Unidade II. Unidade II

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1 Unidade II Unidade II 2 O TRABALHO DE AUDITORIA 2.1 Aplicações da auditoria Segundo Jund (2007, p. 9), dos serviços prestados pelo auditor na sua área de especialização, devido ao elevado número de usuários por ele servidos e atingidos, o mais conhecido é o exame das demonstrações financeiras ou auditoria contábil. Sobre esta ele deve opinar, no caso de refletirem apropriadamente a posição financeira e o resultado das operações. As auditorias das demonstrações financeiras ou auditorias contábeis compreendem o conjunto de pesquisas, revisões analíticas dos registros contábeis, comprovantes e outros elementos que evidenciam e corroboram com as operações, levando ainda em consideração a preparação de um parecer, no qual o auditor profissional expõe o resultado de seus exames. Para essa finalidade, são empregadas diversas técnicas e provas, selecionando os procedimentos que, segundo seu juízo e experiência, são os mais eficientes para cada fase do trabalho. Por fim, a auditoria das demonstrações financeiras destina-se ao exame e avaliação dos componentes dessas demonstrações no que concerne à adequação dos registros e procedimentos contábeis, à sistemática dos controles internos, à observância das normas brasileiras de contabilidade, aos regulamentos e aos padrões aplicáveis, bem como à aplicação dos princípios de contabilidade estabelecidos pela Resolução CFC nº 1.282/

2 AUDITORIA 2.2 Planejamento e execução dos trabalhos De acordo com o dicionário Aurélio, planejamento é (1995, p. 510): 1. Ato ou efeito de planejar. 2.Trabalho de preparação para qualquer empreendimento, segundo roteiro e métodos determinados; planificação. 3.Elaboração, por etapas, com bases técnicas (especialmente no campo socioeconômico), de planos, e programas com objetivos definidos; planificação. Na auditoria, define-se planejamento como sendo o ato de pensar hoje as implicações a decidir ou não no futuro. Planejamento é o ato antes da ação. Segundo Araújo et al. (2008, p. 139), planejamento é uma das funções básicas da administração e também da atividade auditorial. Significa o trabalho de preparação para qualquer empreendimento. Um planejamento de auditoria não é uma etapa isolada no processo de auditoria e, quando bem-elaborado, ajuda o auditor no trabalho de auditoria das demonstrações financeiras, sobretudo, na atenção especial às áreas mais importantes da empresa, na seleção e na supervisão da equipe de trabalho, na identificação e resolução de potenciais problemas nos processos da empresa. Com um bom planejamento, o auditor organiza-se melhor para realizar o trabalho de maneira eficiente e eficaz. O CFC, em sua interpretação técnica NBC TA 300, aprovada pela Resolução nº 1.211/2009, conceitua planejamento de auditoria como a etapa do trabalho na qual o auditor independente estabelece a estratégia global para os trabalhos a executar na empresa a ser auditada e o desenvolvimento de um plano de auditoria, que é mais detalhado que a estratégia global de auditoria, pois nele é levado em consideração a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria a serem aplicados pela equipe. 21

3 Unidade II Para saber mais, consulte a NBC TA 300 Planejamento de Auditoria de Demonstrações Contábeis, aprovada pela Resolução 1.211/2009 e disponível em < 2.3 Os papéis de trabalho Attie (2009, p. 195) afirma que os papéis de trabalho formam o conjunto de formulários e documentos que contêm as informações necessárias ao apontamento do auditor durante seu exame, bem como as provas e descrições dessas realizações e constituem a evidência do trabalho executado, com as fundamentações de sua opinião para a formação do parecer final. O CFC, na Resolução nº 1.206/2009, de acordo com a NBC-TA 230, deu nova denominação aos papéis de trabalho, sendo, a partir 1º de janeiro de 2010 (data em que a resolução entrou em vigor), chamados de Documentação de auditoria. Por essa resolução, Documentação de auditoria é definida como o registro dos procedimentos de auditoria executados, da evidência de auditoria relevante obtida e das conclusões alcançadas pelo auditor (usualmente, também é utilizada a expressão papéis de trabalho ). Apesar de a NBC TA 230 trazer essa nova denominação, a expressão papéis de trabalho ainda é utilizada e representa basicamente um conjunto de documentos obtidos ou preparados pelo auditor, geralmente de forma manual em formulários/ impressos específicos ou ainda por meio eletrônico com o auxílio dos softwares utilizados pela maioria das empresas de auditoria. Os papéis de trabalho devem constituir prova da execução do trabalho pelo auditor, bem como servir para que se possam inserir notas e observações, opiniões e recomendações que foram passadas para a empresa auditada. Além disso, os papéis de trabalho também vão evidenciar e suportar as conclusões e os pareceres dos auditores 22

4 AUDITORIA e ainda serão usados em consultas pelos auditores que forem dar sequência aos trabalhos de auditoria no ano seguinte. Em síntese, nos papéis de trabalho serão evidenciadas todas as descobertas feitas pelos auditores, constatações de auditoria e comprovação do trabalho realizado. Vale ressaltar que não só os papéis de trabalho elaborados pelo auditor constituem evidência do trabalho de auditoria, mas qualquer documentação recebida que possa evidenciar o exame realizado. Assim, é possível ter como papéis de trabalho ou documentação de auditoria fitas de vídeo, arquivos magnéticos, CDs, DVDs, correspondências (inclusive eletrônicas), entre outros. Para saber mais, consulte a NBC TA 230 Documentação de Auditoria, aprovada pela Resolução 1.216/2009 e disponível em < Modelo de papel de trabalho Setor auditado: PT nº Período auditado: Área ou setor: Assunto: Critério: (Nessa linha constará a abrangência da coleta a ser realizada, os parâmetros e o embasamento legal.) Procedimentos: (Nessa linha constarão os procedimentos a ser utilizados para o correto preenchimento do PT.) 23

5 Unidade II Exemplo prático de papéis de trabalho Com o objetivo de facilitar o entendimento do leitor no que se refere à elaboração de papéis de trabalho, são apresentados a seguir alguns exemplos de documentação dos exames nas seguintes áreas: Caixa e bancos Referência C. Despesas antecipadas Referência G. Investimentos Referência I. Imobilizado Referência K. Passivo Referência L. Patrimônio Líquido Referência P. Descrição do caso prático Caixa e bancos descrição dos procedimentos O balanço patrimonial da entidade ABC apresentou os seguintes dados: Cód Nome da conta Ano X 1 Ano X Caixa Bancos Conforme razão analítica, o detalhamento das contas é o seguinte, para o exercício de X 1: Cód Nome da conta Valor Caixa Matriz Caixa Filial A a Caixas Filiais B a D (cada) Banco do Brasil Bradesco Real CEF

6 AUDITORIA Ao realizar a auditoria, observou-se o seguinte: a. os saldos em X 0 estão em conformidade com os papéis de trabalho no ano anterior. Descrição Matriz R$ Filial A R$ Valor em células Valor em moeda Cheques devolvidos Vales a empregados Total Em face do grau de confiança depositado nos controles internos, somente foram contados os caixas da matriz e da filial A. Os saldos das demais filiais foram confirmados com boletins de contagem de caixa. Após a contagem do caixa da matriz, o auditor obteve declaração do responsável pela tesouraria de que os valores foram devolvidos, prontamente, na sua inteireza. Na contagem das moedas na matriz, foram identificados cinquenta no valor equivalente a R$ 20,00, em padrão monetário não mais vigente. Os cheques devolvidos estão há mais de seis meses em poder da tesouraria, e o Departamento Jurídico da empresa não foi acionado. Os valores para empregados correspondem a adiantamentos de salários. b. Os bancos foram circularizados e apresentaram respostas com os seguintes valores: Descrição Banco do Brasil Bradesco Real CEF Saldo/Extrato As conciliações bancárias foram apresentadas com as devidas assinaturas, com os seguintes ajustes: 25

7 Unidade II Descrição Banco Brasil Bradesco Real CEF (-) Cheques não apresentados (+) Depósitos não correntes (+) Avisos de débitos não registrados (-) Créditos não contabilizados Saldo Razão Examinando as conciliações bancárias, o auditor constatou que: 1. Os cheques não apresentados correspondem a pagamentos realizados em 30 de dezembro e foram analisadas as documentações comprobatórias. 2. No extrato do mês de janeiro, foi verificada a liquidação subsequente dos cheques citados. 3. Os depósitos não correspondidos referem-se a vários cheques administrativos que ainda não foram adotados. 4. Os avisos de débitos referem-se a: Banco do Brasil cobrança de parcela de empréstimo. Bradesco cobrança de CPMF e/ou de taxas bancárias. Real amortização de empréstimos. O contador informou que esses valores não foram contabilizados porque chegaram somente em janeiro do ano seguinte. Os créditos não contabilizados correspondem à cobrança de duplicatas corridas em dezembro de X1. Resposta sugerida: Caixa e bancos Folha mestra: Caixa e bancos (Araújo, 2006) 26

8 AUDITORIA Auditado: Cia Eu Vou Passar Data: 31/12/x2 Área: Caixa e bancos Exame: Folha mestra Moeda: S Saldos Variação C Código Descrição Ref. X2 X1 % // Caixa C Bancos C Total Conclusão: os trabalhos realizados na área de Caixa e Bancos de Cia. Eu Vou Passar permitem concluuir que os valores apresentados são adequados. Os fatos identificados não foram considerados relevantes. // Calculado Feito por: Conforme o balanço patrimonial Data: Conforme papéis de trabalho do ano interior Revisado por: Somado Data: Auditado: Cia Eu Vou Passar Data: 31/12/x2 Área: Caixa e bancos Exame: Composição de caixa Moeda: S Código Descrição Ref. X2 % // Caixa matriz C Caixa filial A C Caixa filial B Caixa filial C A Caixa filial D Total C 100 Ref.: C.1 A Em face da confiança depositada nos controles internos, os caixas das filiais não foram inspecionados, contudo os seus saldos conferem com o boletim de caixa. Feito por: Conforme razão analítica Data: // Calculando Revisado por: Somado Data: 27

9 Unidade II 2.4 Testes de observância e testes substantivos A aplicação dos testes de observância e testes substantivos é uma parte dos procedimentos de auditoria, esses procedimentos consistem em um conjunto de ferramentas que o auditor utiliza para obter as evidências ou provas suficientes e adequadas para sustentar a sua opinião sobre as demonstrações financeiras auditadas. Os testes de observância são procedimentos aplicados com o objetivo de validar os controles internos estabelecidos pela administração da empresa auditada, para saber se estão em efetivo funcionamento e cumprimento. Os testes substantivos são procedimentos aplicados com o objetivo de obter a evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil da empresa, dividindo-se em: a. testes de transações e saldos; e b. procedimentos de revisão analítica. De acordo com Attie (1992, p. 170), o desempenho da atividade de auditoria requer, como em qualquer outra função, a utilização de ferramentas de trabalho que possibilitem formar uma opinião, cujo objetivo é fundamentar seu ponto de vista com fatos, evidências e informações possíveis, necessárias e materiais. Cabe ao auditor, após verificar a veracidade dos fatos e documentos, a afirmação, aplicando os procedimentos cabíveis a cada caso, que irá fornecer elementos satisfatórios para a afirmação analisada, em busca dos objetivos a serem atingidos, sendo que a avaliação das provas reunidas pelo auditor deverá ser independente e impessoal, com critérios incorruptos e inquestionáveis. 28

10 AUDITORIA A afirmação deverá apoiar-se em uma opinião inquestionável e em bases sólidas, alicerçadas em fatos comprovados, alicerçando informações irrefutáveis. O auditor precisa ser seu próprio controlador, atuando como o fiel da balança, não se permitir chegar a conclusões precipitadas devido à falta de substância das provas. As provas deverão ser pesadas e todo ponto de vista deve ser analisado. Cabe ao auditor o julgamento sobre se a aprova será ou não necessária. Conforme Attie (1992), a complexidade e o volume das operações realizadas pelas empresas fazem com que os procedimentos de auditoria sejam aplicados por meio de testes, provas seletivas e amostragem. Questões que o auditor deve determinar quando no exercício de seu juízo profissional, após o estudo meticuloso que cada caso requer, são profundidades requeridas para suportar a sua opinião. Esse conceito não pode ser ilustrado como uma receita de bolo. As experiências, comentários ou até mesmo a formação de juízo dependerão de cada caso e situação vivenciada. Em alguns casos, o uso de amostragem estatística tem sido vantajoso, por não restringir o julgamento do auditor e fornecer fórmulas para a medição de resultados. Quanto ao grau de extensão dos testes, dependerá do grau de complexidade analisada. A oportunidade com que se aplicam os procedimentos de auditoria implica a fixação de época apropriada à sua realização. Tais procedimentos serão benéficos sendo aplicados em momento oportuno. O exame físico é a verificação in loco e deverá proporcionar ao auditor formação de opinião relativa à existência física do item examinado. Deve conter as seguintes características: quantidade; 29

11 Unidade II existência física; identificação; autenticidade; qualidade. Estas características são elementos imprescindíveis para que o auditor possa certificar-se do que foi informado nos relatórios contábeis, como no caso dos estoques. A confirmação, como procedimento de auditoria, implica obtenção de declaração formal e imparcial de pessoas independentes à empresa e que sejam habilitadas a confirmar. Attie (1992) afirma que, para a prova ser competente, esta deve ser tanto válida quanto relevante, e a validade do elemento comprobatório é tão dependente das circunstâncias em que este é obtido que generalizações sobre a confiança nos vários tipos de prova estão sujeitas a sérias restrições. Levando em consideração a utilização do procedimento de confirmação para o item em exame, devemos considerar: data-base de confirmação; amplitude do deste de confirmação; tipo de confirmação a ser empregado. As considerações referentes à data-base e à amplitude do teste de confirmação são dependentes da avaliação e efetividade dos controles internos. O tipo de confirmação a ser empregado é algo pertinente à busca de evidências pelo auditor para subsidiar sua conclusão acerca do assunto. Há dois tipos de confirmação: o positivo e o negativo. 30

12 AUDITORIA A confirmação positiva é utilizada quando é necessária a resposta da pessoa de quem se quer uma confirmação formal, sendo utilizada de duas formas: branco e preto. A confirmação negativa é utilizada somente quando a resposta for necessária em caso de discordância da pessoa de quem se quer obter a confirmação. O pedido de confirmação negativa é geralmente utilizado como complemento do pedido de confirmação positiva. É recomendável que o auditor determine adequadamente o tipo de confirmação, podendo inclusive utilizar ambos os tipos (Attie, 1992, p. 174). Uma vez feita a seleção dos itens a serem confirmados, o auditor deve exercer controle rigoroso quanto ao despacho e seu efetivo recebimento. O auditor deverá empenhar todos os esforços para a obtenção de uma resposta, a fim de atender às necessidades da empresa. O auditor deve estar atento a quaisquer informações provenientes das pessoas envolvidas nas confirmações, as quais necessitam ser minuciosamente examinadas, pois podem revelar fatos nem sempre obtidos na própria empresa. Durante a auditoria, é fundamental que os documentos comprobatórios das transações comerciais que compreendem o repasse de propriedades de bens ou serviços prestados sejam examinados, atestando-se assim a idoneidade de todo o processo; por exemplo, os documentos auditados referentes à compra de ativo imobilizado e a constatação da adequação das operações aritméticas, não podendo, em qualquer hipótese, subestimar-se essa técnica, que pode revelar as situações em que erros tenham sido cometidos. O exame da escrituração também é um procedimento utilizado pela auditoria para a constatação da veracidade das informações contábeis. 31

13 Unidade II Segundo Attie (1992, p. 178), essa investigação minuciosa nada mais é que o exame em profundidade da matéria auditada, em que o inquérito consiste na formulação de perguntas e na obtenção de respostas satisfatórias. O inquérito pode ser obtido por meio de declarações formais, conversações normais ou sem compromisso. Não podemos nos esquecer de que o pessoal entrevistado formará opiniões diversas sobre a revisão do auditor, o que envolve vários pontos de vista, e nem sempre aquilo que se quer saber é dito. Devemos realizar o exame dos registros auxiliares visando ao suporte de autenticidade dos registros principais. O uso dessa técnica deve sempre ser conjugado com o uso de outras que possam comprovar a fidedignidade do registro principal, como a observação, por exemplo, técnica indispensável à auditoria. Finalmente, a correlação das informações obtidas, nada mais é que a relação harmônica do sistema contábil de partidas dobradas com outras áreas do balanço. 2.5 Estudo e avaliação dos sistemas de controles internos Sem maiores detalhes, é inquestionável o interesse do controle interno tanto pelos auditores independentes como pelos auditores internos. Cada um, de acordo com interesses e objetivos próprios, toma como base o controle interno da empresa para dar início aos trabalhos de auditoria. Sob essa ótica, quanto melhor for o controle interno da empresa, menor será o volume de testes aplicados pelos auditores. Conforme Attie (2009, p. 242), em 1949, o Comitê de Procedimentos de Auditoria do Instituto de Contadores Públicos Certificados (AICPA) identificou importante ligação entre o sistema de controle interno e os controles contábeis de uma organização. Em 1978, o Security Exchange Commission (SEC) enviou um relatório ao Congresso que estabelecia um mandato para a melhoria do acompanhamento de controles internos e sugeria a criação de comitês independentes de auditoria. 32

14 AUDITORIA Grandes empresas, de acordo com a descentralização e diversificação de suas atividades, passaram a elaborar controles internos, passando de uma estrutura familiar para uma estrutura profissional de pessoas e atividades, a fim de expor as organizações a riscos infindáveis. EXERCÍCIOS 1) A empresa de auditoria Prates S/C Ltda. é contratada por uma grande empresa revendedora de peças de determinada região. Nas visitas preliminares e na consequente avaliação do controle interno, os auditores constatam que a empresa não possui um sistema de controle interno organizado. Nas avaliações que se seguem, comprova-se que, na ausência do tesoureiro, é o contador quem assume os serviços. Tal iniciativa é justificada pelo contador como decorrência das facilidades que os profissionais da área contábil têm no manejo da área financeira. Com isso, evito muitos problemas, afirma o contador. Outra situação constatada pelos auditores diz respeito ao controle de estoques da empresa. O responsável pela área de compras efetua todos os procedimentos necessários à aquisição de mercadorias, tendo ainda como atribuição o recebimento, a conferência e a devolução, caso apresentem problemas. O controle é periódico, sendo as contagens físicas efetuadas de seis em seis meses. Quem efetua as contagens são os funcionários do almoxarifado, pois, segundo o responsável, eles têm melhor conhecimento da organização e localização dos produtos, o que facilita o processo, além de reduzir o custo e o tempo de execução do trabalho. Faça uma análise do sistema de controle interno dessa empresa, avaliando os procedimentos utilizados pelas áreas de tesouraria e estoque. 33

15 Unidade II 2) Na avaliação do sistema contábil e de controles internos, o auditor deve considerar: A) A estrutura do sistema contábil adotada pela administração e a eficácia dos controles internos adotados. B) A estrutura funcional da entidade e a eficiência dos controles internos mantidos pela sua administração. C) A aderência à estrutura conceitual básica de contabilidade e a eficácia dos procedimentos adotados. D) O ambiente de controle existente na entidade e os procedimentos de controle adotados pela administração. E) O tamanho e a complexidade das atividades da entidade e os procedimentos definidos pela administração. 3) Considerando sua importância e grande amplitude, o conceito de sistemas contábeis e controles internos, para ser totalmente compreendido, deve ser: I. Analisado pelo conjunto de sua natural aplicação no contexto das rotinas empresariais, de acordo com as necessidades da empresa. II. Analisado pelo conjunto de sua natural aplicação no contexto das rotinas empresariais, de acordo com as necessidades do auditor. III. Analisado pelo conjunto de sua natural aplicação no contexto das rotinas empresariais, de acordo com as necessidades do órgão fiscalizador, o CFC. 34

16 AUDITORIA A) I e II são verdadeiras. B) I é verdadeira. C) II e III são verdadeiras. D) I e III são verdadeiras. E) III é verdadeira. 4) Na auditoria das demonstrações contábeis, o auditor deve efetuar o estudo e a avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade, com a finalidade principal de: A) Determinar natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria. B) Verificar se os sistemas funcionam da forma como estão previstos. C) Proporcionar a emissão de relatórios de recomendação de melhorias requeridas. D) Constatar pontos fracos e ineficiências que possam gerar fraudes e erros. Resolução dos exercícios 1) O sistema de controle interno da empresa apresenta falhas, especialmente por não separar adequadamente as funções de registro e custódia de ativos (segregação de funções). Em relação à Tesouraria, o contador não deve ocupar a função de tesoureiro e vice-versa, visto que tal procedimento fere aspectos relacionados às especificidades das funções, podendo gerar situações de risco para a empresa, como, por 35

17 Unidade II exemplo, recebimento de juros ou outros procedimentos sem registro na Tesouraria e consequente contabilização, podendo caracterizar-se como desfalque permanente. O contador, exercendo a função de controle sobre os serviços executados pela Tesouraria, fica impossibilitado de assumir funções nesse setor, o que dá maior confiabilidade aos valores constantes nos relatórios. Daí, a necessidade de separar as funções relacionadas ao processo de registro daquelas relacionadas à Tesouraria. O responsável pela área de compras não deve ser o mesmo que faz o recebimento, a conferência e a devolução das mercadorias, pois tal situação gera um risco de fraude ou uma manipulação dos controles. É um problema para o estoque o fato de o controle ser periódico, visto que somente se conhecerá o custo das mercadorias por ocasião do levantamento do inventário físico, que ocorre de seis em seis meses. O inventário periódico deixa lacunas, pois não há condições de apurar possíveis desvios, em decorrência da falta de informações sobre as unidades existentes no estoque e seus respectivos valores. A contagem física, sendo efetuada por funcionários do próprio almoxarifado, não dá segurança de que as quantidades levantadas sejam realmente aquelas constantes no estoque. Pode-se até utilizar funcionários do almoxarifado como auxiliares no procedimento de contagem física, todavia o trabalho deve ser coordenado por pessoal não ligado à área de compras, e as contagens devem ser de tal forma que uma das verificações seja efetuada sempre por funcionários não ligados ao setor. 2 A) A estrutura do sistema contábil adotada pela administração e a eficácia dos controles internos adotados. 3 B) I é verdadeira. 36

18 AUDITORIA 4 D) Constatar pontos fracos e ineficiências que possam gerar fraudes e erros. 2.6 Os tipos de auditoria nas empresas públicas e privadas Auditoria nas empresas públicas ou governamentais Diferentemente da auditoria das empresas privadas, a auditoria pública ou governamental está diretamente ligada à administração pública, com o acompanhamento de todas as ações nas três esferas do governo (municipal, estadual e federal) e geralmente é realizada por entidades superiores de fiscalização sob a forma de Tribunal de Contas, conforme estabelecido pelo art. 71 da Constituição Federal do Brasil. A auditoria governamental consiste no exame objetivo, isento, sistêmico e independente da emissão de juízos pessoais imotivados sobre as operações orçamentárias, financeiras, administrativas e de qualquer outra natureza, objetivando verificar os resultados dos respectivos programas, sob os critérios de legalidade, legitimidade, economicidade e razoabilidade, tendo em vista sua eficiência e eficácia (Art. 8 da Lei Complementar Estadual nº 005, de 04/12/91). Conforme previsto na IN nº 01/2001, a auditoria governamental (pública) classifica-se nos seguintes alguns tipos: auditoria de avaliação da gestão; auditoria de acompanhamento da gestão; auditoria contábil; auditoria operacional; auditoria especial. 37

19 Unidade II Auditoria nas empresas privadas A auditoria consiste em controlar áreas-chave nas empresas a fim de se evitar situações que propiciem fraudes, desfalques e subornos por meio de testes reguladores nos controles internos específicos de cada organização, podendo ser classificadas em alguns tipos: auditoria das demonstrações contábeis ou financeiras evidências sobre as informações das DFs; auditoria de compliance: evidências para determinar se as atividades da empresa obedecem aos regulamentos ou às regras a elas aplicados; auditoria operacional: evidências a respeito da eficiência e eficácia das atividades operacionais de uma empresa, em comparação com os objetivos definidos. 2.7 Os testes de observância e os substantivos O principal objetivo do auditor independente é emitir opinião sobre as demonstrações financeiras examinadas, de acordo com as peças contábeis que já conhecemos. Como já se sabe, o auditor independente necessita planejar seu trabalho, avaliar o controle interno relacionado à parte contábil e proceder à revisão analítica das contas de ativo, passivo, receitas e despesas, a fim de estabelecer os procedimentos de auditoria, colhendo evidências comprobatórias das informações contidas nas demonstrações financeiras. De acordo com Crepaldi (2007, p. 211), os testes em auditoria constituem o processo pelo qual o auditor reúne elementos comprobatórios. Podem-se aplicar os testes em todas as transações ou somente em uma amostra representativa adequada. Segundo Crepaldi (2007), por ser a última opção mais comum, o teste converteu-se em sinônimo de amostragem, procedimento por meio do qual o auditor consegue examinar 38

20 AUDITORIA uma quantidade menor que o total dos conjuntos de dados a fim de emitir uma conclusão sobre o mesmo Objetivos do teste de observância Obter evidência de se o sistema de controle interno que consta do manual de procedimentos é o mesmo que está sendo executado pela empresa. Alterar as informações sobre o sistema quando ele encontra na prática uma situação diferente da que consta do manual. Avaliar o sistema que está sendo praticado no controle de ativos da empresa e na produção de informações contábeis confiáveis. Recomendar melhorias e correções nos processos e nos controles internos da empresa Objetivos do teste substantivo Obter evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil da entidade. Supor evidência quanto à suficiência, exatidão e valor dos dados produzidos pelo sistema contábil da entidade. Obter evidência quanto à suficiência, exatidão e velocidade dos dados produzidos pelo sistema de custos da entidade. Supor evidência quanto à suficiência, inexatidão e valor dos lançamentos produzidos pelo sistema contábil da entidade. Obter evidência quanto à insuficiência, exatidão e validade dos registros produzidos pelo sistema contábil da entidade. Para saber mais, consulte a NBC TA 265 Comunicação de Deficiências de Controle Interno, aprovada pela Resolução 1.210/2009 e disponível em < 39

21 Unidade II 2.8 Outras técnicas correntes Como outras técnicas correntes, podemos definir os procedimentos ou o conjunto de técnicas que permitem ao auditor evidenciar provas cabíveis e suficientes para fundamentar sua opinião sobre as demonstrações financeiras. Fica a critério do auditor aplicar procedimentos de auditoria adequados a cada situação, de acordo com as necessidades, para a obtenção de provas ou informações que possam comprovar categoricamente o fato investigado. A avaliação desses elementos também fica a critério do auditor e de acordo com a complexidade e o volume das operações. Cabe ao auditor, de acordo com o juízo de que dispõe, o número de operações a serem examinadas. 2.9 Os relatórios nas áreas pública e privada O relatório de auditoria, tanto na área pública como na área privada, é a fase final do processo de auditoria e consiste na narração ou descrição, ordenada e minuciosa, dos fatos investigados e constatados, com base em evidências obtidas no curso dos exames de auditoria. Denominado como produto final, do trabalho de auditoria, sendo a fase mais esperada por todos. A figura a seguir, demonstra claramente o processo de auditoria e seus principais pontos de controle ou produtos. Relatório Execução Planejamento Relatório de auditoria Parecer de auditoria* Evidência Programa de auditoria Plano de auditoria Fonte: Araújo et al. (2008, p. 292). * A partir de 2010, Trabalhos de asseguração. 40

22 AUDITORIA 3 O PARECER DE AUDITORIA: REDAÇÃO, MODALIDADES E DESTINATÁRIOS A Resolução CFC nº 1.231/2009 aprovou a NBC-TA 700 que trata da Formação da Opinião e Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre as demonstrações financeiras, essa norma aborda a responsabilidade do auditor em formar a sua opinião sobre as demonstrações financeiras e a forma e o conteúdo do relatório final emitido como fruto do trabalho de auditoria. Devido ao processo de convergência das normas brasileiras de contabilidade com as normas internacionais de contabilidade, as normas de auditoria também estão sendo convergidas e, por isso, temos a nossa nomenclatura adequada aos moldes das normas internacionais equivalentes. Esse é o motivo pelo qual a norma NBC TA 700 apresenta em seu texto formação de opinião e relatório do auditor independente ; contudo, esse relatório é o que nós chamamos de Parecer dos Auditores Independentes, que é o relatório em que o auditor expressa a sua opinião sobre as demonstrações financeiras examinadas. Como foi dito, os resultados dos trabalhos de auditoria podem ser apresentados sob a forma de parecer de auditoria, quando da realização de auditorias sobre as demonstrações financeiras, ou sob a forma de relatórios amplos, que são mais adequados para a auditoria operacional, como demonstrado na figura a seguir: Fase do relatório Parecer do auditor* Relatório amplo de auditoria Fonte: Araújo et al. (2008, p. 293). * A partir de 2010, Trabalhos de asseguração. 41

23 Unidade II Objetivamente, o parecer de auditoria deve expressar, de forma clara se, na opinião do auditor, as demonstrações financeiras auditadas em todos os aspectos relevantes representam, adequadamente ou não, as posições orçamentárias, patrimonial e financeira, o resultado e as variações das operações ali expressas, consoante as disposições normativas na data do levantamento e para o período a que correspondem. Cabe ao auditor revisar e avaliar todas as conclusões obtidas, como forma de suporte à emissão de seu parecer, o que implica a elaboração de uma opinião cabível e conveniente sobre as demonstrações. 3.1 Tipos de pareceres De acordo com a natureza de opinião, os pareceres classificam-se em: parecer sem ressalva: indica que o auditor está convencido de que as demonstrações contábeis foram elaboradas conforme a legislação vigente e os Princípios de Contabilidade; parecer com ressalva: é emitido quando o auditor conclui que o efeito de qualquer discordância ou restrição na extensão de um trabalho não é de tal magnitude que requeira parecer adverso ou abstenção de opinião; parecer adverso: é emitido quando o auditor verifica que as demonstrações contábeis estão em desacordo com a legislação vigente, não obedecem aos Princípios de Contabilidade, estão incorretas ou incompletas. parecer com abstenção: ocorre quando o auditor, ao analisar as demonstrações contábeis, não obtém comprovação suficiente para fundamentá-las. 42

24 AUDITORIA Observação: a abstenção de opinião em relação às demonstrações contábeis não elimina a responsabilidade de o auditor mencionar, no parecer, qualquer desvio relevante que possa influenciar a decisão do usuário dessas demonstrações. Para saber mais, consulte a NBC TA 700 Formação da Opinião e Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre as Demonstrações Contábeis, aprovada pela Resolução 1.231/2009 e disponível em < EXERCÍCIOS 1) Dadas as situações a seguir, identifique, na respectiva ordem, quais os tipos de parecer de auditoria mais adequados a cada situação: I. O auditor constatou que a empresa Alpha S.A. somente faturava parte de suas mercadorias vendidas e que boa parte destas entrava sem documentação hábil. II. O auditor constatou que a empresa Beta S.A. não estava reconhecendo os juros e variações monetárias de seus contratos de financiamentos junto ao Banco Empresta Tudo S.A., efetuando a contabilização somente no pagamento do empréstimo. III. O auditor, ao executar os trabalhos na empresa Gama S.A., encontrou divergências no cálculo da provisão para contingências trabalhistas. Ao analisar a relevância dos números, percebeu que os mesmos não afetavam as demonstrações contábeis. IV. O auditor, ao avaliar as demonstrações financeiras da empresa Omega S.A., não conseguiu compor o saldo das contas de financiamentos concedidos nem das contas de investimentos. 43

25 Unidade II 2) Na auditoria realizada nas demonstrações contábeis da empresa Pará, referentes ao exercício social de 2001, você foi indicado como o auditor independente, responsável pela área de estoques, que representa 30% do ativo total. Ao acompanhar os testes de inventário em dezembro de 2001, você verificou que os estoques estavam superavaliados em 40%. Solicitou, então, aos administradores da entidade que ajustassem o valor dos estoques ao montante correto, o que não foi feito. Em vista do exposto, o auditor deve: A) Rescindir o contrato de auditoria. B) Sugerir que a entidade inclua o fato no relatório da administração a ser publicado. C) Emitir um parecer com ressalva. D) Emitir um parecer adverso. E) Emitir um parecer com abstenção de opinião. 3) Em relação ao parecer de auditoria, é correto afirmar que: A) É o documento mediante o qual o auditor expressa sua opinião, de forma clara e objetiva, sobre as demonstrações contábeis nele indicadas. Como o auditor assume, pelo parecer, responsabilidade técnico-profissional definida, inclusive de ordem pública, é indispensável que tal documento obedeça às características estabelecidas em normas. 44

26 AUDITORIA B) Em condições especiais, o parecer é dirigido aos acionistas, ao conselho de administração ou à diretoria da entidade ou a qualquer outra pessoa. C) O parecer deve identificar as demonstrações contábeis sobre as quais o auditor está expressando sua opinião, mesmo as não auditadas. D) O parecer deve ser datado e assinado pelo contador responsável pelos trabalhos e conter seu número de identidade e CPF. E) Todas as alternativas estão incorretas. 4) Os auditores independentes que estavam examinando as demonstrações contábeis da Empresa Ragum S.A. relativas ao exercício de 2000 tomaram conhecimento pela imprensa que, em fevereiro de 2001, o maior cliente da Ragum falira. Analisando o relatório de contas a receber, os auditores não constataram a existência de débitos relativos ao cliente que havia falido. Desta forma, emitiram parecer: A) Sem ressalvas e sem menção do fato. B) Sem ressalvas e com menção do fato. C) Com ressalvas e sem menção do fato. D) Com ressalvas e com menção do fato. E) Adverso e com menção do fato. Resolução dos exercícios 1) Adverso, com ressalva, sem ressalva e abstenção de opinião. 2 C) Emitir um parecer com ressalva. 45

27 Unidade II 3 A) É o documento mediante o qual o auditor expressa sua opinião, de forma clara e objetiva, sobre as demonstrações contábeis nele indicadas. Como o auditor assume, pelo parecer, responsabilidade técnico-profissional definida, inclusive de ordem pública, é indispensável que tal documento obedeça às características estabelecidas em normas. 4 B) Sem ressalvas e com menção do fato. 4 AS TOMADAS E PRESTAÇÕES DE CONTAS 4.1 Aspectos conceituais As tomadas e prestação de contas têm a função de verificar as informações prestadas pelos administradores das empresas públicas e privadas e analisar os atos e fatos da gestão. 4.2 Ciclos dos processos Os ciclos dos processos visam estabelecer metas, para que o controle externo possa delinear os fatos, realizando o julgamento das contas. 4.3 Julgamento das contas pelo controle externo O julgamento das contas pelo controle externo visa dar uma opinião, a qual estabelecerá se tais contas estão ou não contabilizadas de acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade e os Princípios de Contabilidade. Julgamento profissional por parte do auditor é a aplicação do treinamento, conhecimento e experiência relevantes, dentro do contexto fornecido pelas normas de auditoria, contábeis e éticas, na tomada de decisões informadas a respeito dos cursos de ação apropriados nas circunstâncias do trabalho de auditoria. 46

28 AUDITORIA Referências bibliográficas ARAÚJO, Inaldo da Paixão Santos; ARRUDA, Daniel Gomes; BARRETO, Pedro Humberto Teixeira. Auditoria contábil, enfoque teórico, normativo e prático. São Paulo: Saraiva, ATTIE, Willian. Auditoria interna. São Paulo: Atlas, Auditoria conceitos e aplicações. 4. ed. São Paulo: Atlas, CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria contábil: teoria e prática. 4. ed. São Paulo: Atlas, HOLANDA, Aurélio Buarque de. Novo dicionário da língua portuguesa. São Paulo: Folha de São Paulo e Nova Fronteira, MOREIRA, Silvana de Castro Araújo. Controle interno f. Monografia (Monografia apresentada como requisito parcial à obtenção do grau de especialista em Gestão Pública). Fortium Centro de Estudos Jurídicos Brasília, OLIVEIRA, Luiz Martins de; DINIZ FILHO, André; ALVES, Paulo Sávio Lopes da Gama; GOMES, Marliete Bezerra. Curso básico de auditoria. 2. ed. São Paulo: Atlas, PEREZ JÚNIOR, José Hernandes; OLIVEIRA, Luiz Martins. Auditoria de demonstrações contábeis. São Paulo: Atlas, SÁ, Antonio Lopes de. Curso de auditoria. 8. ed. São Paulo: Atlas, Sites ALVES, Paulo Sávio L. G. Auditoria. Disponível em <www. paulosavio.com/unirb/auditoria/aula/dat> Acesso em: 12/09/

29 Unidade II < papeisdetrabalho.htm> Anexo Normas Brasileiras de Auditoria NBC TA 02 Estrutura conceitual para o trabalho de asseguração. NBC TA 200 Objetivos gerais do auditor independente e a condução da auditoria em conformidade com as normas de auditoria. NBC TA 210 Concordância com os termos do trabalho de auditoria. NBC TA 220 Controle de qualidade da auditoria de demonstrações contábeis. NBC TA 230 Documentação de auditoria. NBC TA 240 Responsabilidade do auditor em relação à fraude, no contexto da auditoria de demonstrações contábeis. NBC TA 250 Considerações de leis e regulamentos na auditoria de demonstrações contábeis. NBC TA 260 Comunicação com os responsáveis pela governança. NBC TA 265 Comunicação de deficiências do controle interno. NBC TA 300 Planejamento da auditoria de demonstrações contábeis. 48

30 AUDITORIA NBC TA 315 Identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante por meio do entendimento da entidade e de seu ambiente. NBC TA 320 Materialidade no planejamento e na execução da auditoria. NBC TA 330 Resposta do auditor aos riscos avaliados. NBC TA 402 Considerações de auditoria para entidade que utiliza organização prestadora de serviços. NBC TA 450 Avaliação das distorções identificadas durante a auditoria. NBC TA 500 Evidência de auditoria. NBC TA 501 Evidência de auditoria considerações específicas para itens selecionados. NBC TA 505 Confirmações externas. NBC TA 510 Trabalhos iniciais saldos iniciais. NBC TA 520 Procedimentos analíticos. NBC TA 530 Amostragem em auditoria. NBC TA 540 Auditoria de estimativas contábeis inclusive do valor justo e divulgações relacionadas. NBC TA 550 Partes relacionadas. NBC TA 560 Eventos subsequentes. NBC TA 570 Continuidade operacional. 49

31 Unidade II NBC TA 580 Representações formais. NBC TA 600 Considerações especiais auditorias de demonstrações contábeis de grupos, incluindo o trabalho dos auditores dos componentes. NBC TA 610 Utilização do trabalho de auditoria interna. NBC TA 620 Utilização do trabalho de especialistas. NBC TA 700 Formação da opinião e emissão do relatório do auditor independente sobre as demonstrações contábeis. NBC TA 705 Modificações na opinião do auditor independente. NBC TA 706 Parágrafos de ênfase e parágrafos de outros assuntos no relatório do auditor independente. NBC TA 710 Informações comparativas valores correspondentes e demonstrações contábeis comparativas. NBC TA 720 Responsabilidade do auditor em relação a outras informações incluídas em documentos que contenham demonstrações contábeis auditadas. NBC TA 800 Considerações especiais auditoria de demonstrações contábeis, elaboração de acordo com estruturas conceituais de contabilidade para propósitos específicos. NBC TA 805 Considerações especiais auditoria de quadros isolados das demonstrações contábeis e de elementos, contas ou itens específicos das demonstrações contábeis. NBC TA 810 Trabalhos para a emissão de relatórios sobre demonstrações contábeis condensadas. 50

32 AUDITORIA NBC TR 2400 Trabalhos de revisão de demonstrações contábeis. NBC TR 2410 Revisão de demonstrações contábeis intermediárias executadas pelo auditor da entidade. NBC TO 3000 Trabalhos de asseguração diferente de auditoria e revisão. NBC T 12 Da auditoria interna. Para ter acesso, na íntegra, às NBA, visite o site do Conselho Federal de Contabilidade < 51

33 52 Unidade II