PIS COFINS Regime de Caixa Vendas Inadimplidas 12/11/2014
Sumário Título do documento 1. Questão... 3 2. Normas apresentadas pelo cliente... 3 3. Análise da Consultoria... 5 4. Conclusão... 7 5. Referências... 9 6. Histórico de alterações... 10 2
1. Questão A equipe de atendimento do sistema RM relatou que temos um cliente do ramo da construção civil, sediado no Estado do Espírito Santo, onde ocorrem casos de valores de vendas ficarem inadimplentes. Diante disto, identificaram que a rotina que gera o arquivo digital para a EFD-Contribuições não está considerando os valores de descontos financeiros aplicados nas parcelas imobiliárias na composição do registro F200. Com base nestas informações nos foi passado o seguinte questionamento : Nos casos em que a pessoa jurídica é tributada pelo lucro presumido, apuração cumulativa e regime de caixa do PIS e da COFINS, como devem ser compostos os valores declarados no registro 0200 (operações da atividade imobiliária - unidade imobiliária vendida) da EFD-Contribuições quando é concedido um desconto condicional? Deve ser abatido, pois no regime de caixa não caracteriza ingresso de receitas recebidas? Ou somente os descontos incondicionais é que podem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS? 2. Normas apresentadas pelo cliente A equipe de atendimento do sistema RM entende que somente os descontos incondicionais é que podem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS, para isto indicaram uma orientação disponível no site da Receita Federal, que dispõe sobre as exclusões admitidas da base de cálculo destas contribuições : Para fins de determinação da base de cálculo, podem ser excluídos do faturamento, quando o tenham integrado, os valores: (Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, 2º, com alterações da MP 2.158-35/2001; IN SRF nº 247, de 2002, art. 23): a) das receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero); b) das vendas canceladas; c) dos descontos incondicionais concedidos; d) do IPI; e) do ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário; f) das reversões de provisões; g) das recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas; h) dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido; i) dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; j) das receitas não-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente. Além disto, também mencionaram a Solução de Consulta expedida por este órgão, conforme reproduzimos abaixo, na qual esclarecem os conceitos de descontos incondicionais e condicionais, segundo o entendimento deles : 3
Título do documento Solução de Consulta nº 34 - Cosit Data : 21 de novembro de 2013 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ BASE DE CÁLCULO. DESCONTOS CONDICIONAIS E INCONDICIONAIS. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL BASE DE CÁLCULO. DESCONTOS CONDICIONAIS E INCONDICIONAIS. Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos; esses descontos não se incluem na receita bruta da pessoa jurídica vendedora e, do ponto de vista da pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituem redutor do custo de aquisição, não configurando receita. Os descontos condicionais são aqueles que dependem de evento posterior à emissão da nota fiscal, usualmente, do pagamento da compra dentro de certo prazo, e configuram despesa financeira para o vendedor e receita financeira para o comprador. Dispositivos Legais: Lei nº 8.981, de 1995, art. 31; Decreto nº 3.000, de 1999 (Regulamento do Imposto de Renda - RIR/1999), arts. 373 e 374; Instrução Normativa SRF nº 51, de 1978, item 4.2 e Instrução Normativa SRF nº 390, de 2004, art. 21. Relatório (...) Conclusão 5. Ante o exposto, responde-se à consulente que, para efeito de apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL: a) os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos; esses descontos não se incluem na receita bruta da pessoa jurídica vendedora e, do ponto de vista da pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituem dedução do custo de aquisição, não configurando receita; b) os descontos condicionais são aqueles que dependem de evento posterior à emissão da nota fiscal, usualmente, do pagamento da compra dentro de certo prazo, e configuram despesa financeira para o vendedor e receita financeira para o comprador. FERNANDO MOMBELLI - Auditor-Fiscal da RFB - Coordenador-Geral da Cosit Porém, o cliente tem entendimento diverso, conforme transcrevemos abaixo o trecho de um parecer que nos encaminhou, onde prescreve que no regime de caixa somentes os valores efetivamente recebidos é que devem ser oferecidos à tributação para o PIS, COFINS e IRPJ: Em suma, as pessoas jurídicas optantes pelo regime de tributação do Imposto de Renda com base no Lucro Presumido poderão adotar o regime de caixa para apuração das contribuições para o PIS, COFINS e CSLL, como também do IRPJ. Apurar os tributos por regime de caixa significa oferecer à tributação somente os valores efetivamente recebidos, sendo desprezados todos os valores faturados e não recebidos. Então, a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, no regime de incidência cumulativa, é o faturamento mensal, que corresponde à receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas. (Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, 1º) Faturamento este correspondente ao montante recebido no mês. Onde, Para fins de determinação da base de cálculo, podem ser excluídos do faturamento, quando o tenham integrado, os valores: (Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, 2º, com alterações da MP 2.158-35/2001; IN SRF nº 247, de 2002, art. 23): 4
As receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero); (Receitas financeiras) As vendas canceladas; (Distratos) Os descontos incondicionais concedidos;(os descontos condicionais na empresa de lucro presumido, base caixa, não caracteriza ingresso de receitas recebidas pelo caixa) O IPI; O ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário; As reversões de provisões; As recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas; (Perdas são reconhecidas como despesas e não receitas, por isso, a reversão poderá ser tributada se for considerada como uma nova receita) Os resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido; Os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; As receitas não-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente. 3. Análise da Consultoria Inicialmente esclarecemos que : A partir de 1º.01.2015, começará a vigorar o novo regime tributário introduzido pela Lei nº 12.973/2014, resultante da conversão, com emendas, da Medida Provisória nº 627/2013, que altera a legislação tributária federal relativa ao IRPJ, à CSL, à contribuição para o PIS-Pasep e à Cofins, e revoga o Regime Tributário de Transição - RTT,instituído pela Lei nº 11.941/2009. Porém, a própria lei faculta à pessoa jurídica a opção pela aplicação antecipada já para o ano-calendário de 2014 das disposições contidas: nos arts. 1º e 2º e 4º a 70 da Lei nº 12.973/2014 (novo regime tributário); e nos arts. 76 a 92 da Lei nº 12.973/2014 (tributação em bases universais). Até 31.12.2014 No período de 28.05.2009 até 31.12.2014, ou até 31.12.2013, no caso de optantes do novo regime tributário introduzido pela Lei nº 12.973/2014, a base de cálculo da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins devidos no regime cumulativo das contribuições compreende exclusivamente o faturamento das pessoas jurídicas sujeitas a esse regime, conforme estabelecido na Lei nº 9.718/1998, art. 3º, caput combinado com a Lei nº 11.941/2009, art. 79, XII. Para efeito da apuração da base de cálculo, podem ser excluídos da receita bruta: a receitas isentas ou não alcançadas pela incidência das contribuições ou sujeitos à alíquota zero; as vendas canceladas e os descontos concedidos incondicionalmente; o IPI, nas empresas contribuintes desse imposto; o ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador de serviços na condição de substituto tributário; as reversões de provisões; 5
Título do documento as recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas; o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido; os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; a receita decorrente da venda de bens do Ativo não Circulante (antigo Ativo Permanente); as receitas decorrentes dos recursos recebidos a título de repasse, oriundos do Orçamento Geral da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, pelas empresas públicas e sociedades de economia mista; as receitas da exportação de mercadorias para o exterior; as receitas dos serviços prestados a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas; A partir de 1º.01.2015 A partir de 1º.01.2015, ou a partir de 1º.01.2014, no caso de optantes do novo regime tributário introduzido pela Lei nº 12.973/2014, a contribuição para o PIS-Pasep e a Cofins, devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento, assim considerado o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço da prestação de serviços em geral, o resultado auferido nas operações de conta alheia e as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas anteriormente. Para fins de determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins, excluem-se da receita bruta: as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos; as reversões de provisões; recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas; o resultado positivo da avaliação de investimento pelo valor do patrimônio líquido; os lucros e dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido computados como receita bruta; as receitas decorrentes da venda de bens do Ativo não Circulante, classificado como investimento, imobilizado ou intangível (Lei nº 9.718/1998, art. 3º, 2º, IV, incluído pela Medida Provisória nº 651/2014, art. 30 ); a receita decorrente da alienação de participação societária o valor despendido para aquisição dessa participação, desde que a receita de alienação não tenha sido excluída da base de cálculo das mencionadas contribuições na forma da letra "f" (Lei nº 9.718/1998, art. 3º, 14; Medida Provisória nº 651/2014, art. 30 ); a receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos. Empresas tributadas com base no lucro presumido Se a empresa for tributada pelo Imposto de Renda com base no lucro presumido, a receita proveniente de vendas de bens ou direitos ou de prestação de serviços, cujo preço seja recebido a prazo ou em parcelas, poderá ser computada na base de cálculo da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins somente no mês do efetivo recebimento, desde que adote o mesmo critério em relação ao Imposto de Renda e à Contribuição Social sobre o Lucro (CSL). (Medida Provisória nº 2.158-35/2001, art. 20) 6
4. Conclusão Pelo que verificamos na análise do chamado aberto pelo cliente, a questão não se refere exatamente à dedução ou não de descontos do total de receitas ou da base de cálculo do PIS e da COFINS. O que ocorre é que ele é tributado pelo lucro presumido, regime de caixa e em determinadas situações deixa de receber alguns valores, estes são classificados por sua empresa como perdas financeiras e é sobre estes valores que ele entende que não incidem o PIS e a COFINS. Por exemplo, um cliente que tinha um valor a pagar de R$ 10.000,00 e só pagou R$ 9.000,00, ficando inadimplemente do restante, R$ 1.000,00, sobre este saldo ele entende que não deverá pagar PIS e COFINS, pois não o recebeu, conforme prescreve o regime de caixa. Em nosso entendimento, ainda que o cliente seja tributado pelo lucro presumido, com reconhecimento de receitas pelo regime de caixa, isto é, pelo efetivo recebimento, os valores de vendas inadimplidas não constam entre as hipóteses de exclusão da base de cálculo do PIS e da COFINS, a inadimplência não descaracteriza o fato gerador, pois subsiste receita em potencial a ser auferida pela empresa, devendo também sobre estes valores incidir o PIS e a COFINS, conforme entendimento fixado pelo STF e STJ sobre a matéria: EMENTA TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONAL. COFINS/PIS. VENDAS INADIMPLIDAS. ASPECTO TEMPORAL DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. REGIME DE COMPETÊNCIA. EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. IMPOSSIBILIDADE DE EQUIPARAÇÃO COM AS HIPÓTESES DE CANCELAMENTO DA VENDA. 1. O Sistema Tributário Nacional fixou o regime de competência como regra geral para a apuração dos resultados da empresa, e não o regime de caixa. (art. 177 da Lei nº 6.404/ 76). 2. Quanto ao aspecto temporal da hipótese de incidência da COFINS e da contribuição para o PIS, portanto, temos que o fato gerador da obrigação ocorre com o aperfeiçoamento do contrato de compra e venda (entrega do produto), e não com o recebimento do preço acordado. O resultado da venda, na esteira da jurisprudência da Corte, apurado segundo o regime legal de competência, constitui o faturamento da pessoa jurídica, compondo o aspecto material da hipótese de incidência da contribuição ao PIS e da COFINS, consistindo situação hábil ao nascimento da obrigação tributária. O inadimplemento é evento posterior que não compõe o critério material da hipótese de incidência das referidas contribuições. 3. No âmbito legislativo, não há disposição permitindo a exclusão das chamadas vendas inadimplidas da base de cálculo das contribuições em questão. As situações posteriores ao nascimento da obrigação tributária, que se constituem como excludentes do crédito tributário, contempladas na legislação do PIS e da COFINS, ocorrem apenas quando fato superveniente venha a anular o fato gerador do tributo, nunca quando o fato gerador subsista perfeito e acabado, como ocorre com as vendas inadimplidas. 4. Nas hipóteses de cancelamento da venda, a própria lei exclui da tributação valores que, por não constituírem efetivos ingressos de novas receitas para a pessoa jurídica, não são dotados de capacidade contributiva. 5. As vendas canceladas não podem ser equiparadas às vendas inadimplidas porque, diferentemente dos casos de cancelamento de vendas, em que o negócio jurídico é desfeito, extinguindo-se, assim, as obrigações do credor e do devedor, as vendas inadimplidas - a despeito de poderem resultar no cancelamento das vendas e na consequente devolução da mercadoria -, enquanto não sejam efetivamente canceladas, importam em crédito para o vendedor oponível ao comprador. 6. Recurso extraordinário a que se nega provimento. (STF - RE 586482 / RS - Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Julgamento: 23/11/2011, DJe-119 DIVULG 18-06-2012, PUBLIC 19-06-2012, Órgão Julgador: Tribunal Pleno, ACÓRDÃO ELETRÔNICO) REPERCUSSÃO GERAL MÉRITO "TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. "VENDAS INADIMPLIDAS". EXCLUSÃO. EQUIPARAÇÃO COM VENDAS CANCELADAS. EQÜIDADE. ART. 108, 2º, DO CTN. 7
1. Incide o PIS e a COFINS sobre a receita bruta das pessoas jurídicas, ai Título do documento incluídos os valores de "vendas a prazo" que, embora faturados, não ingressaram efetivamente no caixa da empresa devido à inadimplência dos compradores. 2. O art. 3º, 2º, da Lei 9.718/98 estabelece as deduções autorizadas da base de cálculo do PIS e da COFINS, nele não se incluindo o de "vendas inadimplidas". 3. O Sistema Tributário Nacional fixou o regime de competência como regra geral para apuração dos resultados da empresa, e não o regime de caixa. Pelo primeiro regime, o registro dos fatos contábeis é realizado a partir de seu comprometimento, vale dizer, da concretização do negócio jurídico, e não do efetivo desembolso ou ingresso da receita correspondente àquela operação. 4. Se a lei não excluiu as "vendas inadimplidas" da base de cálculo das contribuições ao PIS e à COFINS, não cabe ao intérprete fazê-lo por equidade, equiparando-as às vendas canceladas. O art. 108, 2º, do CTN é expresso ao dispor que "o emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido". 5. No cancelamento da venda ocorre o desfazimento do negócio jurídico, o que implica ausência de receita e, conseqüente, intributabilidade da operação. O distrato caracteriza-se, de um lado, pela devolução da mercadoria vendida, e de outro, pela anulação dos valores registrados como receita. 6. Embora da inadimplência possa resultar o cancelamento da venda e conseqüente devolução da mercadoria, a chamada "venda inadimplida", caso não seja a operação efetivamente cancelada, importa em crédito para o vendedor, oponível ao comprador, subsistindo o fato imponível das contribuições ao PIS e à COFINS. 7. Recurso especial não provido. (STJ - REsp: 953011 PR 2007/0113806-8, Relator: Ministro CASTRO MEIRA, Data de Julgamento: 25/09/2007, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJ 08/10/2007 p. 255)" "AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL. DIREITO TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. VENDAS INADIMPLIDAS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES. 1. "O Superior Tribunal de Justiça fixou o entendimento segundo o qual a concretização da venda, embora inadimplida, importa em crédito para o vendedor, oponível ao comprador, permanecendo o fato gerador das contribuições ao PIS e à Cofins. Isso porque, há, evidente negócio jurídico, com a completa prestação de serviço, sendo contabilizada como receita para fins fiscais." (AgRgREsp nº 1.055.056/RJ, Relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, in DJe 30/3/2010). 2. Agravo regimental improvido. (STJ - AgR norecurso ESPECIAL Nº1.8.0 -RS (209/07572-3), Ministro Hamilton Carvalhido, Julgado: 19/10/2010 - PRIMEIRA TURMA)" "TRIBUTÁRIO. BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES DO PIS E DA COFINS. VENDAS INADIMPLIDAS. EXCLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES. - A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é no sentido de que as vendas inadimplidas não se equiparam a vendas canceladas para fins de exclusão de tais valores da base de cálculo das contribuições do PIS e da Cofins. A inadimplência não descaracteriza o fato gerador, pois subsiste receita em potencial a ser auferida pela empresa. Agravo regimental improvido. (STJ - AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL 2012/0016517-7, Ministro CESAR ASFOR ROCHA, Data do Julgamento 19/06/2012 - T2 - SEGUNDA TURMA)" O desconto condicional ou incondicional é decorrente de um acordo consensual entre as partes para diminuição do valor do bem ou do serviço, atrelado ou não a uma condição, o que não se configura no caso em análise. 8
Ademais, ainda que fosse um desconto, conforme foi mencionado no compartilhamento do chamado, somente os descontos incondicionais, que segundo entendimento da Receita Federal, são somente aqueles que constem dos documentos fiscais, é que podem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS. "SOLUÇÃO DE CONSULTA DISIT/SRRF09 Nº 94, DE 28 DE MAIO DE 2013 (Publicado(a) no DOU de 12/06/2013, seção, pág. 19) Normas - Sistema Gestão da Informação Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins DESCONTO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep DESCONTO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins DESCONTO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. Os descontos concedidos após a emissão da nota fiscal de venda e em função do posterior preenchimento de condições não constituem desconto incondicional e não podem ser excluídos da base de cálculo da Cofins apurada pela sistemática cumulativa. Dispositivos Legais: Lei nº 9.718, de 1998, arts. 2º e 3º; item 4.2 da IN SRF nº 51, de 1978. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep DESCONTO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. Os descontos concedidos após a emissão da nota fiscal de venda e em função do posterior preenchimento de condições não constituem desconto incondicional e não podem ser excluídos da base de cálculo do PIS apurado pela sistemática cumulativa. Dispositivos Legais: Lei nº 9.718, de 1998, arts. 2º e 3º; item 4.2 da IN SRF nº 51, de 1978. MARCO ANTÔNIO FERREIRA POSSETTI Chefe" Isto posto, entendemos que este valor classificado como "perda de receita" pelo cliente, são as denominadas "vendas inadimplidas" e sobre as mesmas incidem as contribuições do PIS e da COFINS, ainda que seja no regime de caixa para reconhecimento de receitas, conforme entendeu o STJ - Superior Tribunal de Justiça e STF Supremo Tribunal Federal. 5. Referências http://www.receita.fazenda.gov.br/pessoajuridica/pispasepcofins/regincidenciacumulativa.htm http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/legislacao/solucoesconsultacosit/2013/sccosit342013.pdf http://www1.receita.fazenda.gov.br/sistemas/efd-contribuicoes/download/download.htm http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/listarjurisprudencia.asp?s1=(586482.nume.%20ou%20586482.acms.)&base=baseacordaos http://www1.receita.fazenda.gov.br/sistemas/efd-contribuicoes/download/download.htm http://www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/leis/ant2001/lei971898.htm http://www.normaslegais.com.br/legislacao/tributario/dl1598.htm http://sijut2.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&idato=42839 https://ww2.stj.jus.br/processo/revista/inteiroteor/?num_registro=200701138068&dt_publicacao=08/10/20 07 https://ww2.stj.jus.br/processo/revista/inteiroteor/?num_registro=200900757723&dt_publicacao=02/12/20 10 http://www.stj.jus.br/scon/jurisprudencia/toc.jsp?tipo_visualizacao=null&livre=venda+inadimplida+pis+cof ins&b=acor&thesaurus=juridico 9
Título do documento 6. Histórico de alterações ID Data Versão Descrição Chamado LJAC 12/11/14 1.00 PIS COFINS Regime de Caixa - Vendas Inadimplidas TQZKH1 10