Medida Provisória 627 e o fim do RTT: R-Evolução? Uma crônica de uma profissional da área Contábil/Tributária por Terezinha Massambani - Consultora Tributária do Cenofisco Atualmente, nós, profissionais da contabilidade estamos atravessando uma fase de muita turbulência, como nunca se viu antes na história desse país. Poderíamos até chamar de uma REVOLUÇÃO na profissão contábil (área Contábil/Tributária/Tecnológica). Há exatos 30 anos comecei minha vida profissional, inicialmente como contadora e posteriormente como consultora tributária. Acompanhando de perto a legislação tributária federal já passei por muitas situações inusitadas e complexas. Terezinha Massambani, autora. No passado tivemos muitas situações complicadas, que demandaram horas e horas de estudos e análises. Vamos fazer uma breve retrospectiva dos eventos mais relevantes: Em 1991, com a publicação da Lei 8.200/91, que tratava da correção monetária das demonstrações financeiras para efeitos fiscais e societários, tivemos que complementar a Correção Monetária de Balanço com um ajuste tomando-se por base o IPC-90. Esta complementação do ajuste IPC/BTNF gerou na época muito trabalho para ser implementado corretamente na contabilidade das empresas, e gerou consequências fiscais com reflexos em diversos anos subsequentes. Posteriormente, com a publicação da Lei 9.249/95 foi revogada a correção monetária de balanço a partir de Janeiro de 1.996, inclusive ficou expressamente vedada a utilização de qualquer sistema de correção monetária de demonstrações financeiras, inclusive para fins societários. A partir de janeiro de 1992, com a publicação da Lei 8.383/91, passamos a calcular e recolher o IRPJ e a CSLL no lucro real em bases correntes, ou seja, com recolhimentos mensais antecipados (estimativa mensal) e posterior ajuste anual. Com a publicação da Lei 9.430/96, as sociedades civis de prestação de serviços profissionais relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada (Decreto-lei 2.397/87), passaram, em relação aos resultados auferidos a partir de 1º de janeiro de 1997, a serem tributadas pelo imposto de renda de conformidade com as normas aplicáveis às demais pessoas jurídicas. Assim, a partir de 1.997 tivemos que nos adaptar ao fim do regime tributário das Sociedades Civis de Profissão Regulamentada, o que obrigou a adoção do regime de lucro presumido ou real para estas sociedades, com aumento de carga tributária, pois a partir desta data todas essas sociedades civis passaram a contribuir para a Cofins. Em 2002, com a publicação da Lei 10.637/02 tivemos que nos adaptar a mais uma profunda alteração na apuração da Contribuição Pis/Pasep, com a implementação do regime não-cumulativo, e, em 2004, com a publicação da Lei 10.833/03 veio a alteração também para a Contribuição Cofins.
Com a publicação da Lei Complementar 123/06, as Microempresas e as Empresas de Pequeno Porte foram surpreendidas no meio do ano de 2007 com a criação do regime Simples Nacional, que diferentemente do antigo Simples Federal, abrangia obrigatoriamente o ICMS e o ISS. Porém a legislação veio Super Complexa (e ainda chamaram de Super Simples ), o que demandou novamente muitas horas de estudos para a tomada de decisão de optar ou não por esse regime de tributação. Mas, como diz o ditado popular, nada é tão ruim que não possa piorar, estava ainda por vir o maior pesadelo dos profissionais da contabilidade, o tal do RTT. Com a publicação da Lei 11.638/07 e 11.941/09 foi alterada a Lei 6.404/76, e a nossa antiga contabilidade brasileira foi transformada na Nova Contabilidade, adaptada aos padrões internacionais. E com isso foi necessário a reformulação de todas as Normas Brasileiras de Contabilidade, e para esse fim foi criado o CPC (Comitê de Procedimentos Contábeis), que tem por objetivo o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de contabilidade, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais. Inicialmente a alteração na Lei 6.404/76 tratava puramente da contabilidade propriamente dita, levando-se em conta a primazia da essência sobre a forma, ou seja, para que a informação represente adequadamente as transações e outros eventos, é necessário que sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e realidade econômica, e não meramente sua forma legal. Porém estas alterações na área contábil resultaram em reflexos na área tributária, que foram anulados pela criação do RTT Regime Tributário de Transição. Aí começou a miscelânea. Solução? Evolução? Revolução? Inicialmente o RTT era facultativo (no biênio 2008/2009) e se tornou obrigatório a partir de 2010, inclusive para a apuração do IRPJ/CSLL com base no lucro presumido ou arbitrado, e PIS/Pasep e COFINS, e deveria vigorar até a entrada em vigor de lei que disciplinasse os efeitos tributários dos novos métodos e critérios contábeis. Com a implantação do RTT, os procedimentos fiscais aplicáveis antes da alteração contábil foram preservados, o que demandaria ajustes extra-contábeis (Adições e Exclusões) no Livro de Apuração do Lucro Real Lalur. Vamos citar a seguir algumas alterações contábeis que refletiram na área tributária, e tiveram que ser anuladas via ajuste RTT. Pela nova normatização contábil as empresas tiveram que contabilizar as despesas de depreciação considerando a vida útil econômica. Assim, por exemplo, se uma máquina da produção fosse pouco utilizada e muito bem conservada pela empresa, ela teria uma vida útil econômica superior a dez anos, que seria o prazo de vida útil fiscal previsto na IN SRF 162/98. Desta forma, como a contabilidade deveria espelhar a realidade, deveríamos contabilizar a depreciação utilizando uma taxa menor (por exemplo, se a máquina tivesse vida útil econômica de vinte anos, deveríamos utilizar uma taxa anual de 5%). Procedendo desta forma, na Demonstração de Resultado do Exercício a empresa teria um lucro maior, pois o valor despesa de depreciação seria inferior ao aceito fiscalmente. Neste caso, deveríamos fazer no Lalur um ajuste RTT de exclusão da diferença, para que fosse considerado o prazo de vida útil fiscal.
Exemplo: Aquisição da máquina: D Máquina (Ativo Imobilizado)...10.000,00 C Fornecedores (Passivo Circulante)...10.000,00 Depreciação Econômica D Despesa com Depreciação (Resultado)...500,00 C- Depreciação Acumulada (Ativo Imobilizado)...500,00 DRE Receitas...100.000,00 CMV...50.000,00 Depreciação...500,00 Lucro Contábil...49.500,00 Lalur Lucro Contábil...49.500,00 RTT-Adição...0,00 RTT-Exclusão...500,00 Lucro Real...49.000,00 E se fosse o contrário, se a vida útil econômica da maquina fosse inferior a dez anos, deveríamos contabilizar uma taxa maior, porém, neste caso, teríamos que proceder a um ajuste de Adição RTT da diferença no Lalur. Exemplo: Aquisição da máquina: D Máquina (Ativo Imobilizado)...10.000,00 C Fornecedores (Passivo Circulante)...10.000,00
Depreciação Econômica D Despesa com depreciação (Resultado)...2.000,00 C- Depreciação Acumulada (Ativo Imobilizado)...2.000,00 DRE Receitas...100.000,00 CMV...50.000,00 Depreciação...2.000,00 Lucro Contábil...48.000,00 Lalur Lucro Contábil...48.000,00 RTT-Adição...1.000,00 RTT-Exclusão...0,00 Lucro Real...49.000,00 Uma outra alteração muito significativa foi a modificação do conceito de imobilizado, que foi ampliado com a seguinte redação inclusive os que transfiram a companhia benefícios, riscos e controles desses bens. Desta forma teríamos que imobilizar os bens adquiridos na modalidade de arrendamento mercantil financeiro (leasing financeiro). Porém, para efeito fiscal era aceito o lançamento das contraprestacões pagas mensalmente como despesa. Assim a empresa poderia utilizar a despesa no prazo do contrato (por exemplo, em 24 meses). Com a exigência do lançamento contábil em ativo imobilizado, a empresa deveria proceder ao lançamento contábil da depreciação, porém esta despesa de depreciação deveria ser anulada como ajuste RTT de adição e as contraprestações pagas mensalmente seriam considerados como ajuste RTT de exclusão no Lalur. Estes são apenas alguns exemplos de ajustes RTT a que as empresas estavam sujeitas, tornando extremamente complexo o preenchimento da DIPJ. Em 02 de maio de 2013 foi publicada a Instrução Normativa 1.353/13 criando a Escrituração Fiscal Digital do Imposto sobre a Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido da Pessoa Jurídica (EFD-IRPJ), e extinguindo a DIPJ a partir de 2014. Porém a IN 1.353/13 foi revogada pela IN 1.422/13, publicada em 20 de dezembro de 2013.
Em 17 de setembro de 2013 foi publicada a IN 1.397/13, que dispõe sobre o RTT e cria a Escrituração Contábil Fiscal-ECF. Esta Instrução Normativa trouxe algumas exigências inusitadas, como a abertura de duas contabilidades distintas, uma pelas normas atuais e outra considerando as regras antigas, inclusive exigindo a tributação dos lucros distribuídos aos sócios apurado com base nas novas regras contábeis de 2008 a 2013. A Instrução Normativa também exigia o recálculo dos juros sobre o capital próprio utilizados como despesa de 2008 a 2013, que teriam sido calculados aplicando-se a taxa de juros TJLP sobre um patrimônio liquido apurado de acordo com as novas regras. A Instrução Normativa 1.422, publicada em 20 de dezembro de 2013 revoga alguns artigos da IN 1.397/13 e determina que a partir do ano-calendário de 2014, todas as pessoas jurídicas, inclusive as equiparadas, deverão apresentar a Escrituração Contábil Fiscal (ECF). Nesta altura dos acontecimentos, a paciência dos profissionais de contabilidade estava chegando ao limite, pois estas exigências trazidas pela Instrução Normativa 1.397/13 não tinham cabimento, gerando uma insegurança jurídica generalizada no país. As Entidades de Classe dos Contadores solicitaram uma reunião com a Receita Federal para tratar dos assuntos da referida instrução. E, dessa reunião saiu a promessa de simplificação dos procedimentos contábeis e tributários por parte da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Pois bem, em 12 de novembro de 2013 foi publicada a Medida Provisória 627/13 extinguindo o RTT e introduzindo um conjunto de regras que visam alinhar e adaptar as regras fiscais às novas normas contábeis vigentes no Brasil, disciplinando os ajustes necessários. Nos seus 100 artigos de leitura nada agradável (pois se trata de alterações de diversas normas antigas), a Medida Provisória altera a legislação tributária federal relativa ao IRPJ, à CSLL, à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS e revoga o Regime Tributário de Transição RTT. A Medida Provisória seria aplicada a partir de 2015, porém a empresa poderá opcionalmente antecipar seus efeitos para 2014. Esta opção foi inserida no artigo 71: Art. 71. A pessoa jurídica poderá optar pela aplicação das disposições contidas nos arts. 1º a 66 desta MP para o ano-calendário de 2014. 1º A opção será irretratável e acarretará a observância de todas as alterações trazidas pelos arts. 1º a 66 e os efeitos dos incisos I a VI, VIII e X do caput do art. 99 a partir de 1º de janeiro de 2014. 2º A Secretaria da RFB definirá a forma, o prazo e as condições da opção de que trata o caput. A MP tem eficácia de lei por 60 dias a partir da data da sua publicação, podendo ser prorrogada por um período adicional de 60 dias. Em 12 de fevereiro de 2014 a Medida Provisória teve sua vigência prorrogada pelo período de sessenta dias. Portanto, até abril, ela deverá ser convertida em lei, ou perderá sua eficácia. Também é possível que alguns dos tópicos abordados pela MP sejam alterados se e quando a Medida Provisória for convertida em lei, quando da sua aprovação pelo Congresso. Vale ressaltar que já existem mais de 500 propostas de alteração na Medida Provisória.
De acordo com o artigo 247 do RIR/99, o lucro real é o lucro liquido do período-base ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação. Desta forma, para proceder a algum ajuste no Livro Lalur, temos que ter autorização legal. Com o fim dos ajustes RTT, a Medida Provisória traz para dentro da norma fiscal alguns ajustes que antes eram considerados ajustes RTT. Como por exemplo, o arrendamento mercantil financeiro (leasing financeiro), que agora recebeu tratamento fiscal específico, em razão da alteração significativa na forma de contabilização. Foi tratado na Medida Provisória também a questão do ágio interno nas operações de incorporação, deixando claro, que não será aceito a despesa de amortização de ágio gerado entre empresas do mesmo grupo. Foi alterada também a forma do registro nas aquisições e reorganizações societárias, a MP determina que devam ser feitos três registros destacados, o custo de aquisição, a mais valia e o ágio apurado com base em rentabilidade futura. Este novo procedimento reduz consideravelmente o valor do ágio a ser amortizado como despesa nas operações entre empresas independentes. Foi aperfeiçoado o conceito de receita bruta, com implicações na apuração do IRPJ/CSLL no lucro real anual (estimativa mensal) e presumido, e ainda Pis/Pasep e Cofins, porém o novo conceito não é claro, traz termos genéricos e, desta forma, está passível de diferentes interpretações. A Medida Provisória também altera a forma de cálculo dos juros sobre o capital próprio, listando as contas do patrimônio líquido a serem consideradas. Enfim, foi ampliado o limite dos bens de pequeno valor que poderiam ser considerados diretamente no resultado, como despesas, e não imobilizados. O limite que era R$326,61 passou a R$1.200,00 a partir de 2015 ou a partir de 2014, se a empresa optar por antecipar a aplicação da MP, conforme previsto no artigo 71. Uma questão sem resposta: Se a empresa comprar no dia 18 de fevereiro 2014 um bem no valor de R$1.000,00, como deveria proceder ao lançamento contábil? Se a empresa não for utilizar a MP para 2014, deveria imobilizar. Contudo, se optar por antecipar os efeitos da MP para 2014, deveria contabilizar diretamente em despesa, como bem de pequeno valor. Mas e se a Medida Provisória não for convertida em lei? E se a Medida Provisória for convertida em lei, mas e se a lei não trouxer mais essa disposição? Tudo é possível... Com o fim do ativo diferido, a contabilização das despesas pré-operacionais deve ser feita no resultado, antes era ajuste RTT, a empresa deveria adicionar inicialmente e excluir em cinco anos, agora, pelo artigo 10 da MP o tratamento fiscal é o mesmo, adição no período de apuração em que incorridas as despesas pré-operacionais e exclusão em cinco anos. Uma questão muito polêmica é a contabilização da depreciação com base na vida útil econômica. Pela MP, se a empresa utilizar uma taxa menor, poderia excluir a diferença pela taxa fiscal. Mas e se a taxa a ser utilizada for maior? Estaria a Receita Federal aceitando uma vida útil inferior à fiscal? (Isso reduziria o lucro tributável e consequentemente o tributo...)
Talvez fosse exigido um laudo de um Instituto Oficial (IPT ou INT)? Ou poderia ser com laudo interno ou externo? Mais uma questão sem resposta... Em resumo, a MP trouxe mais perguntas do que respostas. Muitas questões tratam de temas muito sensíveis e que certamente será objeto de grande discussão. Muito ainda vai se discutir, muitas teses vão surgir e muitas dúvidas vão permanecer. É esperado que a Receita Federal do Brasil se manifeste em breve sobre o tema. Constituição Federal/88 - art. 59 - o processo legislativo compreende a elaboração de: Emendas à Constituição, Leis Complementares, Leis Ordinárias, Leis Delegadas, Medidas Provisórias, Decretos Legislativos, Resoluções. Único - Lei Complementar disporá sobre a elaboração, redação, alteração e consolidação das leis. Lei Complementar 95/98 dispõe sobre a elaboração, a redação, a alteração e a consolidação das leis. Decreto 4.176/02 - art. 23 - as disposições normativas serão redigidas com clareza, precisão e ordem lógica... Analisando estas legislações, que tratam da elaboração das disposições normativas, chegamos à conclusão de que a legislação tributária brasileira poderia ser considerada inconstitucional... Não é o mais forte que sobrevive, nem o mais inteligente, mas o que melhor se adapta às mudanças. Charles Darwin