APLICAÇÃO DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO NA FORMAÇÃO DO CUSTO UNITÁRIO DO PCCU: UM ESTUDO DE CASO EM UM LABORATÓRIO DE ANÁLISES CLÍNICAS

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1 APLICAÇÃO DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO NA FORMAÇÃO DO CUSTO UNITÁRIO DO PCCU: UM ESTUDO DE CASO EM UM LABORATÓRIO DE ANÁLISES CLÍNICAS anny glesia pereira da costa (UNAMA) Marcos Henrique Pereira Paiva (UNAMA) Pamela Suellen Lisboa Matos (UNAMA) A relevância gestão de custos para as organizações é cada vez maior. O ambiente atual, extremamente complexo, vivenciado pelas empresas nos últimos anos, indica a real necessidade e importância de tornar o custo um tema essencial no gerenciamento dessas organizações. O artigo busca demonstrar a aplicação de um método de custeio em um laboratório de analises clínicas da região metropolitana de Belém para determinação do custo unitário do exame PCCU. A presente pesquisa possui natureza descritiva, obtendo os dados por meio de observação, registros e análise sem interferência dos pesquisadores. Utilizou-se custeio por absorção como metodologia de custeio na alocação de custos diretos e indiretos, embutindo o valor das depreciações e rateios necessários, e com essa abordagem obteve-se o custo unitário, assim foi possível observar a saúde financeira da

2 empresa, apresentando oportunidades de melhoria na gestão do custo do serviço prestado. A partir dos resultados obtidos identificamos uma defasagem do preço e foi detectada a inviabilidade de prestação de serviço para alguns clientes sendo que estes pagavam um valor inferior ao custo unitário do exame, partindo dessa informação foram realizadas negociações com esses clientes e estabelecidos novos valores, que possibilitaram manter a parceria e a lucratividade do empreendimento. Palavras-chave: Custo unitário, custeio por absorção, laboratório de analises clínicas, PCCU 2

3 1. Introdução A relevância da informação de custos para as organizações é cada vez maior. O ambiente atual, extremamente complexo, vivenciado pelas empresas nos últimos anos, indica a real necessidade e importância de tornar o custo um tema essencial no gerenciamento dessas organizações. Com o passar do tempo é possível verificar uma preocupação crescente com o controle eficiente de custos baseados em informações confiáveis e que auxiliem a tomada de decisão no ambiente organizacional. Uma gestão eficiente dos gastos, bem como a determinação dos reais custos de manutenção das atividades dos diversos setores organizacionais são fatores que influenciam diretamente na sobrevivência do negócio, como um organismo que pretende crescer, consolidar-se, cumprir seus principais objetivos, gerar retorno ao capital investido e, por fim, atender às finalidades sociais pelas quais foi constituído como organização. Segundo Martins (2003), a aplicação da contabilidade de custos é uma importante ferramenta de gestão, pois, através da mesma, é possível alcançar a melhor utilização dos recursos empregados no empreendimento, gerando respostas às questões de maior relevância e que têm por garantir o funcionamento do mesmo. Deste modo, com o presente estudo busca-se determinar o custo unitário do serviço citopatológico prestado por um laboratório de análises clínicas situado na Região Metropolitana de Belém, através do método de custeio por absorção. No entanto, para alcançar tal objetivo faz-se necessário: mapear o processo, a fim de definir e classificar os gastos existentes, aplicar o custeio por absorção como ferramenta na mensuração dos custos unitários e, de posse destes valores, observar a saúde financeira da empresa, bem como sua viabilidade, apresentando assim orientações quanto a maximização de resultados organizacionais e lucro. Justifica-se este estudo, pois será de grandes descobertas e ampliação de horizontes e mercados, tendo como preceito de que muito se fala em organizações comerciais e industriais, 3

4 mas pouco em prestadores de serviço, menos ainda em prestadoras de serviços relacionados à saúde. Isso amplia a margem de atuação, além de contribuir para o melhoramento da rotina operacional da empresa em questão, já que atualmente a mesma não dispõe das informações corretas quanto aos custos alocados aos seus serviços. Os consumidores dos serviços da empresa estudada também desfrutarão consequentemente dos resultados alcançados nesta pesquisa, pois através do aumento do controle dos custos, será possível oferecer um preço justo ao cliente e posteriormente aumentar o número de pessoas atendidas por este serviço. Dessa maneira, para a viabilização deste trabalho, faz-se necessário um estudo de caso para obtenção de conhecimentos quanto ao funcionamento dos processos realizados, bem como o instrumento de coleta de dados pertinentes ao desenvolvimento dos métodos e atividades. Os dados coletados e os custos apurados foram referentes ao período de Abril de 2016 a Março de Contabilidade de custos A Contabilidade como geradora de informações de Custos tem uma importância vital no auxílio à gerência nas empresas. Para Martins (2003, p.21), a contabilidade de custos tem duas funções relevantes: o auxílio ao controle e apoio à tomada de decisões. Contabilidade de Custos, segundo Horngren, Datar e Foster (2004, p.291) mede e relata informações financeiras e não financeiras relativas ao custo de aquisição ou consumo de recursos em uma organização. Ela fornece informações para a contabilidade gerencial e para a contabilidade financeira. Já para Leone (2000, p.19) a contabilidade de custos é o ramo da Contabilidade que irá produzir resultados para os níveis gerenciais da organização, como apoio às funções de determinação de desempenho, de planejamento e controle das operações e de tomada de decisões, pois quando as empresas voltam sua atenção na identificação e controle de custos de forma mais ágil, correta, descentralizada e flexível, tendem a estar em vantagem perante as 4

5 demais e com capacidade de atender às necessidades do consumidor exigente do mercado moderno. 2.1 Conceitos básicos Para entender a presença dos custos dentro de uma organização é necessário saber diferenciar as termologias recorrentes quando se deseja fazer uma análise contábil. Bornia (1995) as classifica em: a) Gasto: Todo bem ou serviço adquirido pela empresa; b) Despesa: Todo bem ou serviço consumido fora do departamento de produção; c) Custo: Todo bem ou serviço consumido no departamento de produção; d) Custo Direto: Todo bem ou serviço que pode ser apropriado diretamente à produção; e) Custo Indireto: Todo bem ou serviço apropriado à produção de forma indireta e/ou através de rateio; 2.2 Gestão de custos Para Kunhet al. (2011) o gerenciamento dos custos tem como principais objetivos auxiliar no planejamento e mensurar o desempenho da empresa através do conhecimento do custo unitário dos produtos, sendo esse obtido através da contabilidade de custos. Essa contabilidade tem como características ser de caráter interno, entretanto, essencial para a tomada de decisões relacionadas ao ambiente externo, onde existe uma concorrência ferrenha. Diante disso, a contabilidade de custos se destina a fornecer informações para os diversos níveis gerenciais, auxiliando as funções de desempenho, planejamento e controle das operações, sendo necessário, um sistema de custo que produza tais informações de acordo com as necessidades da empresa (LEONE, 2000) 2.3 Métodos de custeio Quando se pensa em identificar os custos das operações, dos departamentos, das atividades, dos produtos, dos serviços ou outros objetos de uma empresa, torna-se necessária a utilização de um método de custeio. São vários os métodos de custeio, cada um utilizando uma 5

6 terminologia e uma forma de cálculo e cada um com uma finalidade e objetivos próprios (BERTI, 2006) Custeio por absorção Esse método de custeio tem por principal característica considerar todos os custos, diretos e indiretos, como parte do custo de produção do período, sendo que, para a alocação dos custos indiretos, são utilizados critérios de rateio. No método de custeio por absorção as despesas não integram o custo do produto. Crepaldi (2004, p. 223) expõe que este método de custeio é derivado da aplicação dos princípios fundamentais de contabilidade e é, no Brasil, adotado pela legislação comercial e pela legislação fiscal. O Autor complementa dizendo que não é um principio contábil em si, mas uma metodologia decorrente da aplicação desses princípios. Dessa forma, o método é válido para a apresentação de demonstrações financeiras e para o pagamento do imposto de renda. Elucida Berti (2006, p. 59), que embora haja métodos de apuração de custos mais modernos e mais confiáveis do ponto de vista gerencial e administrativo, o custeio por absorção, por sua aceitação fiscal e, ainda, por identificação com os princípios fundamentais de contabilidade, é o método de apuração de custos de produção mais utilizado no país. O custeio por absorção, conforme Martins (2006, p. 57), pode ser desenvolvido de duas formas - com departamentalização e sem departamentalização. Ele descreve as etapas de implementação desse sistema sem departamentalização, como: a) Separação entre custos e despesas; b) Apropriação dos custos diretos diretamente aos produtos; c) Rateio dos custos indiretos. Para este trabalho utilizar-se-á do custeio por absorção sem departamentalização, no qual os custos diretos são alocados diretamente aos produtos e os custos indiretos primeiro passam pelo critério de rateio para depois serem apropriados aos produtos. 6

7 2.3.2 Custeio Variável ou Direto De acordo com Ferreira (2007, p. 82), custeio variável também é conhecido como sistema de custeio direto, em virtude de os custos variáveis serem, como regra, diretos. Mas, em razão de nesse método serem apropriados à produção tanto os custos variáveis diretos quanto os variáveis indiretos, parece ser mais adequado à expressão sistema de custeio variável. Segundo Megliorini (2007, p. 111), nesse método de custeio, os produtos receberão somente os custos decorrentes da produção, isto é custos variáveis. E os custos fixos segundo Martins (2006, p. 198) são separados e considerados como despesas do período, indo diretamente para o resultado. Esse método prevê uma apropriação de caráter gerencial, considerando apenas os custos variáveis dos produtos vendidos, enquanto os custos fixos ficam separados e são considerados como despesas do período. A técnica do custeio variável ou direto para Berti (2006, p. 65) parte do principio de não ratear e não distribuir ao custo dos produtos ou dos serviços as parcelas de custos fixos. O autor ainda frisa que na técnica do custeio direto todos os custos diretos ou variáveis são imputados aos custos dos produtos ou serviços mediante sistemas de apuração e medição Custeio ABC O custeio baseado em atividades denominado ABC, tem esta nomenclatura originada do inglês Activity Based Costing. É um método de custeio que descarta as distorções provocadas pelo rateio indiscriminado dos custos indiretos de fabricação, uma vez que todas as atividades de produção são consideradas importantes para determinar o custo do produto. (DUBOIS; KULPA; SOUZA, 2006, p. 154). Segundo Martins (2009, p. 87) o custeio baseado em atividades (ABC), é um método de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos. O autor ressalta que também oferece subsídios para que se atenda às exigências legais com o mínimo de arbitrariedade no tratamento dos custos indiretos. 7

8 Diante disso, pode-se dizer que os custos, inicialmente são apropriados aos setores de produção, de acordo com as atividades desenvolvidas. Logo após, esses custos são alocados aos produtos através de direcionadores. No entanto, esse método de custeio é utilizado em empresas que tem o seu custo indireto maior ou igual ao custo direto, pois irá diminuir a sua arbitrariedade com relação ao custo do produto. 3. Estudo de Caso A empresa estudada está situada na Região Metropolitana de Belém, no estado do Pará. Atua no mercado há quatro anos. Seu ramo de atividade é o de prestação de serviços citopatológicos e atualmente tem seu faturamento anual por volta de R$ ,00. A empresa realiza serviços referentes a três tipos de exames laboratoriais, BAC (bacterioscopia), Biópsia e PCCU (prevenção do câncer do colo do útero), e conta com um quadro funcional de 5 colaboradores, em que a prestação de serviços é dedicada a realização do exame PCCU. Atualmente a mesma não conta com um sistema de custeamento, tendo como base para a formação do preço de venda, as variações do mercado concorrente. Diante disso, para este estudo de caso utilizou-se o método de custeio por absorção, pois é válido para fins de obtenção do Quadro Demonstrativo de Resultados dos exercícios fiscais e vai ao encontro de leis tributárias brasileiras. Além disso, o custeio por absorção caracterizase como um método menos custoso de aplicar e que, baseado nos Princípios Fundamentais da Contabilidade, engloba todos os custos de produção nos custos unitários dos produtos, atendendo assim as necessidades da empresa em questão. 3.1 Características dos clientes Levando em consideração os preços aplicados, os clientes da empresa em estudo estão divididos em 4 grupos, sendo que os valores cobrados de cada um destes clientes varia de acordo com a localização (dentro ou fora da região metropolitana de Belém) e o caráter da instituição (publica ou privada). A figura a seguir mostra a especificação dos clientes e os respectivos valores cobrados pelo serviço de PCCU. Figura 1 Classificação dos clientes 8

9 3.2 Seleção do produto a ser estudado O laboratório em questão realiza serviços referentes a três tipos de exames, porém para este estudo foi necessário selecionar algum que pudesse fornecer informações relevantes. Diante disso, o exame denominado PCCU (prevenção do câncer do colo do útero) foi escolhido, pois representa a maior demanda e maior margem de contribuição para a empresa. Como a organização não possuía registros favoráveis dos custos, procurou-se elaborar toda uma estrutura de custeio para o produto em questão. Para tal, foi necessário acompanhar o processo produtivo existente. 4. Análise do processo produtivo 4.1 Processo produtivo do PCCU O processo produtivo de análise do exame PCCU inicia-se a partir do recebimento dos recipientes contendo as lâminas juntamente com as requisições correspondentes. Após o recebimento é realizada a separação e organização do material que posteriormente será encaminhado ao setor de coloração, onde as laminas passarão por processos que tornarão possível a leitura das mesmas. O próximo passo e um dos mais importantes é a leitura e analise propriamente dita, pois nesta etapa é necessária máxima atenção e comprometimento dos funcionários envolvidos, para que em decorrência do processo, os resultados sejam emitidos corretamente, resultados estes, que 9

10 o próprio laboratório disponibiliza de maneira física para os clientes, finalizando assim o processo. Este processo produtivo por ser exemplificado na figura abaixo. Figura 2 Processo produtivo do PCCU 4.2 Separação dos gastos entre custos e despesas Como pelo Custeio por Absorção somente os custos de produção são apropriados aos serviços, torna-se necessário a separação dos gastos em custos e despesas. São custos todos os gastos incorridos no processo de obtenção de bens e serviços destinados a venda, ou seja, os gastos efetuados desde o inicio da produção até o momento em que o produto ou serviço esteja pronto para a venda. Já os gastos efetuados a partir deste momento são despesas. Assim sendo, na tabela abaixo os gastos identificados foram distribuídos da seguinte forma: Tabela 1 Classificação dos gastos Custos de produção Matéria prima (lamínulas e produtos químicos para coloração) Luvas Gastos Despesas Salário do gerente administrativo Salário da assistente administrativa Papel tipo etiqueta Combustível para atividades do setor administrativo 10

11 Tinta para impressão dos resultados e das etiquetas Papel para impressão dos resultados Energia elétrica ( impressão e setor de coloração) Mão-de-obra (salário da funcionária responsável pela coloração, salário do funcionário responsável pela leitura das lâminas e salário da supervisora técnica) Telefone Internet Energia do administrativo Mensalidade de participação no Programa Nacional de Controle de Qualidade Depreciação dos recipientes Depreciação dos microscópios Depreciação do exaustor Depreciação da impressora Materiais diversos do administrativo Aluguel 4.3 Classificação dos Custos em Diretos e Indiretos Após a separação dos custos e despesas, o próximo passo é classificar os custos em diretos e indiretos. Os custos diretos são aqueles que são alocados diretamente a cada lâmina de PCCU, uma vez que podem ser imediatamente quantificados em termos físicos e monetários. Os custos indiretos não podem ser apropriados diretamente a cada lâmina porque não possuem uma forma objetiva de alocação, ou seja, não possuem uma medida de consumo. Desta forma, na tabela abaixo os custos de produção foram assim classificados: Tabela 2 Classificação dos custos de produção Custos diretos Custos de produção Custos indiretos 11

12 Matéria prima (lamínulas e produtos químicos para coloração) Energia elétrica (impressão e setor de coloração) Luvas Depreciação dos recipientes Papel tipo etiqueta Depreciação dos microscópios Tinta para impressão dos resultados e das etiquetas Depreciação do exaustor Papel para impressão dos resultados Depreciação da impressora Mão-de-obra (salário da funcionária responsável pela coloração, salário do funcionário responsável pela leitura das lâminas e salário da supervisora técnica) Aluguel 4.4 Mensuração e apropriação dos custos diretos O próximo passo, após a classificação dos custos, é realizar a mensuração e apropriação dos custos diretos, a fim de estabelecer a representatividade destes custos sobre o valor unitário do produto. Para tanto, faz-se necessário estabelecer, primeiramente, alguns valores que servirão como base para a alocação dos custos diretos no custo unitário do produto final. O quadro 1 mostra as quantidades mensais e a média mensal de lâminas, que foi denominada com base no histórico de produção citopatológico, cedido pelo próprio controle laboratorial, referente ao ano de Quadro 1 Demanda mensal de PCCU em 2016 Mês do ano Quantidade de lâminas PCCU Janeiro Fevereiro Março

13 Abril Maio Junho Julho Agosto Setembro Outubro Novembro Dezembro Total Média mensal 1352 De posse da média mensal, é possível alocar os custos fixos de mão-de-obra ao valor unitário da lâmina de PCCU. A tabela 3, Custo unitário da mão-de-obra direta, apresenta a divisão do salário de 2 funcionários diretamente relacionados a produção, pela quantidade mensal de lâminas liberadas pelo laboratório. Tabela 3 Custo unitário da mão-de-obra direta Descrição Salário (R$) Média mensal de lâminas (unidades) Custo unitário de mãode-obra (R$) Funcionária da coloração 464, , Supervisora técnica 3.000, , Total 2, O terceiro funcionário, responsável pela leitura das lâminas antes que as mesmas passem pela supervisão, recebe um valor fixo de R$ 1,50 por lâmina lida, possibilitando a alocação direta deste valor no custo unitário do serviço. A tabela 4, Custo unitário por matéria prima, representa a alocação dos custos com materiais necessários à coloração, montagem e identificação das lâminas. Durante o período de estudo, 13

14 foi realizado o monitoramento quanto ao rendimento dos produtos químicos usados na coloração e montagem, para possibilitar a mensuração da quantidade de químicos por lâmina corada e montada. Tabela 4 Custo unitário por matéria prima Descrição do produto Quantidade por frasco (ml) Valor de aquisição (R$) Rendimento (unidades de lâminas) Custo unitário (R$) Bálsamo do Canadá , , Corante EA , , Corante hematoxilina , , Corante Orange , , Xilol 250 5, , Álcool 99% , , Tinta impressão 75 99, , Total 0, Descrição do produto Quantidade caixa (unidades) Valor de aquisição (R$) Rendimento (unidades de lâminas) Custo unitário (R$) Luva cirúrgica , , Lamínula 100 7, , Papel tipo etiqueta 50 63, , Papel impressão de resultados , , Total 0, Total Geral 0, Mensuração e apropriação dos custos indiretos Custos inerentes a energia elétrica Baseado nas determinações dos fabricantes dos equipamentos instalados no laboratório, a tabela 5, Custos com energia elétrica, indica o consumo de energia e o custo mensal. Cada 14

15 máquina tem um funcionamento de em média de 4h por dia, sendo que o exaustor só é utilizado 2 dias por semana, enquanto que os microscópios são utilizados por 5 dias. Já o tempo estimado de uso da impressora equivale a 20 minutos (0,33h) por dia. Sendo assim, estimou-se um custo mensal de aproximadamente R$12,61. Só entraram nessa estimativa os equipamentos que estão ligados à produção dos produtos. Equipamento Quantidade (unidade) Tabela 5 Custos com energia elétrica Consumo de energia (KW/h) Custo diário (R$) Funcionamento mensal (dias) Custo mensal Depurador de Ar 1 0,0870 0, ,6000 Microscópio 2 0,1200 0, ,0000 Impressora 1 0,0012 0, ,0046 Total 12, Depreciação dos recipientes e equipamentos A vida útil dos recipientes e equipamentos foi uma estimativa baseada em informações da Instrução Normativa nº 1700/2017 da Receita Federal. Diante disso, pode-se observar baseado na tabela 6 uma depreciação mensal de R$54,33. Tabela 6 Custo de depreciação de recipientes e equipamentos Equipamento Quantidade Vida útil (anos) Valor de aquisição (R$) Depreciação mensal (R$) Depurador de Ar ,00 2,50 Microscópio ,00 41,67 Impressora ,00 8,58 Recipientes de coloração ,00 1,58 Total 54,33 Fonte: Receita Federal (2017) Resumo dos custos indiretos e apropriação ao custo unitário do PCCU Ainda como parte dos custos indiretos de produção, tem-se o aluguel do espaço para a realização dos procedimentos e prestação de serviço citopatológico, que representa um valor 15

16 mensal de R$ 750,00, valor este que quando somado ao consumo de energia elétrica e à depreciação dos recipientes e equipamentos, totaliza aproximadamente R$ 816,93. A apropriação dos custos indiretos da produção não pode ser realizada diretamente sobre o exame PCCU, pois estes custos estão relacionados aos 3 tipos de exames realizados, sendo assim faz-se necessário o rateio dos custos encontrados, dessa maneira utilizou-se como base de rateio a quantidade produzida de cada um dos serviços oferecidos pelo laboratório no ano de A tabela 7, Rateio dos custos indiretos, mostra esta representação percentual por produto, com base em uma produção total de exame/ano. Exame Tabela 7 Rateio dos custos indiretos Quantidade produzida (unidades/ano) Representatividade (%) Representatividade do valor total de custos indiretos (R$) Bacterioscopia (BAC) 265 1,59 12,99 Biópsia 187 1,12 9,16 PCCU ,29 794,78 Total ,93 Com base na tabela anterior, temos uma representatividade para o exame do PCCU estimada em 97,29% da produção anual do laboratório e, portanto, o valor mensal correspondente a R$ 794,78 dos custos indiretos, que deve ser alocado ao custo unitário do produto. A tabela a seguir mostra a alocação deste valor a cada unidade de PCCU, tendo em vista a média mensal realizada deste tipo de exame. Tabela 8 Alocação de custos indiretos ao custo unitário Custo indireto mensal (R$) Quantidade produzida (unidades) Custo unitário (R$) 794, ,59 16

17 5. Custo unitário do PCCU Após a mensuração e apropriação dos custos diretos e indiretos, faz-se a apuração total dos custos. A Tabela 9, Custo Unitário, apresenta o total dos custos diretos apropriados ao PCCU, apresentado nas Tabelas 3 e 4, e o total dos custos indiretos também apropriados a cada um dos serviços através de rateio, apresentados nas Tabelas 7 e 8, chegando assim a um custo unitário de R$ 4,88 por lâmina de PCCU. Tabela 9 Custo unitário Exame Custo direto (R$) Custo indireto (R$) Custo unitário (R$) PCCU 4,29 0,59 4,88 6. Conclusões A consecução deste estudo proporcionou, primeiramente, o estreitamento na relação da teoria, discutida no ambiente acadêmico, com a prática, aplicada e vivenciada na empresa estudada. Além disso, alcançou seus objetivos e possibilitou à empresa objeto deste estudo o conhecimento acerca dos seus custos de produção. Com os resultados obtidos foi possível suprir uma das principais necessidades da empresa no momento. Através da apuração dos custos de produção do exame PCCU, utilizando o sistema de Custeio por Absorção, a empresa pôde ter conhecimento do custo unitário referente ao serviço de maior importância e representatividade por ela oferecido. Com base nestes resultados a empresa também detectou a inviabilidade de prestação de serviço para clientes públicos da região metropolitana de Belém, já que estes pagam o valor de R$ 3,50 por lâmina de PCCU, valor este, que se encontra abaixo de R$ 4,88, encontrado como custo unitário de produção do exame ofertado. Sendo assim, estão sendo realizadas negociações com estes clientes para que sejam acordados novos valores, que possibilitaram a lucratividade do empreendimento. 17

18 É recomendado a empresa, que considere para fins gerenciais, os gastos classificados como despesas, pois no método aplicado, somente os custos da produção são apropriados aos bens ou serviços elaborados. Isto significa que foram apropriados neste estudo somente aqueles gastos que são efetuados desde o inicio da produção até o momento em que o serviço esteja pronto para a venda. Vale ressaltar a necessidade de acompanhamento e revisão periódica de todo o processo, visando o conhecimento atualizado dos valores que integramos custos da produção, objetivando o controle dos mesmos, para o alcance de maior eficiência e eficácia perante o mercado. REFERÊNCIAS BERTI, Anélio. Contabilidade e análise de custos: (ano 2006), Curitiba: Juruá, BORNIA, A. C. Mensuração das perdas dos processos produtivos: uma abordagem metodológica de controle interno. Florianópolis: PPGEP/UFSC, Tese (Doutorado em engenharia de Produção). CREPALDI, Silvio Aparecido. Curso básico de contabilidade de custos: 3. ed. São Paulo: Atlas, DUBOIS, Alexy; KULPA, Luciana; SOUZA, Luiz Eurico de. Gestão de custos e formação do preço: conceitos, modelos e instrumentos: abordagem do capital de giro e da margem de competitividade. São Paulo: Atlas, FERREIRA, José Antonio Stark. Contabilidade de Custos. São Paulo: Pearson Prentice Hall, FOSTER, George; DATAR, Srikant M. Cost accounting: a managerial emphasis. New Jersey: Prentice Hall, HORNGREN, Charles T.; DATAR, Srikant M.; FOSTER, George. Contabilidade de Custos: Uma Abordagem Gerencial. São Paulo: Pearson Education do Brasil, KUNH, P.D.; FRANCISCO, A.C.; KOVALESKI,J.L. Aplicação e utilização do método unidade de esforço de produção (UEP) para análise gerencial e como ferramenta para o aumento da competitividade. Revista Produção Online. v.11, n. 3, p , jul./set., LEONE, George Sebastião Guerra. Custos: planejamento, implantação e controle. 3. ed. São Paulo: Atlas,

19 MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. São Paulo: Atlas, MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9. ed. São Paulo: Atlas, MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9. ed. São Paulo: Atlas, MEGLIORINI, Evandir. Custos. São Paulo: Makron Books, RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Instrução Normativa nº 1700, de 16 de março de Anexo III - Taxas Anuais de Depreciação. Disponível em: < Acesso em: 03 de maio