ANO XXV ª SEMANA DE JULHO DE 2014 BOLETIM INFORMARE Nº 29/2014

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1 ANO XXV ª SEMANA DE JULHO DE 2014 BOLETIM INFORMARE Nº 29/2014 ASSUNTOS SOCIETÁRIOS SOCIEDADE DE PROPÓSITO ESPECÍFICO - ASPECTOS EMPRESARIAIS... Pág. 440 ASSUNTOS CONTÁBEIS ICMS NO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA - ASPECTOS CONTÁBEIS... Pág. 441

2 ASSUNTOS SOCIETÁRIOS Sumário SOCIEDADE DE PROPÓSITO ESPECÍFICO Aspectos Empresariais 1. Introdução 2. Código Civil 3. Normas Aplicáveis 3.1 Transformação 4. Sociedade em Conta de Participação X Sociedade de Propósito Específico 5. Capital Social 6. Constituição 6.1 Nome Empresarial da Sociedade de Propósito Especifico 6.2 Objeto Social na Sociedade de Propósito Específico 6.3 Prazo de duração Das SPE 7. Responsabilidade Dos Sócios 8. Tratamento Tributário 9. SPE e o Poder Público 10. Parceria Público-Privada (PPP) 1. INTRODUÇÃO A Sociedade de Propósito Específico (SPE) vem sendo amplamente utilizada na realização de negócios entre pessoas físicas ou jurídicas que buscam, na união de sua capacidade financeira e tecnológica, executar objetivos específicos e determinados. Nos itens a seguir abordaremos aspectos ligados à legislação e à forma de funcionamento desta espécie societária. 2. CÓDIGO CIVIL O Código Civil, em suas disposições societárias, não definiu o que seria Sociedade de Propósito Específico, embora alguns doutrinadores acreditem que tal previsão é feita tacitamente no artigo 981, parágrafo único da Lei nº /2002 (Código Civil), que trata das disposições gerais sobre sociedade. De acordo com a redação do referido dispositivo, a sociedade pode ser constituída tanto para a execução de um objeto delimitado quanto para o desenvolvimento de uma atividade econômica contínua. Conforme a IN DREI nº 010/2013, a Sociedade de Propósito Específico como a própria nomenclatura já indica o objeto social deve ser necessariamente específico e determinado. 3. NORMAS APLICÁVEIS Tendo em vista que o legislador do Código Civil não tipificou a Sociedade de Propósito Específico, a mesma ficará subordinada à aplicação das normas compatíveis com o tipo societário por ela adotado. Sendo assim, acolhida a forma de sociedade limitada, serão aplicáveis os artigos a do Código Civil; enquanto que, se a opção for pela sociedade anônima, a mesma será regulada pela Lei nº 6.404/ Transformação A SPE é uma sociedade jurídica regulamentada pelo Código Civil Brasileiro (Lei nº /02), criada com o propósito de um trabalho especifico, sendo extinta ou renovada ao final da empreitada (na intenção de isolar os riscos). É vedada a transformação de qualquer tipo jurídico em SPE, ou vice-versa. A SPE é obrigada a se enquadrar em uma das formas de sociedade do Brasil: Limitada (Lei nº /02) ou Anônima (Lei nº 6.404/76). 4. SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO X SOCIEDADE DE PROPÓSITO ESPECÍFICO A Sociedade em Conta de Participação consiste na relação jurídica estabelecida entre um sócio ostensivo, tido como empreendedor do negócio, que se associa aos sócios ocultos, que são investidores na exploração de determinada atividade econômica. Trata-se de uma sociedade não personificada, cuja constituição independe de qualquer formalidade e cuja existência pode ser comprovada por todos os meios de prova em direito admitidos. IMPOSTO DE RENDA E CONTABILIDADE JULHO - 29/

3 A Sociedade de Propósito Específico, por sua vez, é revestida de personalidade jurídica e atenderá aos requisitos formais exigidos pelo tipo societário escolhido (IN DREI nº 010/2013). 5. CAPITAL SOCIAL O capital social poderá ser integralizado pelos sócios com dinheiro, bens ou direitos, desde que seja possível a atribuição de valor econômico aos mesmos. Ocorrendo a integralização do capital, as contribuições dos sócios passam a compor o patrimônio comum da Sociedade de Propósito Específico, que se torna sua titular e proprietária. 6. CONSTITUIÇÃO Conforme mencionado no item 3, o instrumento de constituição seguirá também a opção da espécie societária, ou seja, eleita a sociedade limitada, as relações jurídicas serão regidas pelo contrato social, que deverá obedecer aos requisitos legais (IN DREI nº 10/2013) e ser averbado na Junta Comercial. Na opção de sociedade anônima, as regras serão as estabelecidas no Estatuto, confeccionado de acordo com os parâmetros estabelecidos pela Lei nº 6.404/ Nome Empresarial da Sociedade de Propósito Especifico Na formação dos nomes empresariais das sociedades de propósito especifico será agregada a sigla SPE, observados os demais critérios de formação do nome do tipo jurídico escolhido observado o seguinte: (IN DREI nº 015/2013 e IN DREI nº 010/2013) a) se adotar o tipo Sociedade Limitada, a sigla SPE deverá vir antes da expressão LTDA; b) se adotar o tipo Sociedade Anônima, a sigla SPE deverá vir antes da expressão S/A. c) se adotar o tipo Empresa Individual de responsabilidade Ltda Eireli, a sigla SPE deverá vir antes da expressão EIRELI. 6.2 Objeto Social na Sociedade de Propósito Específico Como a própria nomenclatura já indica o objeto social de uma SPE deve ser necessariamente específico e determinado. Não serão aceitas nos objetos das SPE atividades genéricas como, compra e venda de imóveis nem participações em outras sociedades. A SPE não se destina a se desenvolver uma vida social própria, mas sim um projeto ou uma simples etapa de um projeto. 6.3 Prazo de duração Das SPE Obrigatoriamente deve ser limitado ao término de objeto específico e determinado, ou seja, limitado à consecução do próprio objeto social da empresa. Mesmo que a lei não estabeleça que o prazo dessas sociedades deva ser representado por uma precisa delimitação temporal, sua estipulação deve estar sempre vinculada à consecução do objeto social. As Juntas Comerciais manterão em seus cadastros, a data de início e término quando do arquivamento das SPE. 7. RESPONSABILIDADE DOS SÓCIOS Seguindo o mesmo raciocínio, a responsabilidade dos sócios da Sociedade de Propósito Específico será determinada pelo tipo societário escolhido: se constituída sob a forma de limitada, a responsabilidade de cada sócio será restrita ao valor de suas quotas, mas todos responderão solidariamente pela integralização do capital social; enquanto que, sob a forma de sociedade anônima, a responsabilidade dos acionistas será limitada ao preço de emissão das ações subscritas ou adquiridas. 8. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO Em relação aos aspectos contábeis e tributários, cumpre dizer que a Sociedade de Propósito Específico poderá adotar a opção do lucro real ou do lucro presumido, desde que a receita bruta anual não ultrapasse o limite de R$ ,00 (setenta e oito milhões de reais), ou a R$ ,00 (seis milhões e quinhentos mil reais) multiplicado pelo número de meses de atividade do ano-calendário anterior, quando inferior a 12 (doze) meses, e IMPOSTO DE RENDA E CONTABILIDADE JULHO - 29/

4 que a atividade a ser desenvolvida possibilite tal opção, conforme estabelece o artigo 13 e 14 da Lei nº 9.718/1998, com a nova redação dada pela Lei nº / SPE E O PODER PÚBLICO A forma de Sociedade de Propósito Específico é hoje adotada largamente para contratar obras, serviços, fornecimentos e concessões do Poder Público. Inicialmente, forma-se um consórcio (grupo de empresas) para participar da licitação que, uma vez vencedor, se extingue, dando espaço para o surgimento de uma SPE, cujo capital será formado pelas mesmas sociedades anteriormente consorciadas. Assim, a Sociedade de Propósito Específico estará habilitada a celebrar o contrato com o órgão público. O conjunto de empresas se reveste de personalidade jurídica, para o cumprimento de seu objeto social, decorrente de um contrato público de obras, serviços ou concessão que celebra. Em algumas ocasiões o próprio Poder Público exige a celebração de um consórcio entre sociedades licitantes, para que, em caso de adjudicação, seja ele extinto e constituída uma SPE; substitui-se, então, o regime de constituição de um consórcio operacional com propósito específico, sem personalidade jurídica, para adotar uma SPE, com personalidade jurídica. Como exemplo da concessão de serviços públicos à Sociedade de Propósito Específico destacamos um trecho de Decreto s/nº, de 21 de janeiro de 2004: Art. 1º - Fica outorgada à Sociedade de Propósito Específico... concessão para exploração de serviço público de transmissão de energia elétrica, mediante construção, operação e manutenção dos empreendimentos, com respectivas instalações necessárias às funções de medição, supervisão, proteção, comando, controle, telecomunicação, administração e apoio. Observamos que esta nova modalidade negocial é de extrema relevância e constitui excelente oportunidade de realização de empreendimentos e obtenção de lucros. 10. PARCERIA PÚBLICO-PRIVADA (PPP) Parceria Público-Privada é qualquer ajuste celebrado entre a administração pública e entidades privadas que assumam o financiamento e a execução do empreendimento ou atividade, podendo ter como objeto, isolada ou conjuntamente, a prestação de serviço público, o desempenho de atividade de competência da administração e a execução de obra para alienação, locação ou arrendamento à administração pública. É vedada a celebração de contrato de parceria público-privada: (art. 2º, 4º da Lei nº /2004) a) cujo valor do contrato seja inferior a R$ ,00 (vinte milhões de reais); b) cujo período de prestação do serviço seja inferior a 5 (cinco) anos; ou c) que tenha como objeto único o fornecimento de mão-de-obra, o fornecimento e instalação de equipamentos ou a execução de obra pública. Fundamentos Legais: Os citados no texto. ASSUNTOS CONTÁBEIS Sumário ICMS NO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA Aspectos Contábeis 1. Introdução 2. Registros Contábeis Contabilização da Operação no Estabelecimento Fabricante Contabilização da Operação no Estabelecimento Atacadista/Distribuidor Contabilização da Operação no Estabelecimento Varejista IMPOSTO DE RENDA E CONTABILIDADE JULHO - 29/

5 1. INTRODUÇÃO A cobrança do ICMS no Regime de Substituição Tributária é adotada para diversos tipos de produtos, tais como: cerveja, refrigerantes, sorvete, cimento, tintas, veículos, etc. No Regime de Substituição Tributária, o fabricante ou importador das mercadorias (contribuinte substituto) fica responsável, também, pelo recolhimento do ICMS que será devido nas etapas seguintes da comercialização, até o consumidor final, pelos revendedores (contribuintes substituídos). Assim sendo, quando da realização da venda das mercadorias ao revendedor, o fabricante ou importador se torna devedor do ICMS incidente sobre o seu preço de venda e também do ICMS calculado sobre a diferença entre esse preço e o preço máximo ou único a ser praticado na revenda das mercadorias a consumidor final, quando fixado pelo fabricante, importador ou autoridade competente. Na ausência desse preço fixado, calcula-se o imposto devido pelos contribuintes substituídos (revendedores) com base no valor da operação praticado pelo contribuinte substituto (fabricante ou importador), incluídos os valores correspondentes a frete, carreto e seguro, impostos e outros encargos transferíveis, acrescidos do valor resultante de aplicação do percentual de margem de lucro estabelecido pela legislação do ICMS, em cada caso. O fabricante ou importador cobra do adquirente das mercadorias, mediante adição ao preço da operação, na sua Nota Fiscal, o valor do ICMS devido na condição de contribuinte substituto. Por outro lado, o atacadista ou distribuidor e o varejista de mercadorias submetidas ao Regime de Substituição Tributária do ICMS ficam dispensados do recolhimento do imposto por ocasião da revenda das mercadorias. 2. REGISTROS CONTÁBEIS Preliminarmente, cabe observar que a cobrança antecipada do ICMS, no Regime de Substituição Tributária, implica várias alternativas contábeis de registro, havendo algumas mais complexas e outras mais simples. Neste trabalho, focalizamos os registros contábeis dessa operação, que de acordo com a Lei das S/A e com a boa técnica contábil, melhor atendem aos interesses gerenciais e à própria legislação fiscal em vigor. Nota: para simplificar, desconsideramos outros tributos que incidem sobre as vendas (PIS e Cofins) Contabilização da Operação no Estabelecimento Fabricante Considerando-se que determinado fabricante de pneus para motocicletas efetue uma venda, para uma empresa atacadista/distribuidora, nas seguintes condições: - Preço da mercadoria R$ ,00 - IPI R$ 4.500,00 - margem de lucro 60% - Base de cálculo do ICMS Substituição Tributária (R$ , % de R$ ,00 + IPI de R$ 4.500,00) R$ ,00 - ICMS destacado na Nota Fiscal (17% de R$ ,00) R$ 5.100,00 - ICMS retido na fonte (17% de R$ ,00 - R$ 5.100,00) R$ 3.825,00 - Valor total da Nota Fiscal (R$ ,00 + R$ 4.500,00 + R$ 3.825,00) R$ ,00 Contabilmente, teremos os seguintes lançamentos: a) Pelo registro da receita de vendas: D - CLIENTES/ CAIXA/ BANCO (Ativo Circulante) IMPOSTO DE RENDA E CONTABILIDADE JULHO - 29/

6 C - FATURAMENTO BRUTO (Resultado) R$ ,00 b) Pelo valor do IPI: D - IPI FATURADO (Resultado) C - IPI A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 4.500,00 c) Pelo valor do ICMS cobrado no Regime de Substituição Tributária: D - ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (Resultado) C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 3.825,00 d) Pelo valor do ICMS (normal) destacado na Nota Fiscal: D - ICMS SOBRE VENDAS (Resultado) C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 5.100,00 e) Na demonstração do resultado do período, teríamos: Faturamento Bruto R$ ,00 (-) IPI Faturado R$ 4.500,00 (-) ICMS Substituição Tributária R$ 3.825,00 (=) Receita Bruta de Vendas R$ ,00 (-) ICMS Sobre Vendas R$ 5.100,00 (=) Receita Líquida de Vendas R$ ,00 (-) Custo dos Produtos Vendidos Contabilização da Operação no Estabelecimento Atacadista/Distribuidor Considerando-se que o estabelecimento atacadista/distribuidor pagará para o fabricante R$ ,00 (trinta e oito mil e trezentos e vinte e cinco reais), no qual já está embutido o ICMS que teria de recolher na sua venda ao varejista e que sua venda ao comerciante varejista se dê por R$ ,00 (sessenta mil reais), teremos os seguintes lançamentos contábeis: a) Pela compra: D - MERCADORIAS (Ativo Circulante) C - BANCO (Ativo Circulante) ou FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ ,00 b) Pela venda: D - CAIXA/BANCO/CLIENTES (Ativo Circulante) C - RECEITA BRUTA DE VENDAS (Resultado) R$ ,00 Nota: Como se observa, o adquirente de produtos sujeitos ao Regime de Substituição Tributária não faz jus ao crédito do ICMS, porquanto esse imposto já foi pago antecipadamente pelo próprio fabricante dos produtos. Do mesmo modo, por ocasião da venda, também não será devida qualquer parcela a título desse imposto. Caso a legislação do ICMS estabeleça o direito a crédito, na aquisição dos produtos sujeitos ao Regime de Substituição Tributária, pelo atacadista/distribuidor ou varejista, o valor relativo ao crédito do ICMS será deduzido do valor do custo das mercadorias - estoque, tendo como contrapartida a Conta de ICMS a recuperar. c) Pela demonstração do resultado do período: Receita Bruta de Vendas R$ ,00 (-) ICMS Sobre Vendas R$ 0,00 (=) Receita Líquida de Vendas R$ ,00 (-) Custo das Mercadorias Vendidas R$ ,00 IMPOSTO DE RENDA E CONTABILIDADE JULHO - 29/

7 (=) Lucro Bruto R$ , Contabilização da Operação no Estabelecimento Varejista Considerando-se que o comerciante varejista adquira as mercadorias do atacadista/distribuidor, pelo valor R$ ,00 (sessenta mil reais), e comercialize as mesmas por R$ ,00 (setenta mil reais), teremos os seguintes lançamentos contábeis: a) Pela compra: D - MERCADORIAS (Ativo Circulante) C - BANCO (Ativo Circulante) ou FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ ,00 b) Pela venda: D - CAIXA/BANCO/CLIENTES(Ativo Circulante) C - RECEITA BRUTA DE VENDAS (Resultado) R$ ,00 Nota: Nesta fase, também, o adquirente de produtos sujeitos ao Regime de Substituição Tributária não faz jus ao crédito do ICMS, porquanto esse imposto já foi pago antecipadamente pelo próprio fabricante dos produtos. Do mesmo modo, por ocasião da venda, também não será devida qualquer parcela a título desse imposto. Caso a legislação do ICMS estabeleça o direito a crédito, na aquisição dos produtos sujeitos ao Regime de Substituição Tributária, pelo atacadista/distribuidor ou varejista, o valor relativo ao crédito do ICMS será deduzido do valor do custo das mercadorias - estoque, tendo como contrapartida a Conta de ICMS a recuperar. c) Pela demonstração do resultado do período: Receita Bruta de Vendas R$ ,00 (-) ICMS Sobre Vendas R$ 0,00 (=) Receita Líquida de Vendas R$ ,00 (-) Custo das Mercadorias Vendidas R$ ,00 (=) Lucro Bruto R$ ,00 Fundamentos Legais: Os citados no texto. IMPOSTO DE RENDA E CONTABILIDADE JULHO - 29/