ESTADO DE SANTA CATARINA SECRETARIA DE ESTADO DA FAZENDA Câmara Especial de Recursos Acórdão. Recurso Especial

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1 ESTADO DE SANTA CATARINA SECRETARIA DE ESTADO DA FAZENDA Câmara Especial de Recursos Acórdão N Processo Recurso Especial Tipo de petição Ementa TRIBUTÁRIO. ICMS. RECURSO ESPECIAL. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. OPERAÇÕES NÃO SUBMETIDAS À INCIDÊNCIA DO ICMS PELO SUBSTITUTO TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA SOBRE OPERAÇÕES PRÓPRIAS. INCABIMENTO COM RELAÇÃO ÀS OPERAÇÕES SUBSEQUENTES. 1. A imunidade alegada pela defesa com relação às operações interestaduais com lubrificantes destinadas, nos termos do art. 155, 2º, X, "b", da CF, norma reproduzida no art. 3º, III, da LC 87/96 restrita para o destino da mercadoria à industrialização, não alcança as operações subsequentes a serem promovidas pelo substituído tributário, sobre as quais recai o lançamento tributário. O regime de substituição tributária não incide sobre as operações próprias do substituto tributário, mas sobre as subsequentes. Deste modo, a discussão sobre a destinação da mercadoria no estabelecimento destinatário, para o reconhecimento da imunidade, é irrelevante, servindo esta tãosomente para determinar os critérios material e quantitativo da incidência (se para indústria e comércio, cobra-se o ICMS sobre as operações subsequentes, com base de cálculo acrescida segundo as regras do instituto; se para consumo, a exigência recai sobre o diferencial de alíquota). 2. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E DESPROVIDO. ACÓRDÃO CONFIRMADO. LANÇAMENTO INTEGRALMENTE MANTIDO. MINERVA. Relatório Trata-se de recurso especial interposto pelo sujeito passivo já devidamente qualificado nos autos, com base no art. 30, II, da LC 465/2009, voto de desempate do Presidente, contra a decisão da Segunda Câmara deste Tribunal administrativo, para que seja reexaminada a matéria nos termos dos fundamentos dos votos vencidos favoráveis à recorrente, com a consequente reforma da decisão recorrida. O lançamento tem por fundamentos a omissão de operações à incidência do imposto, conforme descrição da infração a seguir. "Deixar de submeter operações tributáveis à incidência do ICMS, na condição de substituto tributário, relativo a saídas de mercadorias, sujeitas ao regime de substituição tributária, cujo imposto não foi retido." A decisão proferida pelo Conselheiro Lauro Cardoso está ementada nos seguintes termos: "ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. DEIXAR DE SUBMETER À TRIBUÇÃO, OPERAÇÕES QUE DESTINEM LUBRIFICANTES, PARA COMERCIALIZAÇÃO OU A INDUSTRIALIZAÇÃO, A CONTRIBUINTES DESTE ESTADO. INFRAÇÃO CARACTERIZADA. REDUÇÃO DA MULTA RELATIVA AO PERÍODO DE 03, 07, 09 E 11/2009, PARA 50% DO VALOR DO IMPOSTO.

2 RECURSO ORDINÁRIO PROVIDO EM PARTE. NOTIFICAÇÃO PARCIALMENTE MANTIDA. DECISÃO REFORMADA. MINERVA." Votou pelo cancelamento do ato fiscal, por inocorrência da infração, o Conselheiro Fernando Telini, que foi acompanhado pelos Conselheiros Rafael e Diogo. Nas razões recursais a defesa alega que as operações objeto deste lançamento eram de remessa interestadual de óleo lubrificante para a sua própria industrialização, operações imunes da incidência do imposto, não sendo cabível a exigência do ICMS do contribuinte na condição de substituto tributário. A decisão recorrida teria incorrido em erro ao dar procedência ao lançamento, sob o argumento de se tratar de operações de comercialização ou industrialização a serem realizadas pelo adquirente dos produtos remetidos pela recorrente. A exigência do ICMS-ST somente tem cabimento nas operações interestaduais quando o produto é destinado ao uso e consumo pelo adquirente, que não é o caso dos autos, em que o adquirente situado no Estado catarinense destinava o óleo lubrificante à industrialização. Fazendo alusão à decisão recorrida, aponta para erros nos seus fundamentos. Enquanto a decisão faz referência a operações subsequentes que sustentariam a exigência do ICMS-ST, a hipótese de exigência é na entrada do produto no estabelecimento adquirente. Seria absurda e ilegal a exigência do ICMS-ST do remetente com base na saída posterior do produto a ser promovida pelo adquirente. De acordo com a disposição legal, os Estados podem atribuir a responsabilidade tributária por substituição ao remetente de lubrificantes em operação interestadual unicamente com relação à entrada do produto no estabelecimento adquirente que os utilize para consumo final, o que não é o caso dos autos, em que o produto foi destinado ao processo de industrialização. No prazo hábil o contribuinte apresentou ainda razões complementares à peça recursal, enfatizando os argumentos já desenvolvidos, juntando uma declaração do destinatário DYSTAR INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE PRODUTOS QUÍMICOS LTDA., de que os produtos adquiridos (lubrificantes) da ora recorrente, referentes às notas fiscais de números 48573, 69004, e 75523, foram utilizados como matéria-prima no processo de industrialização de lubrificantes. O requerimento é pelo cancelamento integral do lançamento tributário. A Procuradoria Geral do Estado, representada neste Tribunal, opina pelo desprovimento do recurso especial. É o relatório. Não alegadas. Preliminares Mérito O recurso especial é respaldado no voto de desempate do Presidente da Câmara de Julgamento, art. 30, II, da LC 465/2009, cabendo o reexame da matéria objeto da divergência de entendimento dos Conselheiros da Câmara. As alegações recursais, comprimidas em síntese, apontam para a impossibilidade da exigência do ICMS-ST, pelo fato de as mercadorias (lubrificantes) remetidas pela recorrente serem destinadas ao processo de industrialização, na qualidade de matéria-prima, pelo destinatário, alojando as referidas operações interestaduais no campo da imunidade tributária, nos termos da legislação em vigor. De fato, instituiu o constituinte a imunidade para as operações interestaduais com petróleo, lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados e energia elétrica, sem ressalvas quanto

3 à destinação dos produtos, se para industrialização, comercialização ou mesmo para o consumo próprio do adquirente (art. 155, 2º, X, "b", CF). A LC 87/96, em seu art. 3º, III, vincula esta imunidade à destinação das mencionadas mercadorias à industrialização ou ao comércio, restrição que a princípio poderia suscitar inconstitucionalidade, mas que foi afastada pelo STF (RE /SP). A defesa se apega a esta norma complementar para afastar a exigência do ICMS-ST, sob a alegação de que as mercadorias teriam sido destinadas à industrialização pelo destinatário, incidindo a imunidade tributária sobre as operações de remessa efetuadas pela recorrente. No entanto, os fundamentos desenvolvidos para contestar a exigência fiscal demonstram uma concepção equivocada da incidência da norma de substituição tributária, porquanto que esta não incide sobre a operação interestadual, que é a operação própria do contribuinte recorrente, mas sobre as operações seguintes a serem promovidas pelo substituído tributário. Caso a mercadoria for destinada ao uso e consumo pelo destinatário, a substituição tributária abrange o diferencial de alíquota. Deste modo, não é de nenhuma relevância a discussão acerca da destinação da mercadoria para efeitos de aplicação da substituição tributária e a responsabilidade do remetente pela retenção e recolhimento do imposto; esta informação apenas interessa para identificar os critérios material e quantitativo da incidência, visto que, se as mercadorias permanecerem no ciclo de circulação (industrialização ou comércio), deve haver a retenção sobre uma base de cálculo acrescida segundo as regras específicas do instituto da substituição tributária; se a mercadoria for retirada do ciclo de circulação (destinada ao consumo no destinatário) a retenção se refere ao diferencial de alíquota. Repisando, a exigência tributária em debate não recai sobre a operação própria da notificada, mas sobre as operações subsequentes, a cargo do destinatário das mercadorias, este alojado no polo passivo como substituído tributário. Pelo que se constata dos autos, não há nenhuma divergência entre o fisco e a notificada com relação à destinação da mercadoria à atividade industrial. Observando o relatório do Anexo "J" (fls. 17), observo que há uma composição de base de cálculo do ICMS-ST, demonstrando se tratar de exigência do imposto sobre as operações subsequentes. Tal informação é corroborada na manifestação da autoridade notificante (fls. 81 a 83). O fato é que a operação interestadual sobre a qual incide a norma da imunidade, quando a mercadoria é destinada à industrialização ou comercialização, não é objeto da substituição tributária. É operação própria do substituto tributário. O instituto da substituição tributária visa alcançar fatos geradores futuros, denominados de presumidos, a serem promovidos pelo substituído tributário, os quais não são alcançados pela imunidade invocada pela defesa. Portanto, não há razões para modificar os termos do acórdão recorrido, que tratou da matéria de forma adequada, de maneira que deve ser mantido o lançamento parcialmente. O CONSELHEIRO RELATOR DEONÍSIO VOTOU: conheço e nego provimento ao Recurso Especial, para manter inalterado o acórdão recorrido. Foi acompanhado no voto pelos Conselheiros Lauro, Oscar, Soli, Neander e Angelo. FUNDAMENTAÇÃO DO VOTO DE VISTAS DO CONSELHEIRO CÁSSIO SCHAPPO: A matéria discutida neste processo, iniciada pelo lançamento fiscal cujo mérito veio a ser confirmado por maioria de votos no julgamento do recurso ordinário pela Segunda Câmara do TAT, aí considerado o voto de desempate do Sr. Presidente, é a incidência do ICMS/ST em operações interestaduais que destinem lubrificantes para fins de industrialização, a contribuinte deste Estado. Muito se discutiu a respeito da destinação do produto, lubrificante, se para fins de consumo pelo adquirente ou para fins de comercialização, no aspecto da incidência do ICMS/ST, sendo

4 plenamente aceito por todos que interferiram no processo que a legalidade contempla esse fato, que é devido o ICMS/ST pelo substituído na condição de responsável, em operações interestaduais destinadas a contribuintes em nosso Estado. Porém, a questão é outra e específica, trata-se de operações interestaduais com lubrificantes destinados a contribuinte no Estado de Santa Catarina, para fins de industrialização. Do entendimento firmado no acordo recorrido a respeito da cobrança do imposto através do lançamento, destaco a seguinte parte, que servirá de reflexão e análise sobre o fato de ser ou não devido o ICMS/ST nas operações que deram causa, como também, para confrontar com os argumentos da defesa: "Considerando-se que o ICMS incide nas operações subsequentes à entrada no Estado, de combustíveis e lubrificantes derivados do petróleo, o legislador pode, com base no artigo 6º, 7º e 9º da LC 87/96 e 150 7º da Constituição Federal, "atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente". É exatamente o que o Estado de Santa Catarina fez. Esclareça-se que a operação tributada pelo regime de substituição tributária não é a aquisição interestadual de combustíveis e lubrificantes derivados do petróleo, mas sim a operação subsequente, ou seja, o recolhimento antecipado do ICMS incidente sobre o valor final do produto cobrado ao consumidor final, retirando-se do revendedor varejista, no caso substituído, a responsabilidade tributária. É que no caso de a mercadoria ser destinada a comercialização ou industrialização, conforme dito anteriormente, por força do artigo 2º da LC 87/96 será submetida à tributação na operação subsequente e por força dos artigos 6º, 7º e 9º do mesmo diploma legal poderá ser incluída no regime de substituição tributária." A recorrente fundamenta seu entendimento em dispositivos da LC nº 87/96 (Lei Kandir) e no Convênio ICMS nº 110/07, além de ensinamentos doutrinários que tratam da matéria relacionada à incidência do ICMS/ST em operações interestaduais com lubrificantes. Quanto a LC nº 87/96, o apoio está no art. 3º, III, onde se atesta que o imposto (ICMS) não incide sobre operações interestaduais relativas a lubrificantes, quando destinados à industrialização ou à comercialização. Já com relação ao Convênio ICMS nº 110/07, o apoio está na Cláusula Primeira, onde consta que "Ficam os Estados... autorizados... a atribuir ao remetente de... lubrificantes,... a condição de sujeito passivo por substituição tributária, relativamente ao ICMS incidente sobre as operações com esses produtos, a partir da operação que o remetente estiver realizando, até a ultima, assegurado o seu recolhimento à unidade federada onde estiver localizado o destinatário;" (sublinhei). Excelente matéria sobre o assunto aqui discutido foi apresentado pela Revista Dialética de Direito Tributário nº 128, de autoria do Eminente Tributarista MARCO AURÉLIO GRECO, ao qual faço referência com relação ao apresento a seguir: "(fls.96)... Assim quando nos deparamos com hipótese de substituição tributária, a primeira pergunta a fazer é "qual fato gerador está sendo antecipado?", "o evento ao qual a substituição tributária se atrela configura verdadeiro fato gerador de ICMS ou está sendo disfarçadamente criado um fato gerador novo?" b) só há antecipação em relação ao fato gerador que se refira à mesma mercadoria. Não cabe antecipar ICMS de automóvel para o momento da venda da autopeça. (sublinhei). Um dos requisitos da substituição tributária é encontrar-se o evento no íter formativo do fato gerador

5 futuro. No caso de ICMS, no caminho daquela mercadoria, enquanto existir como tal. No momento em que ela é transformada em outra mercadoria perde-se o íter formativo por desaparecer seu objeto. Portanto, descabe pretender cobrar ICMS por antecipação relativamente a mercadoria que, enquanto tal, não será objeto de operações futuras.... (fls.115)... Em que situação ou momento seria aplicável, nessas operações interestaduais, a substituição tributária do ICMS? Em duas hipóteses: (i) no caso de mercadoria destinada a consumidor final contribuinte (como antecipação do imposto devido pela entrada em seu estabelecimento); e (ii) como antecipação dos fatos geradores subseqüentes que possam vir a ocorrer no caso do destinatário figurar como novo impulsionador em direção ao consumo (= revendas posteriores da mesma mercadoria no Estado de destino). Não cabe a substituição tributária na terceira hipótese descrita no corpo desse estudo, qual seja a de operação interestadual com destino à industrialização (de quaisquer produtos sem distinção), pois a entrada, neste caso, não é fato gerador autônomo que permita sua antecipação. Pretender aplicá-la nesta hipótese é pretender transformar o ICMS em imposto especial (excise tax), o que é incompatível com o seu perfil constitucional. A substituição é igualmente incabível em relação aos produtos resultantes da industrialização, pois um dos requisitos da antecipação é a identidade do objeto (mesma mercadoria)." Ainda sobre o texto do acórdão antes transcrito, a incidência do ICMS/ST na aquisição de lubrificantes de outra Unidade da Federação, é cabível com relação a operação subseqüente, incidente sobre o valor final do produto cobrado do consumidor final (que na antecipação é presumível). E isso só será possível quando de operação futura do mesmo produto ou mercadoria, de forma alguma, tem o condão de equiparar-se a produto que será objeto de nova industrialização. Em primeiro momento, temos que, na operação de aquisição por contribuinte de nosso Estado, de lubrificante vindo de outra Unidade da Federação, não há incidência do ICMS conforme determinação Constitucional, ficando esse imposto inteiramente com o Estado de destino. Este é um fato pacificado com o qual todos concordam por expressa imposição legal. Em segundo plano insere-se a antecipação da cobrança do imposto sobre as operações interestaduais com lubrificantes, conforme autorizado pelo Convênio ICMS nº 110/07, tanto aquelas destinadas ao uso e consumo quanto aquelas destinadas a operações com vendas futuras, do mesmo produto. Não cabe aqui outro enquadramento a não ser as operações futuras de comercialização. Não há como enquadrar a operação que destina o produto lubrificante à industrialização a incidência do ICMS/ST, por expressa falta de previsão legal, pois o produto resultante dessa industrialização não será o mesmo. Também, não cabe comparação com a aquisição desse mesmo produto, lubrificante, no mercado interno, dentro do Estado de Santa Catarina, para fins de industrialização, pois neste caso o valor do produto já traz inserido o ICMS/ST e é assegurado o crédito em respeito ao princípio da não cumulatividade do imposto. Fazer incidir o imposto em operações não tributadas para em ato contínuo conceder-lhe o crédito, também, não confere com o enquadramento legal da presente notificação, é agir à margem do ordenamento, fora da vinculação legal a que está submetido o ato do agente notificante. Fazer a cobrança antecipada de ICMS em operações como às relacionadas no lançamento ora discutido, é criar um fato novo de incidência, pois a operação futura cujo imposto será devido, não contemplará o mesmo produto que deu entrada. O CONSELHEIRO CÁSSIO VOTOU: conheço do Recurso Especial e dou-lhe provimento para

6 cancelar a notificação fiscal por inocorrência da infração. Foi acompanhado no voto pelos Conselheiros Telini, Eduardo, Célio, Diogo e Néri. O Senhor Presidente, face ao empate ocorrido, acompanhou no voto o Conselheiro Relator Deonísio. Acórdão Isso posto, ACORDAM os membros da Câmara Especial de Recursos do Tribunal Administrativo Tributário, por unanimidade de votos, conhecer e com voto de desempate do Sr. Presidente, negar provimento ao recurso especial, para manter inalterado o acórdão recorrido. Intime-se o contribuinte para no prazo de 15 (quinze) dias contados da data da ciência deste acórdão dar cumprimento à decisão proferida por este Tribunal Administrativo, recolhendo o crédito tributário mantido, ressalvada a hipótese do cabimento de novo recurso nos termos e prazos da Lei Complementar Estadual nº 465, de 3 de dezembro de Publicação: 03/07/2013