A CGAA NA JURISPRUDÊNCIA: TENDÊNCIAS RECENTES E PERSPECTIVAS

Transcrição

1 (A PARTIR DA DECISÃO ARBITRAL PROFERIDA NO PROC. 162/2017-T) 31 DE JANEIRO DE 2018

2 A DECISÃO ARBITRAL DO PROC. 162/2017-T

3 Processo n.º 162/2017-T ( CONSTITUIÇÃO DE A SGPS, S.A. 100% B Lda. 100% A SGPS, S.A. B Lda. ESTRUTURA INICIAL CONTRATO DE COMPRA E VENDA RELATIVO ÀS QUOTAS DE B, LDA. Pagamento do preço em 10 anos

4 Processo n.º 162/2017-T ( REEMBOLSO DO CRÉDITO 100% A SGPS, S.A. DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS = ISENTA 100% B Lda. ESTRUTURA FINAL

5 Processo n.º 162/2017-T ( TRIBUNAL ARBITRAL: Estas operações tiveram como objectivo fundamental a distribuição de dividendos ( ); com as operações realizadas, os fluxos financeiros chegam aos accionistas sob a forma de reembolso de crédito, que não é considerado rendimento em sede de IRS [este resultado] foi conseguido com a utilização abusiva da sociedade A SGPS A inscrição no passivo da A SGPS de uma dívida de cerca de 8 milhões de euros, a crédito dos seus sócios, pela aquisição das acções da B Lda., por eles detidas, dificilmente se deixa plaubilizar à luz de uma lógica puramente económica e empresarial O fim essencial ou predominante da transacção efectuada foi evitar ou diferir o pagamento de impostos devidos, a saber, os que no caso incidiriam sobre os dividendos que deveriam ser distribuídos e não o foram A posição económica dos accionistas individuais não sofreu qualquer alteração significativa, o que permite questionar a existência de um propósito substancial para além da redução ou do diferimento de impostos

6 A EVOLUÇÃO DA CGAA

7 Artigo 32.º-A do Código de Processo Tributário / Artigo 38.º, n.º 2 da Lei Geral Tributária (redacção inicial) São ineficazes os actos ou negócios jurídicos quando se demonstre que foram realizados com o único ou principal objectivo de redução ou eliminação dos impostos que seriam devidos em virtude de actos ou negócios jurídicos de resultado económico equivalente, caso em que a tributação recai sobre estes últimos Artigo 38.º, n.º 2 da Lei Geral Tributária (redacção actual) São ineficazes no âmbito tributário os actos ou negócios jurídicos essencial ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso de formas jurídicas, à redução, eliminação ou diferimento temporal de impostos que seriam devidos em resultado de factos, actos ou negócios jurídicos de idêntico fim económico, ou à obtenção de vantagens fiscais que não seriam alcançadas, total ou parcialmente, sem utilização desses meios, efectuando-se então a tributação de acordo com as normas aplicáveis na sua ausência e não se produzindo as vantagens fiscais referidas SENTIDO DA EVOLUÇÃO: REPROVAÇÃO DO ABUSO DE FORMAS JURÍDICAS (NÃO APENAS DA MOTIVAÇÃO FISCAL)

8 A CGAA E OS PRINCÍPIOS DA LEGALIDADE E DA TIPICIDADE FISCAL

9 «A incerteza deliberadamente gerada nos contribuintes [pela CGAA] leva-os a não se aproximarem muito da linha que demarca a fraude e elisão.» (Ac. 162/2017-T) A INCERTEZA COMO INSTRUMENTO DE COMBATE AO PLANEAMENTO FISCAL O PRINCÍPIO DA LEGALIDADE COMO GARANTIA DA SEGURANÇA JURÍDICA E DA LIBERDADE DE OPÇÃO FISCAL

10 «A incerteza deliberadamente gerada nos contribuintes [pela CGAA] leva-os a não se aproximarem muito da linha que demarca a fraude e elisão.» (Ac. 162/2017-T) «Segurança e previsibilidade implicam que os contribuintes possam confiar na tipicidade do tipo legal de imposto, que possam ter a certeza que, uma vez praticados os negócios que a norma de incidência prevê, serão tributados de acordo com a respectiva estatuição. A CGAA só será, pois, aplicável nos casos em que se deva considerar que não é posto em causa o valor da segurança jurídica, a ideia de confiança na norma legal ínsita na ideia de Estado de Direito». (Proc. 381/2014-T)

11 ELEMENTOS DA CGAA

12 «O legislador criou condições favoráveis para facilitar e incentivar a criação de grupos económicos ( ) [estabelecendo] um quadro jurídico que permite reunir numa sociedade (SGPS) as participações sociais, em ordem à sua gestão centralizada e especializada ( ) Ora, muito embora no presente caso este objectivo se verifique de facto ( ) os accionistas da A SGPS continuam a deter o poder (controlo) efectivo sobre a B Lda. atingindo através deste artifício, por intermédio do negócio jurídico celebrado, um fim essencialmente fiscal» ABUSO DE FORMAS JURÍDICAS COMO ELEMENTO IMPRESCINDÍVEL PARA APLICAÇÃO DA CGAA (PARA ALÉM DA EXISTÊNCIA DE RAZÕES ÚNICA OU PREDOMINANTEMENTE FISCAIS) ABUSO DE FORMAS = UTILIZAÇÃO OU APROVEITAMENTO DE NORMAS JURÍDICAS COM SUBVERSÃO DA RATIO LEGIS (EXPEDIENTE PURAMENTE ARTIFICIAL)

13 «O legislador criou condições favoráveis para facilitar e incentivar a criação de grupos económicos ( ) [estabelecendo] um quadro jurídico que permite reunir numa sociedade (SGPS) as participações sociais, em ordem à sua gestão centralizada e especializada ( ) Ora, muito embora no presente caso este objectivo se verifique de facto ( ) os accionistas da A SGPS continuam a deter o poder (controlo) efectivo sobre a B Lda. atingindo através deste artifício, por intermédio do negócio jurídico celebrado, um fim essencialmente fiscal» «Constitui planeamento fiscal legítimo, face à CGAA, os sujeitos passivos praticarem negócios jurídicos que tenham como resultado a realização de mais-valias não sujeitas [ao tempo] a tributação em IRS, mesmo quando a realização de tais negócios tenha como motivação exclusiva ou principal a economia fiscal assim lograda» (Proc. 32/2015-T)

14 AS LACUNAS CONSCIENTES DE TRIBUTAÇÃO

15 «Trata-se de um conjunto complexo de atos/negócios sujeitos a uma arquitetura global: subscrição do capital da A SGPS na íntegra pelos acionistas da B Lda., venda das quotas da B Lda. por um preço muito superior ao seu valor nominal (beneficiando da exclusão de tributação prevista na alínea a) do n.º 2 do artigo 10º do CIRS em vigor ao tempo)» «LACUNAS CONSCIENTES DE TRIBUTAÇÃO» (SALDANHA SANCHES)

16 «Trata-se de um conjunto complexo de atos/negócios sujeitos a uma arquitetura global: subscrição do capital da A SGPS na íntegra pelos acionistas da B Lda., venda das quotas da B Lda. por um preço muito superior ao seu valor nominal (beneficiando da exclusão de tributação prevista na alínea a) do n.º 2 do artigo 10º do CIRS em vigor ao tempo)» «Perante tal opção do legislador fiscal justa ou não, mas tal já é uma questão distinta não estaria vedado ao contribuinte o aproveitamento daquele regime que se lhe afigure mais favorável, no contexto de um planeamento fiscal não abusivo, e não caberia ao aplicador da lei substituir-se às opções de tributar ou não tributar certas realidades seguidas pelo legislador fiscal» (Proc. 234/2013-T)

17 A CGAA VS. OUTROS INSTRUMENTOS FISCAIS

18 «[as participações da B Lda.] foram adquiridas por um preço muito superior ao seu valor nominal ( ) A inscrição no passivo da A SGPS de uma dívida de cerca de 8 milhões de euros, a crédito dos seus sócios, pela aquisição das acções da B Lda., por eles detidas, dificilmente se deixa plausibilizar à luz de uma lógica puramente económica e empresarial» A PRIMAZIA DOS INSTRUMENTOS TÍPICOS DE CORRECÇÃO FISCAL (EX.: PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA, DEDUTIBILIDADE DE GASTOS FISCAIS, ETC.) A CGAA COMO VÁLVULA DE ESCAPE

19 «[as participações da B Lda.] foram adquiridas por um preço muito superior ao seu valor nominal ( ) A inscrição no passivo da A SGPS de uma dívida de cerca de 8 milhões de euros, a crédito dos seus sócios, pela aquisição das acções da B Lda., por eles detidas, dificilmente se deixa plausibilizar à luz de uma lógica puramente económica e empresarial» «Esta norma (art.º 38º, n.º 2, da LGT) destina-se apenas a permitir a requalificação de negócios jurídicos fiscalmente abusivos e não a corrigir elementos de um negócio jurídico fiscalmente válido, nomeadamente o preço que foi declarado em determinadas transações. Para a correção dos valores declarados pelos contribuintes que se entenda não corresponderem à realidade existem outros instrumentos legais, nomeadamente o regime dos preços de transferência» (Proc. 180/2014-T)

20 A CGAA E O MECANISMO DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA

21 «o ato adequado ao fim económico visado seria a distribuição de dividendos aos sócios da A SGPS, com a correspondente retenção na fonte. ( ) A tributação ocorre na esfera da A SGPS, S.A, na sua qualidade de substituto tributário e devedor principal. A questão de saber quem, dentro do grupo, colheu as vantagens fiscais produzidas é irrelevante.» INEFICÁCIA RELATIVA: NEGÓCIOS MANTÊM-SE VÁLIDOS NA ORDEM JURÍDICA (MAS INOPONÍVEIS À AT) ALTERAÇÃO DOS EFEITOS FISCAIS APENAS NA ESFERA DE QUEM OBTEVE A VANTAGEM ILEGÍTIMA

22 «o ato adequado ao fim económico visado seria a distribuição de dividendos aos sócios da A SGPS, com a correspondente retenção na fonte. ( ) A tributação ocorre na esfera da A SGPS, S.A, na sua qualidade de substituto tributário e devedor principal. A questão de saber quem, dentro do grupo, colheu as vantagens fiscais produzidas é irrelevante.» «As vantagens fiscais que justificaram a aplicação da CGAA não se verificaram no património da Requerente ( ). É manifesto que quem as obteve foram os accionistas. [A CGAA] pressupõe o entendimento legislativo de que a tributação incida sobre quem obteve as vantagens. ( ) O regime legal de aplicação da CGAA é incompatível com a sua aplicação retroactiva a normas de conduta impostas aos sujeitos passivos dos tributos, como é o caso das normas que impõem a retenção na fonte» (Proc. 200/2014-T)

23 O CASO DO PROC. 162/2017-T

24 Casos semelhantes com decisões em sentido contrário: Proc. n.º 240/2014-T «o acto jurídico de compra e venda de participações sociais e o acto jurídico de uma distribuição de dividendos não podem ser configurados como actos jurídicos de idêntico fim económico, pois com a compra a Requerente adquiriu um bem (acções) pagando por estas, efectivamente, um determinado valor, enquanto a distribuição de dividendos é um acto unilateral pelo qual a Requerente, se deliberasse nesse sentido, nada recebia como contrapartida». Proc. 61/2014-T «o resultado alcançado, designadamente o encaixe financeiro na esfera dos requerentes, não teria paralelo no caso do comportamento alternativo hipotético de distribuição de dividendos tributados, preconizado pela AT».

25 António Lobo Xavier