UMA COOPERATIVA DE CRÉDITO

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1 0 UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS KEILA GONZATTO AUDITORIA OPERACIONAL DE CONTAS A PAGAR DE UMA COOPERATIVA DE CRÉDITO IJUI (RS) 2012

2 1 KEILA GONZATTO AUDITORIA OPERACIONAL DE CONTAS A PAGAR DE UMA COOPERATIVA DE CRÉDITO Trabalho de Conclusão de Curso para obtenção do título de bacharel em Ciências Contábeis, junto a Universidade Regional do Noroeste do Estado do Rio Grande do Sul UNIJUÍ.. Orientadora: Professora Msc. Maria Margarete Baccin Brizolla IJUI (RS) 2012

3 2 Apesar dos nossos defeitos, precisamos enxergar que somos pérolas únicas no teatro da vida e entender que não existem pessoas de sucesso e pessoas fracassadas. O que existem são pessoas que lutam pelos seus sonhos ou desistem deles. Augusto Cury

4 3 AGRADECIMENTOS Agradeço... Em primeiro lugar a Deus pelo dom da vida, por ter iluminado meu caminho e me dado a oportunidade de chegar até aqui. A toda minha família, mas em especial a minha mãe que sempre foi muito mais que isto, foi mãe, pai, amiga, conselheira para todos os momentos, aquela que jamais mediu esforços para ficar do meu lado, me incentivando, apoiando, ajudando da sua maneira a enfrentar o medo, as angústias e as frustrações. A minha irmã pela calma que me passou nos momentos em que eu já havia perdido, pelo apoio, pelo ombro amigo de sempre. A todos os amigos e colegas que de uma ou de outra maneira ajudaram ao longo desta caminhada. Em especial, a Karine que não mediu esforços para nos formarmos juntas, me aguentou literalmente, como ela mesma diz aprendeu a ser minha amiga, dizem que amigos são anjos sem asas enviados por Deus, por isso muito obrigada Senhor por ter colocado em meu caminho uma pessoa tão maravilhosa quanto ela. Aos Professores desta Universidade pelos ensinamentos repassados, pela orientação fornecida, pela vivência. Não posso esquecer das caronas para a rodoviária do Professor Irani nas aulas de sábado, da Professora Eusélia pelo poso na viagem de estudos, bem como a Professora Maria Margarete, pelas várias noites que me acolheu em sua casa. Quero deixar registrado um carinho muito especial que tenho por pessoas que são verdadeiros exemplos de vida para mim, aquelas pessoas que me espelho, para vencer e lutar. Primeiro, minha mãe, guerreira, batalhadora, que abdicou de sua própria vida para viver a vida de suas filhas, quando eu crescer quero ser como você. Tenho orgulho de dizer que sou sua filha. Segundo, a minha Dinda sempre a tive como exemplo, trabalhou, estudou e como estudou, sempre pensei comigo, quero ser igual a ela. Dinda meu muito obrigada pela ajuda que sempre me deste. Terceiro, uma pessoa que conheci, convivi por alguns anos, aprendi muito e devo muito a ele, Ulrico Emilio Foerch, muito mais que um chefe, muito

5 4 mais que um amigo, o respeito que tenho por ele é igual ao respeito que um filho tem por um pai. Uli se hoje fiz as escolhas que fiz, foi pelos seus conselhos, pela sua sabedoria e ensinamentos. Quarta, a pessoa que conheci durante a graduação, gostei logo de cara, me identifiquei e muito, minha orientadora Professora Msc. Maria Margarete, uma pessoa iluminada, brilhante, diga-se de passagem, quero levar para sempre a amizade e o carinho que tenho. Estas pessoas, não poderia deixar de citar, mas a todos que passaram pela minha vida durante esses anos, deixo meu muito obrigado e posso dizer que fácil não foi, mas eu consegui!

6 5 LISTA DE ILUSTRAÇÕES Figura 1: Conceito de Auditoria...36 Figura 2: Processo Auditorial...66 Figura 3: Papel de Trabalho Figura 4: Papel de Trabalho Figura 5: Papel de Trabalho Figura 6: Papel de Trabalho Figura 7: Papel de Trabalho Figura 8: Papel de Trabalho

7 6 LISTA DE QUADROS Quadro 1: Diferenças entre auditoria interna e externa...40 Quadro 2: Grupo de conta, objetivo e procedimento de auditoria...65 Quadro 3: Cronograma de Auditoria...82 Quadro 4: Programa de Auditoria do Contas a Pagar...82

8 7 LISTA DE ANEXOS Anexo A Anexo B Anexo C Anexo D Anexo E Anexo F...105

9 8 LISTA DE SIGLAS BACEN Banco Central do Brasil BT - Balanço de trabalho CFC Conselho Federal de Contabilidade CNH Carteira Nacional de Habilitação CONSAD Conselho de Administração CPC Comitê de Pronunciamentos Contábeis CVM Comissão de Valores Mobiliários FGTS Fundo de Garantia por Tempo de Serviço GRAF Gerente Regional Administrativo Financeiro IASB - International Accounting Standards Board IFAC - International Federation of Accountants INSS Instituto Nacional do Seguro Social INTOSAI - Organização Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores OCERGS - Sindicato e Organização das Cooperativas do Estado do Rio Grande do Sul NBC Norma Brasileira de Contabilidade NBC T Norma Brasileira de Contabilidade Técnica NBC TA - Norma Brasileira de Contabilidade Técnica da Auditoria Independente de Informação Contábil Histórica NBC TAG - Norma Brasileira de Contabilidade Técnica da Auditoria Governamental NBC TG - Norma Brasileira de Contabilidade Técnica em Geral NBC TI Norma Brasileira de Contabilidade Técnica de Auditoria Interna NBC TO - Norma Brasileira de Contabilidade Técnica da Asseguração de Informação Não Histórica NBC TP - Norma Brasileira de Contabilidade Técnica de Perícia NBC TR - Norma Brasileira de Contabilidade Técnica da Revisão de Informação Contábil Histórica NBC TSC - Norma Brasileira de Contabilidade Técnica do Serviço Correlato NBC TSP - Norma Brasileira de Contabilidade Técnica do Setor Público NBC P Norma Brasileira de Contabilidade Profissionais NBC PA - Norma Brasileira de Contabilidade Profissional do Auditor Independente

10 9 NBC PG - Norma Brasileira de Contabilidade Profissional em Geral NBC PI - Norma Brasileira de Contabilidade Profissional do Auditor Interno NBC PP - Norma Brasileira de Contabilidade Profissional do Perito PF Pessoa Física PFC Princípios Fundamentais de Contabilidade PJ Pessoa Jurídica PTA Papel de Trabalho de Auditoria RFB Receita Federal do Brasil RPA Recibo de Pagamento Autônomo SESCOOP - Serviço Nacional de Aprendizagem do Cooperativismo do Estado do Rio Grande do Sul UA Unidade de Atendimento

11 10 SUMÁRIO INTRODUÇÃO CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO Área de Conhecimento Contemplada Caracterização da Organização Problematização do Tema Objetivos Justificativa Metodologia do trabalho REFERENCIAL TEÓRICO RAMO DE ATIVIDADE A história do cooperativismo CONTABILIDADE Objeto da contabilidade Objetivos e funções da contabilidade Finalidades da Contabilidade Usuários da Contabilidade Princípios Contábeis Normas Brasileiras de Contabilidade AUDITORIA Origem e Evolução da Auditoria Limitações da Auditoria Classificação da Auditoria Formas de Auditoria Normas de Auditoria FERRAMENTAS DE AUDITORIA... 48

12 ERROS E AJUSTES PROVA AUDITORIAL TÉCNICAS BÁSICAS DE AUDITORIA Procedimentos de Verificação Auditoria e os Métodos Contábeis Avaliação da Prova Auditoria DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA - PAPÉIS DE TRABALHO Finalidades dos documentos de auditoria Quanto a elaboração dos documentos de auditoria Organização dos documentos de auditoria Descrição das informações dos documentos de auditoria Ordenação dos documentos de auditoria PLANEJAMENTO E PROGRAMA DE AUDITORIA Conceito e objetivo dos programas de auditoria Elaboração e revisão dos programas de auditoria Etapas para a execução do programa de auditoria Programa de auditoria para Contas do Passivo RELATÓRIOS Revisão dos Lançamentos Pontos de Recomendação Relatório de Auditoria Parecer de Auditoria ESTUDO APLICADO Descrição do Manual Administrativo Planejamento de Auditoria Programa de Auditoria Aplicação do Programa de auditoria... 84

13 PTA 1: Manual Administrativo PTA 2: Processo de Guarda de Documentos PTA 3: Conhecimento dos lançamentos e Documentos PTA 4: Confirmação de Saldos junto a Fornecedores PTA 5: Contratos de Prestadores de Serviço PTA 6: Conferência de Saldos Relatório de Auditoria REFERÊNCIAS ANEXOS... 99

14 13 INTRODUÇÃO O presente trabalho de conclusão teve como propósito ampliar os conhecimentos da acadêmica na área de auditoria, mais precisamente na área de auditoria interna. Sérgio de Iudícibus et. all (2010) traz que a contabilidade sendo uma ciência social aplicada tem por objetivo captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os fenômenos que afetam as situações patrimoniais da entidade seja física ou jurídica, com ou sem fins lucrativos. Ressalta-se que a contabilidade preocupa-se com que os registros sejam efetuados corretamente, de acordo com uma metodologia e obedecendo regras próprias, nesse sentido a auditoria contribui de forma preventiva deixando evidente a credibilidade das informações, confirmando recomendações e sugestões para a entidade. Scottini (2009) traz que a auditoria é a revisão de contas, investigação da contabilidade de um negócio. Em outras palavras podemos formular que ela significa um exame formal das práticas gerenciais ou operações de uma entidade, sendo os seus relatórios fontes seguras de orientação para os negócios que podem contribuir para melhorar a organização da empresa sugerindo mudanças, apontando erros e ajudando a aperfeiçoar seus processos. Uma das teorias para o surgimento da prática de auditoria, conforme traz Perez Junior (2010), é que ela surgiu entre o século XV e XVI na Itália, onde havia bastante limitação para a realização dos trabalhos, visando apenas comprovar exatidões de registros contábeis. Mas segundo Araujo et all, (2008), na história não há informações claras de quando surgiu a auditoria, apenas existem relatos que as ações desta natureza eram praticadas pelos sumérios. No entanto, sabe-se que atualmente esta prática tornou-se indispensável para a administração das empresas, pois não serve somente para conferir, mas também como orientação, interpretação e previsão de fatos, tornando-se assim uma ferramenta de gestão. Neste contexto encontra-se na auditoria interna a expectativa de dar suporte aos gestores sobre os riscos internos da organização, possibilitando a implantação de ações corretivas e necessárias em tempo hábil.

15 14 Este trabalho tem um enfoque para a auditoria interna do contas a pagar de uma Cooperativa de Crédito, a entidade atua no ramo financeiro, onde não visa o lucro como as instituições financeiras, e sim o benefício de seu cooperado, sendo que, caso ocorra sobras, a mesma é rateada entre todos os associados. O primeiro capítulo deste trabalho é voltado para a contextualização do estudo que contempla a área do conhecimento, caracterização da organização juntamente com o tema e o problema da empresa, em seguida ocorre à exposição dos objetivos gerais e específicos, da justificativa juntamente com caracterização da Cooperativa de Crédito que é o objeto de estudo bem como a metodologia da pesquisa, por onde o trabalho é norteado. Na seqüência, o capítulo II apresenta a revisão bibliográfica que envolve conhecimentos básicos de contabilidade, conhecimentos de Auditoria suas normas e definições, bem como todos os procedimentos para a realização de uma auditoria. O capítulo III, traz a realização do estudo aplicado, onde constam todos os processos de uma auditoria desde o planejamento, conhecimento da empresa, papéis de trabalhos até o relatório de auditoria. Por fim, o estudo apresenta a conclusão do estudo realizado, seguido das referências bibliográficos fonte das pesquisas e anexos necessários para o desenvolvimento do trabalho. 1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO Num contexto de mudanças na contabilidade ocorrendo no cenário mundial, não basta ser eficaz e eficiente, a ética deve prevalecer e o controle organizacional implantado. O desenvolvimento do presente trabalho é na área de Auditoria Interna, como ferramenta de suporte aos gestores de uma cooperativa de crédito, visando melhoria nos processos, diminuindo riscos e buscando a conformidade com os manuais e regulamentos das quais são regidas Área de Conhecimento Contemplada A contabilidade é a ciência que tem por objeto de estudo o patrimônio das entidades e suas variações, com a finalidade de fornecer dados aos gestores da organização e para terceiros. Sá (1998) define contabilidade como sendo a ciência

16 15 que estuda os fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades, evidências e comportamentos dos mesmos, em relação a eficácia funcional das células sociais. O profissional contábil pode escolher diversas áreas de atuações, tais como: no ramo fiscal, gerencial, perícia, atuarial, ambiental, controladoria, auditoria, contabilidade pública, entre outras. Percebe-se através de pesquisas que a profissão contábil está no auge devido a todas as mudanças, convergências ocorridas nos últimos cinco anos, o que ocasionou um aumento na procura por estes profissionais, verifica-se que cada vez mais o contador desempenha funções de ponta dentro das organizações, atuando muitas vezes como gestor, no processo de tomada de decisão. A auditoria nas organizações consiste em examinar, revisar e evidenciar as práticas contábeis, identificando se está sendo seguido os Princípios da Contabilidade, bem como as normas brasileiras de contabilidade. Esse procedimento ocorre através da conferência nos livros e registros contábeis, documentos, confirmações internas e externas, com o objetivo de verificar a exatidão das demonstrações contábeis. Conforme Araujo, et all, (2008), auditoria é o ato de confrontar um fato efetivamente ocorrido e o que deveria ocorrer. Existem duas formas de realização de auditoria, a interna e a externa. No presente trabalho foca-se a auditoria interna que é regida pela Resolução CFC nº 986/03 onde aprovou a NBC T 12, porém a Resolução CFC n.º 1.329/11 alterou a sigla e a numeração desta Norma de NBC T 12 para NBC TI 01, que nos traz: A Auditoria Interna compreende os exames, análises, avaliações, levantamentos e comprovações, metodologicamente estruturados para a avaliação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente, e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir à administração da entidade no cumprimento de seus objetivos. (CFC, 2011) Constata-se a importância de ser feito um planejamento de auditoria, para conhecer a área auditada, fazendo exames preliminares, atividades, processos, neste sentido centralizam-se os estudos no setor de contas a pagar.

17 Caracterização da Organização O estudo foi desenvolvido em uma Cooperativa de Crédito, a qual requer sigilo sobre sua identificação, chamando-se então Cooperativa de Crédito Alfa. Iniciou suas atividades no dia 10 de junho de 1981, onde tiveram a aprovação de seu estatuto social partindo de sua primeira assembleia geral. Essa constituição foi possível devido a iniciativa de 21 pessoas, as quais se tornaram sócias fundadoras. No dia 05 de janeiro de 1982, houve a filiação junto a uma central, mas somente em 1995 passaram a se utilizar do nome da cooperativa nacionalmente conhecida no Brasil, neste mesmo ano todas as cooperativas resolvem fundar o primeiro Banco Cooperativo privado do país. Com o passar do tempo, a cooperativa passou a aumentar a sua área de atuação e aos poucos foi abrangendo mais municípios da região, com a implantação de Unidades de Atendimento somente no Rio Grande do Sul. De acordo com a Resolução n de 25 de Junho de 2003, que passou a aprimorar os dispositivos regulamentares aplicáveis as cooperativas de crédito, fortalecendo o papel das cooperativas centrais e permitindo a criação de cooperativas de livre admissão de associados, através de aprovação na Assembleia Geral Extraordinária realizada em 07 de Fevereiro de 2006 passou a ser uma Cooperativa de Crédito de Livre Admissão de Associados. Neste mesmo ano aconteceu uma alteração importante no Estatuto Social da cooperativa, mais precisamente no dia 12 de Setembro, onde foi aprovado a ampliação da área de atuação, passando a abranger municípios do Oeste de Santa Catarina. Os objetivos sociais da cooperativa são estimular a formação de poupança, administrando os recursos pertinentes e através da mutualidade, conceder empréstimos aos associados, além de prestar serviços inerentes à sua condição de instituição financeira. Podendo praticar todas as operações compatíveis com a sua modalidade social, inclusive obter recursos financeiros de fontes externas, obedecida a legislação pertinente, os atos regulamentares oficiais, o estatuto e normas internas da Cooperativa. Sempre buscando a educação do seu quadro social, visando a fomentar a expansão do cooperativismo de crédito, atendendo aos princípios de ajuda mútua, da economia sistemática e do uso adequado do crédito, e ainda princípios de neutralidade política e indiscriminação religiosa, racial e social.

18 17 A organização em estudo é uma Cooperativa de Crédito Singular, caracterizada como pessoa jurídica independente, optante pelo lucro real, de caráter civil, não sujeito à falência. É composta por conselho de administração, diretoria executiva (presidente e vice-presidente), conselho fiscal e estrutura administrativa própria. Dentro da Cooperativa, os associados, são os donos do negócio, desta forma possuem direitos, deveres e responsabilidades que são regidos pelo estatuto social. Atualmente a cooperativa possui um quadro funcional de 171 colaboradores e aproximadamente associados Problematização do Tema Diante do atual contexto, onde por muitos anos a contabilidade estava congelada hoje percebe-se o inverso, tudo corre muito depressa. Depois das mudança ocorridas na legislação contábil societária, cada vez mais torna-se imprescindível estar preparado para a busca do conhecimento e adequações com as novas regras. O que exige dos profissionais da contabilidade uma maior flexibilidade e atenção para o cenário empresarial. Os gestores necessitam cada vez de informações precisas, claras e objetivas a respeito de seu negócio, é justamente neste momento que a auditoria assume um papel fundamental. O desenvolvimento de um programa de auditoria requer um profissional capacitado para a realização de tal tarefa, possuindo competência técnica e legal, para exercer tal atividade. Cabe ao contador, como profissional com formação, para desenvolver e aplicar um programa de auditoria passar a entidade segurança a respeito de sua capacitação e aptidão na realização dos trabalhos, visando satisfazer os usuários das informações geradas pela auditoria interna, com objetivo de atuar de forma preventiva, apresentando sugestões para eventuais inconsistências. Conforme Araujo, et all, (2008), auditoria no sentido lato é o processo de confrontação entre uma situação encontrada e um determinado critério. Esses mesmos autores trazem também que auditoria interna é aquela feita por profissionais da própria entidade auditada, ou seja, parcialmente independentes, que além das informações contábeis e financeiras, se preocupam também com os aspectos operacionais.

19 18 Sabendo que a cooperativa passa semestralmente por uma auditoria externa, se tornou imprescindível a existência do profissional da auditoria interna na organização, visto que a cooperativa é regida por muitos manuais e estes por sua vez com vários procedimentos. Neste sentido, que ao longo do estudo buscou-se dar resposta a seguinte questão de pesquisa: A partir das regras internas da empresa objeto deste estudo, está a mesma realizando de forma adequada a auditoria interna de contas a pagar? Objetivos O Trabalho de Conclusão de Curso possibilita ao acadêmico a oportunidade de aperfeiçoamento na área contábil escolhida como tema, para tanto é necessário definir alguns objetivos que são utilizados como instrumento de desenvolvimento do trabalho Objetivo Geral Identificar às regras as quais a Cooperativa de Crédito Alfa esta exposta e os procedimentos relevantes para a auditoria interna de contas a pagar Objetivos Específicos Realizar pesquisas na literatura específica a respeito do tema, objetivando dar suporte ao estudo aplicado; Verificar a existência de Regulamento ou Manual Administrativo na Cooperativa, aprovado pelo Consad, estabelecendo regras claras para os processos de controles das Despesas e dos níveis de aprovação; Construir um programa de Auditoria Interna para o contas a pagar; Propor um conjunto de planilhas eletrônicas que auxiliem na realização do trabalho e que possam ser usadas na organização, objeto de estudo; Examinar documentos, elaborar os papéis de trabalho, bem como emitir o relatório da auditoria realizada.

20 Justificativa O argumento principal para a realização do presente trabalho é o de permitir ao acadêmico a possibilidade de aprofundar seus conhecimentos teóricos, oportunizando desta forma analisar, interpretar e avaliar os dados coletados junto a empresa estudada. A escolha do tema abordado é o de auditoria interna o qual não foi muito difícil de ser escolhido, pelo motivo primordial de que a acadêmica pretende dedicarse, a esta área como carreira profissional. Afinal um dos argumentos principais para a realização deste trabalho é o de entender mais o fluxo da auditoria já existente na organização, porém realizada por outros profissionais, desta forma possibilitando uma aplicação direta na organização escolhida. A auditoria é um meio de controle e também de prevenção, direcionando para o setor de contas a pagar da cooperativa, é de suma importância visto que é fundamental que esteja em pleno funcionamento, sendo este um dos principais benefícios para a averiguação dos procedimentos. A contribuição para a empresa é relevante, pois foram analisadas as melhorias necessárias bem como a possibilidade de mudanças de processos. Por outro lado, possibilitou a acadêmica um aprofundamento teórico na área de auditoria, aplicação de seus conhecimentos e sugestão de melhorias. E por fim, porém não menos importante, este estudo justifica-se por servir como fonte de pesquisa para outros estudantes que virão, os quais encontrarão um embasamento teórico e um estudo aplicado a respeito da auditoria interna, enfocada como ferramenta que pode auxiliar no acompanhamento das execuções dos procedimentos diários na organização, objeto deste estudo. Podendo, no entanto, ser adaptado a outras organizações com características parecidas Metodologia do trabalho Marconi e Lakatos (2011) trazem diversos conceitos de método, entre eles que é uma forma de proceder ao longo de um caminho, são eles que constituem os instrumentos básicos que ordenam o pensamento a fim de alcançar um objetivo. De forma mais simples, os autores trazem que método é o conjunto das atividades sistemáticas e racionais que com maior segurança permitem alcançar o

21 20 objetivo traçando o caminho a ser seguido, detectando erros e auxiliando as decisões, tudo isso com conhecimento valido e verdadeiro. Em outras palavras, Gil (2002) define a pesquisa como um procedimento racional e sistemático que tem como objetivo proporcionar respostas aos problemas que estão sendo propostos. É requerida quando não se tem informações suficientes para a resposta ao problema Classificação da Pesquisa Quanto à classificação da pesquisa é explicitado como é realizada a abordagem dentre os pontos de vista da natureza da pesquisa, dos objetivos, dos procedimentos técnicos, os instrumentos de coleta de dados e como é feita a análise e interpretação dos dados. a) Quanto a natureza Se enquadra como sendo uma pesquisa aplicada visto que depois de todo o estudo é aplicado as pesquisas a um problema real. Roesch (1999) diz que a pesquisa aplicada refere-se à discussão de problemas, utilizando um referencial teórico de determinada disciplina e a apresentação de soluções alternativas. Vergara (2007, p. 47) confirma o conceito: A pesquisa aplicada é fundamentalmente motivada pela necessidade de resolver problemas concretos, mais imediatos ou não. Tem, portanto, finalidade prática, ao contrário da pesquisa pura, motivada basicamente pela curiosidade intelectual do pesquisador e situada sobretudo no nível da especulação. b) Quanto aos objetivos O presente trabalho caracteriza-se como pesquisa uma pesquisa descritiva, porque avalia, verifica e consequentemente descreve às necessidades da Instituição.

22 21 Ressalta GIL (2002, p.42) que: As pesquisas descritivas têm como objetivo primordial a descrição das características de determinada população ou fenômeno ou, então, o estabelecimento de relações entre variáveis. São inúmeros os estudos que podem ser classificados sob este título e uma de suas características mais significativas está na utilização de técnicas padronizadas de coleta de dados, tais como o questionário e a observação sistemática. Pelo fato da identificação de possíveis erros, ineficiência do controle do banco de dados, falta de normas para os processos e procedimentos internos, há necessidade de investigação de fatos coletados durante a pesquisa. Ainda, Gil (2002) descreve que as pesquisas descritivas possuem relações entre variáveis, utilizando de técnicas padronizadas para a coleta de dados, com o intuito de estudar as características, proporcionando uma visão do problema. Vergara (2007) acrescenta que a pesquisa descritiva não tem compromisso de explicar os fenômenos que descreve, embora sirva de base para tal explicação. É muito importante na contabilidade o uso da pesquisa descritiva pois ela esclarece características e aspectos inerentes a própria ciência. c) Quanto aos procedimentos técnicos Por tratar-se de um estudo único, de uma realidade específica, classifica-se como estudo de caso, o qual reúne informações a fim de pesquisar a situação, a partir de um levantamento e pesquisa documental. Para Marconi e Lakatos (2011) o estudo de caso se refere ao levantamento com mais profundidade de certo caso sob todos os seus aspectos. No entanto é limitado não podendo ser generalizado. Já Gil (2002) afirma que o estudo de caso é uma particularidade de pesquisa já utilizada, com estudo aprofundado dos objetos, de maneira que permita seu amplo e detalhado conhecimento. Vergara (2007) complementa que o estudo de caso é limitado a uma ou poucas unidades, tem caráter de profundidade e detalhamento podendo ou não ser realizado a campo.

23 22 Segundo Gil (2002) levantamento é um questionamento direto para as pessoas a qual desejamos saber mais. Solicitando informações referentes ao problema estudado para que após, seja efetuada a análise para se obter as conclusões necessárias. Para este estudo é aplicado um questionário aos colaboradores do setor onde, através deste levantamento pode-se analisar a realidade específica do mesmo. No mesmo contexto, Gil (2002) traz que a pesquisa documental se assemelha com a bibliográfica onde que, a única diferença é que a documental utiliza materiais sem tratamento analítico. d) Quanto a abordagem do problema A pesquisa quanto à abordagem do problema, pode ser uma pesquisa qualitativa, pois é uma análise e interpretação de estudos teóricos e numéricos, contribuindo no processo de mudança, pelo fato de procurar explicar o problema com o objetivo de encontrar resposta para o mesmo. Segundo Richardson (1999) os estudos que empregam uma metodologia qualitativa podem descrever a complexidade de determinado problema, analisar a interação de certas variáveis, compreender e classificar processos dinâmicos vividos por grupos sociais Coleta de dados O plano de coleta de dados é a etapa da pesquisa em que se inicia aplicação dos instrumentos elaborados e das técnicas selecionadas, a fim de se efetuar a coleta dos dados previstos (LAKATOS E MARCONI, 1985, p.157). Nesta etapa do trabalho são descritos os métodos utilizados para a obtenção de dados, os quais são importantes para a continuidade da pesquisa e, após ter os dados organizados é necessário o desenvolvimento de análise desses dados, utilizando para tanto informações obtidas nos documentos investigados e na observação dos procedimentos utilizados. O trabalho foi desenvolvido através da busca de dados junto a documentos disponibilizados pela instituição, da observação minuciosa destes documentos e o

24 23 levantamento através de interrogações aos responsáveis pela execução dos procedimentos investigados. Logo utilizou-se como instrumento de coleta de dados a observação e o questionário. Sendo que a observação nada mais é que o uso dos sentidos, segundo Gil (2002). O exame dos documentos foi do mês de novembro de 2011, realizado durante o período de 12 de dezembro de 2011 a janeiro de Análise e interpretação dos dados Identifica-se como uma pesquisa de análise documental, uma vez que as informações são coletadas, analisadas e observadas em documentos reais da Cooperativa. De acordo com Richardson (1999) uma análise documental visa estudar um ou vários documentos para descobrir circunstâncias que podem ser relacionadas, visando investigar os fatos e suas relações. Segundo Beueren (2003) essas informações podem ser colhidas no momento de ocorrência dos fatos ou até mesmo após os mesmo ocorrerem. De posse dos dados e, com a informação de que maneira se processam as informações, parte-se para sua análise. Assim, verifica-se os procedimentos, os controles e a eficiência do controle interno podendo-se sugestionar a importância de um programa de auditoria para o setor.

25 24 2 REFERENCIAL TEÓRICO Com base na bibliografia especializada no tema objeto de realização do trabalho de conclusão de curso, ou seja, Contabilidade, Auditoria, Auditoria Interna foram buscados os conhecimentos mínimos necessários ao embasamento teórico para a realização das tarefas práticas. 2.1 RAMO DE ATIVIDADE Conforme Iudicibus e Marion (2010) as sociedades cooperativas são regidas pelo código civil e por legislação especial, que é a Lei de Esta define cooperativa como sendo sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídica próprias, de natureza civil, não sujeitas a falência, constituídas para prestar serviços aos associados. Estas sociedades cooperativas possuem algumas características próprias, entre elas: Adesão voluntária; Variabilidade de capital social, ou seja, quotas-partes; Limitação de quotas-partes por associado; Incessibilidade de quotas-partes do capital para terceiros; Singularidade dos votos; Quórum para a assembleia geral funcionar e deliberar, baseado no número de associados; Retorno das sobras do exercício; Indivisibilidade dos fundos de Reserva e de Assistência Técnica Educacional e Social; Neutralidade política e indiscriminação religiosa, racial e social. O sistema OCERGS/SESCOOP do Rio Grande do Sul traz que uma organização cooperativa É uma sociedade de natureza civil, formada por pessoas unidas pela cooperação e ajuda mútua, gerida de forma democrática e participativa, com objetivos econômicos e sociais comuns e cujos aspectos legais e doutrinários são distintos das outras sociedades. Fundamenta-se na

26 25 economia solidária e se propõe a obter um desempenho eficiente, com qualidade e valorização dos serviços que presta a seus próprios associados e usuários. Pode-se definir como cooperativa a união mútua entre pessoas cujos objetivos são comuns entre elas, não visando o lucro, desta forma, se distinguindo de outros tipos de sociedade A história do cooperativismo Conforme o sistema OCERGS/SESCOOP do Rio Grande do Sul, a cooperação econômica se fortaleceu no século XVI onde se idealizava a cooperação integral por classes de trabalhadores, e a organização por "Colônias Cooperativas" para produzir e comercializar seus produtos, na tentativa de eliminar o lucro que era apropriado pelos intermediários. Já o cooperativismo moderno surgiu junto com a Revolução Industrial, como forma de amenizar os traumas econômicos e sociais. Na fase do processo de industrialização, grande parte dos trabalhadores rurais e artesões migraram para as grandes cidades em busca de trabalho e melhores condições de vida, porém o que aconteceu foi o excesso de mão-de-obra, resultando na exploração do trabalhador de forma abusiva e desumana, submetendo-os a uma jornada de trabalho de até 16 horas/dia, e salários que não supriam nem suas necessidades básicas. Neste contexto que em 21 de dezembro de 1844, em Toad-Lane (Beco do Sapo) um grupo de 28 tecelões da cidade de Rochdale, na região de Manchester, na Inglaterra, lançou no mundo a semente do sistema econômico do Cooperativismo. Um século e meio de experiência consagrou este sistema como o maior movimento de ideias já realizado na história da humanidade. Em 1902, foi fundado no Brasil a primeira Cooperativa de Crédito, na cidade de Nova Petrópolis no Rio Grande do Sul. Teve o nome de Caixa Rural pois marcou a chegada de uma nova forma de organização do país que iniciou sua expansão pelo sul do pais atingindo mais tarde outras regiões e assim se consolidando como um sistema de crédito cooperativo. Este modelo de cooperativa veio de outro continente na bagagem do padre suíço Theodor Amstad, que chegou ao Brasil no fim do século XIX, o mesmo se referia ao

27 26 cooperativismo dando um exemplo de uma pedra grande no meio do caminho, onde que se vinte pessoas quisessem passar não conseguiriam se uma por uma tentasse remover o obstáculo. Porém se as vinte pessoas se unissem e com força todos ao mesmo tempo, sobre a mesma direção conseguiriam remove-la e abrir caminho. Esta pedra existe na Linha Imperial de Nova Petrópolis e é um marco histórico para o cooperativismo. 2.2 CONTABILIDADE Iudícibus e Marion (2006) descrevem que apesar da contabilidade já existir desde o princípio da civilização ela só teve seu desenvolvimento em torno do século XV, sendo chamada de fase lógica-racional ou até mesmo fase pré-científica da Contabilidade. Iudícibus et. all (2010, p. 1) traz que a contabilidade na qualidade de ciência social aplicada, como metodologia especialmente concebida para captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os fenômenos que afetam as situações patrimoniais, financeiras e econômicas de qualquer ente, seja pessoa física, entidade de finalidade não lucrativa, empresa, seja mesmo pessoa de direito público, tais como estado, município, união, autarquia etc., tem um campo de atuação muito amplo. Basso (2011, p. 26) descreve que Contabilidade É o conjunto ordenado de conhecimentos próprios, leis científicas, princípios e métodos de evidenciação próprios, é a ciência que estuda, controla e observa o patrimônio das entidades nos seus aspectos quantitativos (monetários) e qualitativos (físicos), e que, como conjunto de normas, preceitos, regras e padrões gerais, se constitui na técnica de coletar, catalogar e registrar informações de suas variações e situações, especialmente de natureza econômica e financeira e, complementarmente, controla, registra e informa situações impactantes de ordem socioambiental decorrentes de ações praticadas pela entidade no ambiente em que está inserida.

28 27 Ainda, a deliberação da CVM nº 29 de 1986 trata que Contabilidade é, objetivamente, um sistema de informação e avaliação destinado a prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade, com relação à entidade objeto de contabilização. Compreende-se por sistema de informação um conjunto articulado de dados, técnicas de acumulação, ajustes e editagens de relatórios que permite: a) tratar as informações de natureza repetitiva com o máximo possível de relevância e o mínimo de custo; b) dar condições para, através da utilização de informações primárias constantes do arquivo básico, juntamente com técnicas derivadas da própria Contabilidade e/ou outras disciplinas, fornecer relatórios de exceção para finalidades específicas, em oportunidades definidas ou não. Sendo assim, a contabilidade é uma ciência capaz de observar, registrar e informar as variações ocorridas no patrimônio de uma entidade, mediante a aplicação dos princípios, normas, técnicas e procedimentos contábeis, desta forma apurando os resultados e prestando informações aos usuários Objeto da contabilidade O objeto da contabilidade do ponto de vista de Basso (2011, p. 27) é o patrimônio, geralmente constituído por um conjunto de bens, direitos e obrigações pertencentes a determinada entidade. Sendo que este pode estar sob dois aspectos qualitativo e quantitativo. Iudícibus e Marion (2006, p. 56) trazem que o Objeto da contabilidade é o patrimônio de tais entidades, sejam elas físicas ou jurídicas, seja esse patrimônio resultante da consolidação de patrimônios de outras entidades distintas ou a subdivisão do patrimônio de uma entidade em parcelas menores que mereçam ser acompanhadas em suas mutações e variações. Pode-se dizer então, que o objeto da contabilidade é o estudo do patrimônio das entidades observando suas variações quantitativas e qualitativas, num determinado conjunto de bens, direitos e obrigações.

29 Objetivos e funções da contabilidade Iudícibus e Marion (2006, p. 53) estabelecem como objetivo da contabilidade sendo o de fornecer informações estruturadas de natureza econômica, financeira e, subsidiariamente física, de produtividade e social, aos usuários internos e externos. Basso (2011) elenca os principais objetivos da contabilidade conforme itens abaixo: Controlar (física e monetariamente) os elementos patrimoniais e suas variações; Apurar os resultados decorrentes das variações ocorridas no patrimônio da entidade; Evidenciar a situação patrimonial, econômica e financeira da entidade bem como suas tendências; Atentar para o cumprimento de normas, leis e demais dispositivos emergentes da legislação aplicável aos negócios da entidade; Fornecer informações sobre o patrimônio aos seus usuários, de acordo com suas necessidades. Desta forma verifica-se que a contabilidade é entendida como o centro de controle do patrimônio de uma entidade bem como fonte de geração de informações sobre a nova posição e resultado do patrimônio. Porém para a realização destes objetivos é necessário atribuir algumas funções à contabilidade, entre elas: Coletar os documentos comprobatórios dos atos e fatos administrativos e econômicos que ocorrem com o patrimônio da entidade; Classificar os documentos comprobatórios de acordo com as alterações que provocam no patrimônio da entidade; Registrar os fatos contábeis decorrentes de alterações patrimoniais nos livros de escrituração contábil da entidade; Acumular informações qualitativas e quantitativas do patrimônio e suas variações ao longo do tempo; Resumir informações do patrimônio e suas variações, em demonstrativos contábeis; Revelar a situação patrimonial, econômica e financeira da entidade.

30 29 Trata a deliberação da CVM nº 29 de 1986 que O objetivo principal da Contabilidade, portanto, é o de permitir, a cada grupo principal de usuários, a avaliação da situação econômica e financeira da entidade, num sentido estático, bem como fazer inferências sobre suas tendências futuras. Em ambas as avaliações, todavia, as demonstrações contábeis constituirão elemento necessário, mas não suficiente. Sob o ponto de vista do usuário externo, quanto mais a utilização das demonstrações contábeis se referir à exploração de tendências futuras, mais tenderá a diminuir o grau de segurança das estimativas. Quanto mais a análise se detiver na constatação do passado e do presente, mais acrescerá e avolumará a importância da demonstração contábil. Os objetivos da Contabilidade, pois, devem ser aderentes, de alguma forma explícita ou implícita, àquilo que o usuário considera como elementos importantes para seu processo decisório. Não tem sentido ou razão de ser a Contabilidade como uma disciplina "neutra", que se contenta em perseguir esterilmente uma "sua" verdade ou beleza. A verdade da Contabilidade reside em ser instrumento útil para a tomada de decisões pelo usuário, tendo em vista a entidade. Então, os objetivos da contabilidade geram em torno do fornecimento de informações a outras pessoas interessadas no negócio Finalidades da Contabilidade A finalidade básica é de gerar informações de ordem física, econômica e financeira sobre o patrimônio, com ênfase para o controle e planejamento, conforme Basso (2011, p. 28). Iudícibus et. all (2010) traz que as finalidades podem ser catalogadas de diversas formas, porém ele agrupa em duas formas básicas: Finalidade de planejamento: processo de decidir que curso de ação deverá ser tomado para o futuro; Finalidade de controle: processo de certificação, se está agindo em conformidade com os planos e políticas traçados Usuários da Contabilidade Conforme Basso (2011) a contabilidade só tem sentido se gerar informações relevantes ao usuário, estes por sua vez se classificam em:

31 30 Administradores, diretores e executivos: uso para o processo decisório, informações com maior grau de acerto possível; Sócios e/ ou acionistas: uso para se certificar da real situação do patrimônio líquido da empresa; Bancos, financiadores e investidores: avaliação das garantias para concessão de crédito bem como das aplicações de dinheiro; Fornecedores: avaliação da capacidade de liquidação das obrigações; Governo federal, estadual e municipal: estudo a fim de planejar e controlar receitas tributárias Princípios Contábeis Basso (2011, p. 349) diz que os princípios da contabilidade representam o núcleo central da própria contabilidade na sua condição de ciência social, sendo a ela inerente. Pode-se dizer que os princípios contábeis são os pilares da contabilidade, são eles que orientam a atividade do contador. Conforme a Resolução CFC n.º 1.282/10 Os Princípios de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos científico e profissional de nosso País. Concernem, pois, à Contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto é o patrimônio das entidades. São Princípios de Contabilidade: I) o da ENTIDADE: II) o da CONTINUIDADE; III) o da OPORTUNIDADE; IV) o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL; V) o da COMPETÊNCIA; e VI) o da PRUDÊNCIA.

32 Princípio da Entidade O Princípio da entidade reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade, sendo que o patrimônio das entidades jamais se confunde com o patrimônio dos sócios ou proprietários. Conforme a Resolução do CFC n.º de 2010 deve existir a autonomia patrimonial, com a necessidade da diferenciação de um patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, sendo ainda que o patrimônio pertence à entidade porém não ha reciprocidade Princípio da Continuidade A resolução do CFC nº de 2010 traz que o Princípio da Continuidade pressupõe que a Entidade continuará em operação no futuro e, portanto, a mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta circunstância Princípio da Oportunidade Este princípio está diretamente relacionado com o ato dos registros contábeis, ou seja, todo e qualquer registro deve ser efetuado no momento em que ocorreu. A resolução do CFC nº de 2010 traz que este princípio refere-se ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais para produzir informações íntegras e tempestivas. Em seu parágrafo único diz que a falta de integridade e tempestividade na produção e na divulgação da informação contábil pode ocasionar a perda de sua relevância, por isso é necessário ponderar a relação entre a oportunidade e a confiabilidade da informação Princípio do Registro pelo Valor Original Este princípio determina que os registros na contabilidade devem ser efetuados pelos valores originais das transações, expressos em moeda nacional.

33 32 A resolução do CFC nº de 2010 traz algumas bases de mensuração, que devem ser utilizadas em graus distintos e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas: I Custo histórico: Os Ativos são registrados pelas saídas no presente ou no futuro de caixa ou equivalente de caixa pelo valor justo na data de aquisição. Já os passivos pelos valores de recursos recebidos em troca da obrigação, ou pelos valores de caixa ou equivalente que serão necessários para liquidar o passivo II Variação do custo histórico: Pode sofrer variações decorrentes dos fatores: a) Custo corrente: Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos fossem adquiridos na data das demonstrações contábeis. Os passivos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, necessários para liquidar a obrigação na data das demonstrações contábeis; b) Valor realizável: Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, que poderiam ser obtidos na venda. Os passivos são reconhecidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, que seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações da Entidade; c) Valor presente: Os ativos são reconhecidos pelo valor presente de entrada liquida caixa que se espera ser gerado no curso normal das operações da Entidade. Os passivos reconhecidos pelo valor presente, do fluxo futuro de saída líquida de caixa que será necessário para liquidar o passivo no curso normal das operações da Entidade; d) Valor justo: É o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre as partes em uma transação sem favorecimentos; e) Atualização monetária: Os efeitos da alteração do poder aquisitivo devem ser reconhecidos nos registros contábeis mediante o ajustamento formal dos valores dos componentes patrimoniais Princípio da Competência A resolução do CFC nº de 2010 trata que o Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento.

34 33 Em seu parágrafo único pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas. Ou seja, determina que as despesas e receitas sejam contabilizadas no ato de sua ocorrência independente do recebimento ou pagamento Princípio da Prudência Este princípio determina a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido. Conforme a resolução do CFC nº de 2010 em seu parágrafo único O Princípio da Prudência pressupõe o emprego de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas em certas condições de incerteza, no sentido de que ativos e receitas não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam subestimados, atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais Normas Brasileiras de Contabilidade A Resolução do CFC nº de 2011 dispõe sobre a estrutura das Normas Brasileiras de Contabilidade, sendo que estas devem seguir os mesmos padrões de elaboração e estilo utilizados nas normas internacionais. Podem ser profissionais ou técnicas sendo que as Normas Brasileiras de Contabilidade Profissionais se estruturam conforme segue: I Geral NBC PG são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas indistintamente a todos os profissionais de Contabilidade; II do Auditor Independente NBC PA são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas, especificamente, aos contadores que atuam como auditores independentes; III do Auditor Interno NBC PI são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas especificamente aos contadores que atuam como auditores internos;

35 34 IV do Perito NBC PP são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas especificamente aos contadores que atuam como peritos contábeis. Já as Normas Brasileiras de Contabilidade Técnicas se estruturam da seguinte forma: I Geral NBC TG são as Normas Brasileiras de Contabilidade convergentes com as normas internacionais emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB); e as Normas Brasileiras de Contabilidade editadas por necessidades locais, sem equivalentes internacionais; II do Setor Público NBC TSP são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público, convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade para o Setor Público, emitidas pela International Federation of Accountants (IFAC); e as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público editadas por necessidades locais, sem equivalentes internacionais; III de Auditoria Independente de Informação Contábil Histórica NBC TA são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à Auditoria convergentes com as Normas Internacionais de Auditoria Independente emitidas pela IFAC; IV de Revisão de Informação Contábil Histórica NBC TR são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à Revisão convergentes com as Normas Internacionais de Revisão emitidas pela IFAC; V de Asseguração de Informação Não Histórica NBC TO são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à Asseguração convergentes com as Normas Internacionais de Asseguração emitidas pela IFAC; VI de Serviço Correlato NBC TSC são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas aos Serviços Correlatos convergentes com as Normas Internacionais para Serviços Correlatos emitidas pela IFAC; VII de Auditoria Interna NBC TI são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicáveis aos trabalhos de Auditoria Interna; VIII de Perícia NBC TP são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicáveis aos trabalhos de Perícia; IX de Auditoria Governamental NBC TAG são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à Auditoria Governamental convergentes com as Normas Internacionais de Auditoria Governamental emitidas pela Organização Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI). Parágrafo único. As normas de que trata o inciso I do caput são segregadas em: a) Normas completas que compreendem as normas editadas pelo CFC a partir dos documentos emitidos pelo CPC que estão convergentes com as normas do IASB, numeradas de 00 a 999; b) Normas simplificadas para PMEs que compreendem a norma de PME editada pelo CFC a partir do documento emitido pelo IASB, bem como as ITs e os CTs editados pelo CFC sobre o assunto, numerados de 1000 a 1999; c) Normas específicas que compreendem as ITs e os CTs editados pelo CFC sobre entidades, atividades e assuntos específicos, numerados de 2000 a A inobservância às Normas Brasileiras de Contabilidade constitui infração disciplinar sujeita às penalidades previstas nas alíneas de c a g do art. 27

36 35 do Decreto-Lei n.º 9.295/46, alterado pela Lei n.º /10, e ao Código de Ética Profissional do Contador. 2.3 AUDITORIA Pode-se dizer que a auditoria é um exame analítico e minucioso de todos os registros relativos ao patrimônio das entidades. Sá (1968, p. 19) define a auditoria da seguinte forma: Auditoria é a técnica contábil do exame sistemático dos registros patrimoniais, observando-os para verificar se encontram-se dentro ou fora dos limites do fim aziendal, apresentando conclusões e críticas respectivas, através de pesquisas, interpretações, orientações e pareceres, valendo-se, para tanto, de todos os meios necessários. Souza e Pereira (2006, p.21) trazem que Auditoria contábil é a técnica contábil composta por um conjunto de normas e procedimentos específicos, utilizada por profissional qualificado que visa, sobretudo demonstrar a fidedignidade dos resultados econômico-financeiros indicados nas demonstrações financeiras de uma entidade em determinado período e se os princípios fundamentais de contabilidade foram observados em uma base uniforme. De forma mais simples Crepaldi (2002, p. 23) traz que a auditoria é um levantamento, estudo e avaliação das transações, procedimentos, operações, rotinas e das demonstrações financeiras da entidade. Complementa Basso (2005, p. 92) Auditoria é uma técnica contábil que visa examinar fatos, documentos, procedimentos e instrumentos de controle e registros sejam eles contábeis e auxiliares, a guarda e conservação dos elementos patrimoniais, a fidelidade e fidedignidade dos demonstrativos, relatórios e informações geradas pela contabilidade, bem como a lisura dos atos administrativos e operacionais da administração e funcionários da entidade, além da obediência aos dispositivos legais, estatutários, regimentais e normativos de ordem externa e/ ou interna a que está sujeita a entidade, para ao final,

37 36 certificar a confiabilidade dos demonstrativos contábeis e dos resultados revelados pela entidade em seus relatórios parciais e de gestão, destinados principalmente aos seus usuários externos. Neste contexto, verifica-se que a auditoria é uma técnica contábil de inspeção dos procedimentos, documentos e registros da organização e que através dela se obtém informações (pareceres) relacionadas ao andamento do negócio, visando sempre o processo de melhorias e adequação com as regras. Araujo, et all (2008), explica a auditoria como sendo o ato de confrontar a condição situação encontrada ou o que é com o critério situação ideal ou o que deve ser. Figura 1: Conceito de Auditoria Fonte: Araujo et all (2008, p. 2). Pode-se dizer então que o objetivo da auditoria de maneira geral é o processo pelo qual o auditor fará a conferência das demonstrações contábeis confirmando sua veracidade. (CREPALDI, 2002) Já o objeto da auditoria pode ser caracterizado como o conjunto de todos os elementos de controle do patrimônio administrado, os quais compreendem os registros contábeis, papéis, documentos, fichas, arquivos tudo que levem a comprovação da veracidade dos registros e a legitimidade dos atos da administração. (BASSO, 2005) Podendo a auditoria basear-se inclusive em informações externas, essas confirmações geralmente oferecem melhores características de credibilidade do que aquelas obtidas dentro da própria organização. (CREPALDI, 2002)

38 Origem e Evolução da Auditoria A palavra auditoria tem sua origem do latim audire que é o mesmo que ouvir e os primeiros a utilizar foram os ingleses com o termo auditing para significar o conjunto de procedimentos para revisar a contabilidade. (PEREZ JUNIOR, 2010) São vários os pensamentos para o surgimento da prática de auditoria, Perez Junior (2010) atribui o surgimento para o século XV e XVI na Itália, onde faz referência aos precursores da contabilidade. Menciona ainda que o reconhecimento oficial desta prática também ocorreu na Itália, propriamente dito na cidade de Veneza, onde no ano de 1581 foi constituído o primeiro Colégio de Contadores, cuja aceitação só seria permitida após o candidato ter completado o aprendizado de seis anos como contador praticante e assim submeter-se a um exame de aptidão. Complementa ainda que os trabalhos de auditoria eram bastante limitados apenas sendo possível a verificação dos registros contábeis, visando assim sua exatidão. Por outro lado, autores como Araujo e Basso, trazem outras versões. Araujo, et all (2008), deixa explícito que na literatura não há registros detalhados e nem claros no que tange a história da auditoria. Descreve que a história se confunde com o desenvolvimento das ciências econômicas, contábeis e administrativas em meio a Revolução Industrial no início do século XIX. Sobre a atividade o mesmo faz menção a relatos de ações praticadas pelos sumérios. Porém não deixa de enfatizar que alguns afirmam que a auditoria sendo uma técnica contábil surge a partir do momento que terceiros analisam e emitem opinião sobre os demonstrativos elaborados. Resgata ainda que a origem da auditoria pode-se dizer que está diretamente ligada a relação de propriedade e capital, ou seja, advêm do momento em que o homem passa a acumular riquezas, constituindo assim o patrimônio. Basso (2005) se baseia nos estudos efetuados por Sá e Franco, onde descreve que os serviços de auditoria tiveram origem na Inglaterra, no ano de 1314, século XIV, conduzidos para o exame das contas públicas da coroa. Logo após se espalhou, Grã-Bretanha com o surgimento de grandes corporações entre os séculos XVIII e XIX e o terceiro pólo os Estados Unidos, onde hoje mais se desenvolve a profissão. No Brasil a regulamentação da profissão se fez no ano de 1932 quando aprovado o Decreto nº podendo apenas os diplomados exercer a profissão. Após a 2º Guerra Mundial, com a vinda de muitas empresas estrangeiras vieram junto os serviços de auditoria, porém estes só passaram a ser exigidos pela

39 38 legislação brasileira por meio da Lei nº de 1965, quando instituído o Mercado de Capitais. Tal Lei no artigo 20 letra b prevê organização do balanço e das demonstrações de resultado, padrão de organização contábil, relatórios e pareceres de auditores independentes registrados no Banco Central Limitações da Auditoria Sendo a auditoria um instrumento capaz de verificar se a contabilidade está alcançando seus objetivos e respeitando a legislação em vigor, pode ser aplicada a todos os tipos de empreendimento, tendo alguns já a obrigatoriedade de utilização desta ferramenta. Basso (2005) nos traz que a auditoria é aplicada aos mais variados aspectos do patrimônio e de setores das entidades, sendo de se esperar que todos os seus procedimentos levem a reduzir ao mínimo a possibilidade de fraudes e erros, porém existe algumas limitações que podem minimizar a eficácia do processo. Sendo as principais variáveis, o tempo e o custo, que geralmente aparecem de forma concomitante, visto que quanto mais o tempo consequentemente maior o custo. O tempo que seria necessário para um exame cuidado e minucioso geralmente é incompatível com o espaço de tempo que dispõe o auditor para a realização de tal trabalho, pois a urgência do parecer é exigida pelos órgãos fiscalizadores até três meses após o encerramento do exercício. Como já mencionado, aliado ao tempo está o custo, quanto mais se trabalha, mais horas gastas para o término da atividade, mais caro será o valor desta forma se tornando incompatível aos interesses do cliente. Além disso existem outras limitações como a de não ter acesso as informações, impossibilidade de examinar com profundidade e ligação direta com área contábil podendo encobrir irregularidades nas áreas administrativas e operacionais. (BASSO, 2005) Classificação da Auditoria Pode-se subdividir em três classes conforme apresenta Araujo, et all, (2008): Quanto ao campo de atuação a) Auditoria Governamental ou Pública b) Auditoria Privada:

40 39 Quanto à forma de realização a) Auditoria Interna; b) Auditoria Externa. Quanto ao objetivo dos trabalhos a) Contábil e Financeira; b) Operacional; c) Integrada. a) Auditoria Governamental ou Pública: Atua diretamente sobre a administração do setor público, relacionada com o acompanhamento das ações empreendidas pelos órgãos e entidades que compõem as administrações diretas e indiretas das três esferas de governo. Tem-se a visão que a auditoria governamental é um elementochave para que os governos cumpram seu dever de accountability obrigação de prestar contas perante o público. b) Auditoria Privada: Toda aquela cujo campo de atuação se dá no âmbito da iniciativa particular, que tem por objeto o lucro de maneira em geral. Podendo ser realizada por auditores interno ou externos. c) Auditoria Interna: Sá (1968) traz que a auditoria interna é um serviço prestado pelos próprios empregados da empresa, aqueles que fazem parte da estrutura orgânica da mesma, porém pelo caráter de permanência é bem mais profunda que a auditoria externa. Almeida Paula (1999, p. 32) define auditoria interna Como sendo uma atividade de avaliação independente, que, atuando em parceria com administradores e especialistas, deverá avaliar a eficiência e a eficácia dos sistemas de controle de toda a entidade, agindo proativamente, zelando pela observância às políticas traçadas e provocando melhorias, fornecendo subsídios aos proprietários e administradores para a tomada de decisão, visando o cumprimento da missão da entidade. Crepaldi (2002, p. 39) diz que auditoria interna constitui um conjunto de procedimentos que tem por objetivo examinar a integralidade, adequação e eficácia dos controles internos e das informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da entidade.

41 40 O CFC, na sua Resolução nº 986 de 2003, apresenta o conceito A Auditoria Interna compreende os exames, análises, avaliações, levantamentos e comprovações, metodologicamente estruturados para a avaliação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir à administração da entidade no cumprimento de seus objetivos. A atividade de Auditoria Interna está estruturada em procedimentos, com enfoque técnico, objetivo sistemático e disciplinado, e tem por finalidade agregar valor ao resultado da organização, apresentando subsídios para o aperfeiçoamento dos processos, da gestão e dos controles internos, por meio da recomendação de soluções para as não-conformidades apontadas nos relatórios. d) Auditoria Externa: Crepaldi (2002, p. 46) diz que auditoria externa constitui o conjunto de procedimentos técnicos que têm por objetivo a emissão do parecer sobre a adequação com que estes representam a posição patrimonial e financeira, o resultado das operações, as mutações do patrimônio líquido e as origens e aplicações de recursos da entidade auditada consoante as normas brasileiras de contabilidade. Para Sá (1968, p. 20) auditoria externa é um serviço prestado por elementos não empregados e não integrado na estrutura orgânica da empresa. Conforme Araujo, et. all, (2008, p. 31) a auditoria externa é a auditoria sobre a área contábil e outras, realizadas por profissionais independentes da entidade auditada. Segue abaixo quadro comparativo das principais diferenças entre a auditoria interna e externa. Quadro 1 Diferenças entre auditoria interna e externa AUDITORIA INTERNA AUDITORIA EXTERNA É executada por empregado da organização ou O profissional que a realiza não possui qualquer empresa auditada. Portanto, é realizada por vínculo empregatício nem relação de interesse profissionais que possuem uma independência com a empresa auditada. relativa, ultimamente, tem se observado a terceirização dos serviços de auditoria interna. O auditor interno deve ser independente em O auditor externo é independente em relação à

42 41 relação as atividade e as pessoas cujo trabalho está sob escopo do seu exame, devendo subordinar-se as necessidades da administração. Objetiva atender às necessidades e aos interesses da administração. Logo, a extensão (escopo) dos seus trabalhos será sempre definida em função dos anseios da alta direção. A avaliação do sistema de controle interno é realizada para, entre outras finalidades, desenvolver, aperfeiçoar e induzir ao cumprimento de normas. Não se restringe aos assuntos financeiros, englobando também as áreas operacionais. Os exames são direcionados para a identificação de erros e fraudes, que é responsabilidade primária da administração. As áreas objeto de auditoria são continuamente revisadas. A periodicidade é definida pela administração. Fonte: Araujo, et. all, (2008), p empresa auditada. Não pode ser influenciado por fatores estranhos, por preconceitos ou quaisquer outros elementos que resultem em perda, efetiva ou aparente da sua independência. Os objetivos fundamentais são atender às necessidades de terceiros interessados pela empresa auditada, especialmente, na área privada, os acionistas que nela estão investindo capital, no que tange à adequação das informações contábeis. A revisão do controle interno atende às normas de auditoria e objetiva determinar a extensão (escopo) do exame das informações contábeis, no caso de auditoria contábil. O exame está limitado principalmente aos aspectos financeiros. O enfoque está voltado para as demonstrações contábeis. Os trabalhos devem ser planejados de modo a identificar erros e fraudes que ocasionem efeitos relevantes nas demonstrações contábeis. As informações comprobatórias das demonstrações contábeis são auditadas periodicamente, geralmente em base anual. e) Auditoria Contábil: O CFC, na sua Resolução nº 820 de 1997 traz que A auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica. Araujo, et. all (2008, p. 36) traz que a auditoria contábil Representa o conjunto de procedimento técnico, aplicados de forma independente por profissional certificado, segundo normas preestabelecidas, com o objetivo de se emitir uma opinião sobre as demonstrações contábeis tomadas em seu conjunto, em relação aos PFCs, às NBCs, á legislação pertinente, bem como sobre outros assuntos financeiros relacionados. Ainda o autor traz que o foco principal da auditoria contábil são os exames das demonstrações contábeis, como o objetivo de emitir opinião sobre a sua adequação.

43 42 f) Auditoria Operacional: Araujo, et. all, (2008, p. 53) traz que a auditoria operacional é a tradução da performance audit dos americanos, sendo que Refere-se ao conjunto de procedimentos auditoriais que são aplicados com o objetivo de serem avaliados o desempenho e a eficácia/efetividade das operações, dos sistemas de informação, dos métodos de administração, e examinados a propriedade e o cumprimento das políticas administrativas da empresa auditada, além de serem analisadas a adequação e a oportunidade das decisões estratégicas. É o exame que pode abranger todos os níveis de uma administração sob os pontos de vista da economicidade, eficiência, eficácia e efetividade. Sendo conhecida também como auditoria de otimização de recursos, auditoria de desempenho ou de resultados. Surgiu devido a necessidade de melhoria nos relatórios apresentados pelos auditores contábeis tradicionais, devido a limitação das informações financeiras. Seus objetivos são de apresentar sugestões de melhorias a gestão de recursos e identificar os aspectos como ineficiência, ineficácia, desperdícios, desvios e abusos. g) Auditoria Integrada: Araujo, et. all, (2008, p.59 ) traz que a literatura técnica internacional define a auditoria integrada mais como um conceito do que como uma técnica propriamente dita, no qual são envolvidos aspectos relacionados mas individualmente distinguíveis no que se refere à accountability Formas de Auditoria Basso (2005) traz que as formas de auditoria se referem à extensão do trabalho, profundidade dos exames, sua natureza, os fins a que se destinam e as relações entre o auditor e a entidade auditada. a) De acordo com a extensão do trabalho: Refere-se a abrangência do exame e está muito ligada aos fins a que se destina podendo ser: Auditoria Geral: se refere a todos os elementos patrimoniais. Auditoria Parcial ou Específica: se refere apenas há algumas partes do patrimônio ou algumas demonstrações contábeis.

44 43 b) De acordo com a profundidade dos exames: Refere-se à aplicação dos procedimentos de verificação no todo ou em parte dos elementos podendo ser: Revisão Integral: compreende o exame de todos os registros contábeis. Revisão por Testes: compreende o exame de determinada parcela da população-alvo amostragens. Revisão Analítica: aparece quando o auditor descobre irregularidades desta forma necessita aprofundar os exames de determinados elementos em busca de melhores provas. c) De acordo com sua natureza: Auditoria Permanente: exercida em caráter permanente, tendo cronograma de atividades, pode ser continuada que é quando o exame é contínuo e permanente ou pode ser periódica que é quando há visitas periódicas do auditor. Auditoria Eventual: se refere a um serviço específico. d) De acordo com os fins a que se destina: Auditoria para acautelar interesses de acionistas e investidores: defesa de interesses. Auditoria para controle administrativo: dificultar erros e fraudes. Auditoria para apurar erros e fraudes: conhecimento da causa bem como volume a autores. Auditoria para apurar valor real do patrimônio: apurar o valor do patrimônio líquido atualizado. Auditoria para concessão de crédito: confirmar valor das demonstrações contábeis bem como aplicar técnicas de análise de balanço. Auditoria para Cumprimento de Obrigações fiscais: cumprimento de exigências do fisco. Auditoria para confirmar a exatidão das demonstrações contábeis: evidenciar a fidelidade das demonstrações contábeis. e) De acordo com a relação do auditor com a entidade auditada: Auditoria Externa: profissional liberal ou autônomo atendendo para o fim ao qual foi contratado.

45 44 Auditoria Interna: funcionário da própria entidade atentando para isenção e ética profissional Normas de Auditoria As Normas Brasileiras de Contabilidade Profissionais relacionadas com a área de auditoria se estruturam conforme segue: do Auditor Independente NBC PA são aplicadas aos contadores que atuam como auditores independentes, conforme o Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul (2011) se dispõem da seguinte forma: NBC P 1 Normas Profissionais de Auditor Independente, com alterações e dá outras providências, regida pela Resolução CFC nº 821, de NBC P 1.6 Sigilo, regida pela Resolução CFC nº 1.100, de NBC P 1.8 Utilização de Trabalhos de Especialistas, regida pela Resolução CFC nº 1.023, de NBC P 1 IT 01 Regulamentação do item 1.9 da NBC P 1 Normas Profissionais de Auditor Independente, regida pela Resolução CFC nº 851, de NBC P 1 IT 03 Regulamentação do item 1.4 Honorários da NBC P 1 Normas Profissionais do Auditor Independente, regida pela Resolução CFC nº 976, de NBC PA 01 Controle de Qualidade para Firmas (Pessoas Jurídicas e Físicas) de Auditores Independentes, regida pela Resolução CFC nº 1.201, de NBC PA 11 Revisão Externa de Qualidade pelos Pares, regida pela Resolução CFC nº 1.323, de NBC PA 12 Educação Profissional Continuada, regida pela Resolução CFC nº 1.146, de NBC PA 13 Norma sobre Exame de Qualificação Técnica para Registro no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI) do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), regida pela Resolução CFC nº 1.109, de

46 45 NBC PA 290 Trabalhos de Auditoria e Revisão, regida pela Resolução CFC nº 1.311, de NBC PA 291 Independência Outros Trabalhos de Asseguração,regida pela Resolução CFC nº 1.312, de do Auditor Interno NBC PI são aplicadas aos contadores que atuam como auditores internos, conforme o Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul (2011) se dispõem da seguinte forma: NBC PI 01 Normas Profissionais do Auditor Interno, regida pela Resolução CFC nº 781, de As Normas Brasileiras de Contabilidade Técnicas relacionadas com a área de auditoria se estruturam conforme segue: de Auditoria Independente de Informação Contábil Histórica NBC TA são aplicadas à Auditoria convergentes com as Normas Internacionais de Auditoria Independente emitidas pela IFAC, conforme o Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul (2011) se dispõem da seguinte forma: NBC TA ESTRUTURA CONCEITUAL Estrutura Conceitual para Trabalhos de Asseguração regida pela Resolução CFC nº 1.202, de NBC TA 200 Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Condução da Auditoria em Conformidade com as Normas de Auditoria, regida pela Resolução CFC nº 1.203, de NBC TA 210 Concordância com os Termos do Trabalho da Auditoria, regida pela Resolução CFC nº 1.204, de NBC TA 220 Controle de Qualidade da Auditoria de Demonstrações Contábeis, regida pela Resolução CFC nº 1.205, de NBC TA 230 Documentação de Auditoria, regida pela Resolução CFC nº 1.206, de NBC TA 240 Responsabilidade do Auditor em relação à Fraude, no Contexto da Auditoria das Demonstrações Contábeis, regida pela Resolução CFC nº 1.207, de NBC TA 250 Consideração de Leis e Regulamentos na Auditoria de Demonstrações Contábeis, regida pela Resolução CFC nº 1.208, de

47 46 NBC TA 260 Comunicação com os Responsáveis pela Governança, regida pela Resolução CFC nº 1.209, de NBC TA 265 Comunicação de Deficiência de Controle Interno, regida pela Resolução CFC nº 1.210, de NBC TA 300 Planejamento de Auditoria de Demonstrações Contábeis, regida pela Resolução CFC nº 1.211, de NBC TA 315 Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Relevante por meio do Entendimento da Entidade e do seu Ambiente, regida pela Resolução CFC nº 1.212, de NBC TA 320 Materialidade no Planejamento e na Execução da Auditoria, regida pela Resolução CFC nº 1.213, de NBC TA 330 Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados, regida pela Resolução CFC nº 1.214, de NBC TA 402 Considerações de Auditoria para a Entidade que Utiliza Organização Prestadora de Serviços, regida pela Resolução CFC nº 1.215, de NBC TA 450 Avaliação das Distorções Identificadas Durante a Auditoria, regida pela Resolução CFC nº 1.216, de NBC TA 500 Evidência de Auditoria, regida pela Resolução CFC nº 1.217, de NBC TA 501 Evidência de Auditoria Considerações Específicas para Itens Selecionados, regida pela Resolução CFC nº 1.218, de NBC TA 505 Confirmações Externas, regida pela Resolução CFC nº 1.219, de NBC TA 510 Trabalhos Iniciais Saldos Iniciais, regida pela Resolução CFC nº 1.220, de NBC TA 520 Procedimentos Analíticos, regida pela Resolução CFC nº 1.221, de NBC TA 530 Amostragem em Auditoria, regida pela Resolução CFC nº 1.222, de NBC TA 540 Auditoria de Estimativas Contábeis, Inclusive do Valor Justo e Divulgações Relacionadas, regida pela Resolução CFC nº 1.223, de

48 47 NBC TA 550 Partes Relacionadas, regida pela Resolução CFC nº 1.224, de NBC TA 560 Eventos Subseqüentes, regida pela Resolução CFC nº 1.225, de NBC TA 570 Continuidade Operacional, regida pela Resolução CFC nº 1.226, de NBC TA 580 Representações Formais, regida pela Resolução CFC nº 1.227, de NBC TA 600 Considerações Especiais Auditorias de Demonstrações Contábeis de Grupos, incluindo o Trabalho dos Auditores dos Componentes, regida pela Resolução CFC nº 1.228, de NBC TA 610 Utilização do Trabalho de Auditoria Interna, regida pela Resolução CFC nº 1.229, de NBC TA 620 Utilização do Trabalho de Especialistas, regida pela Resolução CFC nº 1.230, de NBC TA 700 Formação de Opinião e Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre as Demonstrações Contábeis, regida pela Resolução CFC nº 1.231, de NBC TA 705 Modificações na Opinião do Auditor Independente, regida pela Resolução CFC nº 1.232, de NBC TA 706 Parágrafos de Ênfase e Parágrafos de Outros Assuntos no Relatório do Auditor Independente, regida pela Resolução CFC nº 1.233, de NBC TA 710 Informações Comparativas Valores Correspondentes e Demonstrações Contábeis Comparativas, regida pela Resolução CFC nº 1.234, de NBC TA 720 Responsabilidade do Auditor em Relação a Outras Informações Incluídas em Documentos que Contenham Demonstrações Contábeis Auditadas, regida pela Resolução CFC nº 1.235, de NBC TA 800 Considerações Especiais Auditorias de Demonstrações Contábeis Elaboradas de Acordo com Estruturas de

49 48 Contabilidade para Propósitos Especiais, regida pela Resolução CFC nº 1.236, de NBC TA 805 Considerações Especiais Auditoria de Quadros Isolados das Demonstrações Contábeis e de Elementos, Contas ou Itens Específicos das Demonstrações Contábeis, regida pela Resolução CFC nº 1.237, de NBC TA 810 Trabalhos para a Emissão de Relatório sobre Demonstrações Contábeis Condensadas, regida pela Resolução CFC nº 1.238, de de Auditoria Interna NBC TI são aplicáveis aos trabalhos de Auditoria Interna, conforme o Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul (2011) se dispõem da seguinte forma: NBC TI 01 Da Auditoria Interna, regida pela Resolução CFC nº 986, de de Auditoria Governamental NBC TAG são as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas à Auditoria Governamental convergentes com as Normas Internacionais de Auditoria Governamental emitidas pela Organização Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI). 2.4 FERRAMENTAS DE AUDITORIA Cordeiro (2002) escreveu um artigo para a revista brasileira de contabilidade com o título Auditoria como Instrumento de Gestão onde o mesmo fez menção a busca de novas tecnologias de gestão que permitam a visualização de perspectivas futuras. Cita ele os modelos de filosofias japonesas ou americanas, termos como justin-time, benchmarking, brainstorning, kaizen causando assim a impressão de que a administração está sempre se reformulando, reinventado novas maneiras, mesmo que às vezes seja apenas uma roupagem nova, porém, com filosofia de há muitos anos. A contabilidade nos últimos tempos também se desenvolveu e muito, devido a todas as mudanças ocorridas na legislação, sendo que os conceitos de gestão, qualidade, planejamento estratégico estão cada vez mais incorporados na prestação

50 49 de serviços contábeis, o que contribui para o processo de tomada de decisão das entidades. Nesse contexto, vem se explorando cada vez mais um ramo da contabilidade chamado de auditoria, demonstrando, também, a sua evolução com base em conceitos mais avançados, que permitem às organizações minimizar os riscos relativos a sua administração presente e futura, garantindo a perpetuação dos negócios das organizações. 2.5 ERROS E AJUSTES Crepaldi (2002) nos traz que o termo fraude se aplica aos atos voluntários de omissão e manipulação de procedimentos, adulterações de documentos, registros e demonstrações contábeis. Já o termo erro refere-se aos atos involuntários, que muitas vezes ocorrem pelo próprio desconhecimento da legislação específica. A Resolução do CFC nº 836 de 1999 que aprovou a NBC T 11, traz que a fraude está ligada ao ato intencional e o erro está ligado ao ato não intencional. A fraude pode ser caracterizada por: a) manipulação, falsificação ou alteração de registros ou documentos, de modo a modificar os registros de ativos, passivos e resultados; b) apropriação indébita de ativos; c) supressão ou omissão de transações nos registros contábeis; d) registro de transações sem comprovação; e e) aplicação de práticas contábeis indevidas. Já o erro consiste em: a) erros aritméticos na escrituração contábil ou nas demonstrações contábeis; b) aplicação incorreta das normas contábeis; e c) interpretação errada das variações patrimoniais. Os erros não sendo intencionais tendem a se tornar mais repetitivos e previsíveis, já as fraudes geralmente decorrem da combinação da falta de integridade com irreprimível e mórbido desejo de proveito pessoal, fatores estes imprevisíveis. (CREPALDI, 2002) A responsabilidade primária na prevenção e detecção de fraudes é da administração da entidade mediante a implementação de sistema contábil e de controle interno.

51 50 O auditor não pode ser responsabilizado pela prevenção das fraudes e erros, deve ser imparcial, contudo ao detectar irregularidades terá a obrigação de comunicar a administração da empresa, sugerindo as medidas corretivas e informando em seu parecer os possíveis efeitos. O auditor deve avaliar minuciosamente o sistema contábil, dando especial atenção às condições ou eventos que representem aumento de risco de fraude ou erro, que incluem: a) estrutura ou atuação inadequada da administração da entidade auditada ou de algum dos seus membros; b) pressões internas e externas; c) transações que pareçam anormais; d) problemas internos no cumprimento dos trabalhos de auditoria; e) fatores específicos no ambiente de sistemas de informação computadorizados. Devido às limitações da auditoria existe o risco de distorções relevantes de conseqüência de fraudes possam deixar de ser detectadas. E o risco para que isso aconteça é bem maior que o descobrimento de um erro, visto que a fraude é fruto de uma ação planejada para ocultá-la. Mas isso não significa que o auditor não realizou seu trabalho de acordo com as normas de auditoria o que determinará isso será os procedimentos adotados naquela circunstância bem como o seu parecer. Se o auditor concluir que a fraude ou erro têm efeito relevante sobre as demonstrações contábeis, e que isso não foi apropriadamente refletido ou corrigido, ele deve emitir seu parecer com ressalva ou com opinião adversa. Caso ele não puder determinar se houve fraude ou erro, devido a limitações impostas pelas circunstâncias, e não pela entidade, ele deve avaliar o tipo de parecer a emitir. Segundo Basso (2005) os erros devem sempre ser considerados como uma possibilidade indo além de possíveis enganos. Podem ser classificados em quatro categorias: a) Erros evidentes e Erros não evidentes: Evidentes são os erros revelados automaticamente pelos procedimentos contábeis, exemplo troca de conta contábil. Por outro lado os erros não evidentes necessitam de uma atenção minuciosa, como por exemplo a escrituração de um fato em uma outra conta para encobrir desfalque.

52 51 b) Erros propositais e Erros não propositais: Quando a intenção premeditada, como intenção de enganar chama-se de proposital, os mais comuns são aqueles relacionados com furto de dinheiro ou mercadorias. Os erros não propositais são aqueles sem intenção, ligados a esquecimentos como exemplo relacionar itens no inventário. c) Erros ocultos e não ocultos: Oculto está diretamente relacionado a maquiação, um exemplo é a alteração do livro auxiliar de caixa, a conta caixa do livro razão e assim por diante até que o erro fique completamente acobertado. Os não ocultos são causados por apropriações indevidas de bens em contas de despesa que não representam existências dificultando a comprovação do bem desviado. d) Erros que não afetam o saldo do razão: Erros ligados a outras áreas como vendas, compras e o próprio processo decisório em si, que não afetam o saldo razão porém necessitam de atenção. Na auditoria nem todos os erros precisam de correção, cabe ao auditor a tarefa de separar o que são erros de má aplicação do controle interno ou de valores lançados em contas de despesa indevida, daqueles erros graves que alteram o resultado do período. Uma vez possível de correção nos livros a mesma deve ser efetuada de forma clara e esclarecedora, de modo a ficar nítido o porquê do lançamento efetuado a posteriori. (BASSO, 2005) 2.6 PROVA AUDITORIAL Basso (2005) diz que todo exame auditorial tem como finalização a emissão do parecer final, constando neste a opinião do auditor sobre a matéria examinada. Porém para formar opinião é necessário se ter base, neste sentido que se coleta informações as quais são chamadas de prova auditorial. O auditor precisa efetuar a conferência do que está no papel com o real para a comprovação da exatidão das informações. Todas as informações contidas nas demonstrações contábeis podem ser resumidas em cinco grupos de acordo com sua natureza: a) Afirmações de existências ou inexistências b) Afirmações de fatos passados c) Afirmações de condições quantitativas

53 52 d) Afirmações de condições qualitativas e) Afirmações matemáticas A obtenção das provas auditoriais pode ser identificada de diversas formas, podendo ser caracterizadas como: a) Exame Físico b) Documentos Hábeis c) Declaração de Terceiros d) Declaração formal de administradores e funcionários e) Declarações informais f) Cálculos feitos pelo auditor g) Controle interno satisfatório h) Atos subsequente da entidade i) Registros Auxiliares j) Inter-relação de dados Todas as provas farão com que o auditor tenha um relatório mais conciso, mais próximo da realidade local possível. Possibilitando assim a elaboração do parecer e o exame propriamente dito. 2.7 TÉCNICAS BÁSICAS DE AUDITORIA Basso (2005) traz que as técnicas de auditoria podem ser entendidas como sendo os caminhos, os meios, as ferramentas utilizadas pelo auditor para a obtenção das provas auditoriais. Franco e Marra (2000) trazem de forma simplificada que a auditoria consiste na obtenção de provas de fora para dentro. Aplicando métodos e técnicas apropriadas. A Resolução CFC nº 820 de 1997 que aprovou a NBC T 11, traz que as técnicas permitem ao auditor uma melhor obtenção de evidencias para assim fundamentar sua opinião, abrangendo testes de observância (verificação se os procedimentos estão em efetivo funcionamento e cumprimento) e testes substantivos (verificação quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados). Basso (2005) traz dez técnicas básicas de auditoria: I. Exame e Contagem Física ou Inspeção: Consiste no exame físico do objeto, envolvendo identificação, contagem e verificação de sua veracidade.

54 53 II. Confirmação ou Investigação: Consiste em obter declaração escrita de terceiros, de dentro e fora da entidade sob exame, sobre fato que seja capaz de confirmar. III. Exame de Documentos Originais: Consiste na análise da documentação que deu origem a escrituração dos fatos na contabilidade da entidade. IV. Conferência dos cálculos: Trata de ser refeitos todos os cálculos e somatórios feitos pelo pessoal da entidade, a fim de comprovar a exatidão das informações já arquivadas. V. Acompanhamento retroativo dos procedimentos de escrituração: Trata de ser refeitos alguns lançamentos de escrituração já contabilizados. VI. Investigação minuciosa: Examinar o objeto com profundidade, ponto a ponto e em toda a sua dimensão. VII. Inquérito: Elaboração de questões criteriosas e concatenadas para a obtenção de informações de pessoas ligadas a determinados setores que está se examinando. VIII. Exame de registros auxiliares: Trata de conciliar os livros de escrituração auxiliar com os registros nos livros obrigatórios a fim de verificar os registros, fatos e elementos contabilizados. IX. Correlação de dados: Confrontação de operações e saldos de contas entre si. X. Observação: Trata da observação propriamente dita, observar tudo que acontece principalmente com as pessoas para testar o funcionamento do sistema, acompanhar os processos e procedimentos quanto a sua execução. Para a obtenção das provas auditoriais, às vezes é necessário apoiar-se em mais que uma técnica para conseguir sanar as dúvidas pendentes. Para que as técnicas sejam úteis e eficientes é de suma importância que o auditor ao realizar seus trabalhos adote uma posição impessoal Procedimentos de Verificação Basso (2005) traz que no processo de constatação da verdade, a auditoria deve seguir uma ordem. Desta forma iniciando pela coleta das provas para que assim se possa avaliar a exatidão das informações. Neste exame propriamente dito, devem ser consideradas as premissas de segurança em que erros existentes serão descobertos.

55 54 Neste sentido dois são os enfoques para os quais os exames devem ser orientados: a verificação das importâncias e saldos das contas e a verificação dos métodos processuais. A Resolução CFC nº 820 de 1997 que aprovou a NBC T 11 traz que a aplicação dos procedimentos de auditoria deve ser realizada, em razão da complexidade e volume das operações, por meio de provas seletivas, testes e amostragens, cabendo ao auditor, com base na análise de riscos de auditoria e outros elementos de que dispuser, determinar a amplitude dos exames necessários à obtenção dos elementos de convicção que sejam válidos para o todo. Na aplicação dos testes substantivos, o auditor deve objetivar as seguintes conclusões: a) existência se o componente patrimonial existe em certa data; b) direitos e obrigações se efetivamente existentes em certa data; c) ocorrência se a transação de fato ocorreu; d) abrangência se todas as transações estão registradas; e e) mensuração, apresentação e divulgação se os itens estão avaliados, divulgados, classificados e descritos de acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade. Já na aplicação dos procedimentos de revisão analítica, o auditor deve considerar: a) o objetivo dos procedimentos e o grau de confiabilidade dos resultados alcançáveis; b) a natureza da entidade e o conhecimento adquirido nas auditorias anteriores; c) a disponibilidade de informações, sua relevância, confiabilidade e comparabilidade.

56 Auditoria e os Métodos Contábeis Basso (2005) traz que a contabilidade já evoluiu muito desde o método das partidas simples para hoje consagrado método das partidas dobradas, variando apenas no sistema de escrituração contábil. Neste sentido a legislação societária e fiscal tem provocado modificações na sistemática contábil o que acarreta a cada entidade adotar seu próprio sistema contábil, cabendo ao auditor a tarefa de verificação dos procedimentos adotados, se eles estão condizentes com os princípios e normas contábeis. O auditor recebe o produto de trabalho de alguém e deve procurar saber se foi satisfatório. Ele começa através das importâncias que o contador apresentou em suas demonstrações, trabalhando assim retroativamente. Podemos dizer que o contador constrói gradativamente a contabilidade da empresa, registrando, acompanhando até chegar nas demonstrações contábeis o auditor fará o processo contrário, destruirá o que já existe, tomando por base primeiramente as demonstrações contábeis, depois irá acompanhar e verificar os registros para que seu trabalho seja eficaz e eficiente Avaliação da Prova Auditoria Basso (2005) traz que depois de aplicada todas as técnicas de auditoria bem como os seus procedimentos de verificação, o auditor encontra-se com um volume razoável de papéis e documentos que constituem a prova auditorial. A tarefa seguinte é a de verificar qualitativamente as provas, no que se refere a sua utilização para a formação da opinião sobre a veracidade das informações colhidas. O ponto básico é se essas provas são suficientes para a formação da opinião do auditor. Caso a dúvida persista, constata-se que as provas não são suficientes, ou seja, não satisfazem a necessidade do auditor sendo assim novos procedimentos deverão ser realizados. O valor da prova não está no seu volume físico, na sua extensão, mas sim na sua contribuição para a formação da opinião do auditor sobre o objeto alvo.

57 DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA - PAPÉIS DE TRABALHO Attie (1988, p. 183) traz que os papéis de trabalho Formam o conjunto de formulários e documentos que contêm as informações e apontamentos obtidos pelo auditor durante seus exames, bem como as provas e descrições dessas realizações; constituem a evidência do trabalho executado e o fundamento da sua opinião. Araujo, et. all (2008, p. 240) diz que Em uma auditoria todas as evidências obtidas pelo auditor devem ser compiladas em papéis de trabalho ou documentação de auditoria. Os papéis de trabalho representam o conjunto de documentos obtidos ou preparados pelo auditor, de forma manual, eletrônica ou por outros meios, que constituem a prova do trabalho executado e servem de fundamento dos comentários, observações, opiniões e recomendações emitidos. Perez Junior (2010, p. 104), traz que todo o trabalho realizado deve estar documentado nos papéis de trabalho que são de propriedade exclusiva do auditor que é responsável por sua guarda e sigilo. Esta documentação foi normatizada por meio da NBC TA 230 que traz algumas definições, como: Documentação de auditoria: registro de todos os procedimentos executados na auditoria, evidenciando os fatos relevantes e a conclusão que o auditor chegou. Também conhecido como papéis de trabalho. Arquivo de auditoria: forma de armazenamento dos registros que constituem a documentação de trabalho Finalidades dos documentos de auditoria finalidades: Os papéis de trabalho da auditoria segundo Perez Junior (2010) tem algumas a) Fornecer um registro escrito permanente do trabalho efetuado;

58 57 b) Fornecer informações importantes com relação ao planejamento contábil financeiro e fiscal; c) Serem apresentado, mediante solicitação, como evidência que fundamenta o relatório emitido; d) Fornecer aos encarregados a oportunidade de avaliar os atributos dos membros da equipe quanto a competência dos assuntos, senso de organização e habilitação em planejar e executar o trabalho. A NBC TA 230 traz que a documentação de auditoria serve para várias finalidades adicionais, que incluem: assistir a equipe de trabalho no planejamento e execução da auditoria; assistir aos membros da equipe de trabalho responsáveis pela direção e supervisão do trabalho de auditoria e no cumprimento de suas responsabilidades de revisão; permitir que a equipe de trabalho possa ser responsabilizada por seu trabalho; manter um registro de assuntos de importância recorrente para auditorias futuras; permitir a condução de revisões e inspeções de controle de qualidade; permitir a condução de inspeções externas em conformidade com as exigências legais, regulamentares e outras exigências aplicáveis Quanto a elaboração dos documentos de auditoria Crepaldi (2002) diz que os auditores possuem a habilidade técnica e a competência profissional, refletido assim nos papéis de trabalho preparados por eles. Um auditor eficiente é capaz de realizar seus trabalhos de acordo com as normas usuais de auditoria tornando assim os papéis de máxima utilidade. Porém para conseguir este objetivo ele deve: Fazer o trabalho completo sobre os dados necessários; Organizar e arquivar os papéis de maneira que seja facilitada a referenciação dos mesmo para uma rápida identificação por aqueles que deles necessitam. No momento da elaboração o auditor deve considerar algumas regras básicas como específica Araujo, et. all (2008):

59 58 Precisão: Informações precisas e adequadas, sob extremo rigor técnico. Concisão: Deve ser conciso para que todos possam entender sem a necessidade de explicação ou comentário adicional. Praticidade: Práticos, economizando o tempo na sua elaboração bem como na revisão. Objetividade: Claros e Objetivos, para que se entenda onde o auditor quer chegar. Clareza: Claro, limpo a modo de não prejudicar sua compreensão. Lógica: Racional e lógico, seguindo a seqüência natural do objetivo a ser atingido. Completitude: Contém as informações necessárias para a comprovação da opinião do auditor Organização dos documentos de auditoria Araujo, et. all (2008) diz que o auditor deve registrar nos papéis de trabalho todas as informações relativas ao planejamento de auditoria, a sua natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos aplicados, aos resultados obtidos e suas conclusões. Existem alguns fatores que podem afetar a forma e o conteúdo dos papéis de trabalho que são: Natureza do trabalho; Natureza e complexidade da atividade da entidade; Natureza e condição dos sistemas contábeis e de controle interno da entidade; Direção, supervisão e revisão do trabalho executado pela equipe técnica; Metodologia e tecnologia utilizada no curso dos trabalhos. O auditor elabora os papéis de trabalho para registrar todas as descobertas e para comprovar o trabalho efetuado. O mesmo deve considerar que seria necessário proporcionar a outro auditor sem experiência anterior com aquela auditoria um bom entendimento, para isso, é necessário a aplicação da boa técnica e do bom senso.

60 59 Perez Junior (2010) traz que os papéis de trabalho são geralmente padronizados para facilitar o manuseio e que são classificados em cédulas mestras e cédulas analíticas. Todos os papéis de trabalho devem conter as seguintes informações básicas: Referência do papel de trabalho; Título da cédula; Data; Nomes (preparador e revisor). Araujo, et. all, (2008) traz um pouco diferente, para ele cada papel de trabalho deve ser adequadamente identificado e conter: Cabeçalho com a identificação dos auditores; Referência para indexação; Data da realização do trabalho; Assinatura do responsável pela elaboração; Assinatura do responsável pela revisão; Título da área; Objetivo do papel de trabalho. Perez Junior (2010) traz que todos os papéis devem ser identificados por uma letra e um número, a letra indicando a seção a que o papel pertence e o numero a sua ordem sequencial. Sendo as características de identificação as seguintes: a) Números de referência; São necessários para referenciar a informação entre as cédulas; Compõem-se de uma letra e um número; Designação de referências para as cédulas mestras; Referências para as cédulas comprobatórias; Ordem de células comprobatórias; Hiatos que possam surgir na numeração; b) Uso de referências durante o trabalho de auditoria Somente cruzar cifras idênticas; Todo o cruzamento com lápis vermelho e ambas as direções; A posição da referência com relação ao número indica sua direção.

61 Descrição das informações dos documentos de auditoria Araujo, et. all, (2008) traz alguns estágios como sendo a divisão da descrição dos papéis de trabalho. Compilação de informações: incluem todos os demonstrativos e mapas de movimentação preparados pelos departamentos; Arquivamento: conforme suas informações devem ser arquivados em pastas diferentes. a) Pasta permanente: contendo resumo da legislação básica, estrutura organizacional, plano de contas, fluxograma, contrato de longo prazo, enfim informações de natureza permanente. Estes documentos são utilizados em diversas auditorias. b) Pasta Corrente: diferente da anterior, são arquivados os papéis contidos em uma única auditoria, mas podem ser utilizadas se necessário como fonte de consulta. Contém os papéis como memorando, movimentações de contas, programa de auditoria. Prazo: as normas de auditoria contábil no Brasil estabelecem prazo de cinco anos para o arquivamento dos papéis de trabalho. Referenciação: traz que para melhorar a localização, os papéis devem estar devidamente referenciados para fins de arquivamento, praticidade e organização. Basso (2005) traz isto como sendo a divisão dos papéis de trabalho em auditoria, sendo que o classifica em papéis de trabalho permanentes, ligados a estrutura organizacional e papéis de trabalho temporários ligados a comprovação de operações de auditoria Ordenação dos documentos de auditoria Perez Junior (2010) afirma que os papéis de trabalho devem ser organizados de forma lógica que facilite o trabalho de revisão e localização das informações. Este por sua vez classifica em cédulas mestras e cédulas de suporte. Araujo, et. all (2008) aprofunda um pouco, diz ele que o conjunto de papéis de trabalho podem ser divididos em cédulas mestras ou sintéticas, subsidiárias ou analíticas.

62 61 As folhas mestras descrevem as contas examinadas por área do Balanço na auditoria contábil ou os dados sintéticos a serem examinados na auditoria operacional. Esses papéis são complementados pelas folhas subsidiarias (programas, folhas-suporte, movimentações de conta, análises, conciliações, teste e demonstrativos) que evidenciam todo o exame realizado. Crepaldi (2002) bem como Perez Junior (2010) trazem um elenco de ordenação como: Balanço de trabalho (BT): utilizando um resumo como um balancete de seções contendo o nome das seções, referência, totais das cédulas mestras ainda não auditadas, espaço para resumir e reclassificar ajustes, saldos auditados anteriormente, apresenta logo abaixo do nome da empresa o dizer Balanço de Trabalho. Cédulas Mestras: deve conter evidência da fonte de todas as informações e representa um resumo contendo título dos grupos e subgrupos, saldos finais exercício anterior, saldos não auditados, coluna para ajuste e reclassificação, saldo auditados do período referenciado no BT. Cédulas de Suporte ou detalhadas: são os papéis de trabalho elaborados para cada seção que tem o objetivo de documentar os trabalhos que efetuamos para suportar cada saldo apresentado na cédula-mestra. 2.9 PLANEJAMENTO E PROGRAMA DE AUDITORIA Segundo Crepaldi (2002) o planejamento correto de auditoria é aquele que compreende a preparação de um plano de auditoria, desenvolvimento de um programa e a compilação do tempo utilizado para o serviço prestado. O planejamento e a programação são tão importantes quanto o conhecimento dos preceitos da contabilidade e os procedimentos de auditoria. Desta forma, é de suma importância que os auditores tenham a compreensão generalizada do trabalho a ser executado bem como o que a empresa espera por parte deles. Depois de conhecer a natureza geral do trabalho o auditor terá que se familiarizar com os detalhes, e isto será possível através da revisão aos papéis de trabalho da auditoria anterior, com a finalidade então de conhecer melhor a natureza, o objetivo e os problemas de seu trabalho, podendo levá-lo a extrair

63 62 elementos secundários que são essenciais para um planejamento correto, tais como previsão de horas, lista de materiais necessários e um programa de trabalho revisado e atualizado. Perez Junior (2010) traz que para uma maior eficácia e eficiência o planejamento de auditoria deve ser feito por escrito, pois este resultará na emissão de um programa de auditoria, ou seja, quando as ideias relativas ao que fazer, como fazer e por que fazer são convertidas em procedimentos claros em forma de programa. Desta forma, os programas de auditoria são a forma escrita de uma série de procedimentos de verificação de certos elementos que possibilitarão ao auditor extrair as informações adequadas para sua formulação de opinião Conceito e objetivo dos programas de auditoria De acordo com Perez Junior (2010) o programa de auditoria é um documento elaborado na fase de planejamento e revisado na fase de execução da auditoria. Já na fase de execução é necessário que se distribua as tarefas de cada membro da equipe de auditoria e os respectivos prazos para cumprimento, levando em consideração a complexidade e importância de cada tarefa. Tais como: a) Objetivos do procedimento objeto; b) Escopo da auditoria; c) Técnicas e procedimentos utilizados; d) Critérios de seleção de amostra; e) Etapas a serem cumpridas e cronogramas de execução; f) Recursos humanos necessários, especificando a qualificação exigida; g) Referência ao planejamento de auditoria Elaboração e revisão dos programas de auditoria Perez Junior (2010) diz no que se refere a empresas de auditoria, estas geralmente desenvolvem programas padrões de auditoria que podem ser aplicados a diversas empresas, podendo apenas sofrer adaptações. Na fase de elaboração de um programa de auditoria é necessário definir quatro fases:

64 63 a) Que características ou circunstâncias devem ser levadas em consideração; b) Como apreender essas características e circunstâncias; c) A ocasião; d) Por quem deve ser preparado o programa. Para a elaboração do programa deve ser levado em consideração a natureza, o tamanho da empresa e o setor a ser examinado, as políticas, o sistema de controle interno bem como a finalidade do exame proposto. Isso deve ser feito através de um estudo geral que englobe as informações contidas nos trabalhos anteriores. A época mais propícia para fazer o programa ocorre na fase final do planejamento dos trabalhos, depois de ter o conhecimento das operações através dos manuais dos serviços. Todo o programa de auditoria deve conter no mínimo: a) Objetivo do trabalho; b) Aspectos fundamentais de controles internos; c) Procedimentos de auditoria e momento em que serão efetuados; d) Extensão dos trabalhos que se considera necessária para que o auditor possa concluir sobre os mesmos. Quanto à revisão, os programas devem sofrer constante revisão a fim de que se cumpram os objetivos propostos, para isto devem ser adaptados as mudanças ocorridas na organização e no contexto que são aplicadas. Cabe ao auditor o julgamento para determinar se as mudanças requerem simples adaptações ou reformulações gerais no programa Etapas para a execução do programa de auditoria Crepaldi (2002) divide o programa de verificação em três etapas, chamando assim de visitas de auditoria, cada um com finalidade distinta e época própria para ocorrer, estas visitas são denominadas: a) Visita de ínterim: primeira visita, tendo como objetivo principal testar e avaliar o sistema de controles interno com base para determinação da extensão, profundidade e oportunidade dos procedimentos de auditoria subsequentes. Nesta visita os auditores executam o maior volume das tarefas, objetivando detectar problemas potenciais o mais cedo possível, evitar o acúmulo de tarefas em outras visitas, evitar horas extras, emitir o parecer próximo ao

65 64 encerramento das demonstrações contábeis. Durante esta visita o auditor executa os seguintes procedimentos: Teste e avaliação do sistema de controle interno; Teste de transações receitas, despesas, compras; Teste da folha de pagamento; Teste de adesão a legislação fiscal; Teste das conciliações bancárias; Resumo das atas; Atualização da pasta permanente. b) Visita preliminar: segunda visita, tendo como objetivo preparar os papéis de trabalho para o exame dos saldos finais que deverão estar nas demonstrações contábeis do exercício, bem como discução com o pessoal de cliente sobre os aspectos polêmicos embasados nos princípios da contabilidade. Durante esta visita o auditor executa os seguintes procedimentos: Preparação dos papéis de trabalho; Circularização de contas; Acompanhamento dos inventários; Teste das conciliações bancárias; Discução com o pessoal do cliente; Solicitação de análise de contas com vista nos testes substantivos. c) Visita final: visita final com vista no processo de formação de opinião do auditor acerca de fidedignidade das demonstrações contábeis de seu cliente. Seu principal objetivo é concluir os trabalhos de auditoria. Durante esta visita o auditor executa os seguintes procedimentos: Reconciliação bancária para o último mês do exercício; Conciliação das respostas as circularizações; Testes nos resultados dos inventários Testes substantivos dos saldos finais do balanço Discução preliminar do relatório de auditoria e do parecer a ser emitido; Emissão do parecer de auditoria.

66 Programa de auditoria para Contas do Passivo Visto que o estudo de caso se dará na área de contas a pagar, é necessário compreender como funciona um programa de auditoria de contas do passivo. Crepaldi (2002) ressalta que as obrigações representam as fontes de recursos e reivindicações de terceiros contra os ativos da empresa. Desta forma os principais erros decorrem de subavaliação, valores fictícios, omissões, acréscimos falsos e simulações. O quadro abaixo demonstra a conta fornecedores, objetivo e procedimento adequado a ser utilizado na auditoria. Quadro 2 Grupo de conta, objetivo e procedimento de auditoria Grupo Objetivo Procedimentos Fornecedores Verificar se todas as aquisições a prazo Obter relação de fornecedores, notas foram contabilizadas. fiscais e duplicatas, em se grupo. Verificar se as obrigações foram reconhecidas mediante a passagem de propriedade do bem, ou seja, em seu recebimento. Verificar se todas as dívidas com fornecedores foram registradas em sua integridade. Obter confirmação de saldo dos fornecedores por meio de circularização. Verificar se as contas do razão, e comparar com a data do reconhecimento da obrigação. Verificar se o valor da Nota fiscal confere com o valor do pedido. Fonte: Crepaldi (2002, p. 391). A auditoria para fornecedores e contas a pagar traz o programa com o objetivo de determinar: Contas a pagar representam obrigações correntes devidamente autorizadas; Importâncias incluídas nas contas a pagar estão adequadamente classificadas e de conformidade com os princípios fundamentais de contabilidade consistentemente aplicados; Contas a pagar incluem todas as obrigações correntes significativas.

67 RELATÓRIOS Attie (1988) registra que o relatório de auditoria constitui a forma pela qual se leva a administração o produto do trabalho do auditor. É ele que evidencia o serviço realizado mostrando a organização suas ideias, pontos de vista e sugestões. Araujo, et. all (2008) aborda que o relatório de auditoria é a fase final do processo auditorial e consistem em uma narração ou descrição escrita ordenada e minuciosa dos fatos constatados com base em evidências concretas. Sendo assim a fase mais significativa se constituindo o produto final. O relatório é o instrumento pelo qual o auditor faz aparecer os resultados obtidos, suas observações, opiniões e recomendações que devem ser tomadas para a administração. Figura 2: Processo auditorial Fonte: Araujo et. all (2008, p. 292) Revisão dos Lançamentos Basso (2005) traz que depois de concluídos os trabalhos de auditoria é normal que se tenha algumas operações que necessitem de lançamentos de ajustes, referente a possíveis erros, outras talvez seja necessário tão somente lançamentos de reclassificação, tais lançamentos precisam de revisão. a) Avaliação global dos pontos observados: não há atualmente uma regra básica que determine com efetividade como a materialidade deve ser medida, utilizando-se de forma rotineira a medição dos ajustes observados em relação ao patrimônio e ao resultado. É recomendável que os ajustes e as

68 67 reclassificações sejam resumidas em relação a sua classificação nas demonstrações financeiras e aos efeitos consequentes refletidos nos resultados. b) Possível discussão junto à companhia auditada: uma vez que as demonstrações financeiras podem ser retificadas pela companhia, caso elas não estejam encerradas e publicadas a discussão é valida para a determinação de qual será a resolução a ser tomada, bem como para auxiliar o auditor na hora de emitir seu parecer. c) Determinação dos lançamentos contábeis: uma vez aprovado pela administração da empresa os ajustes e as reclassificações é necessário o encaminhamento para que sejam efetivamente contabilizados. d) Efeitos ocasionados pelos ajustes: os lançamentos de ajustes terão reflexos diretos nas contas de resultado e por consequência no lucro apurado. Seguindo a legislação do imposto de renda, o auditor deverá revisar a constituição da provisão deste imposto e na determinação e distribuição de resultado de acordo com a legislação societária e o estatuto social. e) Ajustamento de folhas mestras de trabalho: caso os lançamentos propostos tenham sido aceitos as folhas mestras de cada área terão de ser ajustadas de forma a refletir seus valores finais, que servirão de base para as demonstrações financeiras e o parecer de auditoria. f) Conclusões sobre as áreas em exame: após todos os ajustes e reclassificações serem efetuados pela empresa bem como as folhas mestras ajustadas cabe ao auditor emitir a sua conclusão, levando em conta se os ajustes foram acatados ou não, emitindo assim o parecer mais adequado Pontos de Recomendação Basso (2005) afirma que caso constatado por parte do auditor algum ponto fraco tanto no sistema de controle interno quanto deficiência operacional, cabe a ele a tarefa de relatar como um benefício para que a entidade possa providenciar as melhorias. Este documento deve ser formal, observando os pontos a serem melhorados para que seus mecanismos se tornem mais eficientes e eficazes. Do ponto de vista da auditoria, o relatório de pontos de recomendação também se torna útil para os

69 68 trabalhos inicias de auditoria no exercício seguinte, mediante a avaliação quanto ao acatamento das sugestões apontadas e os respectivos reflexos desejados Relatório de Auditoria Araujo, et. all (2008) diz que é no relatório de auditoria que são expressos os comentários conclusivos do trabalho, onde são descritos os fatos positivos e negativos de maior importância, denominados constatações, revelações, observações ou pontos de auditoria. As sugestões deverão sempre ser construtivas, visando o aprimoramento da entidade, auxiliando até no processo de tomada de decisões. Para que o trabalho de auditoria tenha utilidade, é necessário que o relatório apresente o resultado de forma clara e precisa. É através do relatório de auditoria que o profissional será avaliado como bom ou ruim, não adianta ele ter excelentes papéis de trabalho, ter bom relacionamento, ser eficaz e eficiente se o seu relatório não tiver qualidade Tipos de relatório de auditoria Conforme Basso (2005) os relatórios de auditoria variam de acordo com o exame executado, do alcance dos procedimentos efetuados, dos fins a que se destinam os relatórios e principalmente de acordo com a conclusão. Pode dizer que existem dois tipos de relatórios: a) Relatórios formais: elaborado de forma escrita e sujeitos a determinadas normas de auditoria. Podendo ser ainda, analítico ou sintético. b) Relatórios informais: geralmente não escritos compreendendo apenas informações verbais transmitidas aos administradores da entidade auditada, que envolvam assuntos ou erros não relevantes podendo ser corrigidos sem constar no relatório formal Técnicas de elaboração de relatórios Araujo et. all (2008) ressalta que o relatório de auditoria deve ser elaborado de forma a facilitar a leitura e a compreensão, desta forma o auditor deve obedecer

70 69 as normas e utilizar de forma rigorosa as técnicas de auditoria principalmente no que se refere a elaboração de programas. Sendo que o conteúdo do relatório de auditoria deve ser dividido conforme os seguintes tópicos: a) Índice b) Sumário executivo c) Informações gerais d) Introdução e objetivo do trabalho e) Alcance, fontes de critério e procedimentos f) Resultado da auditoria g) Conclusão h) Elementos pós-relatório Requisitos para elaboração de relatórios Araujo, et. all, (2008) elenca alguns principais requisitos para a elaboração dos relatórios de auditoria. Entre eles: a) Importância do conteúdo: só deve conter fatos importantes, aqueles que realmente mereçam atenção. b) Utilidade e oportunidade: apresentar o relatório de maneira tempestiva e oportuna para que o mesmo possa ter validade. c) Cuidado e adequação das provas: auditor deve ser imparcial, justo e seguro, transmitindo assim a confiabilidade na matéria apresentada, para tanto é necessário que os achados estejam claramente identificados e comprovados tendo referenciação nos respectivos papéis de trabalho. d) Convencimento: apresentar de maneira convincente, estar seguro do que é informado pois a responsabilidade da prova é do auditor, portanto não pode deixar dúvidas na emissão de seu relatório usando expressões como parece. e) Objetividade: apresentar os achados de maneira clara e objetiva, permitindo ao interessado uma visão adequada do fato ocorrido. f) Conteúdo: conteúdo adequado com a descrição correta dos achados e ênfase nos aspectos deficientes e satisfatórios.

71 70 g) Clareza e simplicidade: quanto mais claro e simples mais será a probabilidade da sua efetividade. h) Inteireza e concisão: cada ponto redigido deve ser completo por si só, porém conciso. i) Tom construtivo: enfatizar aspectos positivos. j) Empatia: se colocar no lugar do auditado, tendo ciência que o relatório poderá impactar na vida de seres humanos. k) Efeitos visuais: exageros evitados. l) Apresentação: regras gramaticais e técnicas de redação observadas com rigor Parecer de Auditoria Araujo, et. all (2008) afirma que os resultados dos trabalho de auditoria das demonstrações contábeis são apresentados sobre forma de parecer, e quando se tratar de auditoria operacional são apresentados em forma de relatório de auditoria. Perez Junior (2010) traz que o parecer é o documento pelo qual o auditor expressa sua opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas, sendo que o auditor não coloca sua opinião pessoal e sim a adequação ou não em relação as normas contábeis Destinatário e conteúdo do parecer Perez Junior (2010) relata que o parecer deve estar em conformidade com a NBC TA 700 que trata da formação da opinião e emissão do relatório do auditor independente sobre as demonstrações contábeis, segundo a norma temos que caso o auditor tenha que se valer de texto específico para elaboração de seu relatório o mesmo deve apresentar no mínimo os seguintes elementos: a) título; b) destinatário, conforme exigido pelas circunstâncias da contratação; c) parágrafo introdutório que identifica as demonstrações contábeis auditadas; d) descrição da responsabilidade da administração pela elaboração das demonstrações contábeis;

72 71 e) descrição da responsabilidade do auditor por expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis e o alcance da auditoria, que inclui: referência às normas de auditoria brasileiras e internacionais de auditoria e a lei ou regulamento; descrição da auditoria de acordo com essas normas; f) parágrafo da opinião contendo a opinião expressa sobre as demonstrações contábeis e referência à estrutura de relatório financeiro aplicável utilizada para elaborar as demonstrações contábeis; g) assinatura do auditor; h) data do relatório do auditor independente; e i) localidade em que o relatório foi emitido Tipos de parecer Perez Junior (2010) faz menção a três tipos de pareceres, conforme segue: a) Parecer limpo ou sem ressalva: emitido depois de aplicado todos os procedimentos de auditoria e não encontrado nenhum fato que pudesse influenciar na opinião emitida. b) Parecer qualificado ou com opinião modificada: emitido quando o auditor teve opinião modificada. Neste contexto a NBC TA 705 que trata das modificações na opinião do auditor independente traz o seguinte parágrafo: O auditor deve modificar a opinião no seu relatório quando: a) ele conclui, com base na evidência de auditoria obtida, que as demonstrações contábeis, como um todo, apresentam distorções relevantes; ou b) o auditor não consegue obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para concluir que as demonstrações contábeis como um todo não apresentam distorções relevantes (ver itens A8 a A12). Ressalva: a NBC TA 705 determina que o auditor deve emitir opinião com ressalva quando tiver obtido após a auditoria evidencias apropriadas e suficientes a fim de concluir que há distorções individuais ou em conjunto e que estas são relevantes porém não generalizadas nas demonstrações contábeis. Também quando ele não conseguir obter evidência apropriada a

73 72 fim de sustentar sua opinião e dar veracidade e ela, mas conclui que possíveis efeitos de distorções não detectadas poderiam ser relevantes mas não generalizadas. Perez Junior (2010) identifica que o parágrafo com ressalva deve identificar: O que não está de acordo com as práticas contábeis; O montante envolvido; O efeito nas demonstrações contábeis. Adverso: a NBC TA 705 determina que o auditor deve emitir opinião adversa quando tiver obtido após a auditoria evidências apropriadas e suficientes a fim de concluir que há distorções individuais ou em conjunto e que estas são relevantes e generalizadas nas demonstrações contábeis. Abstenção de opinião: a NBC TA 705 determina que o auditor deve abster-se de expressar uma opinião quando não conseguir obter evidências apropriadas e suficientes para suportar sua opinião e assim conclui que os possíveis efeitos de distorções não detectados sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes e generalizados. Acontece quando auditor não conseguiu aplicar todos os procedimentos desta forma não conseguindo formar opinião. c) Parágrafo de ênfase e de outros assuntos: a NBC TA 706 que trata dos parágrafos de ênfase e parágrafos de outros assuntos no relatório do auditor independente, traz duas definições distintas como segue: Parágrafo de ênfase é o parágrafo incluído no relatório de auditoria referente a um assunto apropriadamente apresentado ou divulgado nas demonstrações contábeis que, de acordo com o julgamento do auditor, é de tal importância, que é fundamental para o entendimento pelos usuários das demonstrações contábeis. Parágrafos de outros assuntos é o parágrafo incluído no relatório de auditoria que se refere a um assunto não apresentado ou não divulgado nas demonstrações contábeis e que, de acordo com o julgamento do auditor, é relevante para os usuários entenderem a auditoria, a responsabilidade do auditor ou o relatório de auditoria. O parágrafo de ênfase conforme trata a NBC TA 706 deve ser emitido quando a auditor quer chamar a atenção dos usuários referente a conhecimentos de fatos que não representam discordância das práticas contábeis aplicadas nem limitação

74 73 na extensão do exame, mas afetam a análise e a interpretação das demonstrações contábeis. Quando o auditor incluir um parágrafo de ênfase no relatório, ele deve: a) incluí-lo imediatamente após o parágrafo de opinião no relatório do auditor; b) usar o título Ênfase ou outro título apropriado; c) incluir no parágrafo uma referência clara ao assunto enfatizado e à nota explicativa que descreva de forma completa o assunto nas demonstrações contábeis; e d) indicar que a opinião do auditor não se modifica no que diz respeito ao assunto enfatizado. Temos ainda a NBC TA 570 que trata da continuidade operacional da empresa e esta traz o seguinte enunciado: Se for feita divulgação adequada nas demonstrações contábeis, o auditor deve expressar uma opinião sem ressalvas e incluir um parágrafo de ênfase em seu relatório para: a) destacar a existência de incerteza significativa relacionada ao evento ou à condição que pode levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional; e b) chamar a atenção para a nota explicativa às demonstrações contábeis que divulga os assuntos especificados no item 18. Ainda esta NBC TA 570 traz as situações em que se torna necessária a emissão de parágrafo de ênfase quanto a ameaças a continuidade das atividades operacionais da empresa auditada conforme segue: Financeiro patrimônio líquido negativo ( passivo a descoberto); empréstimos com prazo fixo, próximos do vencimento, sem previsões realistas de renovação ou liquidação; ou utilização excessiva de empréstimos de curto prazo para financiar ativos de longo prazo; indicações de retirada de suporte financeiro por credores; fluxos de caixa operacionais negativos indicados por demonstrações contábeis históricas ou prospectivas; principais índices financeiros adversos; prejuízos operacionais significativos ou deterioração significativa do valor dos ativos usados para gerar fluxos de caixa; atraso ou suspensão de dividendos; incapacidade de pagar credores nas datas de vencimento; incapacidade de cumprir com os termos contratuais de empréstimo; mudança nas condições de pagamento a fornecedores, de compras a prazo para pagamento à vista;

75 74 incapacidade de obter financiamento para o desenvolvimento de novos produtos essenciais ou outros investimentos essenciais. Operacional intenções da administração de liquidar a entidade ou interromper as operações; perda de pessoal chave da administração sem reposição; perda de mercado importante, clientes importantes, franquia, licença, ou principais fornecedores; dificuldades na manutenção de mão-de-obra; falta de suprimentos importantes; surgimento de concorrente altamente competitivo. Outros descumprimento de exigências de capital, incluindo outras exigências legais; processos legais ou regulatórios pendentes contra a entidade que podem, no caso de perda, resultar em indenização que a entidade provavelmente não terá capacidade de saldar; mudanças de legislação, regulamentação ou política governamental, que supostamente afetam a entidade de maneira adversa; catástrofe não segurada ou segurada por valor inferior, quando de sua ocorrência. O parágrafo de outros assuntos conforme traz a NBC TA 706 deve ser utilizado por parte do auditor caso este julgue necessário comunicar outros assuntos não apresentado nem divulgado nas demonstrações contábeis, e que de acordo com seu julgamento é relevante para o entendimento, pelos usuários, da auditoria, da responsabilidade do auditor ou do relatório de auditoria.

76 75 3 ESTUDO APLICADO A partir da fundamentação teórica aplicam-se os instrumentos que a auditoria permite, a fim de responder com clareza ao problema do estudo, a partir do atendimento dos objetivos gerais e específicos. Neste tópico apresenta-se a aplicação do estudo proposto, que é propor um programa de auditoria, a elaboração dos papéis de trabalho e o fechamento com o relatório de auditoria Descrição do Manual Administrativo No dia 21 de janeiro de 2011 reuniram-se nas dependências da central da Cooperativa de Crédito Alfa o Conselho de Administração bem como o presidente da cooperativa e os gerentes regionais a fim de estabelecer alguns temas, entre eles a aprovação do Manual de Procedimentos Administrativos onde foi colocado em apreciação com o intuito de regulamentar/estabelecer limites de despesas/gastos, bem como procedimentos administrativos a serem adotados desta forma, conforme consta na ata nº 001/2011 o Manual foi aprovado pelo CONSAD. O manual não está descrito na sua íntegra somente no que tange a auditoria interna de contas a pagar, em seu Capítulo I ele traz: Autorizações de Pagamento O administrativo da central somente pagará os dispêndios que possuírem Autorização de Pagamento formalizada no corpo da documentação, assinada e identificada por carimbo dos Gestores da UA que originou a despesa. Na ausência dos Gestores, caberá preferencialmente ao Gerente Regional Administrativo Financeiro da central a aprovação da despesa. A documentação para pagamento deve ser encaminhada ao setor Administrativo da central até os prazos estipulados nos itens abaixo, para fins de programação dos pagamentos. São definidas as seguintes alçadas e regras de contratação de serviços e compra de produtos: a) Estão autorizados a aprovar pagamentos, contratar serviços e comprar produtos Área Administrativa da central, observando as contratações que possuem regras específicas;

77 76 b) As compras que envolvem informática e tecnologia devem ser conduzidas pela área Administrativa da central, a fim de manter uma padronização e adequação de configurações técnicas deste tipo de investimento; c) A aquisição de automóveis somente podem ser autorizada pela Diretoria; d) As reformas estruturais das instalações das unidades e central devem ser conduzidas pela Área Administrativa, a fim de manter acompanhamento de custos e garantir a qualidade contratada dos serviços; e) As contratações de serviços devem ser previamente formalizadas por contrato avalizado pela Área Jurídico-Normativa da central, o que se torna um pré-requisito para iniciar qualquer tipo de pagamento ao fornecedor. f) Toda e qualquer aquisição de bens (Ex: computadores, máquinas, móveis, etc.) e contratação de serviços devem ter a autorização prévia do Gerente Regional Administrativo Financeiro. Pequenas Despesas A Unidade de Atendimento manterá um Fundo Fixo conforme seu porte, destinado a realizar pagamentos em dinheiro de pequenos dispêndios que não possuam a necessidade de cadastro prévio de fornecedores. Ex: compras de material de limpeza, copa e cozinha, algum material de expediente. Os comprovantes das despesas lançadas a título de Fundo Fixo deverão ser juntados e enviados de uma só vez até o dia 25 do mês corrente acompanhadas do relatório (o relatório deverão ter o carimbo e assinatura do Gerente). As despesas somente serão validadas mediante apresentação de Nota Fiscal, Cupom Fiscal ou RPA. Despesas Maiores Os dispêndios de valores maiores ou que tiverem retenção de impostos, devem ser enviados para a central até o dia 20 do respectivo mês devido a necessidade de cadastramento de fornecedor. Estes não serão pagos pelo Fundo Fixo. A Unidade deverá acordar com o fornecedor a data para pagamento da despesa sendo que todos os pagamentos ocorrem nas quintas-feiras. Se a Nota Fiscal chegar a central até a quarta-feira pela manhã e o fornecedor estiver cadastrado a despesa será paga na semana, caso contrário somente será realizado na semana seguinte.

78 77 Todas as despesas deverão conter a autorização/ciência do Gerente através de carimbo e assinatura. Verba de Representação Será destinada a cobertura de gastos dos colaboradores para participação em eventos comunitários, despesas de integração entre unidades, e outros gastos que promovam a divulgação da Cooperativa junto aos Associados e Comunidade. A verba tem caráter cumulativo e é zerada ao final do exercício (final do ano), mas deve ser utilizada/ressarcida no mês em que o colaborador participar de eventos/integrações da mesma forma que hoje fazemos com a quilometragem. Os valores mensais para cada UA serão os seguintes: Gerente de UA: R$100,00; Colaboradores: R$ 20,00; A unidade poderá utilizar o valor de modo geral, não ficando limitado ao valor por colaborador. Não poderá extrapolar o saldo para utilização, saldo esse atualizado e repassado mensalmente, nem poderá acumular saldo para ressarcimento em uma única vez, os ressarcimentos deverão ser efetuados sempre no ato da participação em eventos. Caso a UA desrespeite os itens acima perderá o auxílio. Gastos com comunicação A unidade poderá investir a título de despesas com comunicação (eventos, brindes, patrocínios, etc.) no máximo 1,2% de sua receita total mensalmente. Caso a UA ultrapasse o limite em um mês poderá ser descontado o valor que ultrapassou na verba no mês seguinte. Fornecedores de Produtos e Serviços O pagamento a fornecedores de produtos ou serviços somente será realizado mediante apresentação das Notas Fiscais para Pessoas Jurídicas ou de recibos (RPA) para Pessoas Físicas. Preferencialmente, deverão ser contratadas somente Pessoas Jurídicas que emitam Nota Fiscal, em razão dos seguintes motivos: a) Os pagamentos realizados com recibo a PF sujeitam a central e as unidades aos encargos de INSS sobre serviços conforme legislação vigente; b) Contratações de serviços de PF com caráter de permanência podem acarretar riscos de vínculo empregatício sob determinadas situações.

79 78 A central estabelece como condição para a contratação e pagamento para fornecedores, a prévia associação dos mesmos. Exceções a essa regra devem ser encaminhadas pelos Gestores da UA, para análise da Área Administrativa. Os pagamentos somente serão realizados em nome do emitente da documentação fiscal apresentada para pagamento. Assim, não serão realizados pagamentos para fornecedores PJ em nome de pessoas físicas. No Capítulo II o manual trata das Viagens: Adiantamento A utilização dos adiantamentos de viagens deverá ser autorizada pelo Gestor do colaborador, somente será liberado novo adiantamento de viagem ao colaborador, mediante a prestação de contas do adiantamento anterior. A prestação de contas do valor concedido a título de adiantamento de viagem deve ser realizada dentro do mês da concessão do adiantamento. A não prestação de contas por período maior do que 30 dias implicará no débito automático do valor da conta corrente do colaborador, visto haver previsão para tal no documento da Solicitação de Adiantamento de Viagem. Prestação de Contas A prestação de contas de despesas de viagem deve conter apenas despesas indispensáveis geradas na viagem. Não serão reembolsadas despesas referentes à: a) Serviços de lavanderia (exceto passar roupas); b) Jantas superiores a R$ 50,00; c) Almoços superiores a R$ 25,00; d) Lanches superiores ao valor de R$ 20,00; e) Telefone (exceto se comprovado utilização para uso profissional); f) Pagamento de despesas a pessoas não relacionadas à viagem; g) Notas de despesas fora do período de viagem ou não relacionadas aos motivos da viagem; h) Jornal, livros e revistas. As exceções somente serão pagas se autorizadas pelo Gerente Regional Administrativo Financeiro. No Capítulo III o manual trata do uso dos veículos da cooperativa Os colaboradores que utilizarem veículos sob responsabilidade da Cooperativa (próprio ou locado) ficam responsáveis pela sua guarda, conservação e

80 79 utilização, dentro dos limites técnicos e de segurança, bem como das regulamentações legais quanto ao trânsito, condição de operação do veículo conforme o manual do fabricante. Os veículos são destinados a uso exclusivo para o atendimento das atividades operacionais da empresa em dias úteis. As exceções devem ser aprovadas pelo Gestor do colaborador. A participação financeira do colaborador em perdas relevantes relacionadas a acidentes será analisada pela central, com base na presença de culpa ou dolo. Sendo o colaborador considerado responsável pelo dano, este terá participação nos custos para os reparos necessários, na seguinte proporção: - Ressarcimento de 50% sobre danos gerais causados não cobertos por seguro; - Ressarcimento de 50% sobre a franquia segurada, na ocorrência desta; - Ressarcimento de 100% sobre as alterações realizadas nas condições originais dos veículos (mecânica, elétrica, estética, etc.) sem o consentimento prévio formal da central. Assim, é prudente que cada colaborador revise previamente o veículo a ser utilizado, para registrar formalmente antes da saída do mesmo, possíveis danos que não sejam de sua responsabilidade. No caso da central a retirada de veículos deverá ser previamente agendada com a Secretaria. As notas fiscais de combustível deverão conter a informação da placa do veículo utilizado. Na devolução do veículo próprio ou locado, o colaborador deverá: a) Informar a Secretária (no caso da central) das condições de abastecimento e limpeza a fim de deixá-lo apto ao uso imediato pelo próximo usuário; b) Retirada de todos os objetos pessoais e resíduos de consumos (lixo) do interior do veículo. c) As multas de trânsito decorrente de irresponsabilidade do condutor (Ex: excesso de velocidade, ultrapassagem e estacionamento em local proibido, não uso do cinto de segurança, etc.) serão pagas pelo colaborador. Será encaminhada ao Detran cópia da carteira de motorista, para ser aplicada a pontuação pertinente. Caso a multa seja recebida pelo condutor, este deverá encaminhar original da mesma à Área Administrativa da central, no intuito de providenciar o pagamento e ser informado ao Detran o condutor do veículo.

81 80 A não observância desta identificação do condutor tem como penalização legal o acréscimo de 100% do valor da multa para a empresa, o que também será repassado ao colaborador. O Administrativo monitorará a natureza das ocorrências de trânsito e acidentes dos colaboradores, a fim de identificar os riscos que as mesmas representam. No intuito de criar proteção jurídica e trabalhista para a central se reservarão o direito de restringir a liberação de veículos próprios ou terceirizados para trabalho de campo do colaborador que vier a apresentar a observância de ocorrências graves. São consideradas ocorrências graves de risco para a Cooperativa: a) Excesso de velocidade em 50% superior aos limites locais; b) Ultrapassagem em faixa dupla; c) Condução sem o cinto de segurança; d) CNH vencida/cassada ou com pontuação acima do permitido; e) Avançar sinal vermelho; f) Dirigir sob efeitos de drogas químicas, farmacológicas ou bebidas alcoólicas; g) Natureza atípica de acidentes de trânsito ou reincidências constantes com culpa; h) Utilização dos veículos para fins particulares sem o conhecimento e autorização da central. No caso de veículo próprio do colaborador como norma geral, deverá ser priorizada a utilização dos meios de transportes disponibilizados pela cooperativa ou nos transportes coletivos. Os colaboradores devem sempre autorizar, previamente com seus gestores, o uso do carro próprio para uma atividade externa. Quando o colaborador utilizar o seu próprio veículo a serviço da empresa, este deve solicitar o reembolso de Km rodado, que será ressarcido na próxima folha de pagamento, se formalizado ao Administrativo dentro do prazo previsto para fechamento da mesma. Atualmente, é até o dia 25 de cada mês. A utilização de veículo próprio do colaborador para atividades externas está condicionada aos seguintes pré-requisitos, para que sejam reembolsadas pela Cooperativa: a) Existência de aditivo ao contrato de trabalho; b) Existência de seguro total do veículo do colaborador;

82 81 Apresentação do formulário próprio da central para Reembolso de Quilometragem com autorização de pagamento. O valor de reembolso de quilometragem rodada seguirá os seguintes critérios: - O valor será pago com base no valor do litro do combustível do mês em que ocorrer a quilometragem através dos seguintes percentuais: - Quilometragem Normal (visitas): 20% do valor do litro de combustível por Km rodado em asfalto e 30% se o percurso for feito em estrada de chão; - Quilometragem Diferenciada (treinamentos e reuniões): 15% do valor do litro do combustível por Km rodado; Os demais capítulos do manual são expostos da seguinte maneira: Capítulo IV as dependências e o patrimônio da Cooperativa; Capítulo V refere-se a redes e itens de tecnologia; Capítulo VI aos Erros Operacionais; Capítulo VII trata da segurança da informação onde reflete as proibições aos colaboradores; Capítulo VIII trata dos rateios dos recursos repassados; Capítulo IX refere-se a lavagem de dinheiro; Capítulo X à liberação de depósitos; Capítulo XI trata do fluxo das liberações das operações de custeio; Capítulo XII as sanções administrativas. 3.2 Planejamento de Auditoria Para que o trabalho de auditoria seja realizado de forma plena, o mesmo deve antes de qualquer iniciativa ser planejado, deve-se ter uma previsão e um desenvolvimento do programa de auditoria, pode-se dizer uma pré-análise ao que está sendo proposto ao auditor. Desta forma, planejando com antecipação o resultado será mais eficiente e eficaz. Perez Junior (2010) traz um modelo de cronograma para a realização dos trabalho de auditoria, o qual foi adaptado para a realidade da cooperativa e informado abaixo:

83 82 Quadro 3 Cronograma da Auditoria de Contas a Pagar Período Horas Planejamento detalhado 12/12 até 15/12 2 dias e meio 20 Teste de operações e Controles 15/12 até 16/12-1 dia e meio 12 Internos do Contas a Pagar Revisão do Manual Administrativo 19/12 meio dia 4 Preparação das cartas de confirmações 19/12 até 20/12 1 dia 8 Revisão dos contratos com prestadores 21/12 meio dia 4 de serviços Revisão de saldos e documentos fiscais 26/12 até 28/12 3 dias 24 Envio das cartas de confirmação à 09/01 meio dia 4 empresa e aos fornecedores Revisão da auditoria realizada 09/01 até 12/01 3 dias e meio 28 Relatório da auditoria realizada 13/01 8 Total 112 Fonte: Adaptado de Perez Junior (2010, p. 65) Programa de Auditoria Souza e Pereira (2006) trazem que o programa representa a ação, que é utilizada para orientar e controlar a execução dos exames de auditoria. O programa de auditoria na verdade é a transposição para o papel de diversos procedimentos de verificação utilizados na execução do trabalho, que tem por finalidade auxiliar o auditor na formulação de sua opinião na hora de emitir o relatório ou parecer de auditoria. Franco e Marra (2000) afirmam que para permitir uma maior sustentação na opinião do auditor, o mesmo possui os papéis de trabalho que servem para constituir o testemunho e a forma como foi realizado o trabalho. O estudo de caso foi no contas a pagar voltado aos fornecedores, sendo assim, Souza e Pereira (2006) trazem um modelo de programa de auditoria conforme segue, pois o mesmo não existe na organização estudada. O programa proposto sofreu algumas alterações, a partir do manual administrativo existente na empresa: Quadro 4 Programa de Auditoria de Contas a Pagar PROGRAMA DE AUDITORIA REFERÊNCIA INDICAÇÃO DE EXAMES I OBJETIVO DA AUDITORIA

84 83 1. As contas a pagar são reais e devidas pela cooperativa. 2. As contas a pagar estão corretamente contabilizadas. 3. As contas a pagar estão de acordo com os Princípios 4. As contas a pagar estão adequadamente classificadas e demonstradas. II ESCOPO DO TRABALHO 1. Pesquisa Aplicada 2. Pesquisa Descritiva 3. Estudo de caso 4. Levantamento 5. Pesquisa Documental III PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA Preliminar 1. Verificar a existência de manual administrativo aprovado pelo Consad. 2. Verificar o processo padrão para a guarda da documentação conforme Comunicado Interno e Circular do BACEN nº 2.852/ Verificar se os lançamentos feitos no contas a pagar são de conhecimento do responsável e se estão suportados por documentos hábeis. 4. Obter a formação de quatro fornecedores, no mês de novembro/2011, somar as notas e conferir com o razão. Enviar Cartas de confirmação dos saldos. 5. Revisar os contratos com três empresas prestadoras de serviço, verificar situação fiscal. Final 1. Obter o resumo das contas a pagar, somar, conferir saldos do mês de novembro de 2011 e os saldos do mês de outubro, realizar as referência aplicáveis ao balanço e folhas subsidiárias. Fonte: Adaptado de Souza e Pereira (2006, p. 167). Próprio Manual (caso exista) Questionamentos a pessoas da área contábil. Questionamento a pessoa responsável pela área contábil, confirmando junto a notas fiscais aleatórias. Notas Fiscais e conta razão. Confirmação com os fornecedores. Contratos (arquivos) Pesquisa documental. Levantamento. Levantamento e pesquisa documental. Pesquisa documental e Levantamento. Pesquisa documental. É um estudo aplicado a um problema real cuja prática já é existente e que busca dar respostas aos objetivos através da descrição das características encontradas durante o trabalho, bem como a descrição dos possíveis erros. Isso é feito através do estudo do caso da realidade de contas a pagar da cooperativa, através de levantamento que é a utilização de questionamento direto as pessoas as quais necessitam maiores esclarecimentos ou então, confirmações ou negações, e também uma pesquisa documental, nos arquivos da cooperativa no que se refere ao assunto fim do trabalho.

85 Aplicação do Programa de auditoria Depois de elaborado o programa de auditoria, deve-se partir para a realização do trabalho em si, com isso necessita-se ter os papéis de trabalho, são eles que documentam e comprovam o realizado. A seguir apresentam-se os papéis de trabalho do auditor com suas constatações, conclusões e apontamentos caso necessário, do setor de contas a pagar da Cooperativa de Crédito Alfa. A auditoria teve seu planejamento embasado no tempo e disponibilidade do auditor, sendo assim a mesma foi desde o dia 12 de dezembro de 2011 onde se iniciou o planejamento da auditoria até o dia 13 de janeiro de 2012, onde foi entregue o relatório para a cooperativa PTA 1: Manual Administrativo Para o setor de contas a pagar é de suma importância a existência de um manual estabelecendo limites, alçadas, autorizações para pagamento, por este motivo foi executado o seguinte exame: Verificação se na Cooperativa havia este manual, devidamente aprovado pelo Conselho de Administração da Cooperativa (Consad). Figura 3: Papel de Trabalho 1 Fonte: Elaborado pela autora, conforme programa Auditoria

86 Constatação PTA 1: Manual Administrativo Através de Carta de Confirmação emitida para o Gerente Regional Administrativo Financeiro, conforme Anexo A, confirmou-se a existência deste manual. O mesmo é de conhecimento de todos os colaboradores bem como está disposto em um link interno que a cooperativa possui. No mesma oportunidade, verificou-se a informação que o GRAF oportunizou quanto a Ata de aprovação, pediu-se acesso a esta por sua vez atendido e constatado a real aprovação do manual em 21 de janeiro de 2011, bem como ouve acesso ao link interno da empresa o qual possui o manual disposto PTA 2: Processo de Guarda de Documentos Para facilitar as consultas bem como conservar os documentos existentes na cooperativa, esta deve observar os métodos pelos quais são efetuados essas guardas de documentos bem como prazos, conforme comunicado interno constante no ANEXO B. Também deve observar a Circular do BACEN nº 2852, de 3 de dezembro de 1998, que define os procedimentos a serem adotados pelo Sistema Financeiro Nacional na prevenção e combate às atividades relacionadas com os crimes previstos na Lei nº Desta forma foi executado seguinte exame: Verificar se o processo padrão para a guarda da documentação está em conformidade com o Comunicado Interno e a Circular do BACEN nº 2.852/1998.

87 86 Figura 4: Papel de Trabalho 2 Fonte: Elaborado pela autora, conforme programa Auditoria Constatação PTA 2: Processo de Guarda de Documentos Emitiu-se duas cartas de confirmações, uma para o Gerente Regional Administrativo Financeiro e outra para a Assessora Administrativa Financeira com o mesmo questionamento, porém a Assessora estava saindo de férias no dia em que a Carta foi emitida desta forma não conseguindo retornar em tempo hábil devido ao seu período de afastamento das atividades operacionais. Conforme Anexo C contendo a resposta do Gerente Regional Administrativo Financeiro, tanto o Comunicado Interno quanto a Circular do BACEN são de conhecimento da cooperativa inclusive são praticadas pela mesma, respeitando os prazos de guarda impostos pelo Comunicado. Explicou que a guarda dos documentos ocorre de forma cronológica crescente do mês, sendo os arquivos diários de fácil manuseio PTA 3: Conhecimento dos lançamentos e Documentos Para que haja uma conformidade com os Princípios Contábeis, pede-se como prática na cooperativa que todos os lançamentos ocorridos na contabilidade sejam de conhecimento do responsável pela área.

88 87 Desta forma, foi executado o seguinte exame: Verificar se os lançamentos feitos no contas a pagar são de conhecimento do responsável e se estão suportados por documentos hábeis. Figura 5: Papel de Trabalho 3 Fonte: Elaborado pela autora, conforme programa Auditoria Constatação PTA 3: Conhecimento dos lançamentos e Documentos Como para a PTA 2, neste papel também emitiu-se duas cartas de confirmações, uma para o Gerente Regional Administrativo Financeiro e outra para a Assessora Administrativa Financeira com o mesmo questionamento para ambos, porém conforme citado acima a Assessora estava saindo de férias no dia em que a Carta foi emitida desta forma não havendo o retorno em tempo hábil devido ao seu período de afastamento das atividades operacionais. Conforme Anexo D contendo a resposta do Gerente Regional Administrativo Financeiro, dispõe o Manual de Procedimentos Administrativos da Cooperativa que todos os gastos devem ter a aprovação dos gestores tanto das Unidades de atendimento quanto da central, mediante assinatura e carimbo no documento fiscal. Verificou-se através de pesquisa documental aleatória a existência nos arquivos de: Notas Fiscais tanto de Prestação de Serviço como de Venda;

89 88 Cupons Fiscais; RPA s; Memorandos Internos; Recibos. Neste caso, o que consta no Manual de Procedimentos Administrativos no item é o seguinte As despesas somente serão validadas mediante apresentação de Nota Fiscal, Cupom Fiscal ou RPA. Porém após leitura completa do mesmo, verificou-se que não faz menção em momento algum no que se refere ao item Memorando Interno e Recibos. Foram observados nestes dois itens que os mesmos possuem autorização da diretoria da cooperativa, através de aprovação em comitê regional no caso do Memorando Interno e aprovação do Gerente Regional Administrativo Financeiro no caso dos Recibos, estes por sua vez utilizados para pagamentos de comunidades, quanto à participação em eventos, porem o mais correto a se fazer, é pedir regularização destas comunidades, exigindo delas notas fiscais. Sugere-se, alterar a versão do manual, especificando estes dois itens PTA 4: Confirmação de Saldos junto a Fornecedores As contas a pagar devem respeitar os prazos de pagamentos de suas obrigações bem como de escrituração das mesmas, sendo possível então a constatação se este processo está sendo feito de forma adequada na cooperativa. Desta forma foi executado o seguinte exame: Verificar quatro fornecedores do mês de novembro/2011, somar as notas e conferir com o razão bem como enviar Cartas de confirmação dos saldos.

90 89 Figura 6: Papel de Trabalho 4 Fonte: Elaborado pela autora, conforme programa Auditoria Constatação PTA 4: Confirmação de Saldos junto a Fornecedores Foi verificado no arquivo de movimento e escolheu-se aleatoriamente duas empresas prestadoras de serviço e duas empresas com vendas normais. Segue empresas: BINOARTE LUMINOSOS LTDA, CNPJ: / GROCHANKE & CIA LTDA, CNPJ: / VIA PASSOS VEÍCULOS LTDA, CNPJ: / INES JOANA SOTTILI, CNPJ / Desta forma foi encaminhado Cartas de Confirmação de Saldos, sendo que todos os saldos conferem com o razão da conta contábil, bem como numeração das notas fiscais emitidas PTA 5: Contratos de Prestadores de Serviço É de suma importância que todos os serviços prestados na cooperativa estejam pré-estabelecidos em um contrato de Prestação de Serviço. Desta forma foi executado o seguinte exame:

91 90 Revisar os contratos com três empresas prestadoras de serviço, verificar situação fiscal. Figura 7: Papel de Trabalho 5 Fonte: Elaborado pela autora, conforme programa Auditoria Constatação PTA 5: Contratos de Prestadores de Serviço Conforme Manual de Procedimentos Administrativos no item 1.4 São definidas as seguintes alçadas e regras de contratação de serviços e compra de produtos: e) As contratações de serviços devem ser previamente formalizadas por contrato avalizado pela Área Jurídico-Normativa da Central, o que se torna um prérequisito para iniciar qualquer tipo de pagamento ao fornecedor. Desta forma, foram escolhidas três empresas para a averiguação quanto a existência de contrato e situação fiscal conforme segue: PROSEGUR BRASIL S.A., CNPJ: / , Serviço de Transporte de valores. PROTEFORTE EMPRESA DE VIGILÂNCIA E SEGURANÇA LTDA, CNPJ: / , Serviços orgânicos de Segurança. LIMGER EMPRESA DE VIGILÂNCIA EM GERAL E SERVIÇOS LTDA, CNPJ: / , Serviço de limpeza e Conservação.

92 91 Constatou-se a existência dos três contratos de prestação de serviço com todas as assinaturas, e através de consulta a regularidade fiscal perante ao FGTS, INSS e RFB verificou-se que todas estão legais perante o fisco com exceção da Prosegur Brasil S.A. que não foi emitida a Certidão referente aos débitos de tributos federais e a dívida ativa da união PTA 6: Conferência de Saldos Para ter uma maior segurança que todos os dados anteriormente expostos estavam corretos, entendeu-se necessário a comparação com o mês anterior, para ver se ambos estavam com as informações corretas. Desta maneira, foi executado o seguinte exame: Obtenção do resumo das contas a pagar, somar, conferir saldos do mês de novembro de 2011 e os saldos do mês de outubro. Figura 8: Papel de Trabalho 6 Fonte: Elaborado pela autora, conforme programa Auditoria

93 Constatação PTA 6: Conferência de Saldos Através da conferência das contas a pagar, as quais contam no balancete da cooperativa dos meses de outubro e de novembro conforme Anexo I, bem como as súmulas de composição da conta contábil, verificou-se a legitimidade dos saldos. 3.4 Relatório de Auditoria Para que o trabalho de auditoria seja concluído é necessário que seja emitido o Relatório da Auditoria realizada, desta maneira, segue: Ilmos Senhores Diretores Cooperativa de Crédito Alfa Examinou-se o setor de Contas a Pagar desta Cooperativa o qual compreende atividades de pagamento a fornecedores, sendo que o período base para a auditoria foi o mês de novembro de O trabalho foi desenvolvido segundo os métodos usuais de auditoria e previstos nas normas, sendo aplicado testes e exames nos documentos, na profundidade e extensão julgadas necessárias para o trabalho. O objetivo foi o de verificar se a auditoria de contas a pagar é adequada segundo os regulamentos da instituição. Deve-se ressaltar que o exame foi realizado por amostragem, podendo ocorrer casos não abrangidos por esta verificação. Com base nas observações efetuadas constatou-se: 1. O Manual de Procedimentos Administrativos existe na Cooperativa e foi aprovado pelo Consad em 21/01/2011, sendo seguido desde então. 2. Os responsáveis pela área possuem o conhecimento do Comunicado Interno bem como da Circular do BACEN, sendo desta forma, respeitado pela Cooperativa. 3. Os lançamentos efetuados na contabilidade são de conhecimento do responsável pela execução, sendo exigido deste, conhecimento aprofundado da contabilidade, seja ele da central ou da unidade de atendimento, uma vez estando estipulado no Manual que o pagamento só será permitido após a

94 93 aprovação do Gestor da Unidade ou da Central. Em contato com os documentos percebeu que há documentos arquivados sem a devida menção no Manual, são eles Recibos e Memorandos Internos, estes por sua vez não são documentos fiscais hábeis. Sendo nestes casos grande possibilidade para a sonegação fiscal por parte da empresa emitente, e a Cooperativa não deve estar conivente com esta prática. 4. Os saldos dos fornecedores estão condizentes com os lançamentos. 5. Os contratos com as prestadoras de serviço existem, porem uma delas não esta com sua situação fiscal junto a esfera federal regular. 6. Os saldos de Outubro e Novembro de 2011 são reais conforme as súmulas de composição. Foram verificadas todas as regras as quais a cooperativa está exposta, e diante das observações e constatações efetuadas, sugere-se que a empresa adote outro meio de pagamentos das despesas abrangidas por recibos e memorando internos, ou que faça menção junto ao Manual de Procedimentos Administrativos quais são os casos que podem ser aceitos estes documentos, ficando sob responsabilidade da central caso algum problema futuro venha ocorrer. Três Passos, 13 de janeiro de Keila Gonzatto Contadora - CRC Controle Interno da Cooperativa Alfa

95 94 CONCLUSÃO A realização do trabalho, primeiramente permitiu a acadêmica um crescimento como profissional, pois a leitura que teve que ser realizada foi muito grande e compensadora. Permitiu rever fatores importantes na conduta deste profissional, bem como aperfeiçoamento técnico, sendo capaz até de criar opiniões próprias a partir de leituras realizadas. Desta maneira pode-se dizer que o aprendizado obtido neste trabalho veio suprir todas as dificuldades encontradas na realização do mesmo e fortalecer os ideais da estudante. Primeiramente foi efetuado uma pesquisa bibliográfica, na qual procurou-se toda a história da auditoria, seus conceitos e definições. Posteriormente iniciou-se o trabalho de planejamento e execução. O estudo realizado na área de auditoria interna do contas a pagar da Cooperativa de Credito Alfa, permitiu analisar os procedimentos adotados quanto ao pagamento, autorização e processos internos. Desde o inicio do trabalho o objetivo era verificar os procedimentos seguidos pela cooperativa bem como as normas e regras que estão sujeitas. Todas as regras as quais está exposta foram verificadas, e constatou-se que apesar de a cooperativa ter uma área de auditoria interna, esta prática não é muito executada no setor de contas a pagar, por este motivo sentiu-se uma dificuldade inicial na elaboração do programa de auditoria. Porem posteriormente, depois de estudado o setor, conseguise dar continuidade aos trabalhos. Sentindo a necessidade do setor de contas a pagar, a acadêmica criou um conjunto de planilhas eletrônicas para auxiliá-la na realização e concretização das atividades propostas, conforme Anexo J, este programa por sua vez, servirá para a acadêmica como ferramenta de trabalho, visto que após a conclusão do curso passará a assumir nova função no setor de controles internos desta cooperativa. Neste sentido, a conclusão que se teve, é que à auditoria interna realizada no setor de contas a pagar não é suficiente, visto que não esta de acordo com todas as exigências da área. Percebeu-se que esta área é aprofundada na auditoria externa. Porém com o planejamento de auditoria realizado neste trabalho, bem como a auditoria da área propriamente dito, pode-se perceber que independente da auditoria interna não aprofundar as averiguações, a cooperativa está seguindo todas as regras as quais são expostas em instância superior.

96 95 Desta maneira, conclui-se que o presente trabalho atendeu todas as expectativas, respondendo a questão de pesquisa do trabalho, bem como os objetivos geral e específicos, onde através dos estudos teóricos e da prática aplicada, obteve-se sucesso.

97 96 REFERÊNCIAS ALMEIDA PAULA, Maria Goreth Miranda. Auditoria Interna Embasamento Conceitual e Suporte Tecnológico. São Paulo: Editora Atlas S.A., ARAUJO, Inaldo da Paixão Santos. et all. Auditoria Contábil. São Paulo: Editora Saraiva, ATTIE, William. Auditoria Interna. São Paulo: Editora Atlas S.A., BASSO, Irani Paulo. Iniciação à Auditoria. Ijuí: Editora Unijuí, Contabilidade Geral Básica. Ijuí: Editora Unijuí, BEUREN, Ilse Maria. Como elaborar trabalho de monografias em contabilidade. São Paulo: Editora Atlas S.A., São Paulo: Editora Atlas S.A., BRASIL. Resolução CFC n.º 1.329/11. Alterou a siglas NBC T 12 para NBC TI 01 na data de 22 de março de 2011, disponível em < acessado em: 15/10/2011. BRASIL. Lei 5.764/71. Politica Nacional do Cooperativismo. Disponível em < acessado em: 04/12/2011. BRASIL. Resolução n de 25 de Junho de Cooperativas de Crédito. Disponível em < >, acessado em: 20/08/2011. BRASIL. Resolução CFC n.º 1.282/10. Dispõe sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade, disponível em < acessado em: 15/10/2011. BRASIL. Resolução CFC n.º 1.328/11. Dispõe sobre a Estrutura das Normas Brasileiras de Contabilidade, disponível em < acessado em: 21/08/2011. BRASIL. Resolução nº 986 de Aprova a NBC TI 01 Da Auditoria Interna, disponível em < > acessado em: 04/12/2011.

98 97 BRASIL. Resolução nº 820 de Aprova a NBC T 11 Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis com alterações e dá outras providências. disponível em < > acessado em: 19/11/2011. BRASIL. Resolução nº 836 de Aprova a NBC T 11 IT 03 Fraude e Erro, disponível em < > acessado em: 19/11/2011. BRASIL. Deliberação CVM nº 29. Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade, disponível em < >, acessado em: 04/12/2011. CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria Contábil Teoria e Prática. São Paulo: Editora Atlas S.A., CORDEIRO, C. M. R. Auditoria Como Instrumento de Gestão. Revista Brasileira de Contabilidade, n.134, p.73-78, mar/abr FRANCO, Hilário; MARRA, Ernesto. Auditoria Contábil. São Paulo: Editora Atlas S.A., GIL, Antonio Carlos. Como elaborar um projeto de pesquisa. São Paulo: Editora Atlas S.A., IUDÍCIBUS, Sérgio de. et all. Contabilidade Introdutória. São Paulo: Editora Atlas S.A.,2010. IUDÍCIBUS, Sergio de; MARION, José Carlos. Introdução à Teoria da Contabilidade: Para o Nível de Graduação. São Paulo: Editora Atlas, Contabilidade Comercial. São Paulo: Editora Atlas S.A., MARCONI, Marina de Andrade; LAKATOS, Eva Maria. Metodologia Cientifica. São Paulo: Editora Atlas S.A., OCERGS/SESCOOP, Sistema. Institucional, disponível em acessado em 03/12/2011.

99 98 PEREZ JUNIOR, José Hernandez. Auditoria de Demonstrações Contábeis. São Paulo: Editora Atlas S.A., ROESCH, Sylvia Maria Azevedo. Projetos de estagio e de pesquisa em administração. São Paulo: Editora Atlas S.A., SÁ, Antonio Lopes de. Auditoria Interna. São Paulo: Editora Atlas S.A., Teoria da Contabiliade. São Paulo: Editora Atlas S.A., SCOTTINI, Alfredo. Dicionário Escolar da Língua Portuguesa. Blumenau: Todo Livro, SOUZA, Benedito Felipe de; PEREIRA, Anisio Candido. Auditoria Contábil Abordagem Prática e Operacional. São Paulo: Editora Atlas S.A., VERGARA, Sylvia Constant. Projetos e relatórios de pesquisa em administração. São Paulo: Editora Atlas S.A., 1998.

100 ANEXOS 99

101 100 ANEXO A CARTA DE CONFIRMAÇÃO Três Passos, 09 de janeiro de Ao Gerente Regional Administrativo Financeiro Para fins de simples conferência, favor confirmar se há nesta cooperativa um Manual Administrativo devidamente aprovado pelo Consad. Desde já, agradeço No aguardo. Atenciosamente Keila Gonzatto. Resposta: Ao Setor de Auditoria Interna SIM O MANUEL EXISTE DESDE 21/01/2011 QUANDO APROVADO PELA ATA 01/2011, ESTE POR SUA VEZ FOI APRESENTADO PARA TODOS OS COLABORADORES DA COOPERATIVA BEM COMO DISPOSTO EM UM LINK INTERNO. ATT, GRAF.

102 101 ANEXO B Comunicado Publicado em 05 de Julho de 2007 Uso irrestrito COXXXXXX.CFS Porto Alegre - RS, 05 de julho de Às Cooperativas At. Colaboradores Assunto: Prazo de guarda de documentos Senhores: Diante das constantes consultas sobre o prazo para a guarda e conservação de documentos administrativos e de negócios, elaboramos tabela prática para auxiliar as cooperativas (anexo único). Baseando-se na experiência de algumas cooperativas, foi acrescentado 1 (um) ano em cada prazo legal, por prudência. Atenciosamente,

103 102 ANEXO C CARTA DE CONFIRMAÇÃO Três Passos, 09 de janeiro de Ao Gerente Regional Administrativo Financeiro Para fins de simples conferência, favor confirmar se há conhecimento do Comunicado Interno de nº bem como da Circular BACEN nº 2.852/1998 e se o mesmo é aplicado na Cooperativa de Crédito. Desde já, agradeço No aguardo. Atenciosamente Keila Gonzatto. Resposta: Ao Setor de Auditoria Interna SIM AMBOS SÃO DE CONHECIMENTO DA COOPERATIVA. A PRATICA PARA A GUARDA DE DOCUMENTOS ACONTECE DE FORMA CRONOLOGICA CRESCENTE DE MÊS, SENDO OS ARQUIVOS DIARIOS DE FACIL MANUSEIO PARA A PESSOA QUE NECESSITAR BUSCAR INFORMAÇÕES OU CONSULTAS NO MESMO. OS PRAZOS DE GUARDA SÃO RESPEITADOS CFE TABELA DO COMUNICADO INTERNO. ATT, GRAF.

104 103 ANEXO D CARTA DE CONFIRMAÇÃO Três Passos, 09 de janeiro de Ao Gerente Regional Administrativo Financeiro Para fins de simples conferência, favor confirmar se os lançamentos feitos no contas a pagar são de conhecimento do responsável do setor e se há conferência dos documentos fiscais. Desde já, agradeço No aguardo. Atenciosamente Keila Gonzatto. Resposta: Ao Setor de Auditoria Interna CONFORME DISPÕE O MANUAL DE PROCEDIMENTOS ADMINISTRATIVOS DA COOPERATIVA TODOS OS GASTOS DEVEM TER A APROVAÇÃO DOS GESTORES TANTO DAS UAS QUANTO DA CENTRAL MEDIANTE APOSIÇÃO DE CARIMBO E ASSINATURA. ATT, GRAF.

105 ANEXO E 104

106 ANEXO F 105

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108 107