APOSTILA DE ANÁLISE DE CUSTOS

APOSTILA DE ANÁLISE DE CUSTOS Volume 2 Prof Fabio Uchôas de Lima São Paulo 2013 Não é permitida a cópia ou reprodução, no todo ou em parte, sem o expresso consentimento deste autor com base na Lei 9.610/92. Contato: fulima@uol.com.br

7. MÉTODOS DE AVALIAÇÃO DOS ESTOQUES MATERIAIS DIRETOS 7.1. O QUE INTEGRA O VALOR DOS MATERIAIS Uma regra fundamental da Contabilidade Financeira é a que estipula a forma de avaliação dos ativos. A regra geral do Custo Histórico diz respeito ao critério de avaliação mais específicos que relatam quais ítens compõem o ativo em questão; por exemplo, após a aquisição de determinada matéria-prima, a empresa incorre em gastos com transportes, segurança, armazenagem, impostos de importação, gastos com liberação alfandegária etc. Como tratar contabilmente esses encargos adicionais ao valor pago ao fornecedor. A regra é teoricamente simples: Todos os gastos incorridos para a colocação do ativo em condições de uso (equipamentos, matérias-primas, ferramentas etc.) ou em condições de venda (mercadorias etc.) incorporam o valor desse mesmo ativo. Se um material foi adquirido para revenda, integram seu valor no ativo todos os gastos suportados pela empresa para colocá-lo em condições de venda; se o adquiriu para consumo ou uso, fazem parte do montante capitalizado os gastos incorridos até seu consumo ou utilização. Cabe aqui um comentário com relação a uma aparente diferença de tratamento entre os critérios da empresa comercial e os da industrial. Aquela, ao incorrer em gastos com armazenagem de mercadorias destinadas à venda, não os trata como ativos, e sim como despesas. E a indústria, ao estocar matéria-prima, não considera os gastos com armazenagem como despesas, e sim como acréscimo ao valor dos itens estocados. A diferença reside no fato de a empresa comercial precisar realmente estocar sua mercadoria durante um certo tempo para depois vendê-la, mas, ao colocála em seus mostruários, instalações ou depósitos, já as tem em condições de negociação. Só não a vende imediatamente em virtude de sua rotação de estoques, nascida principalmente em função da demanda dos seus clientes, enquanto na indústria a armazenagem é uma fase do próprio processo completo da produção. E tudo o que diz respeito à fabricação é Custo. Um fato precisa ser relembrado: Despesas Financeiras não integram o custo dos materiais; são debitados diretamente ao Resultado.

7.2. MÉTODOS DE AVALIAÇÃO DOS MATERIAIS 7.2.1. Preço Médio O critério mais utilizado no Brasil é o do Preço Médio para avaliação dos estoques. Podemos, no entanto, fixar pelo menos dois tipos diferentes de Preço Médio: Móvel e Fixo. Preço Médio Ponderado Móvel: É assim chamado aquele mantido pela empresa com controle constante dos seus estoques e que por isso atualiza seu preço médio após cada aquisição. Preço Médio Ponderado Fixo: Utilizado quando a empresa calcula o preço médio apenas após o encerramento do período ou quando decide apropriar a todos os produtos elaborados no período um único preço por unidade. A legislação fiscal brasileira não está mais aceitando o preço médio ponderado fixo se for calculado com base nas compras de um período maior que o prazo de rotação do estoque. Realmente não faz sentido avaliar pelo preço médio das compras do ano os estoques adquiridos nos últimos três meses, por exemplo. 7.2.2. Critérios de Avaliação dos Materiais: PEPS (FIFO) Neste critério é custeado pelos preços mais antigos, permanecendo os mais recentes em estoques. O primeiro a entrar é o primeiro a sair (first-in, first-out). Com o uso desse método, há uma tendência de o produto ficar avaliado por custo menor do que quando do custo médio, tendo-se em vista a situação normal de preços crescentes. Ao se utilizar o PEPS, acaba-se por apropriar ao produto, via de regra, o menor valor existente do material nos estoques. Essa sub avaliação do custo do produto elaborado acaba por apropriar um resultado contábil maior para o exercício em que for vendido. É lógico que o material estocado, avaliado por preços maiores, será apropriado no futuro à produção, mas é provável que então o preço de venda também seja maior. 7.2.3. Critérios de Avaliação dos Materiais: UEPS (LIFO) O método de último a entrar primeiro a sair (last-in, first-out) provoca efeitos contrários ao PEPS. Com a adoção do UEPS, há tendência de se apropriar custos mais recentes aos produtos feitos, o que provoca normalmente redução do lucro contábil. Provavelmente por essa razão, essa forma de apropriação, apesar de aceita pelos princípios contábeis, não é admitida pelo Imposto de Renda brasileiro.

7.3. OS IMPOSTOS NA AQUISIÇÃO DE MATERIAIS 7.3.1. O IPI Diversas hipóteses existem quanto da aquisição de materiais para a produção. Primeiramente, se a indústria não tem nenhum tipo de isenção ou suspensão do IPI nas matérias-primas mas os tem nos produtos acabados, acaba por ter nesses imposto um acréscimo do próprio material adquirido. Esse caso é comum em algumas indústrias alimentícias, onde se paga IPI na aquisição das embalagens, por exemplo, mas todos os seus produtos estão isentos dele. Não podendo efetuar nenhum tipo de recuperação do imposto pago nas embalagens, acaba arcando com eles como sacrifício seu. Por isso, esse IPI deve ser simplesmente agregado ao custo das embalagens, como se fizesse parte integrante do seu valor, sem necessidade inclusive de sua identificação. Em segundo lugar, na situação normal, a empresa paga IPI na compra de seus materiais e também tem seus produtos tributados. Nesse caso, funciona ela como simples intermediária entre o pagador final do imposto e o Governo Federal. Neste caso a empresa tem o direito a se creditar desse IPI, descontando na hora de pagar para o Governo Federal. 7.3.1. O ICMS O ICMS tem, de fato, as mesmas características que o IPI. Cada valor pago na compra de materiais representa um adiantamento feito pela empresa; ao efetuar suas vendas, recebe dos clientes uma parcela a título desse imposto, e, após se ressarcir do que havia adiantado, recolhe o excedente ao governo estadual. Não é, portanto, nem receita o que recebe nem despesas ou custo o que paga. Deve ser contabilizado igualmente ao IPI.

Exercício 01 A Cia. GERAL, apresentava os seguintes dados em agosto, com relação a seus estoques de Materiais Diretos: - Estoque inicial de 20 unidades a $ 30,00 p/unidade, a um custo total de $ 600,00. - Ocorreu a seguinte movimentação de materiais, durante o mês 08/9X: - 01/08/9X compra de Material Direto - 20 und. a $ 40,00 p/und. - 05/08/9X requisição material - 10 und. - 10/08/9X requisição material - 20 und. - 15/08/9X compra de material - 30 und. a $ 45,00 p/und. - 20/08/9X requisição material - 10 und. O valor das vendas em Agosto, foi de $ 2.500,00 Tanto na compra como na venda incide ICMS de 12%. PEDE-SE: a) Avalie os estoques através dos critérios PEPS, UEPS, e CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL, considerando os créditos de ICMS. b) Determine o Lucro Bruto através dos três critérios. DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO CUSTO MÉDIO P E P S U E P S Receita Bruta 2.500 2.500 2.500 Impostos (ICMS) 300 300 300 Receita Líquida 2.200 2.200 2.200 Custo Prod. Vendidos 1.356 1.304 1.400 Lucro Bruto 844 896 800

CUSTO PONDERADO MÉDIO MÓVEL DATA ENTRADA SAÍDA SALDO Quant. P.unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total S. I. 20 30,00 600,00 01/08 20 35,20 704 40 32,60 1.304,00 05/08 10 32,60 326,00 30 32,60 978,00 10/08 20 32,60 652,00 10 32,60 326,00 15/08 30 39,60 1.188 40 37,85 1.514,00 20/08 10 37,85 378,50 30 37,85 1.135,50 TOTAL 50 1.892 40 1.356,50 30 1.135,5 PRIMEIRO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (PEPS) DATA ENTRADA SAÍDA SALDO Quant. P.unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total S. I. 20 30,00 600,00 01/08 20 35,20 704 20 20 05/08 10 30,00 300,00 10 20 30,00 35,20 30,00 35,20 600,00 704,00 300,00 704,00 10/08 10 10 30,00 35,20 300,00 352,00 10 35,20 352,00 15/08 30 39,60 1.188 10 30 35,20 39,60 352,00 1.188,00 20/08 10 35,20 352,00 30 39,60 1.188,00 TOTAL 30 1.892 40 1.304,00 30 1.188,00

ÚLTIMO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR (UEPS) DATA ENTRADA SAÍDA SALDO Quant. P.unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total Quant. P. unit. Vlr. Total S. I. 20 30,00 600,00 01/08 20 35,20 704 20 20 05/08 10 35,20 352,00 20 10 30,00 35,20 30,00 35,20 600,00 704,00 600,00 352,00 10/08 10 10 35,20 30,00 352,00 300,00 10 30,00 30,00 15/08 30 39,60 1.188,00 10 30 20/08 10 39,00 396,00 10 20 30,00 39,60 30,00 39,60 300,00 1.188,00 300,00 792,00 TOTAL 50 1.892 40 1.400 30 1.092

EXERCÍCIO 02 A Cia. Bandeirantes, apresentava os seguintes dados, referente ao mês de setembro/9x: 1 - Estoque inicial, consistia de 5000 unidades a $ 32,00 p/unidade. 2 - Incide sobre as compras e venda ICMS de 12%. 3 - As compras e vendas durante o período foram as seguintes: Data Compras Preço Unit. Vendas Preço Unit. --------- ------------- ---------------- ----------- ---------------- Dia 01 20.000 45,00 - - Dia 08 - - 22.000 55,00 Dia 09 30.000 65,00 - - Dia 10 - - 25.000 89,00 Dia 15 40.000 78,00 - - Dia 17 - - 45.000 112,00 Dia 24 60.000 89,00 - - Dia 30 - - 58.000 120,00 Determinar o lucro bruto, utilizando o método do CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL, PEPS, UEPS, levando em conta os créditos de ICMS, e indicar qual dos métodos oferece o maior valor para o lucro bruto.

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO CUSTO MÉDIO P E P S U E P S Receita Bruta 15.435.000 15.435.000 15.435.000 Impostos (ICMS) 1.852.000 1.852.000 1.852.000 Receita Líquida 13.582.800 13.582.800 13.582.800 Custo Prod. Vendidos 9.724.028 9.721.200 9.860.160 Lucro Bruto 3.858.772 3.861.600 3.722.640

8. ANÁLISE DE CUSTO - VOLUME LUCRO 8.1. PONTO DE EQUILÍBRIO CONCEITO É o ponto onde ocorre a igualdade entre as receitas totais e o somatório das despesas e custos de natureza fixa e variável. Para obter o ponto de equilíbrio é indispensável que a margem de contribuição atinja um valor suficiente para dar cobertura aos custos e despesas fixas. MC mínima = Custos + Despesas Fixas OBJETIVOS O cálculo do ponto de equilíbrio (receita = despesas), tem, de certa forma, atendido satisfatoriamente às decisões empresariais relativas a: a) alteração do mix de vendas, tendo em vista o comportamento do mercado; b) alteração de políticas de vendas com relação ao lançamento de novos produ tos; c) definição do mix de produtos, do nível de produção e preço de produto; d) dar solução a muitas perguntas que exigem respostas rápidas, tais como: - Quantas unidades de produto devem ser vendidas para obter determinado montante de lucro? - O que acontecerá com o lucro se o preço aumentar ou diminuir? - O que acontecerá com o ponto de equilíbrio se determinada matéria-prima aumentar 20% e não tiver condições de ser repassada aos preços dos produtos? e) avaliação de desempenho através da análise da margem de contribuição de cada produto; f) planejamento e controle de vendas e de resultados.

FORMAS PARA A DETERMINAÇÃO DO PONTO DE EQUILÍBRIO O Ponto de equilíbrio pode ser apurado em unidades físicas, que representa a quantidade a ser produzida e vendida, bem como em termos monetários que representará quantos reais a empresa deverá vender para não ter prejuízo. Para facilitar a análise do resultado do ponto de equilíbrio, é muito importante que esse indicador seja determinado sob ponto de vista contábil, econômico e financeiro. a) Ponto de equilíbrio contábil: são levados em conta todos os custos e despe sas fixas contábeis relacionadas com o funcionamento da empresa. b) Ponto de equilíbrio econômico: adiciona-se aos custos e despesas fixas anteriormente citados, todos os custos de oportunidade, como por exemplo aqueles referente ao uso do capital próprio, ao possível aluguel das edificações (caso a empresa seja proprietária). c) Ponto de equilíbrio financeiro: os únicos custos e despesas fixos a serem considerados são aqueles que serão efetivamente desembolsados no período de análise, isto é, aqueles que onerarão financeiramente a empresa. ANÁLISE DOS PONTOS DE EQUILÍBRIO E TOMADA DE DECISÃO Os três pontos de equilíbrio fornecem importantes subsídios para um bom gerenciamento da empresa. Assim, tem-se que: a) O ponto de equilíbrio financeiro: informa o quanto a empresa terá que vender para não ficar sem dinheiro e, conseqüentemente, ter que tomar empréstimos, prejudicando ainda mais sua lucratividade. Se a empresa estiver operando abaixo do ponto de equilíbrio financeiro, ela poderá até mesmo cogitar uma interrupção temporária de suas atividades. b) O ponto de equilíbrio econômico, por sua vez, mostra a quantidade mínima que a empresa terá que vender para assegurar a rentabilidade real dada pela taxa de mínima remuneração do capital investido. A empresa que os utiliza deve ter sempre em mente que eles são apenas um instrumento gerencial de apoio a tomada de decisão, não representado os custos reais da empresa. c) Finalmente, o ponto de equilíbrio contábil, utilizando-se para seu cálculo os custos reais da empresa (os custos contábeis), representa o referencial da quantidade mínima a ser vendida.

SIMBOLOGIA UTILIZADA PARA O PONTO DE EQUILÍBRIO P = Preço de Venda CV = Custos e despesas variáveis; CVu = Custos e despesas variáveis unitários; CF = Custos e despesas fixos; Q = Quantidade produzida e vendida do produto; MC = Margem de contribuição; MCu = Margem de contribuição unitária; CT = Custo total; RT = Receita total; Ro = Receita de equilíbrio; PE = Ponto de equilíbrio. REPRESENTAÇÃO GRÁFICA DOS PONTOS DE EQUILÍBRIO Y ÁREA DE LUCRO RT CT PE em valor ÁREA PREJUÍZO PE CV CT CF PE em volume X FORMULAÇÕES a) Ponto de equilíbrio em unidades físicas PE Contábil Q (c) = Custos Fixos + Despesas Fixas Preço de venda - Custos e despesas variáveis

OU Q (c) = CF + DF MCu PE econômico Q (e) = Custos Fixos + Desp. Fixas + Retorno mínimo s/ PL Preço de Venda - Custos e despesas variáveis PE financeiro Q (f) = Custos Fixos + Desp. Fixas - Deprec. + Amort. Financ. Preço de Venda - Custos e despesas variáveis b) Ponto de Equilíbrio Monetário PE contábil Ro (c) = Custos Fixos + Despesas Fixas 1 - Custos e despesas variáveis Preço Venda Unitário PE econômico Ro (e) = Custos Fixos + Despesas Fixas + Retorno s/ PL 1 - Custos e despesas variáveis Preço Venda Unitário

PE financeiro Ro (e) = Custos Fixos + Desp. Fixas - Deprec. + Amort. Financ. 1- Custos e despesas variáveis Preço Venda Unitário

8.2. MARGEM DE SEGURANÇA A Margem de Segurança significa um risco para o Negócio / Empresa; este risco é tanto maior quanto mais próximo se encontre o volume de vendas do Ponto de Equilíbrio. Este risco pode ser calculado e expresso pela Margem de Segurança, que tem a seguinte fórmula: Q.V. - Q.E. MS = Nesta fórmula, os símbolos representam: Q.V. = Quantidade Vendida Q.E. = Quantidade de Equilíbrio Q.V. Sempre que o Negócio estiver operando acima do seu Ponto de Equilíbrio, o numerador será positivo e menor que o denominador. Logo: 0 < MS > 1 Quanto mais próximo de zero estiver a Margem de Segurança, maior o risco de o Negócio entrar em prejuízo caso não consiga o seu volume de vendas. Quanto mais próximo de 1 a Margem de Segurança, menor este risco. No exemplo do negócio A, o Ponto de Equilíbrio é 5.000 unidades. Portanto, se o Negócio estiver vendendo 10.000 unidades, a sua Margem de Segurança será: 10.000-5.000 MS = 10.000 = 0,50 A Margem de Segurança, ainda na hipótese simplificada que admite os gastos variáveis diretamente proporcionais ao volume de vendas e os gastos fixos constantes embora o volume altere, pode assumir uma outra forma:

Margem Operacional MS = Margem de Contribuição No exemplo do Negócio A, esta fórmula daria: 0,30 MS = = 0,50 0,60

Exercício 1 A empresa de uva comercializa o vinho tipo A e fez as seguintes projeções hipotéticas, para os últimos meses do ano; - Preço de venda por UND = $ 50,00 - Margem de contribuição = 50% - Custos fixos do período = $ 2.500,00 - Retorno desejado de lucro de 15% s/ o capital empregado de = $ 20.000,00 - Previsão de venda = 250 und. Pede-se: - O cálculo do ponto de equilíbrio contábil e econômico em unidades e valor. - Qual a Margem se Segurança Operacional.

Exercício 2 A indústria de Pneus Carecas S.A. apresentou, no mês os seguintes dados: Custos e Despesas Variáveis - Material Direto $ 70,00/unid. - Mão-de-obra $ 50,00/unid. - Comissões s/ vendas $ 20,00/unid. Custos e Despesas Fixas - Material Indireto $ 250.000,00 - Mão-de-obra indireta $ 550.000,00 - Outros custos e despesas $ 500.000,00 Preço de venda $ 240,00/unid. Patrimônio Líquido $ 1.800.000,00 Previsão de Vendas 15.000 und Utilizando as informações acima, pede-se: a) O ponto de equilíbrio contábil em quantidade e valor. b) Faça a demonstração gráfica. c) Qual a Margem de Segurança com este ponto de equilíbrio. d) O volume de vendas que a empresa consiga um lucro real de 8% sobre o patrimônio líquido. Teste seu cálculo.

REFERÊNCIAS: CUNHA, Adriano Sérgio da Análise de custos: livro didático / Adriano Sérgio da Cunha ; design instrucional Viviani Poyer. 2. ed. rev. e atual. Palhoça : UnisulVirtual, 2007. HORNGREN, Charles T., DATAR, Srkant M. & FOSTER, George. Contabilidade de custos volume 2, 11o edição, Pearson, 2010. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1988 MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos livro de exercícios. 9a ed., 5º tiragem, São Paulo: Atlas, 2009. MOTA, António Gustavo da. Noções de contabilidade de custos. (Apostila) Cacoal (RO) 2002.