FCONT. Regras para Apresentação

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1 FCONT Regras para Apresentação

2 2 Conteúdo 1. FCONT - CONTROLE FISCAL CONTÁBIL DE TRANSIÇÃO INTRODUÇÃO OBJETIVO NOVAS PRÁTICAS CONTÁBEIS NO BRASIL Balanço De Abertura Nova Classificação Das Contas De Ativo E Passivo Restrição E Extinção Do Ativo Diferido Extinção Do Grupo Resultado De Exercícios Futuros Nova Classificação Das Contas Cálculo Da Depreciação Dos Bens Do Imobilizado Criação Do Ativo Intangível Reserva De Reavaliação Operações De Arrendamento Mercantil - Leasing Ajustes De Avaliação Patrimonial Manutenção De Saldo Positivo Na Conta De Lucros Acumulados Fim Das Receitas E Despesas Não Operacionais Elaboração Da Demonstração Dos Fluxos De Caixa (DFC) Elaboração da Demonstração do Valor Adicionado (DVA) Ajuste a Valor Presente (AVP) Adiantamento Para Futuro Aumento De Capital (AFAC) Regime Tributário De Transição (RTT) FCONT - Controle Fiscal Contábil de Transição FINALIDADE Obrigatoriedade De Escriturar o FCONT Assinatura Digital Prazo De Entrega Do FCONT Penalidade Pela Não Escrituração Do FCONT... 24

3 3 1. FCONT - CONTROLE FISCAL CONTÁBIL DE TRANSIÇÃO Regras para apresentação 1.1. INTRODUÇÃO No dia 28 de dezembro de 2007, foi publicada no Diário Oficial da União a tão polêmica Lei nº /07, ora alterando a Lei nº 6.404/1976 Lei das S/A, que tem como objetivo harmonizar as normas contábeis brasileiras com as normas internacionais de contabilidade. Esta lei trouxe impactos positivos tanto para as empresas de grande porte, quanto para economia do Brasil e demais empresas que tenham interesse no mercado globalizado. A justificativa para tantas mudanças nas normas brasileiras de contabilidade seria a necessidade de uma maior transparência dos demonstrativos financeiros apresentados pelas empresas, o que anteriormente dificultava visualizar a situação real da empresa pelos investidores. O Conselho Federal de Contabilidade - CFC no intuito de dar transparência à sua posição em alguns assuntos, que têm provocado dúvidas junto a profissionais de contabilidade, administradores de empresas, auditores independentes, analistas, investidores, credores etc., tornou público alguns esclarecimentos por meio de Comunicados Técnicos OBJETIVO Os Comunicados Técnicos nºs 01 e 03 têm por objetivo orientar os profissionais de contabilidade na execução dos registros e na elaboração das demonstrações contábeis a partir da adoção das novas práticas contábeis adotadas no Brasil, em atendimento à Lei nº /2007, à Medida Provisória nº. 449/2008, convertida na Lei nº /2009, aos Pronunciamentos Técnicos emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e às Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), relativas a um período ou a um exercício social iniciado a partir de 1º de janeiro de Estrutura conceitual para elaboração e apresentação das demonstrações contábeis (NBC T 1 NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) Dada sua aprovação pela Resolução CFC nº 1.121/2008, a NBC T 1, agora NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL, está em plena vigência. Essa norma técnica estabelece as

4 4 Características Qualitativas da Informação Contábil (nomenclatura utilizada pelo IASB, em vez de "Princípios Contábeis" ou semelhante) e traz definições de Ativo, Passivo, Receitas e Despesas. Essas definições são essenciais para a elaboração das demonstrações contábeis. Entre as características contábeis tratadas na NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL, salientase a da Primazia da Essência Sobre a Forma. A obediência a esse princípio ou característica é fundamental para a qualidade das informações contábeis e a melhor representação econômica possível da posição financeira e do desempenho de qualquer entidade. Com base nela houve, inclusive, a modificação da conceituação de Ativo Imobilizado na Lei das S/A (Lei nº /1976), introduzida pela Lei nº /2007, quando passou a citar a obrigação de imobilização dos bens patrimoniais cujos riscos, benefícios e controle passam a uma entidade, mesmo que sem a transferência de sua titularidade jurídica. O título e o texto dessa norma usam a expressão "apresentação das demonstrações contábeis". No Brasil, as demonstrações contábeis do final de exercício social são elaboradas para cumprir com a exigência do artigo 176 da Lei nº. 6404/1976, devendo ser elaboradas "com base na escrituração mercantil", o que se aplica a todas as demonstrações contábeis individuais desse exercício social. As demonstrações contábeis de exercícios anteriores apresentadas para fins comparativos é que poderão apresentar reclassificação e, se for o caso, ajustes de valores, desde que, neste caso, devidamente reconhecidos contabilmente como ajustes de exercícios anteriores. Por outro lado, as demonstrações contábeis consolidadas, pela sua natureza, estão sujeitas a ajustes não reconhecidos na escrituração mercantil, o mesmo ocorrendo com as demonstrações pro forma exigidas ou autorizadas.

5 5 2. NOVAS PRÁTICAS CONTÁBEIS NO BRASIL As definições da Lei nº /2007 e da MP nº. 449/2008, convertida na Lei nº /2009, devem ser observadas por todas as empresas obrigadas a obedecer à Lei das S/A, compreendendo não só as sociedades por ações, mas também as demais empresas (sob o ponto de vista contábil), inclusive as constituídas sob a forma de limitadas, independentemente da sistemática de tributação por elas adotada. As empresas de grande porte, de acordo com a definição da Lei nº /2007 (parágrafo único do artigo 3º) devem, adicionalmente, observar as regras da Comissão de Valores Mobiliários (CVM). Devem também ser observadas as determinações previstas nas Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e os Pronunciamentos Técnicos editados pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC). As demais entidades, sem finalidades lucrativas, devem observar a legislação aplicável e as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) específicas. Principais alterações trazidas pela Lei nº /2008 e MP nº 449/2008, convertida na Lei nº /2009 As principais alterações promovidas pela legislação que trouxeram impacto nos procedimentos e práticas contábeis podem ser assim resumidas: (Resolução CFC nº 1.159/2009) a) Classificação do Ativo e do Passivo em "Circulante" e "Não Circulante"; b) Extinção do grupo Ativo Permanente; c) Restrição ao longo do exercício de 2008 e extinção, na data de , do subgrupo "Ativo Diferido"; d) Criação do subgrupo "Intangível" no grupo do Ativo Não Circulante; e) Proibição da prática da reavaliação espontânea de ativos; f) Aplicação, ao final de cada exercício social, do teste de recuperabilidade dos ativos (teste de impairment); g) Registro, em contas de ativo e passivo, dos contratos de arrendamento mercantil financeiro (leasing); h) Extinção do grupo Resultado de Exercícios Futuros; i) Criação, no Patrimônio Líquido, da conta de "Ajustes de Avaliação Patrimonial"; j) Destinação do saldo de Lucros Acumulados;

6 6 k) Alteração da sistemática de contabilização das doações e subvenções fiscais, anteriormente contabilizadas em conta de Reserva de Capital; l) Alteração da sistemática de contabilização dos prêmios nas emissões de debêntures, anteriormente contabilizados em conta de Reserva de Capital; m) Extinção da classificação das Receitas e Despesas em Operacionais e Não Operacionais; n) Substituição da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR) pela Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) no conjunto das Demonstrações Contábeis obrigatórias; o) Obrigatoriedade da elaboração da Demonstração do Valor Adicionado (DVA) pelas Companhias Abertas; p) Criação do Regime Tributário de Transição (RTT); q) Implantação da apuração do Ajuste a Valor Presente de elementos do ativo e do passivo Balanço De Abertura As empresas devem elaborar na data de 1º de janeiro de 2008 (denominada "data de transição"), estabelecida na NBC T 19.18, agora NBC TG 13, um Balanço Patrimonial inicial para refletir as novas práticas contábeis adotadas no Brasil, como ponto de partida para sua contabilização de acordo com a Lei nº /2007. Naquela data devem ser registrados todos os ajustes decorrentes da aplicação, pela primeira vez, da Lei nº /2007 a partir dos saldos do Balanço Patrimonial de , antes de quaisquer outros registros de operações e/ou transações relativas ao exercício de Nova Classificação Das Contas De Ativo E Passivo A nova classificação das contas de Ativo e Passivo, prevista na MP nº. 449/2008, convertida na Lei nº /2009, que alterou o artigo 178 da Lei nº /1976 deve ser observada quando da elaboração das demonstrações contábeis do exercício social findo em É válido ressaltar que a nova estrutura de classificação aplicar-se-á aos saldos de 31 de dezembro de 2007, nos casos em que a entidade optar por apresentar as demonstrações contábeis daquela data de forma comparativa com as de 31 de dezembro de Base Legal: Resolução CFC nº 1.159/2009 itens 9 e 10

7 Restrição E Extinção Do Ativo Diferido A Lei nº de 2007 restringiram o conceito do Ativo Diferido. A MP nº. 449/2008, atualmente convertida na Lei nº de 2009, por sua vez, extinguiu esse subgrupo. Dessa forma, na data de transição ( ), as entidades devem analisar o saldo existente nesse subgrupo na data de e, se for o caso, reclassificar: a) para o ativo imobilizado aqueles gastos vinculados ao processo de preparação e colocação em operação de máquinas e equipamentos. Tais gastos incluem todos os custos vinculados à sua aquisição ou construção e todos os demais necessários a colocá-los em condições de funcionamento (transporte, seguro, tributos não recuperáveis, montagem, testes, etc.); b) para o intangível aqueles gastos que se enquadrarem nesse conceito, em conformidade com a NBC T Adoção Inicial da Lei nº /2007 e da Medida Provisória nº. 449/2008, agora NBC TG 13; e c) para o resultado do período os demais gastos pré-operacionais de treinamento de pessoal administrativo ou de pessoal de vendas ou outros que não se qualifiquem nas alíneas (a) e (b). Após as reclassificações tratadas nas alíneas (a) e (b), as entidades têm a opção de manter os saldos contabilizados até dos gastos pré-operacionais (que se enquadrarem na alínea c acima) como ativos diferido, até a sua total amortização, ou de ajustar o referido saldo à conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. Se a entidade optar pela manutenção do diferido como ativo, deve manter o subgrupo Ativo Diferido no grupo Ativo Não Circulante e dar seguimento ao processo de amortização. Em situação pré-operacional, a entidade deve registrar no subgrupo do ativo diferido os gastos pré-operacionais de treinamento de pessoal, administrativo ou de pessoal de vendas ou assemelhados e as despesas com pesquisa, ou qualquer outro gasto não classificável no imobilizado ou intangível, ocorridos antes da edição da MP nº. 449/2008, ou seja, no período compreendido entre e A partir de (data da publicação da MP nº. 449/2008), aqueles tipos de gastos devem, nas entidades em fase pré-operacional, ser registrados no resultado como despesa do período.

8 8 De forma análoga ao procedimento adotado na data de transição ( ) para o saldo existente em , as entidades em situação pré-operacional devem novamente analisar o saldo dos gastos pré-operacionais existentes em , podendo optar em manter o referido saldo como ativo diferido, até a sua total amortização, ou optar em ajustá-lo para o resultado do período. Nesse contexto, deve ser observada a uniformidade na adoção do referido procedimento, considerando a opção feita quanto à data de transição. O saldo existente em 31 de dezembro de 2008 no ativo diferido que, pela sua natureza, não puder ser alocado a outro grupo de contas, se mantido no ativo sob essa classificação até sua completa amortização, estará sujeito à análise sobre a recuperação. De que trata o 3o do artigo 183 desta Lei (artigo 299-A da Lei das S/A) 2.4. Extinção Do Grupo Resultado De Exercícios Futuros Esse grupo desapareceu como grupamento de contas do balanço patrimonial por força da Medida Provisória nº. 449/2008, atual Lei nº /2009, sendo que seus saldos, se efetivamente classificáveis de forma correta conforme legislação contábil anterior, vão para o passivo não circulante, devidamente destacando as receitas e despesas. Dessa forma, os saldos existentes até a data de devem ser reclassificados na data de para o grupo do Passivo Não Circulante, em contas representativas de receitas e despesas diferidas.

9 Nova Classificação Das Contas A nova redação dada pela MP nº. 449/08, convertida na Lei nº /2009, ao artigo 178 da Lei das S/A (Lei nº /76), estabelece a seguinte classificação do Ativo e do Passivo: a) ativo circulante; b) ativo não-circulante, composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível; c) passivo circulante; e d) passivo não-circulante. Dessa forma, o grupo Ativo Permanente foi extinto e foi criado o grupo Ativo Não Circulante, que passou a ser composto pelo ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível. É válido esclarecer que a Lei nº /2007 promoveu alteração no 1º (alínea c) do artigo 178 da Lei nº /76, onde ainda se manteve o grupo Ativo Permanente, dividido em Investimentos, Intangível e Diferido. Esse artigo, entretanto, foi novamente alterado pela MP nº. 449/2008, cuja nova redação trouxe a extinção do grupo Ativo Permanente e do subgrupo Ativo Diferido. Dessa forma, as demonstrações contábeis elaboradas na data de devem observar a última redação dada ao referido artigo 178 da Lei nº /76. A nova redação dada pela MP nº. 449/2008, ao 2º do artigo 178 da Lei nº /76 trouxe uma nova denominação ao grupo Passivo Exigível a Longo Prazo, passando este grupo a ser definido como Passivo Não Circulante. Em conformidade com o mesmo artigo 178 da Lei nº /76 com a nova redação dada pela MP nº. 449/2008, o Patrimônio Líquido é dividido em (i) capital social, (ii) reservas de capital, (iii) ajustes de avaliação patrimonial, (iv) reservas de lucros, (v) ações em tesouraria e (vi) prejuízos acumulados.

10 10 A classificação do balanço, após as alterações, pode ser assim definida: ATIVO PASSIVO Ativo Circulante Passivo Circulante Ativo Não Circulante Passivo Não Circulante Realizável a Longo Prazo Resultado Diferido Investimento (-) custo diferido Imobilizado Patrimônio Líquido Intangível Capital Social (-) Gastos com emissão de ações Opções Outorgadas Reconhecidas Reserva de Lucros (-) Ações em tesouraria Ajustes de Avaliação Patrimonial Prejuízos Acumulados 2.6. Cálculo Da Depreciação Dos Bens Do Imobilizado A Lei nº de 2007 estabeleceu que as depreciações e amortizações do imobilizado devem ser efetuadas com base na vida útil econômica dos bens, todavia, a adoção desse critério deve ser exigida só a partir do exercício iniciado em Dessa forma, podem ser utilizadas para o exercício de 2008 as taxas de depreciações e amortizações dos bens do ativo imobilizado que a entidade vinha anteriormente adotando (em geral são as taxas fiscais definidas e permitidas pela legislação fiscal). A Receita Federal, através do Parecer Normativo nº 1 de 29 de julho de 2011, se posicionou quando a adoção das novas práticas contábeis no tocante à depreciação. Neste posicionamento é preceituado que o contribuinte sujeito ao RTT primeiramente deve utilizar a Lei nº 6.404, de 1976, já considerando os métodos e critérios introduzidos pela Lei nº , de 2007, para chegar ao resultado societário. Em um segundo momento, deve realizar ajustes específicos ao lucro líquido do período obtido, de modo a reverter o efeito da utilização dos novos métodos e critérios contábeis, encontrando-se o "resultado fiscal", ou seja, resultado considerando a Lei nº 6.404, de 1976, vigente em 31 de dezembro de Nesses ajustes específicos, de modo que seja

11 11 obtida a neutralidade tributária, o contribuinte poderá considerar a dedutibilidade prevista na Instrução Normativa SRF nº 162, de 1998, durante sua sujeição ao RTT. É importante notar que a diferença do encargo de depreciação a ser ajustado via Fcont terá como base o valor do ativo calculado com base nos critérios contábeis vigentes em Por exemplo, analise-se o caso de uma máquina adquirida pela empresa cujo valor registrado na contabilidade comercial é de R$ ,00 (vinte e dois mil reais), e seu valor constante no Fcont é de R$ ,00 (vinte e cinco mil reais). A empresa considerou em sua escrituração comercial uma taxa de depreciação no período de 6% (seis por cento) e valor residual de R$ 2.000,00 (dois mil reais), e segundo a Instrução Normativa SRF nº 162, de 1998, a taxa de depreciação estabelecida é de 10% (dez por cento). A despesa de depreciação registrada na contabilidade comercial no período é de R$ 1.200,00 (20.000,00 x 6%), enquanto que para fins fiscais a despesa de depreciação seria de R$ 2.500,00 (25.000,00 x 10%). Portanto, o ajuste a ser efetuado é de R$ 1.300,00 (um mil e trezentos reais) Criação Do Ativo Intangível A nova lei contábil (Lei nº de 2007) introduziu o subgrupo Intangível no grupo do Ativo Não Circulante, conforme a nova redação dada ao artigo 178 da Lei nº /1976. Nesse subgrupo devem ser classificados os valores que estavam em outras contas do Ativo Permanente, em conformidade com a legislação anterior, bem como as novas transações que representem bens incorpóreos, como marcas, patentes, direitos de concessão, direitos de exploração, direitos de franquia, direitos autorais, gastos com desenvolvimento de novos produtos, ágio pago por expectativa de resultado futuro (fundo de comércio, ou goodwill). Para ser registrado no Intangível, é necessário que o ativo, além de incorpóreo, seja separável, isto é capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em conjunto com um contrato, ativo ou passivo relacionado; ou então resulte de direitos contratuais ou de outros direitos legais, quer esses direitos sejam transferíveis quer sejam separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações. O registro contábil dos ativos intangíveis (incluindo o goodwill) continua a ser feito pelo seu custo de aquisição, se esse custo puder ser mensurado com segurança, e não por

12 12 expectativa de valor no mercado, sendo vedada completamente no Brasil sua reavaliação (Lei das S/A). O ativo intangível gerado internamente (com exceção do goodwill) pode, em certas circunstâncias, conforme restrições dadas pela NBC T 19.8, agora NBC TG 04, ser reconhecido pelo seu custo de obtenção. Mas não podem nunca ser ativados os gastos com pesquisa. Os gastos com desenvolvimento somente são capitalizáveis nas condições restritas dadas pela NBC TG 04. Os ativos intangíveis precisam ser amortizados conforme sua vida útil econômica. No caso dos intangíveis sem vida útil econômica determinada, sua amortização será normal em 2008 (como no caso do goodwill). Todavia, de 2009 em diante essa amortização fica vedada. Por outro lado é requerido o teste de recuperabilidade (impairment) (conforme NBC T 19.10, agora NBC TG 01). Dessa forma, a aplicação da NBC TG 01, é requerida para todo o ativo intangível, mesmo em Compõe, normalmente, o grupo Ativo Intangível, além do ágio por expectativa de rentabilidade futura, patentes, direitos de franquia, direitos autorais, marcas, luvas, custos com desenvolvimento de produtos novos, direitos de exploração, direitos de folhas de pagamento, etc. Exemplificações são discutidas ao final da NBC TG 04, bem como tratamento especial é dado aos custos com desenvolvimento de website. A reclassificação relativa a esse subgrupo precisa se dar no balanço de abertura do exercício de sua primeira aplicação.

13 Reserva De Reavaliação A Lei nº de 2007 eliminaram todas as menções à figura da reavaliação espontânea de ativos. Assim, prevalecem apenas as menções de que os ativos imobilizados, por exemplo, só podem ser registrados com base no seu efetivo custo de aquisição ou produção. Avaliação a valor justo e reavaliação de ativos são institutos e conceitos contábeis diferentes, baseados inclusive em fundamentos distintos (valor justo, por exemplo, é valor de mercado de venda, ou valor esperado de fluxo de caixa futuro, enquanto a reavaliação se faz com base no valor de reposição). Outra diferenciação: avaliação a valor justo somente se aplica a ativos destinados à venda, enquanto a reavaliação somente se aplica a ativos destinados a serem utilizados futuramente pela empresa. O item 22 do ICPC 10 preceitua que na adoção do Pronunciamento Técnico CPC 27, que trata do ativo imobilizado, seja adotado, como custo atribuído (deemed cost), o valor justo. Essa opção é aplicável apenas e tão somente na adoção inicial, não sendo admitida revisão da opção em períodos subsequentes ao da adoção inicial. Consequentemente, esse procedimento específico não significa a adoção da prática contábil da reavaliação de bens apresentada no próprio Pronunciamento Técnico CPC 27. Assim, a partir de 2008 estão vedadas para todas as sociedades brasileiras novas reavaliações espontâneas de ativos. Assim, os saldos existentes nas reservas de reavaliação constituídas antes da vigência dessa Lei, inclusive as reavaliações reflexas de controladas e coligadas, devem: a. ser mantidos até sua efetiva realização; ou b. ser estornados até o término do exercício social de Ao optar por manter até sua efetiva realização, o valor do ativo imobilizado reavaliado existente no início do exercício social passa a ser considerado como o novo valor de custo para fins de mensuração futura e determinação do valor recuperável. A reserva de reavaliação, no patrimônio líquido, continuará sendo realizada para a conta de lucros ou prejuízos acumulados, na mesma base que vinha sendo efetuado antes da promulgação da Lei nº de 2007.

14 14 Ao optar pelo estorno, este retroagirá à data de transição estabelecida pela entidade quando da adoção inicial da Lei nº /2007. O mesmo tratamento deve ser dado com referência à reversão dos impostos e contribuições diferidos, que foram registrados por ocasião da contabilização de reavaliação. Além de suas reavaliações, as entidades devem observar a necessidade de uniformidade de tratamento entre a investidora e suas controladas e coligadas. A investidora deve determinar às suas controladas e recomendar às suas coligadas a adoção da mesma alternativa. Caso a coligada adote alternativa diferente daquela recomendada pela investidora, esta deve ajustar as demonstrações contábeis da investida quando da adoção do método de equivalência patrimonial, a fim de manter a uniformidade de procedimentos Operações De Arrendamento Mercantil - Leasing Com base na nova lei contábil, as entidades devem registrar no ativo imobilizado os bens objeto de contratos de arrendamento mercantil financeiro (leasing). Nas operações de arrendamento mercantil, deve prevalecer a essência sobre a forma. Assim, os contratos de leasing financeiro, que na sua essência é um efetivo financiamento de ativos, devem ser contabilizados como imobilizado na entidade arrendatário, independentemente da propriedade jurídica do bem, além do passivo respectivo. Da mesma forma, na entidade arrendadora o referido bem (objeto de contrato de arrendamento mercantil) deve ser tratado como um bem vendido de forma financiada, com o reconhecimento contábil do recebível correspondente. É válido ressaltar que o leasing operacional continua sendo contabilizado como despesa. Sendo assim, para os contratos vigentes na data de transição e que apresentarem as características de arrendamento mercantil financeiro, em sua forma legal ou em sua essência econômica, considerados os fatos e as circunstâncias existentes nessa data, a entidade arrendatário, para fins de elaboração de suas demonstrações contábeis, deve: a) registrar no ativo imobilizado, em conta específica, o bem arrendado pelo valor justo ou, se inferior, pelo valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil, na data inicial do contrato, ajustado pela depreciação acumulada calculada desde a data do contrato até a data da transição;

15 15 b) registrar, em conta específica, a obrigação por arrendamento mercantil financeiro pelo valor presente das contraprestações em aberto na data da transição; e c) registrar a diferença apurada em (a) e (b) citada, líquida dos efeitos fiscais, nos termos do item 55 da Resolução CFC nº 1.152/2009, contra lucros ou prejuízos acumulados na data da transição; Cabe observar que quaisquer custos diretos iniciais do arrendatário anteriormente reconhecidos no resultado do período não podem ser incorporados ao valor do ativo no balanço patrimonial na data de transição. A entidade arrendadora, por outro lado, para fins de elaboração de suas demonstrações contábeis, deve: a) efetuar a baixa do custo do ativo imobilizado e da correspondente depreciação acumulada, contra lucros ou prejuízos acumulados na data da transição; e b) registrar o instrumento financeiro decorrente do arrendamento financeiro como ativo realizável (contas a receber), contra lucros ou prejuízos acumulados, pelo valor presente das contraprestações em aberto na data de transição Ajustes De Avaliação Patrimonial A nova redação dada pela Lei nº /2007 ao artigo 178 (alínea d) da Lei nº 6.404/76 criou a conta Ajustes de Avaliação Patrimonial, classificada no Patrimônio Líquido. Devem ser classificadas como Ajustes de Avaliação Patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuído a elementos do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a preços de mercado. Este grupo faz parte do Patrimônio Líquido, todavia não deve ser entendido como uma conta de Reservas de Lucros, haja vista que os referidos valores ali contabilizados ainda não transitaram pelo resultado, sendo caracterizado como um grupo especial do Patrimônio Líquido, pela Lei nº /2007.

16 Manutenção De Saldo Positivo Na Conta De Lucros Acumulados Com a nova redação dada pela Lei nº /2007 ao artigo 178 (alínea d) da Lei nº 6.404/76, não há mais a previsão da conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados" como conta componente do Patrimônio Liquido, tendo em vista que o referido artigo previu apenas, como uma das contas componente do Patrimônio Líquido, a conta de "Prejuízos Acumulados". É válido ressaltar, todavia, que a não manutenção de saldo positivo nessa conta só pode ser exigida para as sociedades por ações, e não às demais sociedades e entidades de forma geral. (Resolução CFC nº 1.159/2009, itens 46 a 49) Dessa forma, a nova legislação societária vedou às sociedades por ações apresentarem saldo de lucros sem destinação, não sendo mais permitido, para esse tipo de sociedade, apresentar nas suas demonstrações contábeis, a partir da data de , saldo positivo na conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados. É válido ressaltar ainda que a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados deve permanecer no Plano de Contas de todas as entidades, haja vista que o seu uso continuará sendo feito para receber o registro do resultado do exercício, bem com as suas várias formas de destinações (constituição de reservas, distribuição de lucros ou dividendos, etc.). Extinção de contas de Reservas de Capital e nova forma de registro dos prêmios na emissão de debêntures, dos incentivos e subvenções fiscais e das doações em contas de resultado A Lei nº /2007 extinguiu a conta "Reserva de Prêmios na Emissão de Debêntures". Dessa forma, os prêmios recebidos na emissão de debêntures devem ser apropriados como receita financeira, ou melhor, como redução da despesa financeira na captação das referidas debêntures. A norma também proibiu o registro direto em contas de reservas do Patrimônio Líquido das subvenções para investimentos, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e das doações recebidas do Poder Público. Tais benefícios devem ser reconhecidos em contas de resultado pelo regime da competência, quando cumpridas todas as exigências para sua obtenção.

17 17 Dessa forma, o saldo de incentivos fiscais existentes na data de deve ser mantido na referida conta, devendo tais incentivos, a partir de , serem contabilizados em contas de resultado. Para que sejam preservados os direitos ao benefício fiscal, os lucros relativos aos incentivos fiscais que, por força de lei não são passíveis de distribuição aos acionistas/cotistas, devem ser registrados e mantidos na conta "Reserva de Lucros de Incentivos Fiscais". É válido ressaltar que o procedimento de registrar contabilmente os prêmios recebidos na emissão de debêntures, as doações recebidas e os incentivos fiscais como "receitas" não trará qualquer ônus tributário à entidade, conforme previsto no Regime Tributário de Transição (RTT) estabelecido no artigo 15 em diante da Lei nº / Fim Das Receitas E Despesas Não Operacionais Em conformidade com a MP nº 449 de 2008, convertida na Lei nº de 2009, as receitas e as despesas não devem ser mais segregadas como operacionais e não operacionais. As receitas e despesas que estavam sendo classificadas como não operacionais, em conformidade com a norma anterior, devem ser denominadas de Outras Receitas e Outras Despesas, observado o disposto nos itens 136 e 137 do Comunicado Técnico nº 03 (Resolução CFC nº 1.157/09). O tratamento fiscal dos resultados operacionais e não operacionais, para fins de apuração e compensação de prejuízos fiscais, permanece o mesmo, em conformidade com o artigo 60 da Lei nº / Elaboração Da Demonstração Dos Fluxos De Caixa (DFC) A Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR) foi substituída pela Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC). A DFC deve ser elaborada pelas sociedades por ações de capital fechado com Patrimônio Líquido superior a R$ ,00, sociedades de capital aberto e sociedades de grande porte.

18 Elaboração da Demonstração do Valor Adicionado (DVA) A Demonstração do Valor Adicionado é obrigatória apenas para as companhias abertas e está regulamentada pela NBC T Demonstração do Valor Adicionado, agora NBC TG 09, aprovado pela Resolução CFC nº 1.138/ Ajuste a Valor Presente (AVP) O Ajuste a Valor Presente deve ser aplicado de acordo com a NBC T Ajuste a Valor Presente, aprovado pela Resolução nº 1.151/2009, agora NBC TG Adiantamento Para Futuro Aumento De Capital (AFAC) Esse grupo não foi tratado especificamente pelas alterações trazidas pelas normas contábeis, todavia, devem ser, à luz do principio da essência sobre a forma, classificados no Patrimônio Líquido das entidades. Os adiantamentos para futuros aumentos de capital realizados, sem que haja a possibilidade de sua devolução, devem ser registrados no Patrimônio Líquido, após a conta de capital social. Caso haja qualquer possibilidade de sua devolução, devem ser registrados no Passivo Não Circulante.

19 Regime Tributário De Transição (RTT) Buscando a convergência das normas contábeis brasileiras aos critérios internacionais, foram alteradas diversas disposições da Lei nº de 1976, cujo intuito, em princípio, era não trazer quaisquer alterações no que se refere à parte tributária. Contudo, alguns dos critérios contábeis alterados, afetam o resultado das empresas interferindo na apuração do Imposto de Renda, da CSLL, da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS. Nesse contexto, o RTT - Regime Tributário de Transição, objetiva a neutralidade tributária até que lei posterior discipline os efeitos tributários dos novos métodos e critérios contábeis. A partir do momento que alteramos procedimentos contábeis, inevitavelmente, influenciaremos resultado. Prestes à acontecer um colapso no meio tributário, em 04 de dezembro de 2009 foi publicada a Medida Provisória nº 449/2008, convertida posteriormente na Lei nº /2009, que instituiu o RTT (Regime Tributário de Transição). O intuito deste novo regime é neutralizar as distorções geradas pelas novas práticas contábeis para efeitos tributários, sejam estas distorções positivas ou negativas. Podemos dizer que seja um vacatio legis da lei nº /2007. Em outras palavras, para efeitos tributários devem ser consideradas as regras contábeis vigentes até 31 de dezembro de 2007, tendo em vista que os efeitos da Lei nº /2007 teve inicio em 01 de janeiro de Se não bastasse, a mesma medida provisória que instituiu o RTT também trouxe novas alterações à Lei nº 6.404/1976, mas que também eram alcançadas pela neutralização proposta pelo RTT. Para os anos-calendários de 2008 e 2009 o RTT foi optativo, sendo que a partir do anocalendário 2010 todas as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real, presumido e arbitrado. A alçada do novo regime é aplicável ao IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e COFINS. O regime ora introduzido vigerá até a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos tributários dos novos métodos e critérios contábeis, buscando a neutralidade tributária.

20 20 3. FCONT - Controle Fiscal Contábil de Transição 3.1. FINALIDADE O FCONT tem como propósito demonstrar para a Receita Federal a neutralidade dos procedimentos contábeis para fins de apuração dos tributos. A Receita Federal editou a Instrução Normativa RFB nº 949/2009 (DOU de 17/06/2009) com objetivo de ratificar a aplicação do RTT e instituir o FCONT (Controle Fiscal Contábil de Transição). Em suma, o FCONT é uma escrituração, das contas patrimoniais e de resultado, em partidas dobradas, que considera os métodos e critérios contábeis aplicados pela legislação tributária. Na prática, no Programa Validador e Assinador da entrada de dados do FCont devem ser informados os lançamentos que: efetuados na escrituração comercial, não devam ser considerados para fins de apuração do resultado com base na legislação vigente em Ou seja, os lançamentos que existem na escrituração comercial, mas que devem ser expurgados para remover os reflexos das alterações introduzidas pela Lei nº , de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 da Lei nº , de 2009, que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na escrituração contábil, para apuração do lucro líquido do exercício definido no art. 191 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976; não efetuados na escrituração comercial, mas que devam ser incluídos para fins de apuração do resultado com base na legislação vigente em

21 21 Graficamente temos: 3.2. Obrigatoriedade De Escriturar o FCONT Conforme o artigo 5o a Instrução Normativa RFB no 967/09, com redação dada pela Instrução Normativa no 1.139/11: Art. 5º A apresentação dos dados a que se refere o art. 1º também será exigida da Pessoa Jurídica que se encontre na situação prevista no 4º do art. 8º da Instrução Normativa RFB nº 949, de 16 de junho de De acordo com o art. 7o da Instrução Normativa RFB no 949/09: Art. 7º Fica instituído o Controle Fiscal Contábil de Transição (FCONT) para fins de registros auxiliares previstos no inciso II do 2º do art. 8º do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, destinado obrigatória e exclusivamente às pessoas jurídicas sujeitas cumulativamente ao lucro real e ao RTT.

22 22 Além disso, de acordo com o 4o do art. 8o da Instrução Normativa RFB no 949/09, com redação dada pela Instrução Normativa no 1.139/11: Art. 8º... 4º A elaboração do FCONT é obrigatória, mesmo no caso de não existir lançamento com base em métodos e critérios diferentes daqueles prescritos pela legislação tributária, baseada nos critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, nos termos do art. 2º. Finalmente, de acordo com 3o do art. 15 da Lei no /09: Art º Observado o prazo estabelecido no 1o deste artigo, o RTT será obrigatório a partir do ano-calendário de 2010, inclusive para a apuração do imposto sobre a renda com base no lucro presumido ou arbitrado, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL, da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS. Portanto, a partir do ano-calendário 2010, estão obrigadas à apresentação do Fcont, as pessoas jurídicas que apurem a base de cálculo do IRPJ pelo lucro real, mesmo no caso de não existir lançamento com base em métodos e critérios diferentes daqueles prescritos pela legislação tributária, baseada nos critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de Assinatura Digital São, obrigatoriamente, duas assinaturas: Pela pessoa jurídica podem ser utilizados certificados de pessoa jurídica, da pessoa física responsável legal pela pessoa jurídica ou do procurador, podendo ser pessoa física ou jurídica; para a procuração eletrônica, utilizar a opção Entrega de Declarações e Arquivos com Assinatura Digital, via Receitanet no site da RFB (e- CAC). O contabilista só pode assinar com certificado de pessoa física.

23 Prazo De Entrega Do FCONT De acordo com o art. 2o da Instrução Normativa RFB no 967/09: Art. 2º O prazo de entrega dos dados a que se refere o art. 1º será o mesmo prazo fixado para apresentação da DIPJ, mediante a utilização de aplicativo de que trata o art. 1º, a ser disponibilizado no sítio da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) na Internet, no endereço < gov. br>. 1º Excepcionalmente para dados relativos ao ano-calendário de 2008, o prazo a que se refere o caput será encerrado às 23h59min (vinte e três horas e cinquenta e nove minutos), horário de Brasília, do dia 18 de dezembro de 2009.(Redação dada pela Instrução Normativa RFB nº 975, de 7 de dezembro de 2009) 2º Excepcionalmente para dados relativos ao ano-calendário de 2009, o prazo a que se refere o caput será encerrado às 23h59min59s (vinte e três horas, cinquenta e nove minutos e cinquenta e nove segundos), horário de Brasília, do dia 30 de julho de (Redação dada pela Instrução Normativa RFB nº 1.046, de 24 de junho de 2010) 3º Para os casos de cisão, cisão parcial, fusão, incorporação ou extinção ocorridos em 2009 e em 2010, até o mês de junho de 2010, a apresentação dos dados a que se refere o art. 1º deverá ocorrer no mesmo prazo fixado no 2º deste artigo. (Redação dada pela Instrução Normativa RFB nº 1.046, de 24 de junho de 2010) 4º Excepcionalmente para dados relativos ao ano-calendário de 2010, o prazo a que se refere o caput será encerrado às 23h59min59s (vinte e três horas, cinquenta e nove minutos e cinquenta e nove segundos), horário de Brasília, do dia 30 de novembro de (Incluído pela Instrução Normativa RFB nº 1.164, de 13 de junho de 2011) 5º Para os casos de cisão, cisão parcial, fusão, incorporação ou extinção ocorridos em 2010 e em 2011, até o mês de junho de 2011, a apresentação dos dados a que se refere o art. 1º deverá ocorrer no mesmo prazo fixado no 4º.(Incluído pela Instrução Normativa RFB nº 1.164, de 13 de junho de 2011)

24 24 Portanto, temos os seguintes prazos limites para apresentação do FCONT: Regra Geral: Prazo fixado para apresentação da DIPJ (para o ano-calendário 2010 é até 30 de novembro de 2011). Cisão, Cisão Parcial, Fusão, Incorporação ou Extinção: se ocorridos em 2010 e até o mês de outubro de 2011, até 30 de novembro de Penalidade Pela Não Escrituração Do FCONT De acordo com o inciso I do art. 57 da Medida Provisória /01: A MP 2.158/01 foi reeditada 35 vezes, permanecendo válida a última. Art. 57. O descumprimento das obrigações acessórias exigidas nos termos do art. 16 da Lei nº 9.779, de 1999, acarretará a aplicação das seguintes penalidades: I - R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário, relativamente às pessoas jurídicas que deixarem de fornecer, nos prazos estabelecidos, as informações ou esclarecimentos solicitados;...

25 25 FIM Elaborado por Rômulo Albuquerque Silva - Bacharel em Ciências Contábeis, Pós-graduando em Gestão Tributária pela FESP - Consultor Tributário nas áreas de Tributos Federais, Legislação Societária e Contabilidade - Atuação na área Tributária/ Fiscal e Contábil; Redator e editor de publicações periódicas; Palestrante e colaborador de renomadas instituições focadas ao treinamento/ desenvolvimento empresarial, seminários e mesas redondas. [email protected] (41) Claro (41) TIM