Fechamento de Balanço. Teoria e Prática

Fechamento de Balanço Teoria e Prática

CLEÔNIMO DOS SANTOS É bacharel em Ciências Contábeis, com MBA em Controladoria Estratégica. Professor universitário em cursos de graduação e pós-graduação. Assessor e consultor de empresas em matéria de Imposto de Renda e Contabilidade. É autor dos livros: Auditoria Fiscal e tributária, Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado, Quanto Vale sua Empresa ; Como Calcular e Recolher PIS/Pasep e Cofins, Contribuição Social Sobre o Lucro - Cálculo, Apuração e Recolhimento, Normas contábeis na Prática - Um Guia para o dia a dia das empresas, Contabilidade Fundamental, Plano de contas - Uma abordagem prática, Auditoria Contábil, Análise financeira e orçamentária, Contabilidade Fundamental, Simples Nacional, Fechamento de Balanço - Teoria e Prática ; Manual da Demonstração dos Fluxos de Caixa ; Manual das Demonstrações Contábeis ; Contabilidade na Atividade Imobiliária e coautor dos livros: Estrutura e Análise de Balanços ; Exame de Suficiência em Contabilidade e Imposto de Renda Pessoa Jurídica para Contadores.

Sumário APRESENTAÇÃO... 5 Capítulo 1 Regras Gerais de Escrituração Contábil 1 INTRODUÇÃO... 29 2 QUEM DEVE ADOTAR A ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL SE- GUNDO O CFC... 30 3 FORMALIDADES DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL... 30 3.1 Detalhamento da escrituração contábil... 31 3.2 Detalhes do lançamento contábil... 31 3.3 Formalidades intrínsecas do lançamento contábil... 32 4 FORMALIDADES EXTRÍNSECAS DOS LIVROS CONTÁBEIS. 32 5 FORMALIDADES EXTRÍNSECAS DOS LIVROS CONTÁBEIS. 32 6 UTILIZAÇÃO DE CÓDIGOS E ABREVIATURAS... 33 7 RESPONSABILIDADE PELA ESCRITURAÇÃO... 33 8 TRANSCRIÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS NO LIVRO DIÁRIO... 33 9 ASPECTOS GERAIS SOBRE LIVRO DIÁRIO E LIVRO RAZÃO. 33 10 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DE FILIAL... 34 11 DOCUMENTAÇÃO CONTÁBIL... 35 12 CONTAS DE COMPENSAÇÃO... 35 13 RETIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO CONTÁBIL... 35 14 ADOÇÃO INICIAL DA LEI Nº 12.973/2014 - APURAÇÃO DO IRPJ/CSL E EXTINÇÃO DO RTT... 36

8 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 14.1 Opção... 37 14.1.1 Início de atividade, fusão ou cisão... 37 14.2 Mecânica das apurações do IRPJ e da CSL-Breve histórico... 37 14.3 Saldos de RTT em 31.12.2013 ou 31.12.2014... 38 14.3.1 Alguns exemplos... 39 Capítulo 2 Critérios e Procedimentos para a Escrituração Contábil 1 INTRODUÇÃO... 41 2 APLICAÇÃO... 41 3 FORMALIDADES DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL... 41 4 CRITÉRIOS GERAIS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL... 42 4.1 Escrituração em forma contábil... 42 5 FORMALIDADES EXTRÍNSECAS DOS LIVROS CONTÁBEIS OBRIGATÓRIOS... 43 5.1 Livros convencionais (em forma não digital)... 43 5.2 Livros em forma digital... 44 5.3 Utilização de códigos e abreviaturas... 44 6 ATRIBUIÇÕES E RESPONSABILIDADES DO CONTABILISTA. 44 7 TRANSCRIÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS NO LIVRO DIÁRIO... 44 8 ASPECTOS GERAIS SOBRE O LIVRO DIÁRIO E O LIVRO RAZÃO... 44 8.1 Adoção de processo eletrônico ou mecanizado e escrituração em forma digital... 45 8.2 Escrituração contábil de filial... 45 9 CARACTERÍSTICAS E ARMAZENAMENTO DA DOCUMEN- TAÇÃO CONTÁBIL... 46 10 CONTAS DE COMPENSAÇÃO... 46 10.1 Comentários sobre a utilização das notas explicativas... 47

Sumário 9 10.2 Exemplos de eventos controláveis em contas de compensação... 47 10.2.1 Bens em poder de terceiros... 47 10.2.2 Fianças, avais, etc... 47 10.2.3 Seguros contratados... 48 10.3 Posicionamento das contas de compensação no balanço patrimonial... 48 10.4 Modelo de plano de contas de compensação... 48 10.5 Exemplos de registro de eventos... 49 10.5.1 Registro e baixa de contratos e empenhos... 49 10.5.2 Registro e baixa de valores constitutivos de riscos e ônus patrimoniais... 49 10.5.3 Registro de valores relativos a operações com materiais próprios... 50 11 RETIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO CONTÁBIL... 50 11.1 Estorno... 51 11.2 Transferência... 51 11.3 Complementação... 51 Capítulo 3 Princípios de Contabilidade 1 PRINCÍPIOS CONTÁBEIS... 53 2 NÃO OBSERVÂNCIA DOS PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE - PENALIDADES IMPOSTAS AOS CONTABILISTAS... 54 3 O PRINCÍPIO DA ENTIDADE... 54 4 PRINCÍPIO DA CONTINUIDADE... 55 5 PRINCÍPIO DA OPORTUNIDADE... 55 5.1 Integridade e tempestividade... 56 6 PRINCÍPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL... 56 6.1 Aspectos relacionados à atualização monetária... 58 7 PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA... 58 8 PRINCÍPIO DA PRUDÊNCIA... 59

10 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos Capítulo 4 Apresentação das Demonstrações Contábeis Parte I Aspectos Introdutórios 1 INTRODUÇÃO... 61 2 APLICAÇÃO... 62 3 EXCEÇÕES... 62 4 ENTIDADES SEM FINS LUCRATIVOS E ENTIDADES SEM CAPITAL PRÓPRIO... 62 5 ALGUMAS DEFINIÇÕES... 63 5.1 Utilização de outros termos... 66 5.2 Termos utilizados em outros Pronunciamentos... 66 Parte II Finalidade, Considerações e Peças que Compõem as Demonstrações Contábeis 1 INTRODUÇÃO... 67 2 FINALIDADE DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS... 67 3 CONJUNTO COMPLETO DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁ- BEIS... 68 3.1 Relatório da administração e outros relatórios... 69 4 APRESENTAÇÃO APROPRIADA EM CONFORMIDADE COM AS PRÁTICAS CONTÁBEIS BRASILEIRAS... 70 4.1 Demonstrações contábeis em conformidade com os Pronunciamentos, Interpretações e Orientações do CPC... 70 4.2 Representação apropriada das demonstrações contábeis. 70 4.3 Utilização de políticas contábeis inadequadas... 71 4.4 Divulgações necessárias quando a entidade não aplicar um requisito necessário... 71 4.5 Conclusões enganosas tendo como base um requisito de Pronunciamento, Interpretação ou Orientação... 72

Sumário 11 4.6 Item de informação versus objeto das demonstrações contábeis... 73 5 CONTINUIDADE... 74 6 REGIME DE COMPETÊNCIA... 75 7 MATERIALIDADE E AGREGAÇÃO... 75 8 COMPENSAÇÃO DE VALORES... 76 9 FREQUÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS... 77 10 INFORMAÇÃO COMPARATIVA... 77 10.1 Apresentação das demonstrações contábeis - Quantidade mínima... 78 10.2 Reclassificação dos montantes apresentados para fins comparativos... 78 10.3 Reclassificação dos montantes - Impossibilidade... 79 11 CONSISTÊNCIA DE APRESENTAÇÃO... 79 Parte III Identificação das Demonstrações Contábeis e Estrutura e Conteúdo do Balanço Patrimonial 1 INTRODUÇÃO... 80 2 IDENTIFICAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS... 81 2.1 Identificação da demonstração contábil e respectivas notas explicativas... 81 2.2 Apresentação em milhares ou milhões... 82 3 INFORMAÇÃO A SER APRESENTADA NO BALANÇO PATRI- MONIAL... 83 3.1 Ordem ou formato utilizados na apresentação das contas patrimoniais... 84 3.2 Contas adicionais... 85 4 DISTINÇÃO ENTRE CIRCULANTE E NÃO CIRCULANTE... 85 4.1 Ciclo operacional... 85 4.2 Ordem crescente ou decrescente de liquidez... 86

12 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 4.3 Datas previstas para a realização de ativos e de passivos - Utilidade... 86 5 ATIVO CIRCULANTE... 87 5.1 Ativo não circulante... 87 6 PASSIVO CIRCULANTE... 88 6.1 Itens que, por sua natureza, pertencem ao circulante... 88 6.2 Passivos financeiros que proporcionem financiamento a longo prazo... 89 6.3 Classificação dos passivos financeiros como circulante.. 89 6.4 Roll over... 90 6.5 Compromisso de longo prazo que se torna um passivo circulante... 90 6.6 A questão dos empréstimos classificados como passivo circulante... 90 7 INFORMAÇÃO A SER APRESENTADA NO BALANÇO PATRI- MONIAL OU EM NOTAS EXPLICATIVAS... 91 8 DIVULGAÇÕES A SEREM FEITAS POR MEIO DO BALANÇO, DMPL OU EM NOTAS EXPLICATIVAS... 92 Parte IV Demonstração do Resultado e Demonstração do Resultado Abrangente 1 INTRODUÇÃO... 93 2 INFORMAÇÕES A SEREM APRESENTADAS NA DEMONS- TRAÇÃO DO RESULTADO... 93 3 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE... 94 4 ITENS DE DIVULGAÇÃO OBRIGATÓRIA EM AMBAS AS DEMONSTRAÇÕES... 95 5 INCLUSÃO DE OUTRAS RUBRICAS EM AMBAS AS DE- MONSTRAÇÕES... 95 6 RESULTADO LÍQUIDO DO PERÍODO... 96 7 OUTROS RESULTADOS ABRANGENTES DO PERÍODO... 96

Sumário 13 7.1 Reclassificação de resultados abrangentes para o resultado do período... 97 7.2 Apresentação dos ajustes de reclassificação... 97 8 DIVULGAÇÃO DE ITENS DE RECEITAS E DESPESAS SEPA- RADAMENTE... 98 8.1 Análise das despesas... 99 8.1.1 Método da natureza da despesa... 99 8.1.2 Método da função da despesa ou do custo dos produtos e serviços vendidos... 100 8.1.3 Escolha do método... 101 Parte V Apresentação da DMPL, DFC e Notas Explicativas 1 INTRODUÇÃO... 102 2 DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍ- QUIDO (DMPL)... 102 2.1 O que deve constar do patrimônio líquido... 103 2.2 Ajustes retrospectivos... 104 3 DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA (DFC)... 104 4 NOTAS EXPLICATIVAS... 105 4.1 Estrutura... 105 4.1.1 Forma de apresentação... 105 4.2 Divulgação de políticas contábeis... 106 4.2.1 Utilização de mais de uma base de mensuração. 107 4.2.2 Política contábil a ser utilizada... 107 4.2.3 O que divulgar no resumo das políticas contábeis... 108 Parte VI Fontes de Incertezas, Capital e Instrumentos Financeiros a Serem Detalhados nas Notas Explicativas 1 INTRODUÇÃO... 109

14 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 2 FONTES DE INCERTEZA NA ESTIMATIVA... 110 2.1 Definição dos montantes de ativos e passivos... 110 2.2 Fontes da incerteza das estimativas... 110 2.3 Aspectos relacionados à divulgação... 111 2.4 Impossibilidade de divulgar a extensão dos efeitos da fonte principal de incertezas... 112 3 CAPITAL... 112 4 INSTRUMENTOS FINANCEIROS COM OPÇÃO DE VENDA CLASSIFICADOS NO PATRIMÔNIO LÍQUIDO... 114 5 OUTRAS DIVULGAÇÕES... 114 5.1 Demais informações a serem divulgadas... 115 Parte VII Exemplos de DMPL com Evidenciação de Outros Resultados Abrangentes Capítulo 5 Providências Básicas para Fechamento do Balanço 1 CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA (BANCOS, APLICAÇÕES FINANCEIRAS DE ATÉ 90 DIAS)... 121 1.1 Caixa... 121 1.2 Bancos conta movimento... 123 1.3 Aplicações financeiras... 125 2 OUTRAS CONTAS DO CIRCULANTE... 126 2.1 Duplicatas a receber... 126 2.1.1 Relação de duplicatas vencidas por data de vencimento... 126 2.1.2 Perdas prováveis no recebimento de créditos... 127 2.1.3 Ajuste a valor presente... 128 2.1.4 Créditos vinculados à variação de moeda estrangeira... 129 2.2 Outras contas a receber... 130

Sumário 15 2.3 Impostos a recuperar... 130 2.4 Estoques... 130 2.5 Despesas pagas antecipadamente... 131 3 ATIVO NÃO CIRCULANTE... 132 3.1 Realizável a longo prazo... 133 3.2 Investimentos... 133 3.3 Imobilizado... 134 3.4 Intangível... 135 4 VALOR JUSTO DE ATIVOS FINANCEIROS... 136 4.1 Contas sujeitas ao Ajuste de Avaliação Patrimonial... 138 4.2 Instrumentos financeiros e ativos financeiros... 139 4.3 Reconhecimento dos ganhos e perdas... 140 4.4 Como obter o valor justo de um instrumento financeiro?... 141 4.5 Exemplo... 141 5 OBRIGAÇÕES... 145 5.1 Fornecedores... 146 5.1.1 Elementos financeiros constantes nas compras a prazo... 146 5.2 Empréstimos a pagar... 148 5.3 Impostos e contribuições a pagar/recolher... 148 5.4 Salários a pagar e encargos sociais a recolher... 149 5.5 Provisões... 150 Capítulo 6 Estoques Parte I Valoração dos Estoques de Mercadorias para Revenda 1 CRITÉRIOS DE VALORAÇÃO DE ESTOQUE... 151 2 PEPS (PRIMEIRO A ENTRAR, PRIMEIRO A SAIR)... 152

16 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 3 CUSTO MÉDIO PONDERADO... 153 4 ESTOQUE DE BENS E SERVIÇOS PARA PROJETOS ESPECÍ- FICOS... 154 Parte II Avaliação dos Estoques pelo Método de Custo 1 INTRODUÇÃO... 155 2 CUSTOS DO ESTOQUE... 155 3 CUSTOS DE AQUISIÇÃO... 155 4 CUSTOS DE TRANSFORMAÇÃO... 156 4.1 A questão da depreciação - Custo fixo ou custo variável?. 156 4.2 Custos indiretos... 157 4.3 Alocação de custos fixos indiretos - Critérios... 157 4.3.1 Exemplo... 157 4.4 Tratamento dos custos indiretos... 158 4.5 Processo de produção que resulte em mais de um produto fabricado simultaneamente... 159 5 OUTROS CUSTOS... 160 6 ITENS QUE NÃO DEVEM SER INCLUÍDOS NO CUSTO DOS ESTOQUES... 161 6.1 Elementos financeiros constantes nas compras a prazo.. 161 7 CUSTOS DE ESTOQUE DE PRESTADOR DE SERVIÇOS... 161 8 CUSTO DO PRODUTO AGRÍCOLA COLHIDO, PROVENIEN- TE DE ATIVO BIOLÓGICO... 162 9 OUTRAS FORMAS PARA MENSURAÇÃO DO CUSTO DE ESTOQUE... 162 Parte III Avaliação dos Estoques de Mercadorias pelo Valor de Mercado 1 INTRODUÇÃO... 163 2 CONSIDERAÇÕES SOBRE VALOR DE MERCADO, VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO E VALOR JUSTO... 164

Sumário 17 3 REGRAS GERAIS PARA APLICAÇÃO DO VALOR REALIZÁ- VEL LÍQUIDO... 165 3.1 Critérios para redução dos estoques ao valor realizável líquido... 165 3.1.1 Estimativas do valor realizável líquido... 166 3.1.2 Provisões... 166 3.1.3 Materiais e outros bens de consumo... 167 4 EXEMPLO... 167 5 VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO - NOVA AVALIAÇÃO NOS PERÍODOS SUBSEQUENTES... 168 Capítulo 7 Imobilizado 1 INTRODUÇÃO... 169 2 OBRIGATORIEDADE DE OBSERVÂNCIA DAS NOVAS RE- GRAS PELOS PROFISSIONAIS CONTABILIDADE... 170 3 O QUE NÃO DEVE SER CLASSIFICADO NO ATIVO IMOBI- LIZADO... 170 4 ALGUMAS DEFINIÇÕES IMPORTANTES... 171 5 RECONHECIMENTO DO ITEM COMO ATIVO IMOBILIZA- DO - CONDIÇÃO... 172 5.1 Itens menores com características de imobilizado... 173 5.2 Composição do ativo imobilizado... 173 6 CUSTOS INICIAIS... 174 7 CUSTOS SUBSEQUENTES... 174 7.1 Custo de manutenção... 174 7.2 Substituição de partes e peças... 175 7.3 Realização regular de inspeções importantes... 175 8 ELEMENTOS DO CUSTO... 176 8.1 Exemplos de custos diretamente atribuíveis... 176 8.2 Exemplos de custos não vinculados ao ativo imobilizado 177 8.3 Cessação do reconhecimento dos custos no valor contábil. 177

18 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 8.4 Operações não necessárias para deixar o bem em condições de funcionamento... 178 8.5 Custo de ativo construído pela própria empresa... 178 9 MENSURAÇÃO DO CUSTO... 179 9.1 Ativo imobilizado adquirido por meio de permuta... 179 9.1.1 Operação de permuta de natureza comercial... 180 9.1.2 Valor justo de um ativo para o qual não existem transações comparáveis... 180 9.2 Arrendamento mercantil financeiro e subvenções governamentais... 181 10 MENSURAÇÃO APÓS O RECONHECIMENTO... 181 10.1 Valor justo de terrenos e edifícios... 182 10.2 Frequência das reavaliações... 182 10.2.1 Tratamento da depreciação no caso de bem reavaliado... 182 10.2.2 Reavaliação tendo como base a classe do ativo imobilizado... 183 10.2.3 Aumento/diminuição de bem do ativo em virtude de reavaliação... 184 10.2.4 Tratamento do saldo da reavaliação acumulada.. 184 11 EXEMPLO DE MENSURAÇÃO INICIAL... 185 11.1 Bem adquirido à vista... 185 11.2 Bem adquirido a prazo... 185 11.3 Bem adquirido por meio de arrendamento mercantil... 186 Capítulo 8 Depreciação 1 DEPRECIAÇÃO... 189 2 DEPRECIAÇÃO ACUMULADA... 190 3 DEPRECIAÇÃO ACELERADA... 190 4 ESCOLHA DO MÉTODO DE DEPRECIAÇÃO... 191

Sumário 19 5 APLICAÇÃO DA DEPRECIAÇÃO A TODAS AS PESSOAS JURÍDICAS... 191 6 CONDIÇÕES PARA DEDUTIBILIDADE DA DEPRECIAÇÃO COMO DESPESA OU CUSTO... 192 7 BENS DEPRECIÁVEIS PERANTE A LEGISLAÇÃO DO IM- POSTO DE RENDA... 194 8 BENS NÃO DEPRECIÁVEIS... 196 8.1 Como proceder quando o registro contábil de imóvel construído agregar o valor da construção ao do terreno?. 196 9 BENS NÃO SUJEITOS A REGISTRO NO ATIVO IMOBILIZA- DO - REGISTRO DIRETO COMO DESPESA... 197 10. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO EM FACE DA LEI Nº 12.973/2014... 198 10.1 O que mudou com a Lei nº 12.973/2013... 198 10.2 Como proceder fiscalmente... 200 10.2.1 Adoção de taxas aceleradas... 200 10.3 Como proceder contabilmente... 201 10.4 Exemplo de depreciação contábil menor do que aquela exigida pelo Fisco... 201 Capítulo 9 Avaliação de Investimento pelo Método da Equivalência Patrimonial 1 CONCEITO DE MEP... 205 2 APLICAÇÃO E EXCEÇÕES... 206 3 DEFINIÇÕES... 206 3.1 Demonstrações separadas... 207 4 INFLUÊNCIA SIGNIFICATIVA... 207 4.1 Situações possíveis que evidenciam a existência de influência significativa... 208

20 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 4.2 Instrumentos que conferem a entidade poder de voto adicional... 208 4.2.1 Fatores que interferem no exercício potencial de voto... 209 4.3 Perda de influência significativa... 209 5 ASPECTOS GERAIS DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PA- TRIMONIAL... 209 6 APLICAÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMO- NIAL... 211 7 EXCEÇÕES À APLICAÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊN- CIA PATRIMONIAL... 211 7.1 Investimento mantido direta ou indiretamente por uma entidade que seja uma organização de capital de risco... 212 7.2 Investimento detido indiretamente por meio de organização de capital de risco... 212 8 CLASSIFICAÇÃO DE INVESTIMENTO COMO MANTIDO PARA VENDA... 213 9 DESCONTINUIDADE DO USO DO MÉTODO DA EQUIVA- LÊNCIA PATRIMONIAL... 213 10 MUDANÇAS NA PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA... 215 11 PROCEDIMENTOS PARA O MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL... 215 11.1 Participação de grupo econômico em coligada ou em empreendimento controlado em conjunto... 215 11.2 Reconhecimento de resultados decorrentes de transações ascendentes (upstream) e descendentes (downstream)... 216 11.2.1 Não reconhecimento de transações descendentes (downstream) e de transações ascendentes (upstream) entre a controladora e a controlada... 217 11.2.2 Evidências de redução no valor realizável líquido dos ativos... 217 11.3 Contabilização da integralização por meio de ativo não monetário... 218

Sumário 21 11.4 Integralização com ativos monetários e não monetários. 218 11.5 Contabilização das diferenças entre o custo do investimento e a participação do investidor no valor justo líquido dos ativos e passivos identificáveis... 218 11.6 Demonstrações contábeis para fins do MEP... 219 11.6.1 Ações preferenciais com direito a dividendo cumulativo em poder da investida... 220 11.7 Procedimentos a serem adotados quando a participação do investidor se igualar ou exceder o saldo contábil da participação na investida... 221 12 PERDAS POR REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL... 222 12.1 Ágio fundamentado em rentabilidade futura (goodwill). 222 13 DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS... 224 14 A QUESTÃO DA MAIS-VALIA, MENOS-VALIA E GOOD- WILL... 224 14.1 Desdobramento do custo de aquisição... 224 14.1.1 O que dispõem as normas contábeis (CPC 18).. 224 14.1.2 O que dispõem as normas fiscais... 225 14.1.2.1 Objetivo da alteração... 226 14.2 Exemplo... 227 14.3 Tratamento contábil... 229 14.3.1 Mais-valia... 229 14.4 Ocorrência de menos-valia... 230 Capítulo 10 Ativos Intangíveis 1 INTRODUÇÃO... 233 2 ALGUMAS DEFINIÇÕES... 234 3 CONCEITO DE ATIVO INTANGÍVEL... 236 4 PRECEITOS BÁSICOS PARA SE CLASSIFICAR UM ATIVO INTANGÍVEL... 237 4.1 Identificação... 237

22 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 4.2 Controle... 237 4.3 Benefício econômico futuro... 239 5 ALGUNS ESCLARECIMENTOS... 239 5.1 Ativo que contém elementos intangíveis e tangíveis... 239 5.2 Gastos com propaganda, marcas, patentes, treinamento, início das operações e atividades de pesquisa e desenvolvimento... 240 5.3 Arrendamento financeiro... 240 5.4 Transações especializadas que requerem tratamento especializado... 240 6 ALGUMAS EXCEÇÕES... 241 7 CRITÉRIOS DE RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO DO ATIVO INTANGÍVEL... 242 7.1 Natureza dos ativos intangíveis e a questão dos gastos subsequentes... 242 7.2 Premissas básicas para reconhecimento de um ativo intangível... 243 8 AQUISIÇÃO SEPARADA... 244 8.1 Hipótese de cessação do reconhecimento dos custos... 245 8.1.1 Prazo de pagamento de ativo intangível excedente aos prazos normais de crédito - Tratamento... 245 9 AQUISIÇÃO DE INTANGÍVEL NO CONTEXTO DE COMBI- NAÇÃO DE NEGÓCIOS... 246 9.1 Mensuração do valor justo de ativo intangível adquirido em combinação de negócios... 247 9.1.1 Circunstâncias que permitem a separação dos ativos intangíveis dos ativos tangíveis em uma combinação de negócios... 247 9.1.2 Valor justo do ativo intangível... 248 10 GASTOS SUBSEQUENTES EM PROJETO DE PESQUISA E DESENVOLVIMENTO EM ANDAMENTO ADQUIRIDO... 249

Sumário 23 11 AQUISIÇÃO POR MEIO DE SUBVENÇÃO OU ASSISTÊNCIA GOVERNAMENTAIS... 250 12 AQUISIÇÃO POR MEIO DE PERMUTA DE ATIVOS... 250 12.1 Permuta de natureza comercial... 251 12.1.1 Mensuração do custo do ativo intangível com segurança... 251 13 GOODWILL GERADO INTERNAMENTE... 252 14 ATIVO INTANGÍVEL GERADO INTERNAMENTE... 252 14.1 Fase de pesquisa... 253 14.2 Fase de desenvolvimento... 254 14.2.1 Ativo intangível com potencial de gerar prováveis benefícios econômicos futuros... 254 14.3 Plano de negócios para evidenciar a geração de benefícios de um ativo intangível... 255 14.4 Itens que não devem ser reconhecidos como ativos intangíveis... 256 15 CUSTO DE ATIVO INTANGÍVEL GERADO INTERNA- MENTE... 256 15.1 Gastos que devem ser atribuídos ao custo do ativo intangível gerado internamente... 256 15.2 Exemplo... 257 16 RECONHECIMENTO DOS GASTOS DE UM ITEM INTAN- GÍVEL COMO DESPESA... 258 16.1 Outros gastos que devem ser reconhecidos como despesa. 259 16.2 Reconhecimento de pagamentos antecipado como ativos. 259 16.3 Mensuração após reconhecimento... 260 17 VIDA ÚTIL DO ATIVO INTANGÍVEL... 260 17.1 Fatores que devem ser considerados na vida útil do ativo intangível... 261 17.1.1 Conceituação do termo indefinida... 261 17.1.2 Vida útil do ativo intangível limitada à vigência dos direitos... 262

24 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 17.1.3 Fatores que influenciam a vida útil do ativo intangível... 262 17.2 Ativo intangível com vida útil definida... 263 17.2.1 Período e método de amortização... 263 17.2.2 Valor residual... 264 17.2.3 Revisão do período e do método de amortização. 265 17.3 Ativo intangível com vida útil indefinida... 266 17.3.1 Revisão da vida útil... 266 17.4 Recuperação do valor contábil - Perda por redução ao valor recuperável de ativos... 267 17.5 Baixa, alienação e apuração de ganho ou perda... 267 18 DIVULGAÇÃO... 268 18.1 Regra... 268 18.1.1 Definição da classe de ativos intangíveis... 270 18.1.2 Alterações possíveis causadas pela divulgação das informações... 270 18.1.3 Outras divulgações... 270 18.2 Gasto com pesquisa e desenvolvimento... 271 18.3 Outras informações... 272 19 EFEITOS DE ADOÇÃO INICIAL DO PRONUNCIAMENTO TÉCNICO 04... 272 20 EXEMPLOS... 273 Capítulo 11 Provisões, Passivos e Ativos Contingentes 1 INTRODUÇÃO... 279 2 APLICAÇÃO E EXCEÇÕES... 279 2.1 Provisão, passivo ou ativo contingente - Tratamento por outro Pronunciamento... 280 2.1.1 Provisões que se relacionem com o reconhecimento de receitas... 281

Sumário 25 2.1.2 Definição de provisão... 281 2.1.3 Provisões para reestruturações... 281 3 ALGUMAS DEFINIÇÕES... 282 4 PROVISÃO E OUTROS PASSIVOS... 283 5 RELAÇÃO ENTRE PROVISÃO E PASSIVO CONTINGENTE. 284 5.1 Distinções possíveis... 284 6 RECONHECIMENTO... 285 6.1 Provisão... 285 6.1.1 Obrigação presente... 285 6.1.2 Evento passado... 286 6.1.2.1 Gastos futuros... 286 6.1.2.2 Partes envolvidas em uma obrigação.. 287 6.1.3 Saída provável de recursos que incorporam benefícios econômicos... 288 6.1.3.1 Ocorrência de várias obrigações semelhantes... 289 6.1.4 Estimativa confiável da obrigação... 289 6.2 Passivo contingente... 289 6.2.1 Avaliação periódica dos passivos contingentes... 290 6.3 Ativo contingente... 290 6.3.1 Avaliação periódica dos ativos contingentes... 291 7 MENSURAÇÃO... 291 7.1 Melhor estimativa... 291 7.1.1 Responsável pela estimativa... 291 7.1.2 Como estimar a provisão?... 291 7.1.3 Mensuração de obrigação única... 292 7.2 Risco e incerteza... 293 7.3 Valor presente... 294 7.4 Evento futuro... 294

26 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos 7.4.1 Efeito de legislação nova na mensuração da obrigação... 295 7.5 Alienação esperada de ativo... 295 8 REEMBOLSO... 295 8.1 Reconhecimento da provisão (passivo) versus reconhecimento de ativo (reembolso)... 296 9 MUDANÇA NA PROVISÃO... 296 10 USO DE PROVISÃO... 297 11 APLICAÇÕES DE REGRA DE RECONHECIMENTO E DE MENSURAÇÃO... 297 11.1 Perda operacional futura... 297 11.2 Contrato oneroso... 297 11.3 Reestruturação... 298 11.3.1 Provisão para custos de reestruturação - Quando reconhecer... 299 11.3.2 Evidências de que a empresa iniciou o processo de implantação do plano de reestruturação... 299 11.3.2.1 Decisão de reestruturação... 300 11.3.2.2 Implicações provenientes de obrigação não formalizada... 301 11.3.3 Venda de unidade operacional... 301 11.3.4 O que deve conter a provisão para reestruturação. 302 11.3.5 O que não deve conter a provisão para reestruturação... 302 12 DIVULGAÇÃO... 302 12.1 Outras divulgações para cada classe de provisão... 303 12.2 Divulgação para cada classe do passivo contingente... 303 12.2.1 Formação das classes - Critérios a serem adotados... 304 12.2.1.1 Provisão e passivo contingente oriundos do mesmo conjunto de circunstâncias... 304 13 APÊNDICE... 305

Sumário 27 Capítulo 12 Ajuste a Valor Presente (AVP) 1 INTRODUÇÃO... 321 2 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS COM MAIOR GRAU DE RELEVÂNCIA... 322 3 MENSURAÇÃO VERSUS RECONHECIMENTO... 322 4 AJUSTE A VALOR PRESENTE VERSUS VALOR JUSTO... 323 5 MENSURAÇÃO... 324 5.1 Diretrizes gerais... 324 5.1.1 Obtenção de informações para uma melhor avaliação e alocação de recursos... 324 5.1.2 Ativos e passivos monetários com juros embutidos - Mensuração pelo valor presente... 325 5.1.3 Empréstimos e financiamentos subsidiados... 326 5.1.4 Alocação em resultado de descontos advindos do ajuste a valor presente de ativos e passivos (juros)... 326 5.2 Risco e incerteza: taxa de desconto... 326 5.3 Relevância e confiabilidade... 328 5.4 Custos versus benefícios... 329 5.5 Diretrizes mais específicas... 330 6 PASSIVOS NÃO CONTRATUAIS... 331 6.1 A questão do reconhecimento de provisões e de passivos. 331 7 EFEITOS FISCAIS... 332 8 CLASSIFICAÇÃO... 332 9 DIVULGAÇÃO... 333 10 PERGUNTAS E RESPOSTAS SOBRE AJUSTE A VALOR PRE- SENTE (AVP)... 333

Capítulo 1 Regras Gerais de Escrituração Contábil 1 INTRODUÇÃO Engana-se quem pensa que a obrigatoriedade de manutenção da escrita contábil seja uma imposição somente às pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real. A obrigatoriedade da escrita contábil aplica-se a todas as pessoas jurídicas, sejam elas sociedades ou empresas individuais tributadas com base no lucro real, no lucro presumido ou no Simples Nacional. O que devemos ter em mente, sempre, é que a obrigação de manutenção da escrita contábil é uma imposição comercial, e não fiscal. Essa obrigatoriedade consta claramente do Código Civil, nos seguintes termos: Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros, em correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anualmente o balanço patrimonial e o de resultado econômico.

30 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos Nota Existe, porém, uma exceção à regra acima. Trata-se do empresário individual caracterizado como microempresa na forma Lei Complementar nº 123/2006 que aufira receita bruta anual de até R$ 60.000,00 ( 2º do art. 1.179 do Código Civil, combinado com o art. 68 da Lei Complementar nº 123/2006). A Lei das Sociedades Anônimas (Lei nº 6.404/1976) também estabelece essa obrigatoriedade fazendo referência explícita à legislação comercial. O caput do art. 177 do referido diploma legal assim estabelece: Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. [negrito do autor]... Diante desses fatos e considerando a atribuição legal, o Conselho Federal de Contabilidade baixou a Resolução CFC nº 1.330/2011 que estabelece critérios e procedimentos a serem adotados pela entidade para a escrituração contábil de seus fatos patrimoniais, por meio de qualquer processo, bem como a guarda e a manutenção da documentação e de arquivos contábeis e a responsabilidade do profissional da contabilidade. 2 QUEM DEVE ADOTAR A ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL SEGUNDO O CFC A escrituração contábil deve ser adotada por todas as entidades, independente da natureza e do porte, na elaboração da escrituração contábil, observadas as exigências da legislação e de outras normas aplicáveis, se houver. 3 FORMALIDADES DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL A escrituração contábil deve ser realizada com observância aos Princípios de Contabilidade.

Capítulo 1 Regras Gerais de Escrituração Contábil 31 O nível de detalhamento da escrituração contábil deve estar alinhado às necessidades de informação de seus usuários. Nesse sentido, esta Interpretação não estabelece o nível de detalhe ou mesmo sugere um plano de contas a ser observado. 3.1 Detalhamento da escrituração contábil O detalhamento dos registros contábeis é diretamente proporcional à complexidade das operações da entidade e dos requisitos de informação a ela aplicáveis e, exceto nos casos em que uma autoridade reguladora assim o requeira, não devem necessariamente observar um padrão predefinido. A escrituração contábil deve ser executada: a) em idioma e em moeda corrente nacionais; b) em forma contábil; c) em ordem cronológica de dia, mês e ano; d) com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras ou emendas; e e) com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos contábeis. 3.2 Detalhes do lançamento contábil A escrituração em forma contábil (lançamento contábil) deve conter, no mínimo: a) data do registro contábil, ou seja, a data em que o fato contábil ocorreu; b) conta devedora; c) conta credora; d) histórico que represente a essência econômica da transação ou o código de histórico padronizado; neste caso, baseado em tabela auxiliar inclusa em livro próprio;

32 Fechamento de Balanço (Teoria e Prática) Cleônimo dos Santos e) valor do registro contábil; f) informação que permita identificar, de forma unívoca, todos os registros que integram um mesmo lançamento contábil. 3.3 Formalidades intrínsecas do lançamento contábil O registro contábil deve conter o número de identificação do lançamento em ordem sequencial relacionado ao respectivo documento de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos contábeis. A terminologia utilizada no registro contábil deve expressar a essência econômica da transação. 4 FORMALIDADES EXTRÍNSECAS DOS LIVROS CONTÁBEIS Os livros contábeis obrigatórios, entre eles o livro Diário e o livro Razão, em forma não digital, devem revestir-se de formalidades extrínsecas, tais como: a) serem encadernados; b) terem suas folhas numeradas sequencialmente; c) conterem termo de abertura e de encerramento assinados pelo titular ou representante legal da entidade e pelo profissional da contabilidade regularmente habilitado no Conselho Regional de Contabilidade. 5 FORMALIDADES EXTRÍNSECAS DOS LIVROS CONTÁBEIS Os livros contábeis obrigatórios, entre eles o livro Diário e o livro Razão, em forma digital, devem revestir-se de formalidades extrínsecas, tais como: a) serem assinados digitalmente pela entidade e pelo profissional da contabilidade regularmente habilitado; b) quando exigível por legislação específica, serem autenticados no registro público ou entidade competente.