DOCUMENTO PROTEGIDO PELA LEI DE DIREITO AUTORAL

Transcrição

1 UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU AVM FACULDADE INTEGRADA A DECADÊNCIA E A PRESCRIÇÃO NA EXECUÇÃO FISCAL DOCUMENTO PROTEGIDO PELA LEI DE DIREITO AUTORAL Por: Kellen de Oliveira Rocco Orientador: Profª Patrícia Portal Niterói

2 UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES PÓS-GRADUAÇÃO LATO SENSU AVM FACULDADE INTEGRADA A DECADÊNCIA E A PRESCRIÇÃO NA EXECUÇÃO FISCAL Apresentação de monografia à AVM Faculdade Integrada como requisito parcial para obtenção do grau de especialista em Direito Público e Tributário. 2

3 AGRADECIMENTOS Quero agradecer a Deus pela força e coragem durante mais esta caminhada. 3

4 DEDICATÓRIA Dedico este trabalho aos meus pais, fonte permanente de apoio, incentivo e inspiração. 4

5 RESUMO De modo a não tornar eterno o direito do Fisco de satisfazer uma dívida tributária derivada do descumprimento de uma obrigação por parte do contribuinte, a legislação tributária estabeleceu os institutos da decadência e da prescrição. Tais institutos são consequências legalmente previstas que causam a extinção do direito da autoridade administrativa em razão da mesma se manter inativa por um determinado lapso temporal, deixando de diligenciar em favor da preservação do seu direito creditório. Tanto a decadência como a prescrição pressupõem dois fatores para sua cominação, quais sejam, a inércia do titular do direito e o decurso do prazo previsto em lei para que esse direito seja devidamente exercido. Enquanto que a decadência penaliza o Fisco por inércia na constituição do crédito tributário pelo lançamento, a prescrição extingue o direito da Fazenda Pública de exigir judicialmente a quitação da dívida oriunda do não pagamento do tributo devido por parte do contribuinte. 5

6 METODOLOGIA Os métodos empregados para o desenvolvimento deste trabalho acadêmico como leitura de livros, pesquisas de jurisprudências, estudos de casos concretos objetos de processos judiciais, artigos doutrinários e videoaulas, demonstraram a correta contagem dos prazos decadenciais e prescricionais que podem servir de defesa ao sujeito passivo nos casos de cobrança judicial por meio de execução fiscal. Assim esta monografia foi produzida com base na doutrina, cujos livros foram cedidos pela Universidade Candido Mendes, na jurisprudência pesquisada no Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro, Tribunal Regional Federal da 2ª Região e Superior Tribunal de Justiça, através de aulas assistidas com o professor Eduardo Sabbag e leitura de artigo publicado por Kiyoshi Harada. 6

7 SUMÁRIO INTRODUÇÃO...9 CAPÍTULO I Execução Fiscal Considerações gerais Crédito tributário Constituição do crédito tributário pelo lançamento Lançamento Lançamento de ofício Lançamento por declaração Lançamento por homologação Causas de extinção do crédito tributário...24 CAPÍTULO II DECADÊNCIA NA EXECUÇÃO FISCAL Conceito Decadência do direito de efetuar o lançamento Prazo decadencial no lançamento de ofício Prazo decadencial no lançamento por declaração Prazo decadencial no lançamento por homologação Entendimento dos Tribunais...37 CAPÍTULO III PRESCRIÇÃO NA EXECUÇÃO FISCAL Conceito

8 3.2 Reconhecimento judicial da prescrição Interrupção e suspensão da prescrição Prescrição intercorrente Prescrição intercorrente para os responsáveis tributários Entendimento jurisprudencial...48 CONCLUSÃO...53 REFERÊNCIA BIBLIOGRÁFICA...55 ÍNDICE...56 FOLHA DE AVALIAÇÃO

9 INTRODUÇÃO A execução fiscal é um procedimento especial regulamentado pela Lei nº de , onde a Fazenda Pública, através do Poder Judiciário, busca a satisfação do crédito que lhe é devido pelo contribuinte. A execução fiscal é proposta com base no título executivo judicial denominado Certidão de Dívida Ativa, a qual é extraída dos livros de inscrição da dívida ativa. Esta inscrição somente se realiza após a constituição definitiva do crédito tributário que se dá na esfera administrativa. Com a inscrição, o crédito que era exigível passa a ser exequível. A constituição definitiva do crédito tributário se concretiza após o transcurso do prazo estabelecido no lançamento para o pagamento da dívida ou com a decisão final das instâncias julgadoras do processo administrativo. Proposta a execução fiscal, o executado será citado para pagar a dívida no prazo de 5 (cinco) dias ou garantir a execução. O executado poderá apresentar, no prazo de 30 (trinta) dias, embargos à execução, sendo os mesmos uma ação autônoma que corre por apenso à execução. 9

10 A doutrina e a jurisprudência têm admitido outra forma de defesa, sem a necessidade de se garantir o juízo e nos próprios autos da execução, é a denominada exceção de pré-executividade. Em sua peça de bloqueio, o executado poderá apresentar, dentre outras matérias de defesa, a arguição da decadência e da prescrição, as quais podem ser conhecidas a qualquer tempo ou grau de jurisdição. O instituto da decadência consiste no decurso do prazo de tempo que a Fazenda Pública tem para constituir o crédito tributário, ou seja, é o esgotamento do prazo dentro do qual o sujeito ativo deveria realizar o lançamento. Já a prescrição está relacionada a cobrança do crédito, ou seja, o período em que o sujeito ativo deve proceder ao ajuizamento da ação de cobrança. Assim, enquanto a decadência indica que o lançamento do crédito tributário foi extemporâneo, a prescrição indica que a execução fiscal foi proposta tardiamente. Os prazos para a decadência e para a prescrição são ambos quinquenais, porém com termos iniciais e finais diferenciados, logo, teremos 5 (cinco) anos, a partir de um termo a quo, para contar a decadência e 5 (cinco) anos, a partir de um termo a quo diferente, para contar a prescrição. 10

11 O artigo 173 do Código Tributário Nacional trata da regra geral para a contagem da decadência, qual seja, 5 (cinco) anos contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Já o artigo 174 do CTN, que dispõe sobre a prescrição, afirma que este instituto ocorre em 5 (cinco) anos contados da data da constituição definitiva do crédito tributário. Fato é que tanto a decadência quanto a prescrição são institutos jurídicos que possibilitam a extinção do crédito tributário, ou seja, são formas de perecimento de direito. Tais institutos provocam a segurança jurídica, uma vez que estão ligados a questão do tempo, ou seja, as relações jurídicas não são imunes aos efeitos do tempo, não podem se propagar por um tempo indeterminado. 11

12 Capítulo 1 Execução Fiscal 1.1 Considerações gerais A execução fiscal é um procedimento especial realizado no âmbito do Poder Judiciário através do qual a Fazenda Pública busca efetuar a cobrança do crédito tributário que lhe é devido pelo contribuinte inadimplente. Importante esclarecer, neste momento, que em sede de execução fiscal, deve-se entender como Fazenda Pública não apenas os entes federativos, quais sejam, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. A Fazenda Pública, aqui, comporta um sentido mais amplo, abrangendo os entes públicos, mas também as autarquias e fundações públicas. Regulamentada pela Lei nº de , a execução fiscal terá no polo ativo, denominado exequente, a Fazenda Pública e no polo passivo, denominado executado, o devedor, ou o fiador, o espólio, a massa, o responsável por dívidas, tributárias ou não, de pessoas físicas ou pessoas jurídicas de direito privado e os sucessores. O processo de execução fiscal tem como fundamento para a cobrança da dívida o título executivo extrajudicial denominado certidão da dívida ativa (CDA) a qual goza de presunção de certeza e liquidez, tornando, assim, o documento necessário para a propositura da referida ação judicial. 12

13 A presunção de liquidez e certeza do crédito tributário não é absoluta, mas sim relativa e se origina do ato administrativo da inscrição. Esta relativização da presunção se caracteriza, pois a inscrição do crédito tributário em dívida ativa é feita unilateralmente pelo Fisco, sem que haja qualquer reconhecimento por parte do sujeito passivo. Assim, realizada a inscrição do crédito tributário na dívida ativa, este crédito passa a ser exequível através da ação de execução fiscal. A dívida ativa compreende as dívidas tributárias, quais sejam, as decorrentes do não pagamento de impostos, taxas, contribuições, empréstimos compulsórios, multas tributárias, juros e correção monetária, e as dívidas não-tributárias, que são as decorrentes de multas administrativas, renda de imóveis, custas processuais, preços públicos, dentre outros. Feitas estas considerações, vejamos uma síntese de como se faz o ajuizamento e o procedimento da ação judicial prevista na Lei 6.830/80. A Fazenda Pública, credora, apresenta em juízo a petição inicial simples, onde conterá apenas a indicação do juiz a quem é dirigida, o pedido e o requerimento de citação. A petição inicial será instruída juntamente com a certidão da dívida ativa. Tendo a execução fiscal sido proposta, o executado será citado para que efetue o pagamento da dívida tributária no prazo de 5 (cinco) dias ou garantir a execução. Não ocorrendo o pagamento, nem a garantia da execução, poderá ser procedida a penhora de qualquer bem do executado. 13

14 Caso não entenda devida a referida dívida, o executado poderá apresentar, no prazo de 30 (trinta) dias, embargos à execução, desde que garantida a execução. Os embargos a execução, também chamado por alguns como embargos do devedor, é uma ação autônoma que deverá ser autuado em autos apartados, porém, correrá em apenso à execução fiscal. Em sede de embargos à execução, o executado poderá se defender da execução fiscal alegando toda matéria útil a defesa, bem como fazer requerimento de provas e juntar documentos comprobatórios e rol de testemunhas. Apesar da legislação processual brasileira, bem como o CTN, limitarem o contraditório no processo de execução aos embargos, tem-se admitido outra forma de defesa, não prevista em lei, mas de criação doutrinária e aceita pela jurisprudência, é a chamada exceção de préexecutividade. A exceção de pré-executividade é a defesa apresentada nos próprios autos da demanda executória, cuja principal função é a de desonerar o executado de proceder a segurança do juízo para discutir matérias de ordem pública e os casos em que o reconhecimento da nulidade do título puder ser verificada de plano, sem necessidade de contraditório e dilação probatória, tornando célere e eficaz a prestação jurisdicional. Assim, a exceção de pré-executividade não possui prazo para sua interposição, tendo em vista que as questões possíveis de serem suscitadas nesta peça de defesa podem ser conhecidas de ofício pelo magistrado e a qualquer tempo ou grau de jurisdição como é o caso da decadência e da prescrição. 14

15 Contudo, as alegações de ocorrência da decadência e da prescrição somente podem ser arguidas e apreciadas pela via da exceção de préexecutividade quando não for imprescindível a dilação probatória. Isto porque este instrumento de defesa não se presta a examinar meras alegações despidas de provas robustas e ponderáveis sobre o fato extintivo ou modificativo do direito. 1.2 Crédito tributário Como visto nas considerações feitas a respeito do processo judicial de execução fiscal, este é o instrumento utilizado pela Fazenda Pública para a realização de cobrança de dívida, a qual é resultante de um crédito tributário pertencente ao Fisco não pago pelo contribuinte. Contudo, para que possa ser compreendido o surgimento dessa dívida objeto de ação judicial, imperioso se faz conhecer o crédito tributário e sua constituição. Pode-se entender como crédito tributário, portanto, a quantia devida ao Fisco decorrente de uma obrigação principal. O crédito tributário formaliza a relação jurídico-tributária, possibilitando ao Fisco exigir do contribuinte o cumprimento da obrigação principal da qual decorre. 15

16 O crédito tributário tem a mesma natureza da obrigação, por ser dela decorrente ou extraído, conforme dispõe o artigo 139 do CTN, vejamos: natureza desta. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma A obrigação tributária nasce com a lei e o crédito tributário decorre dessa obrigação, mas para que seja determinado e, posteriormente, exigido, depende de um procedimento administrativo onde será declarada a sua existência, o seu valor e identificado o seu devedor. Este procedimento administrativo e, como veremos, privativo da Fazenda Pública, chama-se lançamento e é através dele que o crédito tributário será constituído Constituição do crédito tributário pelo lançamento Conforme preceitua o artigo 142 do Código Tributário Nacional, compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento. O crédito tributário, depois de regularmente constituído, não poderá ser modificado ou ter suspensa ou excluída a sua exigibilidade, salvo nos casos previstos no próprio CTN. 16

17 Portanto, nascida a obrigação principal, qual seja, de efetuar o pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária, o crédito será formalmente constituído pelo lançamento e, concluído o lançamento com a notificação do sujeito passivo, conforme veremos em momento oportuno, o crédito passa a ser procedimental e definitivamente constituído. Esta distinção entre constituição (formal) do crédito tributário e constituição definitiva do crédito tributário é de suma importância, uma vez que a definitividade da constituição do crédito consubstancia o marco final da decadência e o marco inicial da prescrição tributária. 1.3 Lançamento estabelece: No que tange ao lançamento, o artigo 142 do CTN assim Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Assim, nas palavras do advogado, professor e Jurista KIYOSHI HARADA, pode-se entender que ao teor do art. 142 do CTN, o lançamento é um procedimento administrativo em que um agente capaz procede a averiguação da subsunção do fato concreto à hipótese legal (ocorrência do fato gerador), a determinação da matéria tributável mediante a valoração dos 17

18 elementos que integram aquele fato concreto (base de cálculo), a aplicação da alíquota prevista na lei para a apuração do montante do tributo devido, a identificação do sujeito passivo, e, sendo o caso, a propositura de penalidade cabível. Esta série de atos podem ser praticados, inclusive, em diferentes dias, mas no final da verificação dos requisitos previstos no art. 142 do CTN haverá sempre um documento exteriorizador daqueles atos, que é o lançamento eficiente para a constituição definitiva do crédito tributário¹. Já no entendimento do ilustre doutrinador tributarista Luciano Amaro o lançamento não tende nem a verficar o fato e nem a determinar a matéria tributária, nem a calcular o tributo, e nem a identificar o sujeito passivo. O lançamento pressupõe que todas as investigações eventualmente necessárias tenham sido feitas e que o fato gerador tenha sido identificado nos seus vários aspectos subjetivo, material, quantitativo, especial, temporal, pois só com essa prévia identificação é que o tributo pode ser lançado. ² Portanto, pode-se concluir que o lançamento é um ato ou uma série de atos privativos da administração, isto é, compete somente à Fazenda Pública a realização do lançamento, não podendo ser exercido por nenhuma outra pessoa. A participação do contribuinte na obrigação de lançar é, portanto, tão somente quanto a matéria de fato, é dizer, em determinados casos o lançamento se efetua com base nas informações prestadas pelo sujeito passivo quanto à matéria de fato. ¹ ² Amaro, Luciano. Direito tributário brasileiro 14ª edição revista. São Paulo: Saraiva,

19 Além de ser um ato privativo da administração, o parágrafo único do mencionado artigo caracteriza o lançamento como uma atividade vinculada e obrigatória. Importante ressaltar que sendo o lançamento uma atividade administrativa plenamente vinculada e obrigatória, não se admite qualquer dispensa quanto a sua efetivação pela autoridade administrativa, sob pena de responsabilidade funcional, na forma do parágrafo único do artigo 142 do CTN. Art. 142 Compete privativamente à autoridade administrativa... Parágrafo único A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. No que tange a natureza jurídica do lançamento, cumpre esclarecer que o referido procedimento administrativo não cria o direito, ele é um ato declaratório, ou seja, o lançamento declara os elementos constantes da relação fática para possibilitar a exigibilidade do direito creditório. Visto o conceito e a natureza jurídica, adentremos à classificação do lançamento. O CTN, nos artigos 147 a 150, nos apresenta três modalidades de lançamento, quais sejam, de ofício, por declaração e por homologação Lançamento de ofício O lançamento de ofício, também chamado de direto ou ex officio é a modalidade mais tradicional de lançamento e está prevista no artigo 149 do CTN. 19

20 Art O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...) O CTN, no mencionado artigo, trata desta modalidade de lançamento, elencando, de forma expressa, os casos em que o lançamento será efetuado e revisto pela autoridade administrativa. Nesta modalidade de lançamento, toda a iniciativa para a efetivação do lançamento do tributo compete à Fazenda Pública. O contribuinte não participa dos atos do lançamento, pois cabe ao Fisco a apuração da ocorrência do fato gerador e promover a cobrança do tributo devido. IPTU e o IPVA. Dentre os tributos sujeitos ao lançamento de ofício, encontramos o Lançamento por declaração Também chamado de misto, esta modalidade de lançamento se efetua com base na declaração do contribuinte. O sujeito passivo, portanto, fornece as informações necessárias sobre os fatos pertinentes à imposição tributária para que o Fisco possa formalizar o ato do lançamento. O lançamento por declaração encontra previsão no artigo 147 do CTN que assim dispõe: 20

21 O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis a sua efetivação. Desta forma, esta modalidade de lançamento é considerada a de maior eficácia, sendo certo que a declaração constitui uma obrigação do sujeito passivo que deverá se valer da boa-fé, mas se reservando à Fazenda Pública o direito de apurar a veracidade das informações prestadas, bem como apurar as informações não prestadas ou prestadas parcialmente pelo declarante. Como exemplo de tributos sujeitos ao lançamento por declaração temos II, IE e ITBI Lançamento por homologação O lançamento por homologação também é conhecido como autolançamento e encontra previsão no artigo 150 do CTN na seguinte forma: O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. 21

22 Portanto, no lançamento por homologação, o sujeito passivo efetua o pagamento do crédito tributário de forma antecipada, restando à autoridade administrativa a apuração do montante devido e a conferência do pagamento realizado para que posteriormente seja feita a homologação de forma expressa. Ressalta-se que o pagamento é feito de forma antecipada, é dizer, o recolhimento é feito pelo devedor independente de manifestação prévia do Fisco, sem que este efetue o lançamento para tornar exigível a prestação tributária. Tendo em vista que neste tipo de lançamento não há participação da autoridade administrativa para que o crédito tributário seja constituído, visto que o próprio contribuinte é quem determina o valor do tributo e efetua o seu pagamento, há uma resistência por parte da doutrina quanto a caracterização deste procedimento como sendo uma modalidade de lançamento. Isto porque, segundo a corrente que afirma que o autolançamento não seria uma modalidade de lançamento, representada por Luciano Amaro e Aliomar Baleeiro, se o lançamento constitui o crédito tributário e é um procedimento privativo da Fazenda Pública, não poderia o contribuinte efetuar o pagamento do crédito tributário sem que antes houvesse a manifestação da autoridade competente, pois para que possa ser efetuado o pagamento do crédito, certamente este crédito tributário teria que estar previamente constituído. Assim, se o crédito tributário é constituído pelo próprio contribuinte e que o mesmo efetua o pagamento antecipadamente sem que haja qualquer 22

23 manifestação do Fisco, não é possível falar em ato administrativo, mas sim em ato jurídico. Portanto, há quem entenda que o lançamento por homologação não representa uma modalidade de lançamento. Desta forma, pode-se entender por lançamento por homologação o ato de iniciativa da administração, que poderá ser expresso ou tácito, o qual confirma o cálculo do tributo devido e o pagamento realizado de forma antecipada pelo sujeito passivo e extingue, posteriormente, o crédito tributário. Aqui, o ato do lançamento é simplesmente confirmar a atividade desenvolvida pelo sujeito passivo, qual seja, a apuração do cálculo do tributo devido e o devido pagamento feito de forma antecipada. Consigna-se que se o contribuinte prestar as devidas informações sobre o montante devido, mas não realizar o pagamento antecipado, a Fazenda Pública poderá proceder a homologação e determinar a inscrição do crédito tributário na dívida ativa, sob pena de seu direito de lançar ser extinto pela decadência. Caso o contribuinte realize o cálculo do montante do tributo devido e efetue o pagamento devido, mas a Fazenda Pública discorde daquele montante, poderá a autoridade deixar de homologar a apuração feita pelo contribuinte e, de ofício, efetuar a sua revisão. 23

24 A título de exemplo, tem-se como tributos sujeitos ao lançamento por homologação o IPI, IR, ICMS, ISS, ITR e COFINS. 1.4 Causas de extinção do crédito tributário 156 do CTN. As formas de extinção do crédito tributário estão previstas no artigo Art. 156 Extinguem o crédito tributário: I o pagamento; II a compensação; III a transação; IV a remissão; V a prescrição e a decadência (...) Assim, para maior clareza didática, alguns doutrinadores, como Ruy Barbosa Nogueira, agrupam as causas de extinção do crédito tributário em consequência de situações de fato atribuíveis ao devedor e em virtude de disposições de direito. As causas de fato da extinção do crédito são aquelas que a extinção se consubstancia em virtude de eventos ou situações de fato. 24

25 Já as causas de direito da extinção do crédito tributário são aquelas que decorrem de disposições legais, ou seja, da vontade objetivada na lei. A forma mais comum de extinção do crédito tributário é o pagamento. Contudo, veremos neste trabalho, dentre as causas de direito da extinção, aquela que extingue o próprio direito de tributar, de lançar, e aquela que extingue o direito de ação para a cobrança do crédito tributário. Desta forma, estar-se diante dos institutos da decadência e da prescrição, respectivamente. Estas duas modalidades de extinção do crédito tributário são causas de direito da extinção, pois só existem quando a lei escrita as prevê. A decadência, como veremos no próximo capítulo, é um prazo dentro do qual o direito deve ser exercido. Já a prescrição também é um prazo para o exercício de um direito, porém, para o que direito de ação seja exercido. 25

26 Capítulo 2 Decadência na Execução Fiscal 2.1 Conceito A decadência é tradicionalmente definida como a perda de um direito subjetivo em decorrência do seu não exercício durante um determinado período de tempo fixado pelo ordenamento jurídico. A decadência é, na verdade, um prazo de existência de um direito, dentro do qual este deve ser exercido. Caso o titular não o exerça dentro de um determinado lapso temporal, esse direito que a ordem jurídica lhe conferiu será extinto. No âmbito do Direito Tributário, o fenômeno da decadência também parte dessa definição geral. Todavia, possui características próprias, adequadas a este ramo do Direito. Assim, o instituto da decadência especificamente no Direito Tributário, se refere à extinção de três direitos, quais sejam, o direito do Fisco realizar a homologação expressa dos procedimentos de lançamento realizados pelo sujeito passivo, o direito de o sujeito passivo pleitear a restituição do que pagou indevidamente à autoridade fiscal e o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário pelo lançamento. Neste trabalho, estudaremos a decadência como uma modalidade de extinção do crédito tributário. Isto porque este instituto demarca a perda do direito de constituir o crédito tributário pelo lançamento, logo, podemos 26

27 entender que é uma modalidade de extinção do crédito tributário, pois caracteriza a perda do direito da Fazenda Pública lançar este crédito. Desta forma, o fenômeno da decadência impede que a Fazenda Pública exerça seu direito de efetuar o lançamento do crédito tributário em razão de se manter inerte durante um prazo previsto em lei. No âmbito da execução fiscal, a decadência do direito à constituição do crédito tributário encontra a possibilidade de seu reconhecimento de ofício pelo magistrado. Uma vez transcorrido o prazo quinquenal, conforme veremos adiante, a decadência pode e deve ser reconhecida ex officio nos autos da própria execução fiscal. Contudo, necessário se faz que conste nos autos a prova inequívoca da data em que o sujeito passivo foi notificado do lançamento, a fim de que seja evidenciada a ocorrência da causa extintiva do crédito fiscal. 2.2 Decadência do direito de efetuar o lançamento Como visto, o lançamento é um procedimento administrativo privativo da Fazenda Pública. Sendo, portanto, a titular desse direito, é imputável à Fazenda o prazo fatal de 5 (cinco) anos para que seja realizado e concluído o lançamento. Este entendimento se extrai do caput do artigo 142 do Código Tributário Nacional que dispõe sobre a constituição do crédito tributário pelo 27

28 lançamento, afirmando que compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, explicitando, no parágrafo único do mencionado artigo que a atividade administrativa do lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Desta forma, se a Fazenda Pública, no prazo de 5 anos não constituir o crédito tributário pelo lançamento, esse seu direito se extingue por caducidade. Tal norma está prevista no artigo 173 do CTN que assim dispõe: Art. 173 O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento. 28

29 Para que o referido artigo seja bem compreendido, importante esclarecer quando nasce o direito da Fazenda lançar o tributo. Entretanto, antes de analisarmos o momento inicial do prazo extintivo, imperioso se faz ressaltar, conforme se observa no parágrafo único do mencionado artigo, que o lançamento somente se torna definitivo com a notificação do sujeito passivo. Não adianta efetuar o lançamento e não notificar o sujeito passivo no prazo de 5 anos, pois o referido procedimento não terá eficácia jurídica. Portanto, após ser concluído o procedimento administrativo do lançamento com a verificação da ocorrência do fato gerador, a determinação da matéria tributável, o cálculo do montante do tributo devido e a identificação do sujeito passivo, para que o direito creditório da Fazenda possa ser oponível e exigível, deverá ser regularmente notificado o contribuinte ou o responsável tributário. Assim, ao concluir o lançamento, a Fazenda Pública deverá notificar o devedor dentro do prazo de 5 anos, é dizer, se o lançamento não foi concluído ou o sujeito passivo não foi notificado dentro do prazo de 5 anos, o direito da Fazenda efetivar o lançamento ou concluí-lo caducou. Importante mencionar que, da mesma forma, se o sujeito passivo receber a notificação fora do prazo de 5 anos, também ocorre o fenômeno da decadência. No caso do processo de execução fiscal para cobrança da dívida ativa na qual a Fazenda Pública é credora, a data em que o sujeito passivo 29

30 foi notificado do lançamento é fundamental para o reconhecimento da decadência, uma vez que a notificação do sujeito passivo consubstancia o marco interruptivo da decadência, ou melhor, é o termo ad quem do curso do prazo decadencial. Desta forma, sabendo que o prazo decadencial se finda com a notificação do sujeito passivo, voltemos a análise do marco inicial do direito da Fazenda Pública lançar o tributo. Importante se faz conhecer qual o momento exato em que se dá o termo a quo do prazo decadencial para que se possa saber se houve ou não a extinção do direito, ou seja, se transcorreu ou não o prazo extintivo. O prazo decadencial para o Fisco exercer seu direito de constituir o crédito tributário pelo lançamento tem termos iniciais distintos, a depender da modalidade de lançamento empregada na hipótese, vejamos, portanto, o marco inicial e a contagem do prazo decadencial em cada modalidade de lançamento Prazo decadencial no lançamento de ofício Nas hipóteses de lançamento de ofício, como é o caso do IPVA e IPTU, onde, ocorrendo o fato gerador, as autoridades fazem as apurações de ofício e lançam o tributo, utilizamos a regra geral prevista no inciso I do artigo 173 do CTN. 30

31 Assim, o inicio do prazo decadencial de 5 (cinco) anos se dá no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Sabemos que o ano civil coincide com o exercício financeiro, desta forma, podemos entender que o primeiro dia do exercício seguinte aduzido pelo mencionado artigo é o dia 1º de janeiro. Já a expressão àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, quer dizer o próprio exercício em que houver ocorrido o fato gerador. Para melhor esclarecimento, vejamos um exemplo de caso concreto: Utilizemos o caso de IPTU de um imóvel. Ocorrendo o seu fato gerador em 1º de janeiro de 2002, o prazo decadencial de 5 (cinco) anos se inicia no primeiro dia (útil ou não) do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, neste caso, 1º de janeiro de Desta forma, a partir de 1º de janeiro de 2003, a Fazenda Pública deverá efetuar o lançamento do tributo e notificar contribuinte durante o prazo de 5 (cinco) anos, portanto, até 31 de dezembro de Observa-se que o prazo se extingue em 31 de dezembro de 2007 e não, como muitos pensam, em 1º de janeiro de O prazo decadencial não atinge o exercício financeiro seguinte. 31

32 Já no inciso II do artigo 173 do CTN encontramos outro termo inicial para a contagem decadencial, neste caso, quando houver impugnação e for anulado por vício formal o lançamento efetuado pela Fazenda Pública. O referido inciso dispõe que o termo a quo do prazo de caducidade do direito do Fisco efetuar o lançamento é contado da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Primeiramente ressalta-se que a palavra decisão compreende tanto a decisão administrativa, quanto a judicial. Assim, podemos afirmar que tanto a administração como o Poder Judiciário podem anular o lançamento. Este inciso nos ensina que em caso de existência de um lançamento anterior, sendo este lançamento irregular em razão de vício formal, haverá um novo prazo de decadência, a começar da decisão que anulou o lançamento e não da data do fato gerador. A grande parte da doutrina, como Ruy Barbosa Nogueira, Luciano Amaro e Luiz Emygio, e a jurisprudência defendem que este inciso não tem validade jurídica, uma vez que a decisão que anulou o lançamento por vício formal não pode fazer renascer o prazo de decadência. Isto porque a decisão que anulou o lançamento, ainda que definitiva, não tem efeito de recriar direito de lançar, visto que este direito só é instituído por lei, não podendo ser por ato judicial. 32

33 Neste caso, o início do prazo decadencial é postergado, estando contrário ao texto do caput e até mesmo de todo o sistema tributário, pois, está-se diante de verdadeiro caso de interrupção do prazo decadencial, sendo certo que, em regra, os prazos decadenciais não se suspendem e nem se interrompem. Este inciso recria o marco inicial da contagem do prazo decadencial na medida em que faz retroagir a data da decisão que anulou o lançamento anteriormente realizado. O legislador, neste caso, beneficiou a Administração Fazendária ao passo que, se o lançamento é ato privativo da Fazenda Pública, como já visto anteriormente, o lançamento anterior eivado de vício formal, foi feito pelo próprio Fisco. Neste contexto, o novo prazo decadencial iniciado da decisão anulatória do lançamento anterior e não da ocorrência do fato gerador, acaba por premiar a Fazenda Pública, que terá seu direito de constituir o crédito tributário restabelecido após um procedimento por ela mesma realizado de forma defeituosa ou viciada. Por tais razões, as críticas doutrinárias e jurisprudenciais a respeito deste inciso estão perfeitamente corretas, uma vez que o marco inicial da decadência recomeçará a partir da data da decisão que anulou de forma definitiva o lançamento e não da data da ocorrência do fato gerador, como sendo o correto. 33

34 Como já dito anteriormente, o fato gerador decorre da lei, não podendo, portanto, derivar da decisão administrativa ou judicial anulatória. Importante ressaltar que se trata de caso em que houver vício formal, pois na hipótese de vício material do lançamento, ou seja, aquele que diz respeito a existência ou não da dívida, não haverá novo lançamento Prazo decadencial no lançamento por declaração No caso de lançamento por declaração, ou seja, aquele realizado com base na declaração prestada à autoridade administrativa pelo sujeito passivo, como é o caso do Imposto de Importação, Imposto de Exportação e ITBI. Esta modalidade de lançamento, da mesma forma que o lançamento de ofício, também utiliza a regra do artigo 173, I, do CTN, isto é, a contagem do prazo decadencial se inicia no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. A título de exemplificação, utilizemos o ITBI (Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis). O fato gerador, neste caso, ocorre no momento da transmissão do bem imóvel. Assim, ocorrido o fato gerador, o sujeito passivo declara as informações necessárias à autoridade administrativa que, após o recebimento da declaração efetua o lançamento e obriga o sujeito passivo a realizar o pagamento do tributo. 34

35 Como dito acima, no caso de lançamento por declaração, a contagem da decadência se faz utilizando a regra geral do artigo 173 do CTN. Desta forma, ocorrido o fato gerador, por exemplo, em 15 de maio de 2018, o prazo da decadência se inicia no primeiro dia do exercício seguinte, qual seja, 1º de janeiro de A partir de então, a Fazenda Pública tem o prazo fatal de 5 (cinco) anos para realizar a constituição do crédito tributário a que faz jus pelo lançamento Prazo decadencial no lançamento por homologação Por fim, vejamos como ocorre a contagem do prazo decadencial na hipótese de tributo cujo lançamento é feito por homologação, ou seja, aquele em que o sujeito passivo presta as informações à autoridade administrativa quanto ao fato gerador, o valor do tributo e a base de cálculo, após ele realiza o pagamento antecipado do valor que entendeu devido, sem prévio exame da autoridade administrativa, como por exemplo nos casos de ICMS, IPI e IR. A partir dessa atividade praticada pelo sujeito passivo, o Fisco realiza uma auditoria a fim de verificar se as informações, bem como o pagamento foram feitos de forma correta e homologa expressa ou tacitamente a atividade exercida pelo obrigado. Ao contrário das outras modalidades de lançamento já explicitadas, a contagem da decadência no lançamento por homologação segue a regra contida no parágrafo 4º do artigo 150 do CTN que assim estabelece: 35

36 O mencionado dispositivo nos informa que se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Desta forma, observa-se que o marco inicial do direito da Fazenda Pública efetuar o lançamento é o momento da ocorrência do fato gerador, ou seja, no instante em que ocorre a situação definida em lei. Tem-se, portanto, um prazo, teoricamente, mais curto, visto que a Fazenda Pública deverá constituir o crédito tributário, sob pena de caducidade, a partir da ocorrência do fato gerador e não do primeiro dia do exercício seguinte, conforme a regra estabelecida no artigo 173 do CTN e aplicada às demais modalidades de lançamento. Pode-se afirmar, ainda, que, nos casos de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, o prazo decadencial se inicia na data da ocorrência do fato gerador e se finda juntamente com o direito da Fazenda Pública constituir eventuais diferenças no pagamento efetuado pelo sujeito passivo mediante o lançamento de ofício. Isto porque, em caso de ser constatado algum equívoco no pagamento antecipado efetuado pelo sujeito passivo, a autoridade administrativa não homologará este pagamento e, consequentemente, não haverá a extinção do crédito tributário. 36

37 Assim, na hipótese em questão, a autoridade realizará um lançamento substitutivo, na modalidade de ofício, da diferença não recolhida pelo sujeito passivo, não deixando de observar o valor já pago antecipadamente. O prazo para a referida revisão se inicia também da data do fato gerador, ou seja, é o mesmo prazo que a Fazenda Pública tem para realizar a homologação. Logo, pode-se concluir que, em regra, a ocorrência do fato gerador marca o início do prazo de 5 (cinco) anos para a Fazenda Pública efetivar o lançamento por homologação e consequentemente constituir o crédito tributário, sob pena de ver seu direito extinto pelo fenômeno da decadência. 2.3 Entendimento jurisprudencial Como sabemos, os entendimentos advindos dos nossos Tribunais, aqui, especificamente do Estado do Rio de Janeiro e dos Tribunais Superiores, nem sempre são seguidos a risca o que dispõe a lei. Muitas vezes os Tribunais acabam por criar e, diga-se de passagem, modificar, entendimentos, obviamente não contrários a lei, mas de uma forma adéqua a legislação. Contudo, ao contrário do que ocorre na prescrição, conforme veremos no próximo capítulo, no que tange ao prazo decadencial não foram encontrados entendimentos no Tribunal de Justiça do Estado do Rio de 37

38 Janeiro que estivessem fora da literalidade da lei, isto é, com peculiaridades ou controvérsias. Já no âmbito do Superior Tribunal de Justiça, a jurisprudência desta Corte, entende que nas ações cujo lançamento se faz por homologação, havendo pagamento antecipado, conta-se o prazo decadencial a partir da ocorrência do fato gerador. Até aí, não se constata nenhuma especialidade. Porém quando há prova de fraude, dolo ou simulação ou quando não há pagamento antecipado, deverá ser aplicada a regra contida no artigo 173, I, do CTN. Vejamos: AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. OMISSÃO. INOCORRÊNCIA. INOVAÇÃO DE FUNDAMENTOS. INCABIMENTO. DECADÊNCIA. FRAUDE, DOLO OU SIMULAÇÃO. TERMO INICIAL. PRIMEIRO DIA DO EXERCÍCIO SEGUINTE ÀQUELE EM QUE O LANÇAMENTO PODERIA TER SIDO EFETUADO. AGRAVO IMPROVIDO. 1. Em sede de agravo regimental, não se conhece de alegações estranhas às razões do recurso especial, por vedada a inovação de fundamento. 2. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é firme em que, no caso de imposto lançado por homologação, quando há prova de fraude, dolo ou simulação, o direito da Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após cinco anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional). 3. Agravo regimental improvido. (AgRg no REsp Relator Ministro Hamilton Carvalhido - Primeira Turma Data do julgamento: 22/06/2010). 38

39 Capítulo 3 Prescrição na Execução Fiscal 3.1 Conceito Assim como a decadência, a prescrição também se refere a uma causa de extinção do crédito tributário pela passagem de tempo, mas diferente do que se refere a decadência. No caso da prescrição, perde-se o direito de exercer a ação judicial. Podemos entender, portanto, que a prescrição é um prazo para o exercício do direito de ação de cobrança do crédito tributário. A prescrição tributária encontra-se regulada no artigo 174 do CTN, o qual dispõe que: a ação para cobrança do crédito tributário prescreve em 5 (cinco) anos, contados da data da sua constituição definitiva. Para que se possa entender de maneira clara este artigo, imperioso se faz o conhecimento da expressão constituição definitiva. Neste sentido, destacam-se os ensinamentos do doutrinador Eduardo Sabbag, que, a respeito desse assunto, assim define: A definitividade não decorre do fato gerador ou da própria obrigação tributária, mas do momento em que não mais for admissível ao Fisco discutir, administrativamente, a seu respeito. Desse modo, identificando o 39

40 marco temporal de definitividade, contar-se-á o prazo de cinco anos para a propositura, em tempo, da execução fiscal.³ Contudo, um dos pontos mais controvertidos em matéria de prescrição tributária é o que diz respeito à constituição definitiva do crédito tributário, ou seja, o momento em que se dá início a contagem do prazo prescricional. Parte da doutrina, como a que sustenta Ruy Barbosa Nogueira, entende que a constituição definitiva se dá com a notificação regular do crédito definitivamente determinado, isto porque com a notificação que se constitui o crédito exigível, ou seja, a notificação ao sujeito passivo do lançamento realizado pela autoridade administrativa faz nascer o direito apurado e oponível, podendo, assim, ser acionado. Outra parte da doutrina, a defendida por Eduardo Sabbag, firma o entendimento no sentido de que a constituição definitiva do crédito tributário se consubstancia com a manifestação final do Fisco no processo administrativo. Esta corrente acrescenta, ainda, que enquanto não houver manifestação final da Fazenda Pública onde não caiba mais recurso, o crédito tributário constituído pelo lançamento poderá sofrer alteração. Há, entretanto, um terceiro entendimento, no qual a constituição ³ SABBAG, Eduardo de Moraes. Manual de Direito Tributário. São Paulo: Editora Saraiva,

41 definitiva que define o termo a quo da contagem do prazo prescricional será a data da notificação ao sujeito passivo do lançamento realizado quando não existir impugnação administrativa do lançamento e no caso de existência de impugnação, será a data da notificação da decisão administrativa terminativa. Concordando com este último entendimento, todavia, apresentando algumas peculiaridades, o doutrinador Ricardo Lobo Torres, defende que no caso de inexistência de impugnação ao lançamento, a constituição definitiva do crédito tributário coincide com a data marcada para a efetuação do pagamento arbitrado no lançamento a que o sujeito passivo foi regularmente notificado. Já quando houver a impugnação administrativa do lançamento, o crédito tributário estará definitivamente constituído no decurso do prazo de 30 (trinta) dias contados da decisão administrativa definitiva. Não obstante a divergência doutrinária quanto ao momento em que ocorre a constituição definitiva do crédito tributário, a jurisprudência vem entendendo que esta se da com a notificação do sujeito passivo da decisão no processo administrativo relativamente a qual não cabe mais recurso, conforme veremos no tópico relativo à jurisprudência. Assim, após a constituição definitiva do crédito tributário, isto é, quando não mais se admitir que a Fazenda Pública ou o sujeito passivo discuta a respeito do crédito tributário, cria-se o cenário hábil à propositura da ação de execução fiscal, ação destinada à proteção do direito creditório do Fisco, nos termos da Lei nº 6.830/80. 41

42 3.2 Reconhecimento judicial da prescrição Da mesma forma que a decadência, a prescrição tributária também constitui matéria de ordem pública. Desta forma, a arguição da prescrição em sede de execução fiscal poderá ser feita a qualquer tempo ou grau de jurisdição. Cumpre ressaltar que, por ser matéria de ordem pública, o seu reconhecimento poderá ser feito de ofício pelo magistrado ou através das formas de defesa admitidas na execução fiscal, quais sejam, embargos à execução, previstos em lei, ou da exceção de pré-executividade, instrumento de defesa criado pela doutrina e aceito pela jurisprudência. 3.3 Suspensão e interrupção da prescrição Dizer que a ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em 5 (cinco) anos é dizer que a Fazenda Pública dispõe de 5 (cinco) anos para propor a ação de execução fiscal a fim de cobrar o crédito tributário a ela devido pelo contribuinte. Sabe-se que a prescrição tem inicio com a constituição definitiva do crédito tributário, conforme determina o artigo 174 do CTN. 42

43 Contudo, o mencionado artigo, em seu parágrafo único, prevê as causas interruptivas da prescrição ao passo que o artigo 40 da LEF prevê as causas suspensivas da prescrição. Assim, vejamos: Art. 174 do CTN A ação para cobrança do crédito tributário prescreve em 5 ( cinco) anos, contados da data da sua constituição definitiva. Parágrafo único. A prescrição se interrompe: I pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; II pelo protesto judicial; III por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; IV por qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial que importe em reconhecimento do débito pelo devedor. Art. 40 da LEF - O juiz suspenderá o curso da execução, enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, e, nesses casos, não correrá o prazo de prescrição. Interromper a prescrição significa dizer que o prazo decorrido não será considerado, ou seja, o prazo volta a ser contado do inicio. Neste caso, com a constituição definitiva do crédito tributário, começa o curso do prazo prescricional. Se, antes de completar o prazo de 5 (cinco) anos, ocorrer uma das hipóteses de interrupção indicadas no artigo 174 do CTN, a contagem 43

44 dos 5 (cinco) anos recomeçará seu curso e o prazo já decorrido não terá efeito. Já no caso de suspensão da prescrição, o curso do prazo fica paralisado enquanto perdurar a causa da suspensão. O prazo já decorrido fica suspenso e, com o desaparecimento da causa suspensiva, o prazo volta a correr de onde parou. 3.4 Prescrição intercorrente Entende-se por prescrição intercorrente o lapso temporal decorrido em razão da inércia da Fazenda Pública em praticar os atos essenciais ao andamento da execução fiscal. Previsto no parágrafo 4º do artigo 40 da LEF, a prescrição intercorrente poderá ser decretada por iniciativa do magistrado, ou seja, de ofício, desde que a Fazenda Pública seja previamente ouvida, permitindo a mesma arguir eventuais causas de suspensão ou interrupção do prazo prescricional. Desta forma, a prescrição intercorrente se verifica quando o processo de execução fiscal fica paralisado por um determinado período de tempo, sem que haja impulso processual por parte da Fazenda Pública. Assim, proposta a execução fiscal, o Fisco deverá dar andamento ao processo no sentido de localizar o devedor e seus bens para satisfação do crédito tributário. 44

45 O prazo para a ocorrência da prescrição intercorrente também é quinquenal. Contudo, seu marco inicial diverge, obviamente, da prescrição para a cobrança judicial do crédito tributário. Como visto anteriormente, após a propositura da execução fiscal, o prazo prescricional será interrompido com o despacho do juiz que ordenar a citação do executado. Enquanto a Fazenda Pública estiver diligenciando a fim de localizar o devedor e seus bens para satisfação da dívida, impulsionando o processo e praticando os atos pertinentes, não há o que se falar em decurso de prazo prescricional. Contudo, a partir do momento em que o processo fica suspenso em razão da não localização do devedor ou, se localizado, não há bens passíveis de penhora, surge a possibilidade de ocorrência da prescrição intercorrente. Na realidade, o prazo prescricional aqui em tela não começa a correr imediatamente. Há um período de tolerância para que a Fazenda credora volte a diligenciar em favor do seu crédito. Este período de tolerância está previsto no parágrafo 2º do artigo 40 da Lei 6.830/80 e tem prazo máximo de 1 (um) ano. Vejamos: Art O Juiz suspenderá o curso da execução, enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa 45

46 recair a penhora, e, nesses casos, não correrá o prazo de prescrição. 2º - Decorrido o prazo máximo de 1 (um) ano, sem que seja localizado o devedor ou encontrados bens penhoráveis, o Juiz ordenará o arquivamento dos autos. Assim, suspenso o processo por 1 (ano) sem que tenha sido localizado o devedor ou bens passiveis de penhora, o juiz determinará o arquivamento dos autos. A partir de então é que se inicia o lapso temporal de 5 (cinco) anos da prescrição intercorrente. Portanto, conclui-se que a prescrição intercorrente tem como termo a quo a data da decisão proferida pelo magistrado que ordenar o arquivamento dos autos, ou seja, decorrido 1 (ano) de suspensão do processo, o juiz determinará o arquivamento da execução fiscal, momento este em que se inicia o transcurso do prazo da prescrição intercorrente. Importante ressaltar que para que seja caracterizada a ocorrência da prescrição intercorrente, necessário que haja a inércia da Fazenda Pública e o transcurso do prazo de 5 (cinco) anos. Havendo justificativa, que não a desídia da Fazenda Pública, para a paralisação do processo de execução fiscal, a prescrição intercorrente não ocorre. Assim, transcorrido o prazo de 5 (cinco) anos, porém sem que possa ser imputada a culpa ao Fisco credor, como por exemplo nos casos de morosidade do Poder Judiciário, parcelamento do débito ou nos casos em 46