciências biomédicas e sociais. Consiste no estudo profundo e exaustivo de um ou poucos objetos, de maneira que permita seu amplo e detalhado conhecimento,(...) Vergara (1998, p. 47) conceitua estudo de caso da seguinte forma: Estudo de caso é o circunscrito a uma ou poucas unidades, entendidas essas como uma pessoa, uma família, um produto, uma empresa, um órgão público, uma comunidade ou mesmo um país. Tem caráter de profundidade e detalhamento. Pode ou não ser realizado no campo.

22 Para Marconi e Lakatos (2011, p. 274) estudo de caso refere-se ao levantamento com mais profundidade de determinado caso ou grupo humano sob todos os seus aspectos. Sendo assim, estudo de caso consiste num estudo amplo e detalhado, ou seja, complexo, de um ou mais objetos buscando um maior conhecimento do mesmo. 1.1.6.2 Plano de Coleta de Dados A coleta de dados é uma das partes mais importantes da pesquisa, por meio dela buscam-se informações necessárias para o bom andamento do trabalho cientifico na parte prática, alcançando assim os objetivos propostos. Andrade (2010, p. 137) escreve sobre coleta de dados o seguinte: Para a coleta de dados deve-se elaborar um plano que especifique os pontos de pesquisa e os critérios para a seleção dos possíveis entrevistados e dos informantes que responderão aos questionários ou formulários. A coleta de dados constitui uma etapa importantíssima da pesquisa de campo, mas não deve ser confundida com a pesquisa propriamente dita. Os dados coletados serão posteriormente elaborados, analisados, interpretados e representados graficamente. Depois, será feita a discussão dos resultados da pesquisa, com base na análise e interpretação dos dados. No primeiro momento, a coleta de dados ocorreu por meio de entrevistas despadronizadas entre os sócios proprietários da empresa em estudo, obtendo informações relevantes aos produtos fabricados. Também foram coletados junto à empresa notas fiscais de compras e vendas, relatórios Contábeis, relatórios internos entre outros. Após todos os dados coletados, os mesmos foram analisados e interpretados. Por fim, foi feita a proposição do Sistema de Custos, analisando todos os resultados e as informações geradas para o suporte a gestão da empresa.

23 1.1.6.2.1 Instrumentos de Coleta de Dados Os instrumentos de coletas de dados serviram para coletar os dados necessários para a elaboração do trabalho. No estudo foram utilizadas duas técnicas, sendo uma por meio de observações e a outra por meio de entrevistas. a) Observação: Para Martins (2008, p. 24) a observação consiste em um exame minucioso que requer atenção na coleta e análise dos dados. Marconi e Lakatos (2011, p. 275), definem observação da seguinte forma: A observação é uma técnica de coleta de dados para conseguir informações utilizando os sentidos na obtenção de determinados aspectos da realidade. Não consiste apenas em ver e ouvir, mas também em examinar fatos ou fenômenos que se deseja estudar. No estudo foram utilizados os seguintes tipos de observação: Observação Sistemática, pois ela tem uma estrutura e é planejada; Observação não Participante, pois o pesquisador apenas participa do fato, não se integra a ele; Observação Individual, pois é realizado por apenas uma pessoa; e Observação na Vida Real, pois é a medida que os fatos ocorrem. Marconi e Lakatos (2011, p. 276-278) definem os tipos de observação da seguinte maneira: Observação Sistemática: é estruturada, planejada e controlada, utiliza-se instrumentos para a coleta de dados e realiza-se em condições controladas, não devem ser rígidas ou padronizadas, pois, objetos e objetivos podem ser diferentes. Observação não Participante: o pesquisador entra em contato com a realidade estudada, mas não se integra a ela. Apenas participa do fato agindo como um mero espectador. Observação individual: é realizada como o próprio nome diz por apenas um pesquisador, projetando-se sobre o observado, fazendo algumas deduções ou distorções. Pode também intensificar a objetividade de suas informações, anotando os eventos reais. Observação na vida real: os dados são registrados à medida que ocorrem num ambiente real, sem a obrigação de preparação. b) Entrevista: Segundo Marconi e Lakatos (2011) a entrevista é um dos instrumentos básicos para a coleta dos dados, pois ocorre uma conversa oral

24 entre duas pessoas, o entrevistador e o entrevistado, conforme o tipo de entrevista o papel dos dois pode variar. Todas as entrevistas têm um objetivo, buscar informações importantes e compreender as perspectivas e experiências das pessoas entrevistadas. Martins (2008, p. 27) conceitua entrevista da seguinte forma: Trata-se de uma técnica de pesquisa para coleta de dados cujo objetivo básico é entender e compreender o significado que os entrevistados atribuem a questões e situações, em contextos que não foram estruturados anteriormente, com base nas suposições e conjecturas do pesquisador. A entrevista é uma conversa oral entre duas pessoas, onde que o entrevistador formula perguntas ao entrevistado a fim de coletar informações importantes e compreender a pessoa entrevistada. Existem diversos tipos de entrevistas, que vai de acordo com o objetivo do pesquisador. No presente trabalho foi utilizada a entrevista despadronizada ou semiestruturada. Segundo Marconi e Lakatos (2011, p. 279) a entrevista despadronizada ou semi-estruturada é quando o entrevistador tem liberdade para desenvolver cada situação em qualquer direção que considere adequada. É uma forma de poder explorar mais amplamente a questão. As entrevistas despadronizadas foram muito utilizadas no decorrer do estudo, pois não precisam seguir uma ordem e sanaram dúvidas dos procedimentos técnicos da empresa. 1.1.6.3 Plano de Análise e Interpretação dos Dados Depois que os dados foram coletados, os mesmos foram analisados e interpretados. Segundo Gil (2010, p. 122) a análise e interpretação é um processo que nos estudos de caso se dá simultaneamente à sua coleta.

25 seguinte maneira: Para Andrade (2010, p. 139) a análise e interpretação são definidas da A análise e interpretação constituem dois processos distintos, mas interrelacionados. Esses processos variam significativamente, de acordo com o tipo de pesquisa. Inicia-se a análise pela apresentação e descrição dos dados coletados. Através da análise procura-se verificar as relações existentes entre o fenômeno estudado e outros fatores; os limites da validade dessas relações; buscam-se, também, esclarecimentos sobre a origem das relações. A interpretação procura um sentido mais amplo nas respostas, estabelecendo uma rede de ligações entre os resultados da pesquisa, que são cotejados com outros conhecimentos anteriormente adquiridos. Portanto, a análise teve como objetivo preparar os dados para extrair as respostas dos problemas propostos, a interpretação ligou conhecimentos já elaborados com o resultado da pesquisa dando maior sentido nas respostas. Diante disto, a análise do presente trabalho seguiu a seguinte ordem: Fundamentação teórica sobre o assunto em estudo; Coleta dos dados através de entrevistas com os sócios proprietários, notas fiscais, relatórios contábeis, relatórios internos entre outros; Cálculos de custos dos dados levantados Levantamento das principais informações aos sócios proprietários através de planilhas, gráficos e relatórios.

26 2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA Neste capítulo apresenta-se a revisão bibliográfica, baseando-se na obra de diversos autores com materiais publicados em livros, revistas, entre outros. Teve por objetivo buscar a fundamentação teórica sobre o assunto estudado, definindo conceitos e aplicações dos diversos campos da Contabilidade de Custos que foram utilizados no desenvolvimento do estudo aplicado. 2.1 CONTABILIDADE A Contabilidade nasceu a partir que as civilizações mais antigas sentiram a necessidade de controlar o que o cada indivíduo tinha de utilidades ou riquezas em suas mãos. Desde então, a Contabilidade foi evoluindo ao passar do tempo, passando por muitas fases e modificações. Hoje, a Contabilidade é de suma importância para as organizações, pois ela auxilia no registro, controle, estudo, análise e interpretam os dados coletados demonstrando em números a situação financeira da empresa, tudo isso através dos mais complexos sistemas eletrônicos de contabilidade. 2.1.1 Conceitos de Contabilidade A Contabilidade tem conceitos de diversos autores e de diferentes formas, cada um com seu entendimento e interpretação, mas todos possuem características em comum. Para Toigo apud Basso (2011, p. 26), Contabilidade é a ciência que estuda e controla o patrimônio sob o ponto de vista econômico-financeiro, observando e registrando seus aspectos quantitativos e qualitativos e as variações por ele sofridas. Basso (2011, p. 26) conceitua Contabilidade da seguinte maneira:

27 Entendemos que Contabilidade, como conjunto ordenado de conhecimentos próprios, leis científicas, princípios e métodos de evidenciação próprios, é a ciência que estuda, controla e observa o patrimônio das entidades nos seus aspectos quantitativo (monetário) e qualitativo (físico), e que, como conjunto de normas, preceitos, regras e padrões gerais, se constituí na técnica de coletar, catalogar e registrar informações de suas variações e situação, especialmente de natureza econômica e financeira e, complementarmente, controla, registra e informa situações impactantes de ordem socioambiental decorrentes de ações praticadas pela entidade no ambiente em que está inserida. Portanto, a partir dos conceitos citados pelos autores pode-se dizer que a Contabilidade é a ciência que cuida do patrimônio das entidades, estudando, controlando e observando-o, para que assim possa gerar informações importantes para obter um melhor planejamento e tomada de decisões corretas aos usuários que buscam o crescimento econômico-financeiro da entidade. 2.1.2 Finalidade da Contabilidade A Contabilidade tem como finalidade gerar informações para dar suporte aos gestores das organizações. Essas informações irão relatar todos os fatos e variações ocorridas no seu patrimônio num determinado período a fim de se obter um melhor controle e planejamento, ou seja, uma melhor gestão da organização. Basso (2011, p. 28) explica que a finalidade básica da Contabilidade é gerar informações de ordem física, econômica e financeira sobre o patrimônio, com ênfase para o controle e o planejamento processo decisório. Portanto, a Contabilidade assegura o controle do patrimônio, fornecendo informações sobre sua composição e suas variações que possam ser utilizadas pelos diferentes usuários. 2.1.3 Aplicação da Contabilidade Hoje em dia, a Contabilidade é uma das áreas que mais campos de atuação existem. Dentre os campos de atuação os principais são: Contabilidade

28 Comercial; Industrial; Pública; Bancária; Rural; de Cooperativas; Seguradoras; entre outras. Para Basso (2011) o campo da Contabilidade é o mais amplo possível, pois um campo de aplicação da Contabilidade pode estar aonde existir um patrimônio sendo este definido e delimitado, qualquer que seja o seu porte, seja na área pública ou privada, associações dentre outras, propriedades rurais e pessoas físicas, representando assim o amplo campo de aplicação da Contabilidade. 2.2 CONTABILIDADE GERENCIAL A Contabilidade Gerencial tem grande importância dentro das organizações, pois ela fornecerá aos seus usuários informações para atender suas necessidades, demonstrando através de relatórios os resultados da empresa. Para isso, necessitará de um bom sistema de informação, de métodos e conhecimentos da organização e da utilização do planejamento, no qual irá auxiliar como análise da gestão empresarial e para as tomadas de decisões, buscando assim, atingir os objetivos da empresa. forma: Padoveze (2010, p.33) conceitua a Contabilidade Gerencial da seguinte Contabilidade Gerencial é o processo de identificação, mensuração, acumulação, análise, preparação, interpretação e comunicação de informações financeiras utilizadas pela administração para planejamento, avaliação e controle dentro de uma organização e para assegurar e contabilizar o uso apropriado de seus recursos. Padoveze (2010) relata também que a Contabilidade Gerencial só irá existir dentro de uma entidade se as pessoas nela envolvida consigam demonstrar os conceitos contábeis na prática, ou seja, ela só existirá se houver uma ação, e uma ação é o gerenciamento da informação contábil, é o uso destas informações como instrumento da administração. Portanto, conforme as definições do autor, a Contabilidade Gerencial existe a partir de ações que a torne concreta, fornecendo relatórios relevantes para a

29 gestão da empresa, informando, avaliando e interpretando fatos contábeis e econômicos, auxiliando assim nas tomadas de decisões. 2.3 CONTABILIDADE DE CUSTOS A Contabilidade de Custos nasceu da Contabilidade Financeira, juntamente com a Revolução Industrial. Com o crescimento das organizações, com o aumento da concorrência e a falta de recursos, sentiu-se então a necessidade de planejar e controlar as atividades empresariais. Segundo Martins (2003) naquela época para apurar o resultado do período, fazia-se o levantamento dos estoques em termos físicos e o contador conferia o valor pago por cada item estocado e assim valorava as mercadorias. Calculava o quanto tinha de estoque inicial, acrescentando as compras do período e confrontando com o que ainda restava, apurava-se então o custo das mercadorias vendidas. Para chegar ao lucro bruto, confrontava-se o custo das mercadorias vendidas com as receitas líquidas obtidas das vendas, deduziam-se também as despesas necessárias de manutenção da empresa, as despesas de vendas e as financeiras. Desde então a Contabilidade vem sofrendo diversas transformações, e é por isso então imprescindível para qualquer empresa ter um sistema de custo. É difícil tomar decisões confiáveis e ter uma margem de segurança satisfatória, sem o conhecimento dos custos do modo mais real possível, sendo assim, as informações de custos se transformam num verdadeiro sistema de informações gerenciais, de suma importância para a administração das organizações, auxiliando nas tomadas de decisões, no planejamento e controle das atividades empresariais. 2.3.1 Conceito e Finalidades da Contabilidade de Custos Para uma organização poder apurar e estudar seus custos é necessário saber o que essa área trata. Pois bem, a Contabilidade de Custos é um ramo da função financeira que, organiza, analisa e interpreta os custos na empresa, não

30 apenas dos produtos, mas também dos estoques, serviços, atividades entre outros, mas todos com o mesmo objetivo, o de determinar o lucro, controlando as operações e auxiliando o administrador no processo de tomada de decisão. definição: A Contabilidade de Custos para Martins (2003, p.21-22) tem a seguinte A Contabilidade de Custos tem duas funções relevantes: o auxilio ao Controle e a ajuda às tomadas de decisões. No que diz respeito ao Controle, sua mais importante missão é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão e, num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos. No que tange à Decisão, seu papel reveste-se de suma importância, pois consiste na alimentação de informações sobre valores relevantes que dizem respeito às conseqüências de curto e longo prazo sobre medidas de introdução ou corte de produtos, administração de preços de venda, opção de compra ou produção etc. maneira: Koliver (2010, p.43) conceitua Contabilidade de Custos da seguinte A contabilidade de custos é a parte da contabilidade que trata da fundamentação teórico-doutrinária, das técnicas, métodos e procedimentos utilizados na apreensão, classificação e avaliação das mutações patrimoniais que ocorrem no ciclo operacional interno das entidades, com vista à correta delimitação dos agregados de valores a bens ou serviços produzidos e às funções exercidas na entidade, durante determinado período de tempo. Leone (2008, p.23) relata que: A Contabilidade de Custos colhe dados internos e externos, monetários e não monetários, mas quantitativos. Atualmente, em virtude de suas crescentes responsabilidades, diante das novas exigências por parte dos administradores, a Contabilidade de custos está cada vez mais utilizando dados quantitativos não monetários, colhendo-os, trabalhando-os, organizando-os, combinando-os e produzindo informações gerenciais de alta relevância, baseada nesses dados. Frente aos conceitos descritos pelos autores, observa-se que a Contabilidade de Custos não é apenas apurar o custo dos produtos, mas sim, serve

31 de grande aliada das organizações, fornecendo informações relevantes aos diversos níveis gerenciais, proporcionando melhor controle dos seus estoques, possibilitando redução de custos em segmentos operacionais e administrativos, auxiliando na formação do preço de venda de seus produtos ou serviços, alem de fornecer diversos relatórios com informações gerencias aos gestores, tudo isso visando maiores resultados para a entidade. 2.3.2 Terminologia em Custos Industriais Na Contabilidade de Custos existem diversas terminologias que são utilizadas para o desenvolvimento do estudo. A seguir, apresentam-se as terminologias em custos industriais citadas por Martins (2003, p. 24-26, 47, 51): Gasto Compra de um produto ou serviço qualquer, que gera sacrifício financeiro para a entidade (desembolso), sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro). Desembolso Pagamento resultante da aquisição do bem ou serviço. Pode ocorrer antes, durante ou após a entrada da utilidade comprada, portanto defasada ou não no momento do gasto. Investimento Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuro(s) período(s). Podem ser de diversas naturezas e de períodos de ativação variados. Custo Gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços. O Custo é também um gasto, só que como reconhecido como tal, isto é, como custo, no momento da utilização dos fatores de produção (bens e serviços), para a fabricação de um produto ou execução de um serviço. Custo de Produção do Período É a soma dos custos incorridos no período dentro da fábrica. Custo da produção Acabada É a soma dos custos contidos na produção acabada no período. Pode conter Custos de Produção também de períodos anteriores existentes em unidades que só foram completadas no presente período. Custo dos Produtos Vendidos É a soma dos custos incorridos na produção dos bens e serviços que só agora estão sendo vendidos. Pode conter custos de produção de diversos períodos, caso os itens vendidos tenham sido produzidos em diversas épocas diferentes. Custos Primários Soma de matéria-prima com mão de obra direta. Custos de Transformação Soma de todos os Custos de Produção, exceto os relativos a matérias-primas e outros eventuias adquiridos e empregados sem nenhuma modificação pela empresa. Despesa Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas. Todos os custos que são ou foram gastos se transformam em despesas quando da entrega dos bens ou serviços a que se referem. Perda Bem ou serviço consumido de forma anormal e involuntária. Não se confunde com a despesa (muito menos com o custo), exatamente por sua

32 característica de anormalidade e involuntariedade; não é um sacrifício feito com intenção de obtenção de receita. Estas são algumas terminologias de custos industriais que foram trabalhadas no presente estudo. 2.4 CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS Classificar os custos é muito importante para apurarmos o custo e despesas de um determinado período. Os Custos podem ser classificados pela sua variabilidade, pela facilidade de alocação, pelo auxilio a tomada de decisões e outras definições. 2.4.1 Classificação pela variabilidade A classificação dos custos pela variabilidade leva em consideração sua relação com o volume de produção, divide-se em custos fixos e variáveis, e despesas fixas e variáveis. Separar os custos fixos e variáveis e classificá-los é de suma importância para a empresa, pois fornece muitas informações importantes para a tomada de decisões da mesma. Para Bornia (2002, p.42) Custos fixos são aqueles que independem do nível de atividade da empresa no curto prazo, ou seja, não variam com alterações no volume de produção. Martins (2003, p.50) ressalta que: Outro aspecto dos Custos Fixos é que eles não são, mesmo os repetitivos, eternamente do mesmo valor. Sempre há pelo menos duas causas para sua modificação: mudança em função de variação de preços, de expansão da empresa ou de mudança de tecnologia. Por exemplo, o valor da Mão de obra Indireta pode subir em determinado mês em função de um dissídio; o aluguel pode crescer em virtude da adição de mais um imóvel; e a depreciação pode também aumentar pela substituição de uma máquina

33 velha por outra moderna e mais cara. Todos esses itens são Custos Fixos sempre, apesar de seus valores se modificarem, já que seu montante em cada período é independente do volume de produção. Para Bertó e Beulke (2006, p.23) Custos e despesas fixas são: Sua característica é a de se manter inalterados face ao volume de atividade, dentro de certos limites de capacidade, ou seja, não se modificam em razão do crescimento ou da retração do volume dos negócios dentro desses limites. Exemplos: depreciação, manutenção, folha de pagamento da administração etc. numa apreciação unitária, costumam variar inversamente em razão do volume. Quanto maior o montante físico, menor é a parcela de custo/despesa fixa em relação a cada unidade, e vice-versa. Portanto, custo fixo não depende da quantidade produzida, seu montante será o mesmo se a produção aumentar ou diminuir, podendo alterar seu valor em função da variação de preços, se a empresa se expandir ou mudar de tecnologia. Para Bornia (2002, p.42) Os custos variáveis, ao contrario, estão intimamente relacionados com a produção, isto é, crescem com o aumento do nível de atividade da empresa. Bertó e Beulke (2006, p.23) descrevem custos e despesas variáveis da seguinte maneira: Essa classificação não está necessariamente relacionada com a identificação em si entre custos/despesas com o produto/mercadoria/serviço. Na realidade, o foco destes custos/despesas está mais relacionado com o volume vendido. Constituem valores que se modificam em relação direta com o volume vendido. Exemplos: variação no custo total da mercadoria em razão das oscilações da quantidade vendida, ICMS de venda, PIS/Cofins etc. no enfoque estritamente unitário, esses custos e essas despesas costumam ser constantes por unidade vendida. Para Koliver (2010, p.69) Os custos variáveis estão relacionados com os portadores finais dos custos, particularmente considerados, ou seja, somente existem quando se produz algum produto ou serviço, seja ele destinado a venda ou não, e quando eles são vendidos. A figura apresentada a seguir, representa o modelo proposto por essa classificação:

34 Custos variáveis $ Custos fixos Volume de produção Figura 2: A divisão dos custos em fixos e variáveis Fonte: Bornia (2002, p.42) Portanto, conforme os autores e a partir da figura ilustrada anteriormente, ao contrario dos custos fixos, os custos variáveis estão relacionados diretamente com a quantidade produzida, ou seja, quanto maior for o volume das vendas, maior será o custo variável total. 2.4.2 Classificação pela facilidade de alocação A classificação dos custos pela facilidade de alocação leva em consideração quanto à identificação dos mesmos com um produto, é a separação dos custos diretos e indiretos, bastante importante para as tomadas de decisões da empresa. Custos Diretos para Bornia (2002, p.44) são aqueles facilmente relacionados com as unidades de alocação de custos (produtos, processos, setores, clientes etc.). A alocação e a análise desses custos são relativamente simples. Padoveze (2010, p.336) conceitua Custos Diretos da seguinte maneira: Custos diretos são os custos que podem ser fisicamente identificados para um segmento particular sob consideração. Assim, se o que está sob consideração é uma linha de produtos, então os materiais e a mão de obra envolvidos em sua manufatura seriam ambos custos diretos. Dessa forma, relacionando-se então com os produtos finais, os custos diretos são os

35 gastos industriais que podem ser alocados direta e objetivamente aos produtos. Podem ser fixos e variáveis Conclui-se que os custos diretos são diretamente apropriados aos produtos, sendo de fácil alocação, ou seja, oferecem condição de ser medidos e mensurados. Para Leone (2008, p. 59) Custos Indiretos são todos os outros custos que dependem do emprego de recursos, de taxas de rateio, de parâmetros para o débito às obras. Padoveze (2010, p.336) conceitua Custos Indiretos como: São os gastos industrias que não podem ser alocados de forma direta ou objetiva aos produtos ou a outro segmento ou atividade operacional, e caso sejam atribuídos aos produtos, serviços ou departamentos, será através de critérios de distribuição ou alocação. São também denominados custos comuns. Podem ser fixos e variáveis. Nota-se a partir dos conceitos dos autores, que os custos indiretos precisam ser alocados aos produtos através de rateios, pois são difíceis de identificá-los em apenas um produto, se relacionam em vários. Como exemplo temos as depreciações das maquinas e equipamentos de uma indústria. 2.4.3 Classificação pelo auxilio à tomada de decisões Os custos podem ser classificados também pelo auxílio à tomada de decisões podendo ser relevantes ou não relevantes. Para Bornia (2002, p.44) Custos relevantes são aqueles que se alteram dependendo da decisão tomada e custos não relevantes são os que independem da decisão tomada. Assim, os custos relevantes são os custos que fornecem realmente informações importantes à tomada de decisões, os outros não são considerados. Esta classificação considera-se apenas para uma decisão a ser tomada, podendo a classificação ser outra caso tenha outra decisão em mente, ou seja, custos

36 relevantes para um tipo de decisão podem não ser importantes para outro e assim vice-versa. 2.5 CUSTOS COM MÃO DE OBRA Mão de obra é todo serviço prestado para a empresa, seja por empregados administrativos ou operários. O Custo com mão de obra não é apenas o salário pago ao funcionário, mas sim todos os gastos com encargos de previdência previstos em lei, tais como pagamentos feitos à Previdência Social, FGTS, férias, indenização de 13º salário, seguros contra acidentes do trabalho além de outros que a empresa queira conceder, como gratificações etc. Para apuração de custos, a mão de obra divide-se em Direta e Indireta. 2.5.1 Mão de obra Direta Mão de obra direta é o custo no qual o funcionário trabalha diretamente ao produto em fabricação, podendo calcular o tempo gasto no produto ou serviço sem necessitar de qualquer tipo de rateio. Martins (2003, p. 133) conceitua Mão de obra Direta da seguinte maneira: Mão de obra Direta é aquela relativa ao pessoal que trabalha diretamente sobre o produto em elaboração, desde que seja possível a mensuração do tempo despendido e a identificação de quem executou o trabalho, sem necessidade de qualquer apropriação indireta ou rateio. Se houver qualquer tipo de alocação por meio de estimativas ou divisões proporcionais, desaparece a característica de direta. Ainda na concepção de Martins (2003, p. 133): Ocorre muitas outras vezes haver a possibilidade de a empresa medir a mão de obra, mas, por razões econômicas, não o fazer; ou então essa

37 medição é difícil de ser realizada, e desiste-se dela. Temos aí a existência física da Mão de obra Direta, mas a Contabilidade de Custos a tratará como Indireta devido à adoção de sua alocação por critérios estimativos (como ocorre com vários outros custos diretos, como materiais, tinta etc.). Essas razões de desistência de medição podem ser: pequeno valor da mão de obra, inexistindo interesse por uma medida mais apurada; custo elevado para se fazer a medição; dificuldade de se processar a mensuração (como no caso de um homem operando diversas máquinas) etc. Peres Jr, et al (2005, p.26) descreve que: A mão de obra direta, por sua vez, pode ser identificada, por meio de apontamentos, com o produto que esta sendo fabricado, restando apenas a contabilidade de custos, de posse das informações relacionadas com a folha de pagamento e demais relatórios do departamento pessoal, efetuar as devidas apropriações às diversas unidades produtivas. Portanto, o custo da mão de obra direta é aquele que é possível de ser mensurado o tempo gasto e quem executou o trabalho sem apropriação indireta. São valores relativos ao pagamento de salários mais os encargos sociais do pessoal ligado diretamente à área de produção da empresa. O que pode acontecer é a medição destes custos não ocorrerem por motivos econômicos ou pela medição ser difícil de ser realizada, sendo então alocados por meio de estimativas ou divisões proporcionais, ou seja, rateio. 2.5.2 Mão de obra Indireta A mão de obra Indireta é um custo que não está ligado diretamente no processo de fabricação do produto ou serviço. Para Peres Jr, et al (2005, p.27) mão de obra indireta é representada pelo trabalho realizado nos departamentos auxiliares nas indústrias ou prestadoras de serviços e que não são mensuráveis em nenhum produto ou serviço executado. Segundo Leone (2008, p.58-59) o custo indireto como aquele item que precisa de um critério de rateio para sua identificação ao produto ou objeto cujo custeio é desejado.

38 Conforme Martins (2003, p.133-134): A Mão de obra Indireta poderia ser sempre subclassificada como, por exemplo: a) aquela que pode, com menor grau de erro e arbitrariedade, ser alocada ao produto, como a de um operador de grupo de máquinas; b) aquela que só é apropriada por meio de fatores de rateio, de alto grau de arbitrariedade, como o das chefias de departamentos etc. (Quando falamos em operador ou supervisor de máquinas, só podemos tratar a mão de obra como indireta se estiverem sendo elaborados diversos produtos; se fosse produzido apenas um, logicamente seria Mão de obra Direta dele.) Portanto, através das definições dos autores, a mão de obra indireta não é mensurável em nenhum produto ou serviço, tendo que ser apropriada através de rateios. Como exemplos de mão de obra indireta industrial conforme presente trabalho temos: gastos com pessoal responsável pela manutenção dos equipamentos, pelo planejamento e controle da produção e como citado por Martins temos os supervisores da produção dos diversos produtos etc. 2.6 CUSTOS COM DEPRECIAÇÃO Os bens do ativo imobilizado ao longo de seu período de uso vão se desgastando e uma das formas para ratear esses custos é a depreciação. Segundo Basso (2011, p. 262) depreciação é quando corresponder à perda de valor dos direitos que tem por objeto bens físicos, sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência. Koliver (2010, p.163) conceitua depreciação da seguinte maneira: A depreciação pode, portanto, originar-se de diferentes causas, mas sempre com a mesma consequência, a perda de valor. A partir dessa constatação, pode-se delimitar o seguinte conceito: A depreciação, em termos econômicos, é a expressão monetária da perda de valor de um bem integrante do imobilizado, causada pelo uso ou outras razões de natureza física, acidentes ou perda de utilidade econômica.

39 Peres Jr, et al (2005, p.128-129) citam alguns conceitos inerentes aos bens do ativo imobilizado: Vida útil: é o período durante o qual se espera que o ativo seja usado pela empresa; ou o número de unidades produzidas ou unidades semelhantes que se espera que sejam obtidas do ativo pela empresa. Depreciação: É a alocação sistemática do valor depreciável de um ativo ao longo de sua vida útil. Valor depreciável: É o custo de um ativo, ou outro valor, que figure nos livros em lugar do custo do ativo, menos o seu valor residual. Custo do ativo: É o montante pago em dinheiro ou equivalente, ou o valor justo de outra forma de pagamento entregue para adquirir um ativo na data de sua aquisição ou construção. Valor residual: É o montante líquido que a empresa espera obter por um ativo no fim de sua vida útil, depois de deduzir os custos esperados para vender o ativo. Valor contábil ou em livros: É o montante pelo qual o ativo é incluído no balanço, depois de deduzir a respectiva depreciação acumulada. Valor recuperável: É o montante que a empresa espera recuperar mediante o uso futuro de um ativo, inclusive o seu valor residual por ocasião da venda. Conforme as definições dos autores, a depreciação é a perda de valor de um bem do imobilizado e as causas se dá pelo desgaste ou da obsolescência natural. Ao passar do tempo os ativos vão perdendo valor e essa perda é apropriada pela contabilidade até que o ativo tenha sido reduzido ao seu valor residual, podendo esse ser zero. 2.6.1 Métodos de Depreciação aplicados. Para calcular as depreciações existem diversas métodos que podem ser Basso (2011, p. 266) descreve que: Antes de escolher o método de depreciação mais conveniente, é preciso encontrar o valor do elemento a ser depreciado. A fixação desse valor leva em conta o valor residual do bem, que é o seu valor de revenda quando já tiver sido sucateado. O valor residual deve ser calculado como um percentual do valor atual corrigido. Trata-se então de definir esse percentual de valor residual, para ser diminuído do valor corrigido do bem, e encontrar o seu valor a depreciar.

40 Peres Jr, et al (2005, p.137) citam os quatro métodos mencionados pelo Ibracon em seu Pronunciamento de nº VII Imobilizado, que são: a) método linear: consiste na aplicação de uma taxa fixa periódica sobre o custo do bem durante o prazo de vida útil estimado; b) método decrescente: aplica-se uma taxa periódica sobre o saldo liquido contábil, ou seja, o custo do bem menos a depreciação acumulada, reduzindo em cada período o montante depreciado; c) método da soma dos dígitos: a taxa aplicada sobre o custo do bem é um numero fracionário cujo numerador são os períodos de vida útil restante no fim do período anterior, e o denominador, o total da soma dos dígitos correspondentes ao numero de períodos de vida útil. Esse método pode ser aplicado também ao contrario, ou seja, dando como resultado uma depreciação crescente; d) método das unidades produzidas: o custo do bem é dividido pelo total de unidades estimadas a serem produzidas pelo bem, e a depreciação do período é igual à taxa unitária multiplicada pelo número de unidades produzidas. O Valor Residual conforme a NBC T 16.9 é o montante líquido que a entidade espera, com razoável segurança, obter por um ativo no fim de sua vida útil econômica, deduzidos os gastos esperados para sua alienação. Para o cálculo das depreciações mensais ou anuais é necessário o uso das Taxas de depreciação que corresponde a um percentual fixado em função do tempo de vida útil do bem, variando com o método de depreciação escolhido. Basso (2011, p. 263) define Taxa de depreciação da seguinte forma: Com base na vida útil do elemento a depreciar, é encontrada a taxa anual de depreciação, através de uma operação matemática de relativa facilidade, ou seja, toma-se o indicador 100 e divide-se pelos anos de vida útil do elemento, obtendo-se a sua taxa anual de depreciação que, dividida por 12 (meses), dá a taxa mensal de depreciação. comumente usadas: O quadro a seguir apresenta as taxas anuais de depreciação mais

41 Quadro 1 Taxas anuais de depreciação Ativo Imobilizado Taxa anual de depreciação % Edifícios e benfeitorias 4 Instalações 10 Maquinários 10 Móveis e utensílios 10 Semoventes - animais de tração 20 Computadores e periféricos Hardware 20 Programas de computador - softwares (amortização) 20 Veículos de carga 20 Veículos de passageiros 20 Caminhões fora de estrada 25 Motociclos 25 Tratores 25 Fonte: Perez Jr, Oliveira e Costa (2005, p.138) As taxas anuais de depreciação a partir da lei 11.638/07 e conforme as normas brasileiras de contabilidade passam a ser determinadas pela própria empresa, conforme a sua estrutura e necessidade de utilização destes recursos. 2.7 MÉTODOS DE CUSTEIO A Contabilidade de Custos possui varias formas para alocar os custos e despesas da empresa, sendo essas formas denominadas de métodos de custeio, nos quais uns leva-se em consideração a base legal e outros são voltados para uma visão gerencial. No presente estudo foi trabalhado com dois métodos, o Custeio por Absorção e o Custeio Variável.

42 2.7.1 Método de Custeio por Absorção O custeio por absorção é o mais usado nas empresas brasileiras, pois respeita os Princípios de Contabilidade e a legislação comercial e fiscal. Esse método de custeio engloba todos os custos, sendo eles fixos e variáveis. Logo abaixo se apresenta alguns conceitos: O custeio por absorção é aquele que faz debitar ao custo dos produtos todos os custos da área de fabricação, sejam estes custos definidos como custo diretos ou indiretos, fixos ou variáveis, de estrutura ou operacionais. O próprio nome do critério é revelador dessa particularidade, ou seja, o procedimento é fazer com que cada produto ou produção (ou serviço) absorva parcela dos custos diretos e indiretos, relacionados a fabricação. (LEONE, 2008, p. 242) Para Bornia (2002, p. 55): No custeio por absorção integral, ou total, a totalidade dos custos (fixos e variáveis) são alocados aos produtos. Este sistema se relaciona com a avaliação de estoques, ou seja, com o uso da contabilidade de custos como apêndice da contabilidade financeira, que se presta para gerar informações para usuários externos à empresa. Padoveze (2010, p. 352) explana que: O custeio por absorção, que é o mais utilizado por ser o critério fiscal e legal em praticamente todo o mundo, incorpora os custos fixos e indiretos aos produtos, traduzindo estes gastos em custo unitário por meio de procedimentos de rateio das despesas e alocação aos diversos produtos e serviços. Portanto, a partir dos conceitos dos autores, no custeio por absorção é alocado todo custo que envolve direta ou indiretamente a sua fabricação, independentemente se for fixo ou variável, de estrutura ou operacionais. Em seguida apresentam-se as principais características do método de custeio por absorção.

43 2.7.1.1 Vantagens e Desvantagens do Custeio por Absorção (2006, p.33) são: As principais vantagens do Custeio por Absorção para Bertó e Beulke Situação de produto único: nessa circunstância, de qualquer forma, esse produto precisa absorver todos os custos; Comportamento competitivo monopolista: o consumidor não tem alternativa, e o preço pode ser imposto pelo fabricante; Novos produtos: é extremamente comum o lançamento de novos produtos, para os quais não existem parâmetros de mercado ou concorrência. O custeio integral pode nesse caso ser um parâmetro inicial; Plena ocupação com mercados alternativos: em empresas que operam numa multiplicidade de mercados, com abrangência interna e/ou externa, tendo a sua capacidade de produção plenamente ocupada, a utilização de um ou outro sistema de custeio pode não ser muito relevante, desde que haja um bom resultado final; Liderança de preços: empresa líderes de mercado, que estabelecem os preços e são seguidas pelas concorrentes, podem alternativamente utilizar o sistema do custeio integral para essa finalidade. As principais desvantagens de Custeio por Absorção conforme Leone apud Vieira (2011, p. 10): Pode elevar artificialmente os custos de alguns produtos; Não evidencia a capacidade ociosa da entidade; Os critérios de rateios são sempre arbitrários, portanto nem sempre justos. 2.7.2 Método de Custeio Variável Também chamado de custeio marginal, o método de custeio variável é voltado para uma visão gerencial, diferentemente do custeio por absorção. O custeio variável é de grande importância para a empresa, pois é utilizado como uma ferramenta de gestão auxiliando os gestores para as tomadas de decisões. Logo abaixo se apresenta alguns conceitos:

44 Para Bornia (2002, p. 55) no custeio variável, ou direto, apenas os custos variáveis são relacionados aos produtos, sendo os custos fixos considerados como custos do período. Leone (2008, p.390) conceitua custeio variável da seguinte maneira: O custeamento variável é um critério usado para acumular os custos de qualquer objeto ou segmento da Empresa. Normalmente, o custeamento variável é aplicado ao sistema de acumulação de custos das operações fabris. Entretanto, o critério pode ser empregado quando o contador desejar determinar o custo de qualquer outro segmento da Empresa que não seja o de produção. Vieira (2011, p. 11) descreve que: Nesse método de custeio somente são apropriados à produção os custos variáveis. Os custos fixos são jogados diretamente na conta de resultado, pois esse sistema tem como premissa que os custos fixos ocorrerão independentemente do volume de produção da entidade. Desta forma, dispensa a necessidade de qualquer tipo de rateio. Padoveze (2010, p. 341) complementa da seguinte forma: Apesar de normalmente ser chamado de custeio direto, a nomenclatura correta é custeio variável, porque esse método de custeio utiliza-se apenas dos custos e despesas que têm relação proporcional e direta com a quantidade de produtos. A nomenclatura custeio direto vem do fato de que a maioria dos custos variáveis são custos diretos, em quase todos os produtos. A partir dos conceitos dos autores observa-se que, o custeio variável normalmente chamado de custeio direto, utiliza apenas os custos e despesas que estão diretamente relacionados com os produtos, os custos fixos são considerados custos do período. O método de custeio variável não atende as exigências da legislação e por isso é utilizado somente para fins gerencias gerando informações para tomadas de decisões da empresa.

45 2.7.2.1 Vantagens e Desvantagens do Custeio Variável Segundo Leone apud Vieira (2011, p. 12-13) o custeio variável possui algumas vantagens e desvantagens: Principais vantagens: Destaca o custo fixo (que independe do processo fabril); Não ocorre a prática do rateio, por vezes errôneo; Evita manipulações; Fornece o ponto de equilíbrio; Enfoque gerencial; Os dados necessários para a análise da relação custo/volume/lucro são rapidamente obtidos; É totalmente integrado com o custo padrão e orçamento flexível. Principais desvantagens: No caso dos custos mistos (custos que têm uma parcela fixa e outra variável) nem sempre é possível separar objetivamente a parcela fixa da parcela variável; O custeio variável não é aceito pela auditoria externa das entidades que tem capital aberto e nem pela legislação do imposto de renda, bem como por uma parcela significativa de contadores. A razão disto é que o custeio variável fere os princípios fundamentais de contabilidade, em especial aos princípios de realização de receitas, de confrontação e da competência. Estes princípios estabelecem que os custos associados aos produtos só podem ser reconhecidos à medida em que estes são vendidos, já que, somente quando reconhecida a receita (por ocasião da venda), é que devem ser deduzidos todos os sacrifícios necessários à sua obtenção (custos e despesas). Como o custeio variável admite que todos os custos fixos sejam deduzidos do resultado, o mesmo que nem todos os produtos sejam vendidos, ele violaria tais princípios; O valor dos estoques não mantém relação com o custo total; Isoladamente, não se aplica para formação do preço de venda. 2.7.3 Custeamento por Absorção X Custeamento Variável diferenças fundamentais As diferenças e semelhanças entre os dois critérios de custeio conforme Leone (2008, p. 406) resulta da seguinte comparação:

46 Quadro 2 Diferenças e Semelhanças do Custeio Variável e Custeio por Absorção CUSTEAMENTO VARIÁVEL CUSTEAMENTO POR ABSORÇÃO 1- Classifica os custos em fixos e variáveis. 1- Não há a preocupação por essa classificação. 2- Classifica os custos em diretos e indiretos. 3- Debita ao segmento, cujo custo está sendo apurado, apenas os custos que são diretos ao segmento e variáveis em relação ao parâmetro escolhido como base. 4- Os resultados apresentados sofrem influência direta do volume de vendas. 2- Também classifica os custos em diretos e indiretos. 3- Debita ao segmento cujo custo está sendo apurado os seus custos diretos e também os custos indiretos através de uma taxa de absorção. 4- Os resultados apresentados sofrem influência direta do volume de produção. 5- É um critério administrativo, gerencial e interno. 5- É um critério legal, fiscal, externo. 6- Aparentemente sua filosofia básica contraria os preceitos geralmente aceitos de Contabilidade, principalmente os fundamentos do regime de competência. 7- Apresenta a Contribuição Marginal diferença entre as receitas e os custos diretos e variáveis do segmento estudado. 6- Aparentemente, sua filosofia básica alia-se aos preceitos contábeis geralmente aceitos, principalmente aos fundamentos do regime de competência. 7- Apresenta a Margem operacional diferença entre as receitas e os custos diretos e indiretos do segmento estudado. 8- O custeamento variável destina-se a auxiliar, sobretudo, a gerência no processo de planejamento e de tomada de decisões. 9- Como o custeamento variável trata dos custos diretos e variáveis de determinado segmento, o controle da absorção do custos da capacidade ociosa não é bem explorado. Fonte: Leone (2008, p.406) 8- O custeamento por absorção destina-se a auxiliar a gerência no processo de determinação da rentabilidade e de avaliação patrimonial. 9- Como o custeamento por absorção trata dos custos diretos e indiretos de determinado segmento, sem cogitar de perquirir se os custos são variáveis ou fixos, apresenta melhor visão para o controle da absorção dos custos da capacidade ociosa. 2.8 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA Uma das formas para fixar preços nos produtos é com base no seu custo, mas também é importante conhecer e levar em consideração os fatores do mercado em que a empresa esta inserida, pois diversas variáveis como, por exemplo, a concorrência, os clientes, os gastos e o governo influenciam na sua formação, obtendo assim uma correta formação dos preços, satisfazendo o mercado consumidor e ao mesmo tempo o empreendedor. A formação do preço de venda sem dúvidas é muito importante para as empresas, isso devido à grande concorrência que aumenta cada vez mais. Segundo Vieira (2011, p. 27):

47 Podemos dizer que as empresas enfrentam sempre um Dilema Tradicional em Preços qual seja: encontrar o melhor preço de venda ou encontrar o preço certo de venda. Podemos encontrar situações em que o preço fixado internamente constitui, efetivamente, o melhor preço para a empresa em termos de resultado, não encontrando, porém, plena aceitação em termos de mercado. Numa visão simples e tradicional, Bornia (2002, p. 59) diz que o preço de venda é calculado a partir dos custos, mais uma margem de lucro. A equação a seguir representa a ideia do autor: Preço = Custo + Lucro Aplica-se então neste caso um percentual sobre os custos para determinar lucro desejado. Para Berto, Beulke (2006, p. 264): O custo constitui, a rigor, o piso do preço. Um valor de venda inferior ao do custo implica automaticamente perdas, que, dependendo de suas dimensões, afetam diretamente a saúde financeira e substância patrimonial, chegando até a inviabilizar a continuidade da empresa. Assim, é essencial que o preço esteja acima do custo. Poderia-se dizer, inclusive, que esse é o fator essencial para a sobrevivência da organização. O alcance dessa meta implica o conhecimento prévio do custo de cada mercadoria. Martins (2003, p.218) relata que: Para administrar preços de venda, sem dúvida é necessário conhecer o custo do produto; porém essa informação, por si só, embora seja necessária, não é suficiente. Além do custo, é preciso saber o grau de elasticidade da demanda, os preços de produtos dos concorrentes, os preços de produtos substitutos, a estratégia de marketing da empresa etc.; e tudo isso depende também do tipo de mercado em que a empresa atua, que vai desde o monopólio ou do monopsônio até a concorrência perfeita, mercado de commodities etc.

48 Vários fatores influenciam a formação de preço de um produto ou serviço, como citados por Perez Jr, et al (2005, p.270): Concorrência: nos mercados onde há varias empresas oferecendo produtos semelhantes, o preço tenderá a ser menor do que seria se não houvesse competidores. Clientes: ao estabelecer ou alterar o preço, as empresas se preocupam com as reações de seus clientes. Os clientes podem diminuir o consumo, ou até mesmo deixar de consumir o produto. Podem passar a fabricar o produto, ou adquirir um produto substituto. Gastos: para produzir um produto, as empresas incorrem em uma série de gastos. O que o empresário espera é recuperar todos os gastos que efetuou e ainda obter algum lucro. Governo: pode ter uma influencia muito forte na formação dos preços dos produtos e serviços ou mesmo determinar o preço do produto. São muitas as formas de que dispõe o governo para influir nos preços: subsídio, incentivos fiscais à produção, à exportação, restrições ou estímulos à importação, criação ou ampliação de tributos etc. Pode-se dizer que o preço de venda na maioria das empresas é com base nos custos, mas sempre lembrando que deve-se levar em consideração as variáveis vistas pelos autores citados. Nos cálculos do preço de venda utiliza-se uma ferramenta fantástica que auxilia na formação dos preços, o mark-up, no qual é abordado na sequência. 2.8.1 Formação do Mark-up O mark-up é um índice utilizado para calcular o preço de venda, aplicado sobre o custo do bem ou serviço, pode variar de empresa para empresa e de produto por produto dentro da mesma empresa. Padoveze (2010, p. 430) conceitua mark-up da seguinte forma: O conceito de mark-up, que traduzimos como multiplicador sobre os custos, é uma metodologia para se calcularem preços de venda de forma rápida a partir do custo por absorção de cada produto. O conceito de mark-up amplamente utilizado pelas empresas, tanto as de grande porte como as microempresas, parte do pressuposto de que a base para diferenciação de preços de venda dos diversos produtos produzidos pela empresa é o custo por absorção.

49 Para Martins (2003, p. 218) o mark-up deve ser estimado para cobrir os gastos não incluídos nos custos, os tributos e comissões incidentes sobre o preço e o lucro desejado pelos administradores. Padoveze (2010, p. 431) apresenta os elementos constantes do mark-up: Mark-up I Despesas e margem de lucro a) Despesas administrativas; b) Despesas comerciais; c) Outras despesas operacionais (assistência técnica, engenharia); d) Custo financeiro de produção e vendas; e) Margem de lucro desejada Mark-up II Impostos sobre venda f) ICMS; g) PIS; h) COFINS O Mark-up pode ser calculado de duas formas, o mark-up multiplicador e o mark-up divisor. Vieira (2011, p. 36) demonstra as duas fórmulas para o cálculo do mark-up: Mark-up multiplicador Mark-up = Preço de venda ou Mark-up = 1 Custo 1 soma das taxas percentuais Mark-up divisor Mark-up = 100 soma das taxas percentuais 100 Tanto o mark-up multiplicador como o divisor, ambos chegam ao mesmo valor final, ou seja, tem-se duas maneiras para chegar ao preço de venda cabendo ao gestor da empresa utilizar a forma que ele tiver mais afinidade para calcular de forma correta seus preços de venda.

50 2.8.2 Margem de Contribuição A margem de contribuição é uma das maiores aliadas dos gestores de empresas, pois expressa claramente a situação da empresa frente às vendas, custos fixos e variáveis, mostrando o lucro obtido. Margem de contribuição para Leone (2008, p. 380) é a diferença entre as receitas e os custos diretos e variáveis identificados a um produto, linha de produtos, serviços, processos, segmentos, enfim, a cada um dos objetos em que se pode dividir a atividade de uma empresa. maneira: Padoveze (2010, p. 377) conceitua margem de contribuição da seguinte Margem de contribuição é margem bruta obtida pela venda de um produto que excede seus custos variáveis unitários. Em outras palavras, a margem de contribuição é o mesmo que o lucro variável unitário, ou seja, preço de venda unitário do produto deduzido dos custos e despesas variáveis necessários para produzir e vender o produto. Portanto, a margem de contribuição pode ser obtida através da formula: MC= PV- (CV + DV) Em outras palavras, a margem de contribuição para Perez Jr, et al (2005, p. 324) é a sobra financeira de cada produto ou divisão de uma empresa para a recuperação ou amortização das despesas e dos custos fixos de uma entidade e para a obtenção do lucro esperado pelos empresários. A análise da margem de contribuição por produto permite a obtenção de importantes informações para as tomadas de decisões. Perez Jr, et al (2005, p. 325) citam exemplos: a. Quais são os produtos mais lucrativos? b. Qual é o produto produzido ou serviço prestado que mais contribui para a recuperação das despesas e custos fixos e para o lucro da empresa?

51 c. Quais são os produtos deficitários? etc. d. Qual produto cuja produção e venda deve ser incrementada; e. Quais os produtos que menos contribuem e devem ser eliminados; f. É vantagem fazer parte do processo produtivo fora da empresa, ou seja, terceirizar? g. Qual o valor dos descontos que podem ser concedidos sobre o preço de venda sem prejudicar sensivelmente a apuração da margem de contribuição? Portanto, a partir das concepções dos autores, pode-se dizer que a margem de contribuição é o valor com que cada unidade contribui para o pagamento dos custos e despesas fixas e formar lucro. É um elemento essencial que auxilia os gestores na tomada de decisões, evidencia qual o produto que deve dar mais relevância na hora da venda e quais os que estão em segundo plano. 2.8.3 Ponto de Equilíbrio Ponto de equilíbrio nada mais é do que um equilíbrio entre as receitas, custos e despesas. Com ele é possível identificar a quantidade mínima de mercadorias que devem ser vendidas para cobrir todos os custos e despesas. A partir daí a empresa passara a ter lucro. Para Berto e Beulke (2006, p. 340) o ponto de equilíbrio expressa o mínimo de faturamento que uma empresa necessita pra cobrir a totalidade de seus custos. Padoveze (2010, p. 376-377) define ponto de equilíbrio da seguinte forma: Evidencia, em termos quantitativos, qual é o volume que a empresa precisa produzir ou vender, para que consiga pagar todos os custos e despesas fixas, além dos custos e despesas variáveis que ela tem necessariamente que incorrer para fabricar/vender o produto. No ponto de equilíbrio, não há lucro ou prejuízo. A partir de volumes adicionais de produção ou venda, a empresa passa a ter lucros.

52 Para chegar ao ponto de equilíbrio utiliza-se a seguinte fórmula: PE = Custo fixo total + Despesa fixa total Margem de contribuição unitária Vieira (2011, p. 40) relata que: Para a formação do ponto de equilíbrio é preciso levar em conta as receitas e as despesas, calculando os parâmetros que indicam a capacidade mínima em que a empresa deve operar para não ter prejuízo, sendo necessário, para tanto, saber a margem de contribuição em percentual ou em quantidades unitárias, que é provocada pela ocorrência de custos e despesas variáveis na produção e comercialização de produtos. Existem três tipos de ponto de equilíbrio: o contábil, o econômico e o financeiro. Bornia (2002, p. 79) destaca a diferença entre eles: A diferença fundamental entre os três pontos de equilíbrio são os custos e despesas fixos a serem considerados em cada caso. No ponto de equilíbrio contábil, são levados em conta todos os custos e despesas contábeis relacionadas com o funcionamento da empresa. Já no ponto de equilíbrio econômico, são também incluídos nos custos e despesas fixos considerados todos os custos de oportunidade referentes ao capital próprio, ao possível aluguel das edificações (caso a empresa seja a proprietária) e a outros itens do gênero. No caso do ponto de equilíbrio financeiro, os custos considerados são apenas os custos desembolsados que realmente oneram financeiramente a empresa. No presente trabalho foi utilizado apenas o ponto de equilíbrio contábil. Então, o ponto de equilíbrio proporciona vários subsídios aos gestores, auxiliando na gestão de curto prazo da empresa, refere-se à lucratividade dos produtos que a empresa trabalha, ou seja, demonstra o momento em que o lucro aparece assim que a primeira unidade de produto seja vendida acima das quantidades do ponto de equilíbrio.

53 2.8.4 Margem de Segurança Operacional A margem de segurança operacional é a diferença entre o volume de vendas e a quantidade no ponto de equilíbrio, em outras palavras, é o excedente das vendas. Padoveze (2010, p. 395) explica que margem de segurança pode ser definida como o volume de vendas que excede as vendas calculadas no ponto de equilíbrio. O volume de vendas excedente para analisar a margem de segurança pode ser tanto o valor das vendas orçadas como o valor real das vendas. Bornia (2002, p. 80) define margem de segurança da seguinte maneira: É o excedente das vendas da empresa sobre as vendas que representam o ponto de equilíbrio. Consequentemente, representa quanto as vendas podem cair sem que haja prejuízo para a empresa. A margem de segurança pode ser expressa quantitativamente, em unidades físicas ou monetárias ou sob forma de índice (percentual). A última forma é, geralmente, a mais interessante, pois fornece informações mais fáceis de serem utilizadas pela administração. De fato, se a margem de segurança for dada em quantidades, a gerência terá que compará-la constantemente com as vendas totais. Essa comparação é feita automaticamente pelo cálculo da margem de segurança em forma de percentagem, que é simplesmente dividir a margem de segurança quantitativa pelas vendas da empresa. Wernke apud Vieira (2011, p. 46) demonstra as fórmulas da margem de segurança em unidades, valores e percentual: Margem de Segurança em valor (R$) = Vendas efetivadas (R$) Vendas do PE em valor (R$) Margem de Segurança em unidades = Vendas efetivadas em unidades Vendas em unidades no PE Margem de Segurança em percentual (%) = Margem de segurança (R$) Vendas totais

54 afirma que: Vieira (2011, p. 47) faz uma análise sobre a margem de contribuição e A margem de segurança pode ser vista como uma medida crua do risco. Existem sempre eventos desconhecidos, quando os planos são elaborados, podendo reduzir as vendas abaixo do nível esperado. Se a margem de segurança de uma empresa for grande dado às vendas esperadas para o ano vindouro, o risco de sofrer perdas, caso as vendas caiam, é menor do que se a margem de segurança fosse pequena. Os gestores que enfrentam uma margem de segurança baixa podem considerar certas medidas para aumentar suas vendas e reduzir seus custos. Portanto, pode-se dizer que, a margem de segurança é a quantidade das vendas que excedem a partir do ponto de equilíbrio, pode ser expressa quantitativamente, qualitativamente e em percentuais. A margem de contribuição, ponto de equilíbrio e agora estudado a margem de segurança, os três fazem a ligação entre os custos, volumes e lucros e são de fundamental importância para a empresa para a formação dos preços, auxiliando nas tomadas de decisões.

55 3 SISTEMA DE CUSTOS E ANÁLISE DE PREÇOS PARA UMA INDÚSTRIA DE CONFECÇÕES Neste capítulo, apresenta-se a parte prática do estudo de caso, consiste na apuração dos custos de produção dos produtos em estudo e seus respectivos resultados em uma indústria de confecções e jeans. 3.1 PROCESSO DE PRODUÇÃO O tipo de produção da manufatura na indústria ocorre por processos de lotes, pois as vendas são programadas por lotes, para serem levadas a produção. Os pedidos são levados para a produção semanalmente, mas poderão ser acumulados quinzenalmente dependendo da quantidade de vendas da semana, para se obter uma maior produtividade dos produtos. Toda a produção dos produtos em estudo inicia pela elaboração do desenho das peças realizado pelo designer gráfico, no qual é realizado geralmente no inicio da coleção. O desenho das peças vai para o setor de plotagem (impressão), onde o responsável faz a manipulação e impressão do encaixe das peças. Após a impressão, o encaixe das peças é cortado juntamente com o tecido pelos funcionários responsáveis com máquinas de cortar tecidos. Depois que as peças estão cortadas é feito uma conferencia das mesmas e passadas para o setor da costura. A peça cortada é levada para as máquinas de costura aonde serão transformadas em peças prontas. Calças, vestidos, blusas, casacos, etc. Depois de costuradas, as peças são levadas a lavanderia, onde é feito o processo de lavagem das peças, principalmente na maioria delas para o amaciamento do tecido. Já para o jeans é feito as estonagens, ou seja, as tonalidades que a peça irá ter.

56 As peças após voltar da lavanderia vão para o setor de acabamento, onde são colocados os acessórios que a peça contém, como por exemplo: botões, chapinhas, caseados, zíper, strass, etc. A peça também nesse setor é toda revisada para detectar se não há nenhuma falha, defeito, ou problemas até mesmo no tecido da peça feita. Depois de revisada a peça é passada. Por fim, após o acabamento, as peças vão para a expedição, onde é colocado o código de barra na peça, e sua respectiva referência. Na última parte do processo, a peça é embalada e colocada em prateleiras, na espera para ser destinada para o cliente que solicitou a mesma. O fluxograma a seguir apresenta todo o processo de produção: Figura 3: Fluxograma do processo produtivo da GBC Ind. e Com. De Conf. Ltda Nem todos os produtos em estudo passam por todos os processos. Os produtos Leeggin de suplex - mod. 386, Camisa feminina - mod. 7403, Body - mod. 7420 e o Casaco - vestido - mod. 1142 passam no mesmo processo com exceção da etapa 5 Lavanderia. Os produtos Leeggin de suplex - mod. 386, Capa feminina - mod. 1138, Blazer feminino - mod. 1133, Camisa feminina - mod. 7403, Body - mod. 7420 e o