A NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE VERBAS TRABALHISTAS DE NATUREZA INDENIZATÓRIA E EVENTUAL

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1 A NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE VERBAS TRABALHISTAS DE NATUREZA INDENIZATÓRIA E EVENTUAL Fernando Facury Scaff e Edson Benassuly Arruda * Sumário: 1. Apresentação do Tema 2. A incidência de contribuição previdenciária patronal calculada sobre a folha de salários 3. Da natureza jurídica das verbas trabalhistas a título de: hora-extra, adicional noturno, adicional de insalubridade, adicional de periculosidade, salário-maternidade, terço constitucional de férias e férias indenizadas, salário família, aviso prévio, auxílio-educação, auxílio-doença e auxílio-creche a. hora-extra, b. adicional noturno c. adicional de insalubridade d. adicional de periculosidade e. salário-maternidade f. terço constitucional de férias e férias indenizadas g. salário família h. aviso prévio i. auxílio-educação j. auxílio-doença k. auxílio-creche 4. O Princípio da Reserva Legal em Matéria Tributária 5. Conclusões 1 Apresentação do Tema A Constituição Federal prevê contribuições sociais de natureza previdenciária, em seu art. 195, I, a ; sobre determinadas verbas trabalhistas. Assim, a contribuição é devida pelo empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício. Ocorre que nem todas as verbas recebidas pelos empregados ou prestadores de serviço sofrem a incidência da contribuição previdenciária, entre elas destacamos as verbas trabalhistas de natureza indenizatória e/ou eventual, como por exemplo, o adicional noturno, insalubridade, hora-extra, saláriomaternidade, terço constitucional de férias e férias indenizadas, adicional de periculosidade, salário família, aviso prévio, salário educação, auxílio-doença e auxílio creche.

2 A cobrança de contribuição social sobre estas parcelas traz sérios prejuízos aos contribuintes, uma vez que oneram em demasia sua folha de pagamento (estima-se em 20% o recolhimento a maior da contribuição previdenciária), ocasionando enriquecimento ilícito para a União e pagamento indevido pelos sujeitos passivos. 2- A INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL CALCULADA SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS De acordo com o CTN, para que surja a obrigação tributária de pagar tributos é necessária a ocorrência do respectivo fato gerador 1. Ou seja, somente quando ocorrer no mundo fenomênico a hipótese descrita na norma, realizada pelo sujeito passivo, é que surgirá o dever jurídico de pagar o tributo 2. Ressalte-se que pela regra da tipicidade fechada, o fisco não poderá estender a interpretação sobre a materialidade do fato gerador, a fim de abranger fatos além do que os previstos na norma de incidência, sendo, também, vedado o emprego da analogia para fins de imposição tributária. 3 Qual é a regra de incidência tributária para fins da contribuição previdenciária patronal calculada sobre a folha de salários? O art. 195, I, a, da CRFB definiu que a seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, destacando a contribuição social a cargo do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de salários e 1 Art A obrigação tributária é principal ou acessória. 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. 2 Art Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência. 3 Art Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada: 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.

3 demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício 4. Pela análise preliminar deste dispositivo, podemos concluir que esta contribuição social incide sobre a folha de salários, tendo como: a) sujeito passivo o empregador (empresa/entidade equiparada) b) como sujeito ativo a União Federal c) o aspecto temporal é o momento do pagamento da remuneração dos empregados d) o elemento espacial é o local da prestação do serviço e) o elemento quantitativo - a base de cálculo, é o total da remuneração de cada empregado, sobre o qual incide uma alíquota de 20% (vinte por cento). Neste diapasão, folha de salários significa a soma da remuneração paga ao empregado, em determinado período; deste modo, o critério material do fato gerador desta contribuição social consiste na realização de despesa com salários, provenientes de uma relação de trabalho. O art. 22, I, da Lei 8212/91 veio regular o referido dispositivo constitucional. Esta norma dispõe que a contribuição a cargo da empresa destinada à Seguridade Social é de vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei 4 Art A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998) a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

4 ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa 5. A expressão remuneração pagas ao empregado, nada mais é que o próprio salário devido a eles. Forçoso concluir que as contribuições do art. 22, I, da Lei 8212/91, incidem, unicamente, sobre o salário. Para Amauri Mascaro Nascimento, salário é a totalidade das percepções econômicas dos trabalhadores, qualquer que seja a forma ou meio de pagamento, quer retribuam o trabalho efetivo, os períodos de interrupção do contrato e os descansos computáveis na jornada de trabalho 6. O autor destaca que não integram o salário as indenizações, pois estas se diferenciam daqueles por terem como finalidade a reparação de danos ou o ressarcimento de gastos do empregado. Segundo Amauri Mascaro: existem várias obrigações trabalhistas de natureza não salarial. O título exemplificativo enumere-se, dentre as obrigações não salariais, indenizações, ressarcimento de gastos para exercício da atividade, diárias e ajuda de custos próprias, verbas de quilometragem e representação, participação nos lucros ou resultados desvinculada do salário, programas de alimentação e transporte, treinamento profissional, abano de férias não excedente de 20 dias, clubes de lazer, (...). 7 5 Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de: I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. 6 NASCIMENTO. Amauri Mascaro. Curso de direito do trabalho. Ed. Saraiva. São Paulo: ª ed. p Op. Cit. p. 630

5 Com isso, resta evidente que os valores percebidos pelos empregados de natureza indenizatória, assim como os encargos sociais, não possuem natureza jurídica de salário/remuneração, logo, não constituem fato gerador da contribuição previdenciária patronal calculada sobre a folha de salários, tão pouco há que se falar na obrigação tributária das empresas recolherem o aludido tributo sobre estas parcelas. O 9º, do art. 214, do Decreto 3048/99 trás um rol exemplificativo das verbas que não possuem natureza salarial. Entre elas destacamos: a) os benefícios da previdência social; b) a ajuda de custo; c) as férias indenizadas, d) o abono e respectivo terço constitucional; e) aviso prévio indenizado; f) participação nos lucros e resultados, g) auxílio doença, etc. Apesar da utilidade desta lista, não podemos esquecer que todas as verbas de caráter não salarial, indenizatória ou encargo social, assim como a verbas percebidas de forma eventual, estão fora do âmbito de incidência da contribuição previdenciária, independente de expressa previsão legal. O STF em vários julgados 8 já se manifestou no sentido de que a contribuição previdenciária só incide sobre o salário (espécie) e não sobre o total da remuneração (gênero) e expressamente exclui do seu âmbito de incidência as parcelas cuja natureza jurídica sejam indenizatórias e não habituais. De acordo com o posicionamento do STF 9, as parcelas que tenham um caráter indenizatório 8 RE , ADI O Ministro Marco Aurélio, Relator do RE RS, nas folhas de nº 722 e ss. dos autos, assim se posicionou quanto a natureza jurídico-constitucional do salário: Descabe dar a uma mesma expressão salário utilizada pela carta relativamente a matérias diversas, sentidos diferentes, conforme os interesses em questão. Salário, tal como mencionado no inciso I do artigo 195, não se pode configurar em algo que discrepe do conceito que se lhe atribui quando cogita, por exemplo, da irredutibilidade salarial inciso VI do artigo 7º da Carta, considera-se que, na verdade, a lei ordinária mesclou institutos diversos ao prever a contribuição. Após alusão, no caput do artigo 3º, à expressão utilizada na própria carta federal folha de salário ao versar sobre o que pago aos administradores avulsos e autônomos, refere a remuneração, talvez mesmo pelo fato de o preceito a que se atribui a pecha de constitucional englobar, também, os segurados empregados. Desconheceu-se que salário e remuneração não são expressões sinônimas. Uma coisa é a

6 e não habitual estão fora do alcance do conceito de salário e, conseqüentemente, do âmbito de incidência das contribuições previdenciárias. Deste modo, as verbas recebidas a título de adicional noturno, insalubridade, hora-extra, saláriomaternidade, terço constitucional de férias e férias indenizadas, adicional de periculosidade, salário família, aviso prévio, salário educação, auxílio-doença e auxílio creche; por terem natureza jurídica indenizatória e/ou não habitual, não podem ser consideradas como salário em sentido estrito, tão pouco seu pagamento enseja a obrigação tributária prevista no art. 195, I, a, da CRFB c/c art. 22, I, da Lei 8212/91. A seguir analisaremos cada uma destas verbas trabalhistas, destacando suas respectivas naturezas jurídicas, a fim de verificar se sobre elas incide ou não contribuição previdenciária patronal calculada sobre a folha de salários. 3 DA NATUREZA JURÍDICA DAS VERBAS TRABALHISTAS A TÍTULO DE: HORA-EXTRA, ADICIONAL NOTURNO, ADICIONAL DE INSALUBRIDADE, ADICIONAL DE PERICULOSIDADE, SALÁRIO- MATERNIDADE, TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS E FÉRIAS INDENIZADAS, SALÁRIO FAMÍLIA, AVISO PRÉVIO, AUXÍLIO- EDUCAÇÃO, AUXÍLIO-DOENÇA E AUXÍLIO-CRECHE remuneração, gênero do qual salário, vencimentos, soldo, subsídios, pró-labore e honorários são espécies. Seria fácil dar-se à previsão constitucional em questão o alcance dado pelo Instituto, no que se fugiria até mesmo da necessidade de balizar-se, de maneira precisa e clara, as bases de incidências das contribuições sociais. Suficiente seria, ao invés de utilizar-se a expressão folha de salários, a expressão empregador, aludir-se ao tomador de serviços e à remuneração por estes satisfeita. Com acerto, enquadraram à matéria constitucionalistas e tributaristas, dentre os quais destaco Ives Gandra, Geraldo Ataliba, Ruy Barbosa Nogueira e a também professora Misabel Abreu Machado Dersi. Esta última emitiu parecer sobre a contribuição social incidente sobre a remuneração e o pró-labore pagos a autônomos e administradores. De forma proficiente, apontou as diferenças entre o vocábulo empresa e o vocábulo empregador, afirmando que o uso das expressões empregador e folha de salários, contidas na Carta de 1988, exclui as relações de trabalho não subordinado, como as que envolvem autônomos em geral e administradores. Aduziu ainda que as constituições brasileiras sempre usaram os termos empregador e salário no sentido próprio e técnico em que encontrados no direito do trabalho, o que, aliás, está consagrado jurisprudencialmente. Já disse linhas atrás, que está em tela uma ciência. Assim enquadrado o direito, o meio justifica o fim, mas não este aquele. Compreendo as grandes dificuldades de caixa que decorrem do sistema de seguridade social pátrio. Contudo, estas não podem ser potencializadas, a ponto de colocar-se em segundo plano a segurança, que é o objetivo maior de uma Lei Básica, especialmente no embate cidadão/estado, quando as forças em jogo exsurgem em descompasso.

7 Os adicionais legais, assim como determinadas verbas trabalhistas, constituem acréscimos na remuneração dos empregados submetidos a condições de trabalho mais gravosa. Em razão de situações de risco, jornadas de trabalho mais extenuantes, contato com agentes nocivos para a saúde, entre outros, o direito pátrio determina uma compensação financeira ao trabalhador. Em virtude disso, algumas verbas trabalhistas têm caráter indenizatório e/ou eventual, uma vez que visam compensar o empregado pelos prejuízos causados a sua vida pessoal e integridade física, decorrente de uma jornada de trabalho mais penosa. A HORA EXTRA A jornada normal de trabalho é o espaço de tempo durante o qual o empregado deverá prestar serviço ou permanecer à disposição do empregador, com habitualidade; nos termos da CF, art. 7º, XIII, sua duração deverá ser de até 8 horas diárias, e 44 semanais; em se tratando de empregados que trabalhem em turnos ininterruptos de revezamento, a jornada deverá ser de 6 horas, salvo negociação coletiva. Horas extras são aquelas que ultrapassam a jornada normal fixada por lei, convenção coletiva, sentença normativa ou contrato individual de trabalho e de acordo com o mandamento constitucional, art. 7º, XVI 10, o pagamento da hora extra é de no mínimo 50%. O corpo e a mente humana possuem capacidade limitada para a atividade laboral, após determinado período, perdemos produtividade e nosso organismo começa e ficar deficitário. Além dos prejuízos físicos e mentais, a jornada prolongada de trabalho limita a convivência familiar, diminui nossa participação social e impede o desenvolvimento de outras atividades de cultura, lazer e esporte. Não foi por outro motivo que o constituinte originário determinou o pagamento de um adicional pela hora extra trabalhada, a fim de compensar o 10 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XVI - remuneração do serviço extraordinário superior, no mínimo, em cinqüenta por cento à do normal;

8 trabalhador pela jornada extenuante de trabalho. Ademais, essas verbas são recebidas em caráter eventual, podendo ser suprimida a qualquer tempo e não são consideradas para o cálculo do benefício previdenciário. Ora, se tais verbas possuem caráter indenizatório, eventual e não são auferidas para o cálculo do benefício previdenciário; não há que se falar no recolhimento de contribuições sociais sobre elas. Apesar do STJ possuir decisões divergentes sobre o tema 11, o STF tem firmado orientação no sentido de não haver incidência da contribuição previdenciária sobre hora-extra, face sua natureza jurídica indenizatória 12. B ADICIONAL NOTURNO O trabalho noturno consiste no labor realizado no período de 22 horas da noite até as 5 horas da manhã do dia seguinte. A jornada noturna urbana abrange 8 horas jurídicas de trabalho, pois a hora noturna corresponde a 52 minutos e 30 segundos. Há, portanto, uma redução de 07 minutos e 30 segundos, que multiplicados por 08 horas constitui uma redução de 01 hora. Com isto, a jornada de trabalho está estabelecida em 07 horas. Quanto à remuneração do adicional noturno a CRFB, em seu art. 7º, inciso IX, garante que o trabalho noturno será superior ao diurno 13. O art. 73 da CLT, dispõe que terá um acréscimo de 20% (vinte por cento), pelo menos, sobre a hora diurna. O trabalho noturno possui remuneração e cômputo de horas diferenciado do trabalho diurno em razão do desgaste físico imposto ao 11 Favorável: AgRg no Ag / DF, RMS / PR; contra: REsp CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE AS HORAS EXTRAS E O TERÇO DE FÉRIAS. IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES. Esta Corte fixou entendimento no sentido que somente as parcelas incorporáveis ao salário do servidor sofrem a incidência da contribuição previdenciária. Agravo Regimental a que se nega provimento. AI AgR / MG - MINAS GERAIS. AG.REG.NO AGRAVO. DE INSTRUMENTO. Relator(a): Min. EROS GRAU. Julgamento: 16/12/2008. Órgão Julgador: Segunda Turma. (grifo nosso) 13 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: IX - remuneração do trabalho noturno superior à do diurno;

9 trabalhador. O relógio biológico do ser humano é estruturado para funcionar durante o dia. À noite há desaceleração de nosso metabolismo e queda de nossa capacidade cognitiva, pois o corpo se prepara para o descanso e o sono. Augusto de Baraúna expõe: nossa legislação protege o trabalho noturno, estabelecendo padrões e limites de atuação empresarial, inclusive, criando um acréscimo salarial de natureza compensatória, ao qual se convencionou chamar de adicional noturno 14. O Decreto nº 5005/04 promulgou a Convenção nº 171 da Organização Internacional do Trabalho relativa ao Trabalho Noturno, a qual reconhece em vários dispositivos a natureza compensatória dessas verbas recebidas, senão vejamos: Artigo 3 1. Deverão ser adotadas, em benefício dos trabalhadores noturnos, as medidas específicas exigidas pela natureza do trabalho noturno, que abrangerão, no mínimo, aquelas mencionadas nos Artigos 4 a 10, a fim de proteger a sua saúde, ajudá-los a cumprirem com suas responsabilidades familiares e sociais, proporcionar aos mesmos possibilidades de melhoria na sua carreira e compensá-los de forma adequada. Essas medidas deverão também ser adotadas no âmbito da segurança e da proteção da maternidade, a favor de todos os trabalhadores que realizam trabalho noturno. Artigo 8 A compensação aos trabalhadores noturnos em termos de duração do trabalho, remuneração ou benefícios similares deverá reconhecer a natureza do trabalho noturno; 14 BARAÚNA, Augusto Cezar Ferreira de. Curso de Direito do Trabalho. Ed. Forense. Rio de Janeiro: ª ed. p. 345.

10 Pelo exposto, resta evidente a natureza indenizatória do adicional noturno, onde se busca compensar financeiramente uma jornada de trabalho em horário impróprio ao trabalhador, não constituindo, assim, fato gerador, das contribuições previdenciárias e sequer são levadas em conta para a concessão do benefício da aposentadoria. Vale a pena registrar que o STJ e o TRF1 chegaram a corroborar este posicionamento em algumas decisões 15. C - ADICIONAL DE INSALUBRIDADE O adicional de insalubridade constitui uma compensação financeira ao trabalho prestado em condições vulneráveis à atuação de agentes nocivos à saúde do trabalhador. Ele possui diferentes percentuais dependendo do grau de insalubridade (grau mínimo 10%; grau médio - 20%; grau máximo 40%). Em razão do risco eminente a saúde do trabalhador e a necessidade de compensação a exposição do risco, a matéria mereceu tratamento constitucional, em seu art. 7º, inc. XXIII. A CLT considera como insalubre as atividades ou operações que, por sua natureza, condições ou métodos de trabalho, exponham os empregados a agentes nocivos à saúde, acima dos limites de tolerância fixados em razão da natureza e da intensidade do agente e do tempo de exposição aos seus efeitos 16. Desta feita, o adicional de insalubridade possui natureza indenizatória em razão dos riscos de contração de moléstias pelos trabalhadores; de modo que não há incidência de contribuições previdenciárias sobre as verbas recebidas a este título. Apesar do STJ entender pela incidência da contribuição, o TRF4 possui decisão favorável a esta tese AgRg no Ag / DF STJ; RMS / PR STJ; AMS /MA - TRF1. 16 Art Serão consideradas atividades ou operações insalubres aquelas que, por sua natureza, condições ou métodos de trabalho, exponham os empregados a agentes nocivos à saúde, acima dos limites de tolerância fixados em razão da natureza e da intensidade do agente e do tempo de exposição aos seus efeitos. 17 Apelação Cível Nº /SC.

11 D ADICIONAL DE PERICULOSIDADE O adicional de periculosidade é devido àquelas funções que, por sua natureza ou método de trabalho, implicam em contato constante com material inflamável, explosivos, energia elétrica, atividades com operações com radiação ionizantes ou substâncias radioativas, ou ainda, em face de contato constante com bomba de gasolina. Face o risco de morte em manipular ou estar em contato com estes produtos é assegurado ao trabalhador um adicional de 30% sobre sua remuneração, como forma de compensação pelo risco sofrido. Estas regras estão reguladas pelo art. 7º, inc. XXIII da CRFB 18 e do art., 193 da CLT 19. Assim como o adicional de insalubridade, o adicional de periculosidade possui natureza indenizatória em razão do risco de morte sofrido pelos trabalhadores; de modo que não há incidência de contribuições previdenciárias sobre as verbas recebidas a este título, conforme orientação do TRF1 20. E SALÁRIO MATERNIDADE De acordo com a Carta Magna, a empregada gestante passou a ter direito a 120 dias de repouso sem prejuízo do emprego e do salário 21. A CLT faz a previsão deste benefício no art e ss. Trata-se, na verdade, de 18 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XXIII - adicional de remuneração para as atividades penosas, insalubres ou perigosas, na forma da lei; 19 Art São consideradas atividades ou operações perigosas, na forma da regulamentação aprovada pelo Ministério do Trabalho, aquelas que, por sua natureza ou métodos de trabalho, impliquem o contato permanente com inflamáveis ou explosivos em condições de risco acentuado. 1º - O trabalho em condições de periculosidade assegura ao empregado um adicional de 30% (trinta por cento) sobre o salário sem os acréscimos resultantes de gratificações, prêmios ou participações nos lucros da empresa. 20 AG /DF; AC /DF. 21 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XVIII - licença à gestante, sem prejuízo do emprego e do salário, com a duração de cento e vinte dias; 22 Art A empregada gestante tem direito à licença-maternidade de 120 (cento e vinte) dias, sem prejuízo do emprego e do salário.

12 beneficio de caráter previdenciário e, como tal, não pode ser considerado salário. Marcelo Tavares 23 o define como: O salário-maternidade, juntamente com o salário família, é um dos benefícios que visam à cobertura dos encargos familiares. Tem por objetivo a substituição da remuneração da segurada gestante durante os cento e vinte dias de repouso, referentes à licença maternidade. O salário maternidade não corresponde a uma forma de salário, pois não remunera o empregado pelo exercício de uma atividade laboral. Possui natureza jurídica previdenciária; ou seja, o salário-maternidade está fora do âmbito de incidência da contribuição previdenciária, prevista no art. 195, I, a, da CRFB 24. F FÉRIAS As férias constituem um período de interrupção do contrato de trabalho, havendo a obrigatoriedade do pagamento de salário e a contagem do tempo de serviço concedido ao empregado no decurso do seu período aquisitivo de 12 meses, objetivando a recuperação do trabalhador a fim de combater o cansaço físico e psicológico, assim como, meio de socialização do trabalhador. 1 o A empregada deve, mediante atestado médico, notificar o seu empregador da data do início do afastamento do emprego, que poderá ocorrer entre o 28º (vigésimo oitavo) dia antes do parto e ocorrência deste. 2 o Os períodos de repouso, antes e depois do parto, poderão ser aumentados de 2 (duas) semanas cada um, mediante atestado médico. 3 o Em caso de parto antecipado, a mulher terá direito aos 120 (cento e vinte) dias previstos neste artigo. 4 o É garantido à empregada, durante a gravidez, sem prejuízo do salário e demais direitos: I - transferência de função, quando as condições de saúde o exigirem, assegurada a retomada da função anteriormente exercida, logo após o retorno ao trabalho; II - dispensa do horário de trabalho pelo tempo necessário para a realização de, no mínimo, seis consultas médicas e demais exames complementares. 23 TAVARES, Marcelo Leonardo. Direito Previdenciário, Regime Geral de Previdência Social e Regimes Próprios de Previdência Social. Ed. Lúmen Juris. Rio de Janeiro: ª ed. p No TRF1, encontramos precedentes neste sentido: AG /DF.

13 A Constituição determina que o pagamento da remuneração (férias) seja acrescido de gratificação compulsória, onde o empregado tem direito a um terço a mais no salário normal, conforme o art. 7º, XVII 25. A Jurisprudência pacífica do STF considera que este abono possui a finalidade de permitir um reforço financeiro neste período (férias) 26. Com isso, a Colenda Corte concluiu que esta verba possui natureza jurídica compensatória/indenizatória 27. Ademais, por constituir um ganho eventual, o terço constitucional de férias não são incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e tampouco integram a base de cálculo do benefício, conforme o disposto no 11, do art. 201 da CRFB 28. No mesmo sentido, não incide contribuição previdenciária sobre as férias indenizadas. A natureza jurídica do abono pecuniário é indenizatória e objetiva resguardar um acréscimo na remuneração do empregado, após seu período aquisitivo. Neste mister, pode o empregado converter parte do seu período de férias em valor compensatório pela continuidade relativa a prestação de serviço. O art. 143 da CLT 29 faculta ao trabalhador a conversão de 1/3 de suas férias em abono pecuniário. O valor do abono será aquele da remuneração que faz jus a título de férias, acrescido de um terço compensatório pelo período 25 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XVII - gozo de férias anuais remuneradas com, pelo menos, um terço a mais do que o salário normal; 26 EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. PROCESSUAL CIVIL E PREVIDENCIÁRIO. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO (SÚMULAS 282 E 356 DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL). IMPOSSIBILIDADE DA INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE O TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO. 2. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal firmou-se no sentido de que somente as parcelas que podem ser incorporadas à remuneração do servidor para fins de aposentadoria podem sofrer a incidência da contribuição previdenciária. AI AgR / MG - MINAS GERAIS. AG.REG.NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. Relator(a): Min. CÁRMEN LÚCIA. Julgamento: 07/04/2009. Órgão Julgador: Primeira Turma (grifo nosso). 27 AI AgR/DF 28 Art A previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter contributivo e de filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, e atenderá, nos termos da lei, a: 11. Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei. 29 Art É facultado ao empregado converter 1/3 (um terço) do período de férias a que tiver direito em abono pecuniário, no valor da remuneração que lhe seria devida nos dias correspondentes.

14 que a lei permite para sua conversibilidade. A jurisprudência do STJ é unânime ao conferir natureza indenizatória dessas verbas, abaixo 30 : Destarte, resta evidente o caráter indenizatório do terço constitucional de férias e do abono de férias e a conseqüente não obrigatoriedade do recolhimento da contribuição previdenciária sobre estas parcelas. G - SALÁRIO FAMÍLIA O salário-família constitui um direito assegurado aos trabalhadores e será pago mensalmente ao empregado pela empresa. Faz jus ao benefício os trabalhadores de baixa renda que possuírem renda entre R$ 472,00 até R$ 710,08 (Portaria nº 77, de 12 março de 2008), além de dependentes. Tratase de benefício de natureza previdenciária e está previsto no art. 7º, XII, CRFB 31 e no Decreto nº 3048/ O próprio Decreto nº 3048/99 determina que o salário família não poderá integrar o salário-de-benefício para cálculo de renda mensal dos benefícios de prestação continuada 33. No mesmo sentido, o art adverte que 30 REsp ; REsp , AgRg no REsp ; AgRg no REsp TRIBUTÁRIO VERBAS INDENIZATÓRIAS ADICIONAL DE 1/3 DE FÉRIAS CONVERTIDAS EM PECÚNIA NÃO-INCIDÊNCIA DE IMPOSTO DE RENDA REPETIÇÃO DE INDÉBITO DEDUÇÃO DA BASE DA CÁLCULO DO IR FACULDADE DO CONTRIBUINTE LEI N /91 ÔNUS DA PROVA ART. 333, I E II, DO CPC. 1. Na hipótese dos autos, como as férias não gozadas foram indenizadas, mediante a sua conversão em pecúnia, não há incidência do imposto de renda e, sendo o adicional de 1/3 um acessório, segue ele a sorte do principal, não estando, também, sujeito à referida exação. 2. Uma vez julgada procedente a demanda, e por se tratar a presente de "Ação de Repetição de Indébito", imperioso que se declare o direito dos contribuinte à restituição das importâncias indevidamente recolhidas, nos termos do pedido, conforme apurado em liquidação de sentença, sob pena de afronta ao comando insculpido no art. 66, 2º, da Lei n /91. Recurso especial provido, para reconhecer a não-incidência do imposto de renda sobre o adicional de 1/3 de férias convertidas em pecúnia, bem como o direito do contribuinte à restituição das importâncias indevidamente recolhidas, nos termos do pedido, conforme apurado em liquidação de sentença. (grifo nosso). 31 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XII - salário-família pago em razão do dependente do trabalhador de baixa renda nos termos da 32 Art. 81. O salário-família será devido, mensalmente, ao segurado empregado, exceto o doméstico, e ao trabalhador avulso que tenham salário-de-contribuição inferior ou igual a R$ 360,00 (trezentos e sessenta reais), na proporção do respectivo número de filhos ou equiparados, nos termos do art. 16, observado o disposto no art Art. 31. Salário-de-benefício é o valor básico utilizado para cálculo da renda mensal dos benefícios de prestação continuada, inclusive os regidos por normas especiais, exceto o salário-família, a pensão por morte, o salário-maternidade e os demais benefícios de legislação especial. 34 Art. 92. As cotas do salário-família não serão incorporadas, para qualquer efeito, ao salário ou ao benefício.

15 as cotas do salário-família não serão incorporadas, para qualquer efeito, ao salário ou ao benefício. Tratando-se de benefício previdenciário, não incorporável ao computo dos rendimentos que integrarão a aposentadoria do trabalhador, não resta dúvida que o salário-família não constitui salário, não podendo incidir sobre ele, a contribuição previdenciária patronal calculada sobre a folha de salários. H - AVISO PRÉVIO O aviso prévio tem como finalidade comunicar a outra parte do contrato de trabalho que não há mais interesse na continuidade do pacto laboral. Para isso, deve haver um período mínimo de tempo previsto em lei, onde uma parte comunica a outra que, no prazo de 30 dias, o contrato de trabalho será rescindido. Esta sistemática visa tanto dar ao empregado tempo hábil para procurar outro emprego, quanto ao empregador repor a mão-de-obra. O aviso prévio está regulado no art. 7º, XXI 35, da CRFB e no art e ss. da CLT. O 1º do art. 487 da CLT determina que rescindido o contrato antes de findo o prazo do aviso, o empregado tem direito ao pagamento do valor relativo ao salário correspondente aquele período. Cumpre frisar que estas parcelas não possuem natureza jurídica salarial, em virtude de constituir 35 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XXI - aviso prévio proporcional ao tempo de serviço, sendo no mínimo de trinta dias, nos termos da lei; 36 Art Não havendo prazo estipulado, a parte que, sem justo motivo, quiser rescindir o contrato deverá avisar a outra da sua resolução com a antecedência mínima de: I - oito dias, se o pagamento for efetuado por semana ou tempo inferior; II - trinta dias aos que perceberem por quinzena ou mês, ou que tenham mais de 12 (doze) meses de serviço na empresa. 1º - A falta do aviso prévio por parte do empregador dá ao empregado o direito aos salários correspondentes ao prazo do aviso, garantida sempre a integração desse período no seu tempo de serviço. 2º - A falta de aviso prévio por parte do empregado dá ao empregador o direito de descontar os salários correspondentes ao prazo respectivo. 3º - Em se tratando de salário pago na base de tarefa, o cálculo, para os efeitos dos parágrafos anteriores, será feito de acordo com a média dos últimos 12 (doze) meses de serviço. 4º - É devido o aviso prévio na despedida indireta. 5 o O valor das horas extraordinárias habituais integra o aviso prévio indenizado. 6 o O reajustamento salarial coletivo, determinado no curso do aviso prévio, beneficia o empregado pré-avisado da despedida, mesmo que tenha recebido antecipadamente os salários correspondentes ao período do aviso, que integra seu tempo de serviço para todos os efeitos legais.

16 indenização pela perda repentina do emprego. Além disso, o aviso prévio indenizado não pode ser considerado como rendimentos de qualquer natureza, pois não decorre de prestação de trabalho; assim não há que se falar em incidência de contribuição previdenciária sobre tais verbas. Em razão disso, não poderia o Decreto 6727/09 37 revogar a alínea f, do inciso V, 9º, do art. 214, do Decreto 3048/99, o qual dispunha que o aviso prévio não integrava o salário de contribuição. É sabido que as verbas indenizatórias não compõe parcela do salário do empregado, posto que não têm caráter de habitualidade, têm natureza meramente ressarcitória, pagas com a finalidade de recompor o patrimônio do empregado desligado sem justa causa, não incidindo sobre elas a contribuição. A jurisprudência do STJ 38 e do TRF1 39, sempre se posicionou pela impossibilidade da incidência de contribuição previdenciária sob o aviso prévio indenizado. Além disso, a Justiça Federal em vários Estados tem concedido liminares e proferido sentenças 40, no sentido de conceder a segurança para suspender os efeitos do Decreto 6727/09. I - AUXÍLIO EDUCAÇÃO O auxílio-educação é um subsídio pago pelo empregador em benefício do empregado, a fim de qualificá-lo e elevar seu grau de escolaridade. Sendo assim, o auxílio-educação compreende todos os níveis de educação (fundamental, médio, superior e pós-graduação). Salta os olhos que apesar da Lei 8212/91, em seu art. 28, 9, t 41, dispor expressamente que estas verbas não integram o salário-contribuição; 37 9º Não integram o salário-de-contribuição, exclusivamente: 38 RESP 3794/PE. 39 AC ; AC JF/SP; MS JF/SP. 41 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

17 a Receita Federal do Brasil, por meio de uma interpretação restritiva, entende que somente as verbas despendidas para o ensino fundamental estão isentas da contribuição previdenciária. O entendimento do órgão fazendário, além de antijurídico, causa enorme prejuízo aos empregados uma vez que desestimula os empregadores a investir na qualificação técnica de seus profissionais, limitando a possibilidade de promoções e acesso a remunerações maiores. Teleologicamente, o legislador ao conceder a isenção do art. 28, 9, t, da Lei 8212/99, buscou dar maior possibilidade de ingresso aos trabalhadores em cursos de nível superior e pósgraduação. Este tipo de formação acadêmica ainda é inacessível à maior parte da população brasileira e o Estado não consegue suprir satisfatoriamente esta demanda. Por esta razão, criou inúmeras políticas públicas em parceria com a iniciativa privada, visando o aumento de vagas no ensino superior a exemplo do PROUNI e do FIES. Desta forma, não pode o fisco desnaturar estes incentivos, desfigurando o benefício fiscal concedido. Ressalte-se que o artigo 458, 2º, II da CLT 42 é categórico ao determinar que os pagamentos efetuados para a educação dos empregados não constitui salário. Ora se nem a CLT, nem a Lei 8212/91 faz qualquer restrição ao ensino superior, não cabe a receita Federal do Brasil, fazê-lo. Ademais, o artigo 28 da lei 8212/91 prevê que o salário educação será devido sob as importâncias pagas, decorrentes do trabalho realizado. Ora, o auxílio-educação é uma liberalidade do empregador, não vinculada a remuneração da atividade laboral 43. J - AUXÍLIO-DOENÇA t) o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do art. 21 da Lei nº 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não seja utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes tenham acesso ao mesmo; 42 2 o Para os efeitos previstos neste artigo, não serão consideradas como salário as seguintes utilidades concedidas pelo empregador: II educação, em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros, compreendendo os valores relativos a matrícula, mensalidade, anuidade, livros e material didático; 43 A jurisprudência do STJ corrobora ao entendimento aqui exposto RESP /PE.

18 O auxílio-doença, previsto no art. 60 da Lei 8213/91 44, é o benefício concedido em razão da incapacidade temporária do trabalhador, obrigando-o a se afastar da atividade laboral por um período superior a 15 dias. Neste período inicial, o pagamento do salário é de responsabilidade do empregador, após esse prazo caberá a previdência social arcar com estes custos. O auxílio-doença é um benefício de natureza previdenciária que não se sujeito ao pagamento da contribuição, pelo simples fato que nos primeiros 15 dias não há prestação de efetivo serviço, então não há que se falar em salário. Nunca é demais repetir que o salário contribuição previsto no art. 28, I, da Lei 8212/91 tem como fato gerador o salário, fruto de uma relação de trabalho. No presente caso, em razão de uma enfermidade, o trabalhador fica impedido de exercer sua atividade laboral, mas ainda assim, recebe pela empresa verba equivalente ao valor do seu salário. Forçoso concluir que sobre esta parcela não pode haver recolhimento da contribuição previdenciária 45. L - AUXÍLIO-CRECHE O auxílio-creche é um benefício pecuniário concedido pelo empregador aos empregados que possuam dependentes em idade pré-escolar. O pagamento deste auxílio tem por objetivo garantir a formação educacional dos filhos dos trabalhadores e mantê-los em lugar seguro, enquanto os pais estão realizando a jornada de trabalho. Este benefício está previsto no art. 7º, inc. XXV da CRFB 46. Destaca-se que o artigo 458, 2º, II da CLT 47 é categórico ao determinar que os 44 Art. 60. O auxílio-doença será devido ao segurado empregado a contar do décimo sexto dia do afastamento da atividade, e, no caso dos demais segurados, a contar da data do início da incapacidade e enquanto ele permanecer incapaz. 3 o Durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do afastamento da atividade por motivo de doença, incumbirá à empresa pagar ao segurado empregado o seu salário integral. 45 Mais uma vez, colacionamos jurisprudência favorável do STJ sobre o tema no AgRg no REsp / RS. 46 Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: XXV - assistência gratuita aos filhos e dependentes desde o nascimento até 5 (cinco) anos de idade em creches e préescolas;

19 pagamentos efetuados a título auxílio-creche não constitui salário. No mesmo sentido, o art. 28, 9º, t 48 ; exclui da incidência do salário-de-contribuição as importâncias creditadas a este título. Ora se nem a CLT, nem a Lei 8212/91 faz expressa referência sobre a incidência de contribuição previdenciária sobre o auxílio-creche, não pode a Receita Federal do Brasil estender sua interpretação para realizar a cobrança, sob pena de ofensa a regra da tipicidade fechada em matéria tributária, de acordo como art. 150, I, da CRFB. Ademais, O auxílio-creche possui caráter indenizatório, pelo fato de a empresa não manter em funcionamento uma creche em seu próprio estabelecimento e, conseqüentemente, não integra a base de cálculo da contribuição previdenciária, em razão de sua natureza O Princípio da Reserva Legal em Matéria Tributária Corolário do direito tributário, a regra da reserva legal dispõe que somente a lei em sentido estrito é apta para criação e majoração dos tributos e; dependendo da matéria, somente a lei complementar será meio hábil para esse mister. A Constituição discriminou taxativamente os casos reservados a lei complementar; nestas situações não poderá o legislador infraconstitucional regular a matéria por meio de lei ordinária, sob pena de inconstitucionalidade da norma. Entre as hipóteses previstas pela CF destacamos o artigo 195, 4º 50, onde cabe (exclusivamente) à lei complementar o exercício da competência 47 2 o Para os efeitos previstos neste artigo, não serão consideradas como salário as seguintes utilidades concedidas pelo empregador: II educação, em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros, compreendendo os valores relativos a matrícula, mensalidade, anuidade, livros e material didático; 48 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: t) o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do art. 21 da Lei nº 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não seja utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes tenham acesso ao mesmo; 49 No mesmo sentido, o STJ já se manifestou em diversos julgados: AgRg no REsp / SP; AgRg no REsp / SP. Este entendimento já está, inclusive, sumulado, vejamos: Súmula 310: O Auxílio-creche não integra o salário-decontribuição. 50 4º - A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I.

20 tributária residual da União para a instituição de novas fontes de custeio para a previdência social. O Fisco Federal ao exigir o pagamento de contribuições previdenciárias, não sujeitas ao âmbito de incidência do art. 195, I, da CF, elencadas neste mandamus, está inovando em matéria tributária, pois o fato gerador destas exigências não está adstrito ao conceito de salário perfilhado pela Constituição e pela jurisprudência. Há vício de constitucionalidade na exigência da contribuição social incide sobre a folha de salários sobre as verbas trabalhistas supra elencadas, em razão de invadir a competência reservada à lei complementar. 5 - CONCLUSÃO Pode-se mencionar de forma simplificada a tese aqui exposta dizendo: toda vez que a verba paga pelo empregador não se constituir em salário, ou seja, contraprestação pelo trabalho, com caráter remuneratório e periódico, não deverá haver a incidência de contribuição previdenciária. Nesse sentido, as verbas referentes a adicional noturno, insalubridade, hora-extra, salário-maternidade, terço constitucional de férias e férias indenizadas, adicional de periculosidade, salário família, aviso prévio, auxílio-educação, auxíliodoença e auxílio-creche por não se caracterizarem como remuneração pelo trabalho mas sim como indenização, e também pelo seu caráter periódico, não devem sofrer incidência previdenciária. Professor da Universidade de São Paulo USP e da Universidade Federal do Pará UFPA (licenciado). Advogado. Doutor em Direito pela USP. * Professor da Faculdade Ideal. Mestre em Direito pela UFPA. Advogado.

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